Sentencia Administrativo Nº 1137/2008, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 804/2005 de 14 de Noviembre de 2008

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO ORDINARIO (LEY 1998 )397/2005 y acumulado recurso nº 804/2005

Partes: Carlos

C/ T.E.A.R.C

S E N T E N C I A Nº 1137

Ilmos. Sres.:

PRESIDENTE

D. EMILIO ARAGONÉS BELTRÁN

MAGISTRADOS

Dª. Mª JESUS FERNANDEZ DE BENITO

Dª. PILAR GALINDO MORELL

En la ciudad de Barcelona, a catorce de noviembre de dos mil ocho.

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 397/2005, interpuesto por Carlos , representado por el Procurador D. ANGEL QUEMADA RUIZ, contra T.E.A.R.C, representado por el ABOGADO DEL ESTADO.

Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrado Dª. PILAR GALINDO MORELL, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO.- Por el Procurador D. ANGEL QUEMADA RUIZ, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.

SEGUNDO.- Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO.- Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO.- En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO: Se somete a revisión jurisdiccional en los presentes recursos contencioso administrativos acumulados dos resoluciones del TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÑA (TEARC), a saber:

.Resolución de fecha 13 de de enero de 2005, que en la reclamación económico administrativa núm. NUM006 interpuesta contra acuerdo dictado por la AEAT de Vic, de fecha 12 de febrero de 2002, liquidación provisional referencia NUM000 , por el concepto de IRPF, ejercicio 1999 y cuantía de 1635,80 euros, acuerda declarar la inadmisbilidad de la reclamación por extemporánea, y

.Resolución de fecha 19 de mayo de 2005, desestimatoria de la reclamación económico administrativa núm. NUM001 interpuesta contra acuerdo dictado por la AEAT de Vic, por el concepto de providencia de apremio derivada de la liquidación NUM002 , IRPF 99 y cuantía de 1.962,96 euros.

SEGUNDO: Son antecedentes del presente recurso además de los ya expresados los siguientes, que se desprenden del expediente administrativo instruido por la Administración:

a) La Administración tributaria practicó en fecha 12 de febrero de 2002 liquidación provisional NUM002 , correspondiente al IRPF 99, contra la que se interpuso la reclamación económico administrativa nº NUM003 el día 22 de marzo de 2002.

b) Durante la tramitación de dicha reclamación y al no haberse ingresado el importe de la misma, se giró providencia de apremio de fecha 12 de abril de 2002, notificada el día 23 de abril de 2002, contra la que se interpuso la reclamación económico administrativa desestimada por la resolución del TEARC de fecha 19 de mayo de 2005.

TERCERO: La problemática jurídica que se plantea en los presentes recursos acumulados consiste en determinar si resultó o no válida la notificación de la liquidación provisional efectuada al recurrente por el período y concepto referenciado (IRPF/99), siendo la falta de notificación de la liquidación el motivo alegado por el recurrente para oponerse al procedimiento de apremio llevado a cabo por la Administración Tributaria.

La resolución del TEARC impugnada en el RCA nº 397/2005 declara inadmisible la reclamación económico administrativa al estimar que la misma se ha interpuesto superando los plazos previstos en el artículo 88 del RD 361/1996, de 21 de marzo , por el que se aprueba el Reglamento de Procedimiento de las reclamaciones económico administrativas (REPREA).

La parte actora fundamenta su pretensión anulatoria al estimar que se han vulnerado las normas sobre la validez de las notificaciones, señalando que la notificación de no se practicó en el domicilio del recurrente designado a efectos de notificaciones sino en un lugar distinto.

Resulta del expediente administrativo que el recurrente- médico de familia- viene prestando sus servicios en el Centro de Atención primaria (CAP) de la localidad de Sant Julià de Vilatorta; que el domicilio particular del recurrente, era la calle DIRECCION000 núm. NUM004 de la citada localidad, el cual aparece en todos los actos administrativos que se contienen en el procedimiento de comprobación de la declaración del IRPF, si bien en la notificación de la liquidación provisional de fecha 21 de febrero de 2002 consta el domicilio indicado en la calle DIRECCION000 núm. NUM004 pero el acuse de recibo de la misma (folio 39 reverso del expediente de gestión) es firmado por Dª Raquel con DNI nº NUM005 en calidad de secretaria, la cual presta sus servicios en el CAP de la citada localidad, así se ha corroborado de la prueba documental adjuntada con el escrito de demanda, en el que en el que aparece que en el CAP de Sant Julià la persona encargada del servicio de atención al público es la Sra. Raquel y que el horario de los jueves (día de la semana en que se practicó la liquidación) era de las 8 horas a las 13 horas, así como de certificación del ICS de 10 de marzo de 2006 que obra en el ramo de prueba del actor.

La notificación consiste en una comunicación formal del acto administrativo de la que depende la eficacia de aquél, y constituye una garantía tanto para el administrado como para la propia Administración, como señala la sentencia del TS de 7 de marzo de 1997 , en la que se añade que no es, por tanto, un requisito de validez, sino de eficacia del acto y sólo desde que ella se produce comienza el cómputo de los plazos de que se trate. Como mecanismo de garantía está sometida a determinados requisitos formales, contenidos en los arts. 58 y 59 de la Ley 30/1992 y demás preceptos concordantes; de modo que las notificaciones defectuosas no surten, en principio, efectos legales.

El art. 59 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre , en su redacción aplicable al caso, preceptúa en sus números 2 y 4 lo siguiente: "En los procedimientos iniciados a solicitud del interesado, la notificación se practicará en el lugar que éste haya señalado a tal efecto en la solicitud. Cuando ello no fuera posible, en cualquier lugar adecuado a tal fin, y por cualquier medio conforme a lo dispuesto en el apartado primero de este artículo".

Cuando la notificación se practique en el domicilio del interesado, de no hallarse presente éste en el momento de entregarse la notificación, podrá hacerse cargo de la misma cualquier persona que se encuentre en el domicilio y haga constar su identidad.

4. Cuando el interesado o su representante rechace la notificación de una actuación administrativa, se hará constar en el expediente, especificándose las circunstancias del intento de notificación y se tendrá por efectuado el trámite siguiéndose el procedimiento".

La doctrina jurisprudencial dictada en materia de notificaciones y emplazamientos, en relación con el derecho fundamental a la tutela judicial efectiva sin indefensión que proclama el art. 24.1 de la Constitución, viene sosteniendo que la notificación debe intentarse con carácter preferente en el domicilio señalado por el interesado (SS TC 58/1990, de 29 de marzo, y TS de 20 de enero de 2003 , entre otras). Añadiendo la STC 39/1996, de 11 de marzo , que "en el ámbito del derecho de acceso a la jurisdicción rige el principio de interpretación más favorable a la efectividad del derecho fundamental, sin que pueda admitirse para desestimar el recurso (...) una interpretación puramente mecánica de la normativa aplicable". Y, por último, las sentencias del Tribunal Supremo de 10 de febrero y 23 de junio de 1998 concluyen "que a la luz de esa doctrina legal y jurisprudencial, se debe entender que el concepto de notificación defectuosa, no está al arbitrio de la Administración ni de las partes afectadas, y que su existencia, exige acreditar que la misma se ha realizado sin cumplir alguno de los requisitos establecidos en la norma y que al tiempo, esa falta, impida o dificulte al afectado el ejercicio de los medios de defensa".

Por su parte, el art. 105 de la Ley General Tributaria de 1963 , en la redacción introducida por la Ley 66/1997, al regular las notificaciones en materia tributaria, dispone en su apartado cuarto lo siguiente:

"4. La notificación se practicará en el domicilio o lugar señalado a tal efecto por el interesado o su representante. Cuando ello no fuere posible, en cualquier lugar adecuado a tal fin, y por cualquier medio conforme a lo dispuesto en el apartado anterior.

Cuando la notificación se practique en el domicilio del interesado o su representante, de no hallarse presente éste en el momento de entregarse la notificación, podrá hacerse cargo de la misma cualquier persona que se encuentre en el domicilio y haga constar su identidad.

CUARTO: En el supuesto enjuiciado, de la prueba practicada ha quedado acreditado, a juicio del Sala lo siguiente:

* que la notificación de la liquidación provisional, aún cuando en la misma consta como dirección la particular del recurrente, se realizó en la dirección correspondiente al CAP de Sant Julià de Vilatorta, sito en la'Avinguda Nostra Senyora de Montserrat núm. 8 de la localidad, lo que se acredita por la entrega de la notificación a la Sra. Raquel que desde el año 1992 presta servicios como administrativa;

* que la notificación de la liquidación provisional no se hizo, por tanto, en el domicilio designado por el recurrente a efectos de notificaciones y que era el de la DIRECCION000 núm. NUM004 de la citada localidad;

* que la notificación de la liquidación provisional practicada el 21 de febrero de 2002 a la Sra. Raquel no puede producir efectos hasta que la misma sea conocida por el recurrente.

Por consiguiente, y en base a lo dicho procede concluir que la notificación efectuada al recurrente no ha cumplido con las previsiones legalmente establecidas para la validez de la notificación de que se trata, de lo que resulta la imposibilidad de declarar la extemporaneidad de la reclamación económico administrativa y su inadmisión por tal motivo, lo que además es conforme con el criterio fijado por el Tribunal Constitucional en el sentido de que las causas de inadmisión, en cuanto vienen a excluir el contenido normal del derecho fundamental a la tutela judicial efectiva, han de interpretarse en sentido restrictivo después de la Constitución (Sentencia de 26 diciembre 1984 ), porque en este caso el principio antiformalista y el principio «pro actione» inspiran la apreciación del cumplimiento de los requisitos legales expresados para propiciar un juicio de fondo que alcance lo más plenamente posible la tutela judicial efectiva proclamada en el artículo 24 de la Constitución.

(Sentencias del Tribunal Supremo de 3 de noviembre de 1993, 16 de diciembre de 1998, 16 de marzo y 19 de mayo de 2001 , entre otras).

QUINTO: Procede, por tanto, entrar a conocer sobre las alegaciones efectaudas por el recurrente en relación a la liquidación provisional practicada.

Sostiene en su demanda que le corresponde la exención pretendida, toda vez que la Orden de 2 de abril de 1987 y la Orden de 31 de marzo de 1989, esta segunda modificativa en parte de la primera, ambas del Departament de Sanitat, establecen las retribuciones y complementos específicos para diversos colectivos de personal adscrito al Institut Catalá de la Salut, indicando con claridad que el complemento por desplazamiento es una compensación económica para los desplazamientos que debe realizar el personal sanitario de los equipos de atención primaria y se asigna por igual a todo el personal, sin distinciones entre su categoría o nivel.

En definitiva lo que plantea en el presente recurso jurisdiccional es decidir si el importe percibido por el recurrente en concepto de "complemento de desplazamiento" debe tributar o no por el impuesto sobre la renta de las personas físicas.

La cuestión aquí suscitada ha sido abordada por esta misma Sala en Sentencia de fecha 19/04/04 -nº 41/04- de la Sección 4ª , y en reiteradas sentencias de esta misma Sección (de 30/11/05 -recurso núm. 1143/2001-, 15/12/05 -recursos núm. 1180/2001 y 1191/2001- y 23/12/05 -recurso nº 3/2002 , entre otras muchas), a cuya fundamentación nos remitimos en unidad de doctrina, afirmándose en las mismas lo siguiente:

"La cuestión debe ser examinada con arreglo a la legislación aplicable al tiempo del devengo del ejercicio que nos ocupa y, así, el art. 24 de la Ley de IRPF de 1991 definía los rendimientos del trabajo como "todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, que se deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal del sujeto pasivo", y el art. 25.i) de la misma Ley consideraba como rendimientos de trabajo "las dietas y asignaciones por gastos de viaje, excepto los de locomoción y los normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería, con los límites que reglamentariamente se establezcan". Por lo que "a sensu contrario", estas sumas no son rendimientos, esto es, se exceptúan del gravamen, están exentas.

De los términos empleados en la Ley 18/1991 , resulta evidente que la razón teleológica de la exención es la necesidad de los gastos por la necesidad del desplazamiento y dentro de los parámetros de normalidad que luego el Reglamento delimita.

Estos parámetros de normalidad, para el caso que nos ocupa, los delimita el art. 4.dos-b del Reglamento del IRPF de 1991 al establecer que "Si la empresa resarce al trabajador o empleado mediante una retribución global específica, siempre que se justifique la realidad de los desplazamientos y que la cuantía de la retribución coincide anualmente, de modo aproximado con el total, de los gastos de desplazamiento. Cuando no se justifique el importe del gasto, actuará como límite la cuantía señalada en el número 2 de la letra anterior".

Del tenor del precepto no aparece inconveniente en incluir dentro del concepto reglamentariamente delimitado aquellas retribuciones globales específicas para resarcir dichos gastos, pero resulta necesario justificar la realidad del desplazamiento y que la cuantía coincida aproximadamente con la totalidad de los gastos de desplazamiento.

Planteada así la cuestión, debe acudirse ahora al examen de la prueba practicada para ver si el concepto controvertido puede incluirse en el ámbito del art. 4.dos.b) del Reglamento de IRPF de 1991 .

De las actuaciones practicadas consta que el complemento por desplazamiento se incluye dentro del complemento de destino y se abona como compensación económica por los desplazamientos que han de realizarse por el personal sanitario de los equipos de atención primaria en el ejercicio de sus funciones. La cuantía del complemento se fija en función de las distancias entre los núcleos de población existentes en el ámbito del área básica de salud, grado de aislamiento, densidad de población, y personal que atiende el equipo y sus medios, clasificándose en varios niveles en función de estos conceptos.

El Institut Català de la Salut abonaba el concepto retributivo cuestionado dentro del complemento de destino. Tratándose de personal sanitario, debe de tenerse en cuenta que la normativa de aplicación al caso de autos, que era el Real Decreto-ley 3/1987, de 11 de septiembre , que regula el régimen retributivo del personal estatutario, cuyo artículo 2 dispone que las retribuciones del personal son básicas y complementarias y dentro de estas últimas regula el complemento de destino correspondiente al nivel del puesto que se desempeña; el complemento específico, destinado a retribuir las condiciones particulares de algunos puestos de trabajo en atención a su especial dificultad técnica, dedicación, responsabilidad, incompatibilidad, peligrosidad o penosidad; el complemento de productividad, destinado a la remuneración del especial rendimiento, el interés o la iniciativa del titular del puesto así como su participación en programas o actuaciones concretas; y el complemento de atención continuada, destinado a la remuneración del personal para atender a los usuarios de los Servicios de Salud de manera continuada incluso fuera de la jornada establecida.

La definición legal pone de manifiesto que el complemento por desplazamiento satisfecho no tiene encaje en el complemento de destino, pues no era un concepto retributivo que correspondiera al nivel del puesto desempeñado, sino que el mismo tenía como objeto compensar económicamente por los desplazamientos efectuados por el personal sanitario del E.A.P. en el ejercicio de sus funciones. Por tanto, se fijaba no en función del nivel del puesto desempeñado, sino con arreglo a variables concurrentes en cada área básica de salud (distancia geográfica, aislamiento, núcleos de población, número de consultorios, profesionales...), que lógicamente determinan un diferente gasto presunto para el personal, que es el que este complemento trata de resarcir.

El hecho de que se incluyera este concepto dentro del complemento de destino en nada afecta a que el concepto deba tener el tratamiento tributario correspondiente a su verdadera naturaleza, tal como dispone el art. 28 de la Ley General Tributaria .

De acuerdo a lo anterior, resulta que el concepto satisfecho compensaba los desplazamientos que había de realizar el personal de los equipos de atención primaria en el ejercicio de sus funciones, y se fijaba en función de parámetros idóneos para calcular a tanto alzado el gasto originado por este concepto, por lo que debe entenderse acreditado que el concepto controvertido viene a resarcir de forma global y específica los gastos de desplazamiento y, por ende, de aplicación la exoneración prevista en el art. 4.Uno.b) del Reglamento del IRPF de 1991 antes transcrita y la improcedencia de la retención practicada".

En base a lo expuesto procede anular la liquidación provisional que ha dado lugar al presente procedimiento,

SEXTO: Declarada por tanto inválida la notificación realizada al recurrente, procede anular la vía de apremio seguida contra el mismo, al ser la falta de notificación uno de los motivos legales de oposición al mismo.

SÉPTIMO: En virtud de lo expuesto, es obligada de conformidad con lo dispuesto en el artículo 70.2 de la vigente Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, la estimación del presente recurso contencioso- administrativo, por no encontrarse ajustada a derecho las resoluciones del TEARC impugnadas; sin que se aprecien méritos para una especial condena en costas, a tenor de lo previsto en el artículo 139.1 de la misma Ley 29/1998 .

Vistos los preceptos legales citados y demás de general y pertinente aplicación

Fallo

Que debemos estimar y estimamos los presente recursos contencioso-administrativos acumulados números 397/2005 y 804/2005 contra las resoluciones del TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÑA (TEARC) a que se contrae la presente litis, y las ANULAMOS por no hallarse ajustadas a derecho, con los fundamentos que se desprenden de la presente resolución, declarando la nulidad de la liquidación practicada así como la providencia de apremio derivada de la misma; sin hacer especial condena en costas.

Notifíquese esta sentencia a las partes, y luego que gane firmeza líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevar aquélla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.