Sentencia Administrativo Nº 114/2006, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 2053/2002 de 02 de Febrero de 2006

Encabezamiento

T.S.J.MADRID CON/AD SEC.5

MADRID

SENTENCIA: 00114/2006

Recurso núm. 2053/2002

Procurador D. José Alberto Azpeitia Sánchez

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

S E N T E N C I A 114

Ilmos. Sres.:

Presidente:

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados:

D. José Ignacio Parada Vázquez

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dª María Antonia de la Peña Elías

D. Santos Gandarillas Martos

En la villa de Madrid, a dos de febrero de dos mil seis.

VISTO por la Sala el recurso contencioso administrativo núm. 2053/2002, interpuesto por el Procurador D. José Alberto Azpeitia Sánchez, en representación de la entidad INSTITUCIÓN SEK, S.A., contra la resolución desestimatoria por silencio administrativo de la reclamación nº 28/19156/01 deducida ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid contra liquidación derivada de acta de disconformidad relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1996; habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley de esta Jurisdicción, se emplazó a la parte actora para que formalizase la demanda, lo que verificó mediante escrito en el que, tras exponer los hechos y fundamentos de Derecho que estimó de aplicación, suplicaba se dicte sentencia por la que se anule el acto recurrido, con imposición de costas a la Administración.

SEGUNDO.- El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito en el que suplicaba se dicte sentencia que desestime el recurso, con expresa imposición de costas a la parte actora.

TERCERO.- Por auto de fecha 22 de julio de 2003 se acordó el recibimiento a prueba, con el resultado que consta en las actuaciones, habiéndose dado cumplimiento seguidamente al trámite de conclusiones y señalándose para votación y fallo del recurso el día 31 de enero de 2006, en cuya fecha ha tenido lugar.

Ha sido Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo , quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.- El presente recurso tiene por objeto determinar si se ajusta o no a Derecho la resolución desestimatoria, pr silencio administrativo, de la reclamación núm. 28/19156/01 deducida por la entidad actora ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid contra liquidación derivada de acta de disconformidad relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1996, con una base imponible comprobada de 26.865.521 pesetas y cero pesetas de cuota.

En fecha 25 de julio de 2001 la Inspección de los Tributos levantó acta de disconformidad expresando que la entidad actora había presentado declaración por el impuesto y ejercicio reseñados deduciendo como gastos la cantidad de 41.346.500 pts. en concepto de canon por la utilización de la marca SEK, gasto que no tenía la consideración de deducible en virtud de lo establecido en el art.14.g) de la Ley 43/1995 por haberse realizado las operaciones indirectamente con entidades domiciliadas en paraísos fiscales, propietarias de la marca y titulares de forma indirecta de la mayoría de las acciones de la sociedad actora. Se hacía constar también en el acta que en virtud de lo dispuesto en el art. 17 de la Ley 43/1995 procedía aplicar el valor normal de mercado a las operaciones efectuadas entre la entidad actora y SARL SEK Les Alpes relativas a los cursos que los alumnos de la primera habían realizado en la segunda, considerando la Inspección que la previsión contenida en el contrato suscrito entre ambas sociedades estableciendo un número mínimo de alumnos a facturar no se correspondía con las condiciones normales de mercado, por lo que entendió procedente ajustar el gasto al importe real de los alumnos enviados, lo que suponía un menor coste deducible de 10.536.418 pesetas.

En consecuencia, la Inspección formuló propuesta de liquidación con un incremento de base de 51.882.918 pesetas y una base imponible comprobada de 37.401.939 pesetas, con igual importe en concepto de compensación de bases negativas y una cuota de cero pesetas, sin deuda a ingresar.

Tras el preceptivo informe ampliatorio y el trámite de alegaciones, el Jefe de la Oficina Técnica de Inspección dictó resolución el 2 de octubre de 2001 aceptando la propuesta de la Inspección relativa a la supresión del gasto deducible en concepto de canon por la utilización de la marca SEK y rechazando la propuesta en relación con la reducción del gasto por "cursos en Francia", practicando liquidación con un incremento de base de 41.346.500 pesetas y una base imponible de 26.865.521 pesetas, con igual importe en concepto de compensación de bases negativas y cero pesetas de cuota líquida, sin deuda a ingresar.

SEGUNDO.- La parte actora postula la anulación de la liquidación recurrida alegando, en primer término, la procedencia de la deducción del gasto consistente en el pago de un canon por la utilización de las marcas SEK a las sociedades Hotam B.V. y Miosa B.V. Sostiene que la efectividad del gasto ha sido acreditada, que no se trata de un servicio ficticio y que el pago del canon ha sido satisfecho a estas dos sociedades titulares de los derechos de explotación de la marca domiciliadas en los Países Bajos y no en un paraíso fiscal.

Por el Abogado del Estado se solicita la desestimación del recurso por estimar que la Agencia Tributaria ha llevado a cabo una correcta aplicación e interpretación del art. 14.g de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades.

TERCERO.- Sobre la mencionada cuestión ya se ha pronunciado esta Sección en la reciente sentencia de fecha 23 de diciembre de 2005, que puso fin al Recurso nº 2054/2002 (Ponente Sr. Santos Gandarillas Martos), cuyos argumentos se reiteran a continuación:

Para la correcta resolución del presente litigio es preciso poner de manifiesto determinados extremos que se desprenden del expediente administrativo y que no han sido controvertidos por la actora:

-El colegio "San Estanislao de Kostka", nombre del que derivan las siglas "SEK" es una institución educativa de origen muy antiguo. Las marcas fueron propiedad de D. Luis Angel, que en 1984 las cedió a su hijo D. Leonardo y en 1994 fueron transferidas por este último a las sociedades Lousonville y Oakgrow, que son las actuales titulares de la marca.

-Antes de que dichas sociedades se convirtiesen en las propietarias de las marcas, los Colegios SEK (SEK El Castillo, SEK Ciudalcampo y otros) utilizaban la marca SEK sin que conste a la Inspección que pagasen un canon por la utilización de la marca a los titulares de entonces. Institución SEK SA, en cuanto absorbente de SEK El Castillo, SA y de Profesores Reunidos SA (SEK Ciudalcampo), se subrogó en los derechos de las sociedades absorbidas.

-Las entidades que en primera instancia reciben el importe de los cánones (Hotam BV y Miosa BV) son las principales accionistas de Institución SEK, con más del 75% del capital, y las entidades que de forma indirecta los reciben, Lousonville Investments NV y Oakgrow Corporation BV, son los únicos accionistas de las anteriores.

-Hotam BV y Miosa BV son meras sociedades instrumentales, que no desarrollan actividad económica alguna, salvo la realización de inversiones financieras y la tenencia de participaciones, según se hace constar en la escritura de constitución de Institución SEK SA.

-Hotam BV y Miosa BV, sociedades titulares de la explotación de las marcas SEK, tienen como accionistas únicos, respectivamente, a Lousonville Investments NV y Oakgrow corporation BV, entidades domiciliadas en Curaçao (Antillas Neerlandesas), entidades titulares de las marcas a su vez por la cesión que el Sr. Leonardo realizó en 1994, desconociéndose el precio de las transmisiones pese a los requerimiento efectuados por la Administración tributaria mediante diligencias de 28 de mayo y 27 de junio de 2001.

-Los contratos de cesión de marca celebrados por Lousonville, Oakgrow, Hotam, Miosa, SEK El Castillo y las otras entidades vinculadas al grupo SEK tienen fechas de 29 de octubre y 16 de noviembre de 1993 y la fecha de transmisión de los derechos sobre las marcas por parte de D. Leonardo a Lousonville y Oakgrow, según consta en los certificados del Registro de Marcas, es de 3 de octubre de 1994, casi un año después.

CUARTO.- El art. 14 de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades , dispone en su letra g) que no tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles: "Los gastos de servicios correspondientes a operaciones realizadas, directa o indirectamente, con personas o entidades residentes en países o territorios calificados reglamentariamente por su carácter de paraísos fiscales, o que se paguen a través de personas o entidades residentes en los mismos, excepto que el sujeto pasivo pruebe que el gasto devengado responde a una operación o transacción efectivamente realizada".

Este precepto introduce en materia de Impuesto sobre Sociedades una cláusula antielusión evitando la imputación de gastos derivados de operaciones realizadas con entidades residentes en paraísos fiscales. En el presente caso las titulares de las marcas SEK, Lousonville y Oakgrow, tienen su domicilio fiscal en las Antillas Holandesas, territorio que por el RD 1080/1991 tiene la consideración de paraíso fiscal.

La redacción del precepto pone de relieve una serie de extremos: en primer lugar, la regla general es la no admisión del gasto que tenga su origen en operaciones habidas con sociedades residentes en paraísos fiscales, es decir se establece una presunción iuris tantum de que el gasto no se ha producido realmente. En segundo lugar, que la extensión de la limitación abarca tanto las operaciones directas, como las indirectas, es decir aquellas en las que se hubiera operado mediante sociedades interpuestas. En tercer lugar, se le exige al sujeto pasivo la carga de la prueba no sólo del gasto, sino de la efectividad de la transacción realizada.

En el presente caso la operación llevada a cabo por la sociedad recurrente no supera los requisitos legalmente previstos en orden a la admisión del pago de los cánones como gastos deducibles en la determinación de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades.

QUINTO.- La Administración Tributaria ha cuestionado de manera razonada el que el originario, primitivo y creador del "goodwill" o buena fama de los productos o servicios que distingue la marca SEK, transmitiera a dos sociedades residentes en un paraíso fiscal en 1994 la titularidad de su marca, para que acto seguido a través de la cesión de éstas a dos entidades íntegramente participadas por las nuevas titulares residentes en Holanda, se cediera el uso de marca al que el origen fue el creador del servicio y del producto y su primitivo titular. Como acertadamente dice el informe de la Inspección, la concesión de la licencia sobre una marca tiene como finalidad primordial poder extender en un determinado territorio los productos o servicios portadores de la marca. A través de esta operación, el titular pone en manos del licenciatario el "goodwill" y la fuerza distintiva de la marca. Cuando se da este contrato de licencia, el licenciante o titular tiene la obligación, entre otras, de conservar el valor competitivo de la marca, desarrollando una publicidad adecuada y ejerciendo un control efectivo sobre la calidad de los productos o servicios.

En el supuesto examinado además se dan algunas circunstancias que nos indican que la aplicación e interpretación del art. 14.g) llevada a cabo por la Administración han sido correctas.

En primer lugar, no resulta argumento válido el que la cesión al sujeto pasivo del uso de las marcas sea haya realizado a través de dos sociedades residentes en Holanda y no en un paraíso fiscal. La previsión del art. 14.g) habla de gastos derivados de operaciones realizadas, directa o indirectamente, con personas o entidades residentes en países o territorios calificados reglamentariamente por su carácter de paraísos fiscales. Luego resulta irrelevante a los efectos de la aplicación de la cláusula antielusión el que las sociedades residentes en Holanda hayan actuado como mera intermediación, ya que, por un lado, son meras sociedades instrumentales que no desarrollan actividad económica alguna, salvo la realización de inversiones financieras y la tenencia de participaciones, según se hace constar en la escritura de constitución de Institución SEK SA. Por otro, Lousonville Investments NV y Oakgrow Corporation BV, entidades domiciliadas en las Antillas Holandesas, son las únicas accionistas de Hotam BV y Miosa BV.

En segundo lugar, el art. 14.g) también exige que la operación esté efectivamente realizada. Es decir, no basta la simple apariencia o formalidad de la operación sino que es preciso acreditar la realidad y necesidad de la misma en orden a la obtención del rendimiento en función de la actividad y objeto social. El calificar la operación de simple apariencia de gasto lo pone de manifiesto el que los contratos de cesión de marca celebrados por Lousonville, Oakgrow, Hotam, Miosa, SEK El Castillo y las otras entidades vinculadas al grupo SEK tienen fechas de 29 de octubre y 16 de noviembre de 1993 y la fecha de transmisión de los derechos sobre las marcas por parte de D. Leonardo a Lousonville y Oakgrow, según consta en los certificados del Registro de Marcas, es de 3 de octubre de 1994, casi un año después. Es decir, que las en teoría titulares de las marcas SEK cedieron a las dos sociedades holandesas la utilización y explotación de las marcas antes de que su propietario originario hubiera transferido la titularidad a las sociedades residentes en las Antillas Holandesas. Esto hubiera resultado del todo imposible de no radicar la efectiva propiedad de las marcas en el único y primitivo titular. No obstante, precisamente por estar domiciliadas en un paraíso fiscal, la Administración tributaria no ha podido comprobar cual es la composición de la titularidad de Lousonville Investments NV y Oakgrow Corporation BV, y aunque así hubiera sido, tampoco tendría plenas garantías para comprobar la veracidad de la información.

Por lo expuesto, debe rechazarse el motivo de impugnación analizado.

SEXTO.- En la demanda se cuestiona también la propuesta de la Inspección en relación con el gasto denominado "cursos en Francia", pero olvida la parte actora que esa concreta propuesta no fue admitida en el acuerdo que aprobó la liquidación (v. cuarto fundamento de derecho), por cuyo motivo el incremento de base que contenía el acta fue reducido por dicha liquidación de 51.882.918 pts. a 41.346.500 pts., coinciendo el importe de la reducción (10.536.418 pts.) con el ajuste propuesto por la Inspección en relación con los indicados cursos. Por tanto, carece de objeto el aludido motivo de impugnación al haber sido acogido por la mencionada liquidación, único acuerdo recurrido al ser el acta un mero acto preparatorio de aquélla.

SÉPTIMO.- En atención a las razones expuestas procede desestimar el presente recurso, no apreciándose motivos para hacer imposición de costas a la vista del artículo 139.1 de la Ley reguladora de esta Jurisdicción.

VISTOS los preceptos citados, concordantes y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Desestimando el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad INSTITUCIÓN SEK, S.A., contra la resolución desestimatoria por silencio administrativo de la reclamación nº 28/19156/01 deducida ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid contra liquidación derivada de acta de disconformidad relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1996, debemos declarar y declaramos ajustada a Derecho la mencionada resolución; sin costas.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma no cabe recurso.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Magistrado Ponente, estando la Sala celebrando audiencia pública, de lo que como Secretario certifico.