Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 115/2022, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 2347/2020 de 20 de Enero de 2022

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO SALA TSJ 2347/2020 - RECURSO ORDINARIO857/2020 P

Partes: Juan Manuel C/ TEAR

En aplicación de la normativa española y Europea de Protección de Datos de Carácter Personal, y demás legislación aplicable hágase saberque los datos de carácter personal contenidos en el procedimiento tienen la condición de confidenciales, y está prohibida la transmisión o comunicación a terceros por cualquier medio, debiendo ser tratados única y exclusivamente a los efectos propios del proceso en que constan,bajo apercibimiento de responsabilidad civil y penal.

S E N T E N C I A Nº 115

Ilma. Sra. PRESIDENTA

MARÍA ABELLEIRA RODRIGUEZ

Ilmos. Sres.

MAGISTRADO/AS:

D.ª VIRGINIA DE FRANCISCO RAMOS

D. ANDRÉS MAESTRE SALCEDO

En la ciudad de Barcelona, a 20 de enero de dos mil veintidós

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA),constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, y en el ejercicio de la potestad jurisdiccional que nos confieren la Constitución y las leyes, la siguiente sentencia, en relación al recurso contencioso administrativo ordinario promovido por la Procuradora sra Gloria Maymo Edo en representación de Juan Manuel contra el Tribunal Económico-Administrativo regional de Cataluña (TEARC) representado por la Abogacía del Estado.

Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. Andrés Maestre Salcedo, quien expresa el parecer de la SALA.

La presente resolución que se basa en los siguientes,

Antecedentes

PRIMERO. -Por la Procuradora Dª Gloria Maymo Edo actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso el 1 de septiembre de 2020 recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.

SEGUNDO. -Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, y en tal sentido, la representación procesal de la actora impetró la anulación del acto objeto del recurso, mientras que la defensa de la demandada interesó el ajustamiento a Derecho de la/s resolución/es recurrida/s, todo ello en los concretos términos que aparecen en los citados escritos expositivos.

TERCERO. -Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO. -En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales, salvo las referidas a los plazos, ante la carga de trabajo que pende ante la Sección.

Fundamentos

PRIMERO.-Objeto del recurso. Posiciones de las partes

El objeto de este recurso contencioso-administrativo es la Resolución del TEAR de Cataluña de 11 de junio de 2020, por la que se desestiman totalmente la/s reclamación/es económico-administrativa/s (REA) acumuladas vía art 230 LGT, con nº NUM000 (liquidación) y NUM001 (sanción) deducidas por la parte recurrente contra, los acuerdos que después se dirán, confirmado en reposición.

La regularización viene motivada porque se tiene constància de que el contribuyente no presenta autoliquidación a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, correspondiente al ejercicio 2015. Sin embargo, se pone de manifiesto, de acuerdo con el modelo 190 relativo a la 'Declaración informativa. Retenciones e ingresos a cuenta. Rendimientos del trabajo y de actividades económicas, premios y determinadas ganancias patrimoniales e imputaciones de renta. Resumen anual', la percepción por el contribuyente de un rendimiento de trabajo satisfecho por su empleador Telematel S.L. por importe de 9.300 euros, soportando una retención a cuenta del Impuesto de 2,235,72 euros, con unos gastos en concepto de cotizaciones por 2.747,76 euros. Asimismo, Telematel S.L. aplica al contribuyente la exención contemplada en el artículo 7, letra p, de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en adelante, LIRPF, por Trabajos realizados en el extranjero, por importe de 65.488,36 euros, importe superior al límite máximo permitido por la ley (60.100 euros).

Nótese que el recurrente era trabajador, socio y vocal del Consejo de Administración de la entidad Telematel SL.

Recuérdese que la REA primera va dirigida contra la liquidación de 26.10.18 (referencia NUM002) dictada por la Dependencia Regional de Inspección por el concepto tributario IRPF ejercicio 2015, por importe de 21.132,63 euros (cuota 19.439,96 euros más 1.692,67 euros de intereses de demora), mientras que la REA segunda se acciona contra el acuerdo sancionador (referencia NUM003) de fecha 1-2-19, derivado de la liquidación anterior por el mismo concepto y ejercicio tributario, por importe total de 14.579,97 euros, sanción por infracción grave del art 191 LGT.

La conducta del obligado consistente en la falta de ingreso de la deuda tributaria que le correspondía, tipificada en el artículo 191.3 de la LGT, constituye una infracción tributaria GRAVE en el período 2015 en el que concurre, tal y como la misma se define en el apartado 3 del citado artículo, por cuanto que la base de sanción es superior a 3.000 euros y concurre ocultación, consistiendo la sanción en multa pecuniaria proporcional del 50 al 100 por ciento. Asimismo, se graduará conforme a los criterios de comisión repetida de infracciones tributarias y de perjuicio económico para la Hacienda Pública, con los incrementos porcentuales previstos para cada caso en los párrafos a) y b) del apartado 1 del artículo 187 de la LGT.

Según el artículo 184.2 de la LGT: 'A efectos de lo establecido en este título, se entenderá que

existe ocultaciónde datos a la Administración tributaria cuando no se presenten declaraciones o se presenten declaraciones en las que se incluyan hechos u operaciones inexistentes o con importes falsos, o en las que se omitan total o parcialmente operaciones, ingresos, rentas, productos, bienes o cualquier otro dato que incida en la determinación de la deuda tributaria, siempre que la incidència de la deuda derivada de la ocultación en relación con la base de la sanción sea superior al 10 por ciento.'

La AEAT justifica su actuación regularizadora del siguiente modo, en sede liquidativa:

'Los artículos 7.p) de la LIRPF y 6 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, establecen que los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, están exentos con los siguientes 4 requisitos:

1. Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinatària de trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del TRLIS pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.

-Cuando existe vinculación entre la empresa pagadora y la destinataria no se admite la exención cuando estemos ante trabajos que la entidad extranjera no estuviera dispuesta a contratarlos y pagarlos a otra empresa independiente o desarrollarlos por ella misma, ya que en este supuesto no debería considerarse que el servicio se ha prestado.

Tampoco puede entenderse que estemos en presencia de una prestación de servicios intragrupo en el sentido señalado en el primer párrafo del apartado 5 del artículo 16 del TRLIS cuando estemos en presencia de desplazamientos al extranjero para la realización de actividades que un miembro del grupo realiza debido a sus intereses en uno o varios miembros del grupo, y por tanto asociados a la estructura jurídica de la matriz.

2. Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idèntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal.

Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los Trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

3. La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero. Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año.

4. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el

régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.

Por consiguiente, cualquier desplazamiento al extranjero por el mero hecho de tener clientes extranjeros o relaciones con otras empresas del grupo que sean residentes en el extranjero no està acogido a la exención contemplada en los artículos mencionados, sino que tienen que cumplirse todos y cada uno de los cuatro requisitos anteriores, siendo indispensable demostrar que se han realizado trabajos en el extranjero para la empresa no residente y que esos trabajos son los que motivan los desplazamientos acreditados y se corresponden con el pago de las rentas exentas.

A tal efecto, y con el fin de acreditar el cumplimiento de este requisito, resulta imprescindible justificar ante la Administración Tributaria la naturaleza o contenido de los diversos servicios prestados en el extranjero por parte del contribuyente, en cada uno de los viajes en cuestión, a fin de constatar que tales servicios requieren su desplazamiento físico, y que por lo tanto no pueden realizarse desde España.

Cabe recordar que es el propio contribuyente quien pretende acogerse al beneficio fiscal regulado en el artículo señalado, por lo que, en aplicación de lo previsto en el artículo 105 de la Ley 58/2003, General Tributaria, le corresponde a él acreditar el cumplimiento de los requisitos que dan derecho a la exención de rentas por trabajos realizados efectivamente en el extranjero. Dicho precepto señala que 'en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo'.

Tras este inciso relativo a los requisitos acreditativos del derecho a la aplicación de la exención

objeto de comprobación, se hace necesario reiterar que, según ha señalado la Dirección General de Tributos, esta exención no resulta aplicable a todos los rendimientos del trabajo.

La expresión 'trabajos' que figura en el artículo 7.p) debe entenderse referida a los rendimientos del trabajo definidos en el artículo 17.1 de la LIRPF, es decir, los rendimientos del trabajo derivados de una relación laboral o estatutaria, así como a determinados supuestos contemplados en el articulo 17.2 de la LIRPF (como sería el caso de las relaciones laborales de carácter especial).

* El artículo 17.1 de la LIRPF define los rendimientos íntegros del trabajo como 'todas las

contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o

en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o

estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas'.

No obstante, en el apartado 2 del artículo 17, el legislador ha calificado como rendimientos del

trabajo a una serie de supuestos en los que esa relación de dependencia entre el pagador del rendimiento y el perceptor del mismo no se produce. En concreto, el artículo 17.2.e) de la LIRPF califica de rendimientos del trabajo expresamente a 'las retribuciones de los administradores y miembros de los Consejos de Administración, de las Juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos'.

En este sentido, debe señalarse que, tanto el artículo 1.3.c) del texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 marzo, (BOE de 29 de marzo), como la jurisprudencia del Tribunal Supremo (entre otras, las Sentencias de 22 de diciembre de 1994 y de 26 de diciembre de 2007) consideran que no existe relación laboral entre el administrador y la sociedad, sino que se trata de una relación mercantil; pero esta calificación de la relación administrador-sociedad no impide la calificación, a efectos del IRPF, de la renta percibida de la sociedad por la condición de administrador, que es la de rendimiento del trabajo, por aplicación del artículo 17.2.e) de la LIRPF.

En este caso, el contribuyente ostenta el cargo de administrador de la entidad Telematel S.L., por lo que, sin necesidad de entrar a valorar el cumplimiento de los requisitos señalados en la ley para generar el derecho a la exención del artículo 7, letra p, de la LIRPF, queda excluido de su aplicación.

En relación al contribuyente se produce una concurrencia de funciones, ya que recibe de Telematel S.L. 9.300 euros como empleado por cuenta ajena, pero ostentando, al mismo tiempo, el cargo de administrador de la entidad. El problema planteado por el distinto régimen laboral aplicable se soluciona, en la actualidad, con la tesis denominada 'teoría del vínculo', de forma tal que el vinculo mercantil que ostenta el administrador absorbe el vínculo laboral que pudiese tener. STS (Sala 4ª) 9 de diciembre de 2009.

Según la sentencia de Tribunal Superior de Justicia de Madrid del 19 de diciembre de 2012: 'Es

equivocado y contrario a la verdadera esencia de los órganos de administración de la sociedad

entender que los mismos se han de limitar a llevar a cabo funciones meramente consultivas o de simple consejo u orientación, pues, por el contrario, les compete la actuación directa y ejecutiva, el ejercicio de la gestión, la dirección y la representación de la compañía. Por consiguiente, todas estas actuaciones comportan 'la realización de cometidos inherentes' a la condición de administradores de la sociedad, y encajan plenamente en el 'desempeño del cargo de consejero o miembro de los órganos de administración en las empresas que revistan la forma jurídica de sociedad, de ahí que se incardinen en el mencionado artículo 1.3, c) del Estatuto de los Trabajadores'.

Como consecuencia, y dado el cargo de administrador que el contribuyente ostenta en la entidad empleadora, no cabe entrar a discutir si se cumplen o no los requisitos para la aplicación de la exención contenida en el artículo 7, letra p), de la LIRPF.

Estamos en presencia, por tanto, de una aplicación indebida de la exención mencionada, dada la ausencia de derecho del contribuyente a disfrutar de la misma.

Fruto del razonamiento anterior, el rendimiento de trabajo obtenido por el contribuyente asciende a 74.788,36 euros (9.300 + 65.488,36 euros).

El límite legal para no declarar es 22.000 euros ( art 96 LIRPF) de rendimientos íntegros del Trabajo (...).

Por todo lo expuesto, el contribuyente supera el límite legal relativo a la obligación de declarar,

debiendo haber presentado la correspondiente declaración a cuenta del Impuesto, incluyendo el importe de los rendimientos percibidos en el periodo.'

El contribuyente expone no estar conforme con lo manifestado por esta Administración, presentando las dos siguientes alegaciones.

1) La procedencia de la aplicación de la exención contenida en el artículo 7. p de la LIRPF, señalando ser 'el encargado de desarrollo del proyecto que la sociedad Telematel, entidad residente en España, está desarrollando en México a través de una de sus filiales en ese territorio, la entidad Softmatel S.L.'.A este respecto, para justificar los desplazamientos efectuados al extranjero, aporta documentación relativa a los billetes de avión de los vuelos realizados.

2) La no aplicación de la 'teoría del vínculo', dado el cargo de vocal del Consejo de Administración que el Sr. Juan Manuel ostenta en la sociedad Telematel S.L., señalando no poseer, dentro de dicho Consejo, capacidad ejecutiva alguna. A este respecto, aporta copia del nombramiento de Cargos de la sociedad, donde se pone de manifiesto que el Sr. Juan Manuel ostenta el cargo de consejero, siendo vocal del Consejo de Administración de la sociedad, así como el nombramiento de Domingo y Ramona como consejeros delegados solidarios, sin que, en ningún caso, se especifiquen las funciones desempeñadas por el Sr. Juan Manuel como consejero o se afirme que el mismo no tenga capacidad ejecutiva alguna, e indica, adicionalmente, una Sentencia del Tribunal Supremo del año 2000, donde se dispone que la 'teoría del vínculo' no debe ser aplicada en caso de que la actividad del trabajador no se proyecte de forma autónoma e independiente, lo cual no queda justificado de ninguna manera en el caso concreto del contribuyente'.

Por su parte, el acuerdo sancionador es motivado por la AEAT en los siguientes términos:

'...Sus alegaciones deben ser desestimadas, puesto que el contribuyente no justifica el cumplimiento de todos y cada uno de los requisitos legales que permiten la aplicación del artículo 7, letra p, de la LIRPF.

Asimismo, ostenta el cargo de administrador de la entidad Telematel S.L., no resultando de aplicación la mencionada exención en estos casos. No procede practicar reducciones en la sanción al haberse interpuesto con fecha 05-12-2018. recurso o reclamación contra la regularización de cuota o intereses.

El contribuyente no efectúa alegaciones a la propuesta de liquidación provisional efectuada, pero sí interpone Recurso de Reposición, incluyendo las mismas alegaciones que las presentadas contra la Propuesta de sanción.

En relación a la primera de ellas, relativa a la procedencia de la exención contenida en el articulo 7, letra p, de la LIRPF, cabe señalar que el contribuyente no acredita el cumplimiento de todos y cada uno de los requisitos que permiten su aplicación, aportando únicamente billetes de avión de los vuelos efectuados, sin señalar las funciones específicas que realiza en el extranjero, manifestando únicamente ser 'el encargado del proyecto que la sociedad Telematel, entidad residente en España, está desarrollando en México a través de una de sus filiales en este territorio, la entidad Sotfmatel, S.L.', sin que ello permita conocer el tipo de servicio, en concreto, que presta en territorio mexicano. En este sentido, tampoco ha sido aportado certificado de la entidad española acreditando el desplazamiento al extranjero, las funciones desempeñadas o los días de trabajo efectivo.

En relación a la segunda de las alegaciones, relativa a la no procedencia de la 'teoría del vínculo', no se especifican, en ningún momento, las funciones desempeñadas por el Sr. Juan Manuel como consejero ni se acredita que el mismo no tenga capacidad ejecutiva alguna.

En cuando a la Sentencia del Tribunal Supremo citada, del año 2000, donde se dispone que la

'teoría del vínculo' no debe ser aplicada en caso de que la actividad del trabajador no se proyecte de forma autónoma e independiente, no queda justificado de ninguna manera en el caso concreto del contribuyente. Además, es anterior a la de 2009, donde el Supremo se pronuncia sobre la mencionada teoría, señalando que es del todo incompatible, ostentar a la vez la condición de alta dirección y ser administrador de una compañía, hablando de administrador en sentido amplio, sin distinguir entre administrador único o miembro del Consejo de Administración o consejero delegado o vocal.

El hecho de que el contribuyente sea administrador de la empresa implica conocer, o al menos, deber conocer, sus obligaciones tributarias, por lo que se estima que el obligado tributario no ha actuado con el cuidado y la atención exigibles para la correcta aplicación de la normativa tributaria, apreciándose el concurso, como mínimo, de negligencia, a efectos de lo dispuesto en el artículo 183.1 de la Ley 58/2003, General Tributaria.

La normativa tributaria prevé que las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad, entre otros motivos, cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

En el presente caso, se aprecia una omisión de la diligencia exigible, ya que la normativa regula de forma expresa los requisitos exigidos para la aplicación de dicho mínimo.

Es de destacar que la Administración tributaria pone, asimismo, a disposición de los contribuyentes una gran variedad de servicios de información y de confección de declaraciones a los cuales pudo acudir el obligado tributario en caso de duda sobre los citados requisitos.

Por otra parte, no existe un error involuntario ni una razonable discrepancia de criterios acerca del contenido y alcance de la norma; por tanto, concurre el mínimo de culpabilidad necesaria para que pueda entenderse cometida la infracción tributaria.'

La representación procesal de la actora impugna la resolución TEARC impetrando la anulación de los actos impugnados ya que en su opinión procede la aplicación al presente caso de la exención del art 7 p) LIRPF en tanto que el recurrente tiene una relación laboral con la entidad Telematel SL, no realiza ningún tipo de actividad ejecutiva como Vocal del Consejo de Administración de la mercantil dicha, y en materia sancionadora se alega ausencia de culpabilidad en la conducta del recurrente e interpretación razonable de la norma tributaria.

Mientras, la defensa de la demandada entiende ajustadas a Derecho las resoluciones administrativas aquí recurridas en base a sus propios fundamentos, argumentando que debe prevalecer la relación mercantil de administrador frente a la laboral, en base a la teoría del vínculo.

En este punto de la exposición es obligado transcribir el art 7 p) LIRPF 35/06 (que se correlaciona con el art 6 Reglamento IRPF aprobado por RD 439/07):

'Están exentas las siguientes rentas:

p) Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjerocon los siguientes requisitos:

1º) Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el aptdo 5 del art 16 del TRLIS aprobado por RDLegislativo 4/04 de 5 de marzo.

2º) Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento.

Esta exención será incompatible para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el Reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención'

SEGUNDO.- Sobre la liquidación litigiosa de autos

Como ya es doctrina reiterada de esta Sala, entre otras, STSJ Cataluña de 17-5-19 recaída en recurso ordinario nº 702/2016 y al amparo del art 105 LGT la carga de la prueba para la aplicación de la exención de autos corresponde al obligado tributario. Al igual que en tal sentencia, y en nuestro caso, de las actuaciones llevadas a cabo por la Inspección Tributaria y de las alegaciones (unido a la insuficiencia probatoria efectuada por la recurrente, piénsese en alguna testifical que corrobore sus pretensiones: no se ha acreditado suficientemente la naturaleza o contenido de los diversos servicios prestados en el extranjero por parte del contribuyente) de la actora, observamos que no se ha generado en nuestro supuesto valor añadido alguno en la actividad de la entidad no residente, pues el hecho de desplazarse el recurrente a México para impulsar la actividad de la entidad filial, son actividades que se realizan en el marco de las funciones supervisoras y de dirección y control que realizan los grupos de sociedades con respecto a sus filiales.

La cuestión relativa a cómo deben considerarse las funciones propias de un vocal de Consejo de Administración de una sociedad, si se debe entender o no trabajos efectivamente realizados en el extranjero, a los efectos de aplicación de la exención del art 7 p) LIRPF, ha sido zanjada finalmente por STS 403/2021 de 22 de marzo, en donde se establece que la exención antes comentada no se puede aplicar a los rendimientos derivados de las actividades de dirección, supervisión y control, propias de la participación en los Consejos de administración de una filial en el extranjero, dado que este tipo de funciones inherentes al cargo de administrador, carecen de la consideración de trabajos efectivos que produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.

Como bien se señala por la AEAT, tesis ésta avalada por el TEARC y por esta Sala en tanto que ajustada a Derecho:

'el contribuyente no acredita el cumplimiento de todos y cada uno de los requisitos que permiten su aplicación, aportando únicamente billetes de avión de los vuelos efectuados, sin señalar las funciones específicas que realiza en el extranjero, manifestando únicamente ser 'el encargado del proyecto que la sociedad Telematel, entidad residente en España, está desarrollando en México a través de una de sus filiales en este territorio, la entidad Sotfmatel, S.L.', sin que ello permita conocer el tipo de servicio, en concreto, que presta en territorio mexicano. En este sentido, tampoco ha sido aportado certificado de la entidad española acreditando el desplazamiento al extranjero, las funciones desempeñadas o los días de trabajo efectivo.'

Es por ello que, en ausencia de certificación (o testifical de los sres Domingo y Ramona, que según la actora eran quienes realmente ostentaban plenas capacidades ejecutivas) concreta de la empresa para la que desempeña sus servicios (Telematel SL) el aquí demandante, que especifique las singulares razones técnicas u organizativas laborales de desplazamiento del recurrente a México (a la filial Softmatel SL), que hicieran necesario tal desplazamiento, sólo cabe desestimar las pretensiones actoras en este punto, debiéndose entender (presunción vía art 108 LGT) que el recurrente en tanto que vocal del Consejo de Administración de Telematel SL efectuaba un control ejecutivo (funciones ejecutivas o poderes inherentes a la titularidad jurídica de la empresa) cuanto menos indirecto (dado que se trata de una empresa familiar en donde el recurrente ostentaba el 21.37% del capital social) sobre la entidad de referencia y por ende de sus filiales, no bastando para desvirtuar tal conclusión, la aportación por la actora de contrato de trabajo. A mayor abundamiento, la actora pretende una exención por importe de 65.448,36 euros que es superior (lo que es improcedente) al límite máximo legal establecido en el propio art 7p) LIRPF que lo circunscribe a 60.100,00 euros.

Consiguientemente, este motivo impugnativo no ha de prosperar.

TERCERO.- Sobre la sanción tributaria impuesta

Sobre el aspecto sancionador se alega por la actora el precedente de la resolución del TEARC de 8-10-20 unida a autos por la que estimando la reclamación económico-administrativa nº NUM004 interpuesta contra el acuerdo sancionador de la AEAT, anula la citada sanción por estimar aplicable el art 179.2.d) LGT 58/03 de interpretación razonable de la norma tributaria (causa de exclusión de responsabilidad), con respecto al mismo recurrente de nuestro pleito y mismo concepto tributario discutido (IRPF sobre la aplicación indebida de la exención del art 7 p) LIRPF), y esta Sala en aras a la unificación de criterio, coherencia y seguridad jurídica, amén de aplicación del principio de igualdad y no discriminación ante situaciones idénticas pero variando el ejercicio tributario (en aquél caso IRPF 2016 y en nuestro caso IRPF 2014), considera que es dable también la anulación de la sanción litigiosa de autos, máxime cuando es de aplicación la motivación allí establecida, de compleja interpretación jurídica del art 7 p) LIRPF 35/06, en la época de los hechos que estamos judicando y que ha dado origen por el TS al auto de 21-2-20 de admisión del recurso con interés casacional (recurso de casación nº 5596/2019) por entender que hay que:

'Precisar el alcance de la expresión rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero contenida en el art 7p)LIRPF y en particular, si se puede aplicar a los rendimientos de la dirección y el control propios de la participación en los Consejos de Administración de una filial en el extranjero o por el contrario, esas funciones carecen de la consideración de trabajos efectivos y consecuentemente, no dan derecho a la exención contemplada en el precepto arriba indicado'.

Auto de interés casacional que ha dado pié a la respuesta a tal cuestión ofrecida por STS 403/2021 de 22.3.21 'ut supra' referenciada.

En el presente apartado hemos de destacar la doctrina jurisprudencial recaída sobre la temàtica de la culpabilidad que nos ocupa:

Según STS 28-4-14 recaída en recurso de casación nº 1994/2012 establece acerca de la tipicidad y culpabilidad en el ámbito sancionador lo siguiente:

El requisito de tipicidad invocado por la parte recurrente es uno de los elementos esenciales de las infracciones tributarias que comporta, de una parte, la predeterminación normativa de la infracción sancionada y, de otra, la necesidad de que la Administración Tributaria indique de manera suficiente y correcta en el acto administrativo sancionador la norma específica en la que se efectúa la subsunción de los hechos imputados al infractor. El requisito de la culpabilidad es también un requisito necesario para considerar procedente una sanción tributaria que debe tener su reflejo en la motivación de la resolución sancionadora. Como ha reiterado la jurisprudencia de esta Sala, la culpabilidad del sujeto infractor no queda acreditada con la mera reiteración del tipo, ni puede sancionarse con la mera referencia al resultado. Ahora bien, para determinar, en cada supuesto, si la resolución administrativa sancionadora cumple o no con la exigencia de motivar la culpabilidad es necesario tener en cuenta tanto las circunstancias fácticas que aquella contempla como las normas tributarias que aplica.

En nuestro caso, nos hallamos en presencia de una interpretación razonable de la norma que ha dado origen a una cuestión interpretativa de interés casacional. Es por ello que procede la anulación de la sanción de la AEAT con referencia NUM003 de 1-2-19 confirmada por el TEARC, por inexistencia del elemento subjetivo (falta de ánimo defraudatorio) de la infracción tributaria de referencia

Por consiguiente, sólo procede la estimación íntegra de este motivo impugnativo.

ÚLTIMO.- Costas procesales.

En relación con las costas, al amparo del art. 139 LJCA no procede imponerlas a ninguna parte litigante al no haber obrado ninguna de ellas con temeridad o mala fe procesal y haber sido estimadas parcialmente sus respectivas pretensiones.

Fallo

Esta Sala ha decidido:

1º) Estimar parcialmenteel presente recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de Juan Manuel contra la Resolución económico-administrativa 'ut supra' referenciada a la que se contrae la presente litis, de tal manera que confirmando la liquidación de autos, se anula la sanción de la AEAT con referencia NUM003 de fecha 1-2-19 y por ende se anula parcialmente la resolución del TEARC de 11.6.20 en lo relativo al aspecto sancionador.

2º) sinimposición de las costasprocesales a ninguna parte procedimental.

La presente sentencia no es firme y contra la misma cabe recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo que deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de 30 días, desde el siguiente al de su notificación, y en la forma que previene el vigente art. 89 de la LJCA.

La preparación deberá seguir las indicaciones del acuerdo de 19-5-2016 del Consejo General del Poder Judicial, por el que se publica el acuerdo de 20-4-2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo (BOE núm. 162, de 6-7-2016), sobre la extensión máxima y otras consideraciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala III del Tribunal Supremo.

Notifíquese esta sentencia a las partes, contra la que cabe interponer recurso de casación en el plazo de treinta días.

Firme la presente líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/.

PUBLICACIÓN.-La Sentencia anterior ha sido leída y publicada en audiencia pública, por el Magistrado ponente. Doy fe.