Sentencia Administrativo Nº 1151/2009, Tribunal Superior de Justicia de Asturias, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 818/2007 de 30 de Junio de 2009

Encabezamiento

T.S.J.ASTURIAS CON/AD (SEC.UNICA)

OVIEDO

SENTENCIA: 01151/2009

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ASTURIAS

Sala de lo Contencioso-Administrativo

RECURSO: 818/07

RECURRENTE: ÁREA DE SERVICIO EL ALBA, S.L.

PROCURADOR: D. ROBERTO MUÑIZ SOLÍS

RECURRIDO: TEARA

REPRESENTANTE: SR. ABOGADO DEL ESTADO

SENTENCIA nº 1151/09

Ilmos. Sres.:

Presidente:

D. Luis Querol Carceller

Magistrados:

D. Antonio Robledo Peña

Dña. Olga González Lamuño Romay

En Oviedo, a treinta de junio de dos mil nueve.

La Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del Principado de Asturias, compuesta por los Ilmos. Sres. Magistrados reseñados al margen, ha pronunciado la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo número 818/07 interpuesto por la entidad ÁREA DE SERVICIO EL ALBA, S.L., representado por el Procurador D. Roberto Muñiz Solís, actuando bajo la dirección Letrada de Dª. María Teresa Álvarez Blanco, contra el TEARA, representado por el Sr. Abogado del Estado. Siendo Ponente el Iltmo. Sr. Magistrado D. Antonio Robledo Peña.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el presente recurso, recibido el expediente administrativo se confirió traslado al recurrente para que formalizase la demanda, lo que efectuó en legal forma, en el que hizo una relación de Hechos, que en lo sustancial se dan por reproducidos. Expuso en Derecho lo que estimó pertinente y terminó suplicando que, en su día se dicte sentencia por la que estimando el recurso interpuesto revoque la resolución recurrida por no estar ajustada a derecho, con imposición de costas a la parte contraria. A medio de otrosí, solicitó el recibimiento del recurso a prueba.

SEGUNDO.- Conferido traslado a la parte demandada para que contestase la demanda, lo hizo en tiempo y forma, alegando: Se niegan los hechos de la demanda, en cuanto se opongan, contradigan o no coincidan con lo que resulta del expediente administrativo. Expuso en Derecho lo que estimó pertinente y terminó suplicando que previos los trámites legales se dicte en su día sentencia, por la que desestimando el recurso se confirme el acto administrativo recurrido, con imposición de costas a la parte recurrente.

TERCERO.- Por Auto de fecha 26 de junio de 2008 , se recibió el procedimiento a prueba, habiéndose practicado las propuestas por las partes y admitidas, con el resultado que obra en autos.

CUARTO.- No estimándose necesaria la celebración de vista pública, se acordó requerir a las partes para que formulasen sus conclusiones, lo que hicieron en tiempo y forma.

QUINTO.- Se señaló para la votación y fallo del presente el día 26 de junio pasado en que la misma tuvo lugar, habiéndose cumplido todos los tramites prescritos en la ley.

Fundamentos

PRIMERO.- Se impugna por la mercantil recurrente en el presente recurso contencioso-administrativo la resolución dictada por el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Asturias de fecha 13 de abril de 2007, desestimatoria de las reclamaciones de la misma naturaleza ante el mismo formuladas impugnando dos acuerdos dictados el día 4 de julio de 2005 por la Dependencia Regional de Inspección Tributaria de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Asturias, el primero por el que se practica liquidación provisional relativa al Impuesto sobre Sociedades (IS), ejercicios 2002 y 2003, consecuencia del acta de disconformidad A02 nº 71010713, ascendiendo la deuda tributaria a 7.758,06 euros, de los cuales 7.089,03 euros corresponden a cuota y el resto a intereses de demora, y el segundo de ellos por el que se le impone sanción de 7.089,03 euros por la comisión de infracción tributaria grave. Se interesa a lo largo de la demanda presentada que se anule la citada resolución, restableciendo la situación jurídica de la recurrente y declarando adecuadas a Derecho las deducciones de los gastos relativas a las facturas emitidas por Alonso Consultores, S.L. y Urbaprin, S.L., efectuadas en el IS por la actora, y en consecuencia, se declare igualmente ajustadas a Derecho las autoliquidaciones del IS, ejercicios 2002-2003, presentadas por la empresa ante la Agencia Tributaria.

SEGUNDO.- La cuestión controvertida estriba en determinar si, conforme al artículo 10 de la Ley 43/1995 , son fiscalmente deducibles a efectos de la determinación de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, los gastos reflejados en las dos facturas emitidas por Alonso Consultores, S.L. y Urbaprin, S.L., que se detallan en la resolución impugnada y a las que se refieren las alegaciones de la demanda. La recurrente sostiene que dichas facturas cumplen todos los requisitos legales, y las operaciones fueron correctamente contabilizadas, por lo que lógicamente sólo se puede concluir que existe una presunción de corrección en la deducción de los gastos, al cumplirse todos los requisitos objetivos para ello.

Es de significar que la factura constituye un aspecto fundamental de la gestión del impuesto, ya que todas las demás obligaciones y deberes que se imponen a los sujetos pasivos parten de la base de la existencia de los deberes de facturación, y desempeña una triple función: medio de información, instrumento para el ejercicio del derecho-deber de repercusión e instrumento de deducción; como medio de información tiene trascendental importancia toda vez que se suministra a la Administración una importante información sobre las operaciones económicas del sujeto pasivo y de terceros; respecto a la factura como requisito para el ejercicio de la repercusión es el medio para cumplir la obligación que tienen los empresarios y profesionales de repercutir el tributo sobre aquél para quien se realiza la operación gravada, el artículo 88.2 de la Ley 37/1992 proclama que la repercusión del impuesto deberá efectuarse mediante la factura o documento análogo, de tal modo que si no se hace se entenderá que la repercusión no se ha llevado a cabo; y respecto a la factura como requisito para ejercitar el derecho a deducción si bien debiéndose distinguir entre el derecho a deducir que nace con el devengo y derecho a ejercitar la deducción que requiere el cumplimiento de todos los requisitos materiales y formales y entre estos el de estar en posesión de la factura, de donde se deduce la trascendental importancia de la extensión de las facturas, que deben reflejar un gasto real, esto es, que responda a una operación efectivamente realizada.

Directamente relacionado con esto está el valor que debe darse a cada factura, a lo que hay que decir que la factura fiscal, la cual tiene un contenido diverso a la simplemente mercantil, es una combinación de actos jurídicos diversos ya que de una parte es una declaración de voluntad y de otra de conocimiento de actos de hecho y de derecho y a su vez es, en parte, una confesión extrajudicial en la medida en que es siempre una manifestación de conocimiento o de ciencia sobre la existencia o inexistencia de datos de hecho, por ello admite prueba en contrario y su contenido fáctico deberá apreciarse caso por caso por el órgano judicial correspondiente, lo que es obvio, además, porque la factura no deja de ser un documento testimonial de procedencia unilateral. Por ello, en el caso de autos, debe señalarse que la Inspección acredita hechos suficientes que permiten la desvirtuación de la presunción establecida legalmente acerca de la prestación de los servicios contenidos en las facturas que aquella considera ficticias, sin que sea suficiente con que esté contabilizado el gasto y acreditado el pago efectivo, cuando de la actuación de comprobación e investigación llevada a cabo por la Inspección de los Tributos, cabe concluir que se ha acreditado suficientemente que dichas facturas no se corresponden con entregas de bienes o prestaciones de servicios por parte de las empresas antes referidas, toda vez que tales entidades no reunían la condición para poder realizar la citadas entregas de bienes, conforme ampliamente se detalla en el informe complementario al acta, aportando una serie de datos y acreditando hechos suficientes para hacer decaer la apariencia formal del desempeño de la actividad y que desvirtúan la presunción que nace de la expedición de facturas sobre la prestación de los servicios que en las mismas se reflejan, que permiten concluir, ante la falta de una prueba que acredite la realidad de la actividad desarrollada por aquellas, circunstancia que no cabe deducir del propio reconocimiento de quienes han emitido las facturas dado el interés que sobre su validez les afecta, que la Inspección aporta elementos suficientes que desvirtúan la presunción que surge del alta en el I.A.E. y de la expedición de facturas sobre la prestación de los servicios facturados, poniendo de manifiesto la falta de actividad real al no corresponderse con la prestación de los servicios que se dicen ante la imposibilidad prácticamente física de poder realizarlos al carecer de los medios necesarios para ello, tanto personales como materiales.

TERCERO.- En relación con la prueba, tanto en el artículo 114 de la Ley General Tributaria de 1995 y el actual 105 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre , se dispone que quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo, preceptos que deben relacionarse con los artículos 118 y 108 de las citadas leyes, en los que se dice que las presunciones legales pueden destruirse por la prueba en contrario y que las presunciones no establecidas en la Ley, para que sean admisibles como medio de prueba es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trata de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano.

Los anteriores preceptos amparan la conclusión de la Administración tributaria frente a la actora en el sentido de no admitir como deducibles los gastos soportados que se reflejan en las facturas emitidas por aquellas entidades por cuanto se parte de una serie de hechos demostrados reveladores de la carencia de una infraestructura empresarial mínima necesaria para poder llevar a cabo los trabajos que se dicen realizados por aquellas, de los que cabe colegir, de un modo directo y preciso de acuerdo con las reglas lógicas del criterio humano, que las facturas aportadas no se corresponden con operaciones efectivamente realizadas y, por tanto, no pueden considerase rendimiento alguno para el desarrollo de actividades económicas y, en consecuencia, no pueden considerase como deducibles los mencionados gastos soportados en relación con dichas facturas.

CUARTO.- Por lo que respecta a la sanción impuesta por la comisión de infracción tributaria grave, basta decir que el artículo 77.1 de la Ley General Tributaria 230/1963 , tanto en su redacción dada por la Ley 10/1985 de 26 de abril , como en la dada por la Ley 25/1995 de 20 de julio , indica que: "1. Son infracciones tributarias las acciones y omisiones tipificadas y sancionadas en las leyes. Las infracciones tributarias son sancionables incluso a título de simple negligencia", y el artículo 79 establece a su vez que "Constituyen infracciones graves las siguientes conductas: a) Dejar de ingresar dentro de los plazos reglamentariamente señalados la totalidad o parte de la deuda tributaria,..."; pues bien, en el caso de autos es evidente que habiéndose comprobado la existencia de operaciones ficticias que han servido para determinar parte de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, lo que ha llevado a una falta parcial de ingreso de la cuota debida por dicho Impuesto, se está produciendo el presupuesto de la infracción en cuanto que se han deducido unos gastos asociados a facturas que documentaban operaciones que no han sido efectivamente realizadas, sin que concurra ningún supuesto de exoneración, pues aunque la norma incumplida es clara el contribuyente aplica la deducción de unos gastos a la que no tenía derecho y que conlleva una menor tributación.

Cuestión distinta es la de si la cuantía de la sanción es la correcta. A este respecto el acuerdo de la Inspección señala que al sujeto pasivo se le imponen una sanción del 50% de la deuda tributaria dejada de ingresar por entender que se han cometido una infracción grave, incrementadas en un 25% por ocultación de datos, de conformidad con lo prevenido en el artículo 82.1 de la Ley General Tributaria , entonces vigente, que establece la graduación atendiendo, entre otros criterios, a "d) La ocultación a la Administración, mediante la falta de presentación de declaraciones o la presentación de declaraciones incompletas o inexactas, de los datos necesarios para determinar la deuda tributaria, derivándose de ello una disminución de ésta. Cuando concurra esta circunstancia en la comisión de una infracción grave, el porcentaje de sanción se incrementará entre 10 y 25 puntos", por lo que ha de analizarse si procede o no dicho incremento. Este Tribunal no comparte el criterio de la Administración de incrementar en un 25% la sanción por "ocultación" ya que la simple circunstancia de la falta de autoliquidación en plazo, o la presentación de declaraciones incompletas o inexactas no puede integrar a su vez y por sí sola una conducta de ocultación que mediante tales comportamientos derive en una disminución de la deuda tributaria, ya que de entenderlo así supondría una reduplicación del tipo descrito, esto es, convertiría cualquier infracción tributaria de omisión de ingreso por falta de declaración o por declaración incompleta o inexacta en una conducta agravada. Un mismo criterio no puede servir de fundamento de la infracción y, a su vez, como agravante. Por ello, debe suprimirse de la sanción recurrida la cuantía correspondiente a la agravante de "ocultación".

Sin embargo, por otro lado, resulta del acta incoada la existencia de utilización de medios fraudulentos que actúa como criterio de graduación al amparo del artículo 82.1 c) de la citada LGT , en la medida que ha habido empleo de facturas falsas o ficticias, que hizo preciso eliminar como deducible el gasto que se derivaba del pago de las mismas a efectos de la determinación de la cuota de IS a ingresar, aunque formalmente los gastos reflejados en las mismas estuvieran documentados y contabilizados; en consecuencia, se acredita la concurrencia de la otra circunstancia de agravación apreciada y la misma resulta del propio contenido del acta levantada. Expresión de los elementos y su tipificación que excluyen la indefensión por falta de motivación así como la infracción legal denunciada por la recurrente al haber conocido e impugnado su procedencia.

QUINTO.- Como consecuencia de todo lo expuesto, es necesario el dictado de una sentencia que estime parcialmente la pretensión anulatoria contenida en el suplico de la demanda de la parte recurrente, declarando sólo en parte la conformidad a derecho de la resolución administrativa recurrida; sin que entienda esta Sala que deban imponerse las costas devengadas en este recurso a ninguna de las partes, al no apreciarse en la conducta procesal de las mismas mala fe o temeridad, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 139.1 de la Ley 29/1998 reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa.

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente aplicación.

Fallo

En atención a todo lo expuesto, la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, ha decidido: Estimar en parte el recurso contencioso-administrativo interpuesto por don Roberto Muñiz Solís, Procurador de los Tribunales, en nombre y representación de la entidad mercantil ÁREA DE SERVICIO EL ALBA, S.L., contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Asturias de fecha 13 de abril de 2007, siendo parte demandada el Sr. Abogado del Estado, resolución que se anula parcialmente por no ser conforme a Derecho la sanción tributaria impuesta, de la que debe suprimirse la cuantía correspondiente a la agravante de "ocultación", manteniendo el resto de la misma y de la liquidación practicada por el concepto tributario Impuesto sobre Sociedades correspondiente a los ejercicios 2002 y 2003; sin hacer especial condena en costas.

Así por esta nuestra sentencia, que se notificará haciendo la indicación de que contra la misma no cabe interponer recurso ordinario alguno, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.