Sentencia Administrativo Nº 1160/2007, Tribunal Superior de Justicia de Asturias, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 52/2005 de 28 de Septiembre de 2007

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ASTURIAS

Sala de lo Contencioso-Administrativo

RECURSO: 52/05

RECURRENTE: D. Alfonso

PROCURADOR: SRA. ROZA MIER

RECURRIDO: T.E.A.R.A

ABOGADO DEL ESTADO

SENTENCIA nº 1160/07

Ilmos. Sres.:

Presidente:

D. Luis Querol Carceller

Magistrados:

D. Antonio Robledo Peña

Dña. Olga González Lamuño Romay

En Oviedo, a veintiocho de septiembre de dos mil siete.

La Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del Principado de Asturias, compuesta por los Ilmos. Sres. Magistrados reseñados al margen, ha pronunciado la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo número 52/05 interpuesto por D. Alfonso , representado por la Procuradora Sra. Roza Mier, actuando bajo la dirección Letrada de D. José Ramón Buzón Ferrero, contra el TEARA, representado por el Sr. Abogado del Estado. Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. Antonio Robledo Peña.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el presente recurso, recibido el expediente administrativo se confirió traslado al recurrente para que formalizase la demanda, lo que efectuó en legal forma, en el que hizo una relación de Hechos, que en lo sustancial se dan por reproducidos. Expuso en Derecho lo que estimó pertinente y terminó suplicando que, en su día se dicte sentencia por la que se revoque la resolución dictada por el TEARA de fecha 12 de noviembre de 2004 y se deje sin efecto el acuerdo de liquidación de fecha 27 de marzo de 2002. A medio de otrosí, solicitó el recibimiento del recurso a prueba.

SEGUNDO.- Conferido traslado a la parte demandada para que contestase la demanda, lo hizo en tiempo y forma, alegando: Se niegan los hechos de la demanda, en cuanto se opongan, contradigan o no coincidan con lo que resulta del expediente administrativo. Expuso en Derecho lo que estimó pertinente y terminó suplicando que previos los trámites legales se dicte en su día sentencia, por la que desestimando el recurso se confirme el acto administrativo recurrido, con imposición de costas a la parte recurrente.

TERCERO.- Por Auto de fecha 31 de marzo de 2006 , se recibió el procedimiento a prueba, habiéndose practicado las propuestas por las partes y admitidas, con el resultado que obra en autos.

CUARTO.- No estimándose necesaria la celebración de vista pública, se acordó requerir a las partes para que formulasen sus conclusiones, lo que hicieron en tiempo y forma.

QUINTO.- Se señaló para la votación y fallo del presente el pasado día 27 de septiembre de 2007 en que la misma tuvo lugar, habiéndose cumplido todos los tramites prescritos en la ley.

Fundamentos

PRIMERO.- Constituye el objeto de este recurso contencioso administrativo la impugnación de la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Asturias de fecha 12 de noviembre de 2004, desestimatoria de las reclamaciones económico-administrativas acumuladas números NUM000 y NUM001 , planteadas ante el mismo contra sendos acuerdos dictados por la Dependencia de Inspección de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Gijón de 22 de abril y 14 de junio de 2002, correspondientes al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 1993 a 1997, ascendiendo el importe de la liquidación practicada a 62.206,64 euros y el de la sanción impuesta por infracción tributaria grave cometida a 31.933,60 euros.

SEGUNDO.- Alega, en primer lugar, la parte actora prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, por haber trascurrido más de doce meses desde que se iniciaron las actuaciones inspectoras, pues éstas se iniciaron el día 16 de septiembre de 1998 y culminaron con el acuerdo del Inspector Jefe el 27 de marzo de 2002, a lo que ha de decirse en primer lugar, que los plazos contemplados en el artículo 29.4 de la Ley de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, Ley 1/1998, de 26 de febrero , son plazos de caducidad y no de prescripción; en segundo lugar, que en ningún caso, el incumplimiento de esos plazos lleva aparejada la nulidad de actuaciones, pues dada la especialidad de las normas tributarias no son sin más aplicables las reglas establecidas en la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y de Procedimiento Administrativo Común, de conformidad con lo establecido en la Disposición Adicional Quinta de esta Ley ; en tercer lugar que en el caso de autos en ningún momento además estuvieron interrumpidas las actuaciones de la Inspección por más de 12 doce meses, lo que ocurre es que la parte actora computa los plazos sin tener en cuenta todas las causas de legalmente han interrumpido los mismos, debiéndose iniciar el cómputo de nuevo a partir de la reanudación de las actividades legalmente interrumpidas, teniendo en su caso en cuenta las mismas. A este respecto, entonces, ha de apreciarse que las actuaciones de comprobación e investigación iniciadas el 16 de septiembre de 1998 interrumpen la prescripción de los períodos a los que abarca la comprobación de la Inspección que finaliza con la firma, en principio, en conformidad, el día 6 de agosto de 1999, con independencia de que posteriormente se haya aducido falta de representación, por dos razones esenciales, en primer lugar, porque para todas esas actuaciones se presumía la representación, dada la relación que mantenía con la parte actora así como su forma de actuar presumiendo la misma ante la Administración sin olvidar la existencia de un documento privado en el que se hacía constar la misma y, en segundo lugar, por el principio de conservación de actuaciones al amparo del artículo 66 de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y de Procedimiento Administrativo Común. A partir de esa fecha la interposición de las correspondientes reclamaciones interrumpen el cómputo de cualquier plazo, hasta que de nuevo el Tribunal Económico Administrativo Regional ordena la retroacción de actuaciones al momento de la firma del acta en conformidad, debiéndose ahora empezar a computar el nuevo plazo y verificado éste se aprecia no haber trascurrido ni el plazo de 12 meses, período de caducidad, ni el plazo previsto para que opere la prescripción.

TERCERO.- Alega, seguidamente, la parte actora la nulidad de actuaciones por entender inaplicable al caso de autos el artículo 146.3 de la Ley General Tributaria por no estar previsto para el caso concreto y por los perjuicios que podría ocasionarse si posteriormente la Jurisdicción Contencioso Administrativa reconoce esta pretensión a la parte actora. Ante esto han de hacerse las dos puntualizaciones siguientes: en primer lugar, que la actuación de la Administración Tributaria ha sido la de dar cumplimiento a la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional por la que se mandaba retrotraer las actuaciones con lo que la resolución impugnada resultaba firme en vía administrativa y por lo tanto no sólo nada impide a la Administración ejecutar las resoluciones que se le exige sino que está obligada a hacerlo, mientras no se le notifique por parte de la Jurisdicción competente que el acto administrativo impugnado ha sido suspendido; en segundo lugar, que este cumplimiento no puede verse condicionado por las resoluciones jurisdiccionales posteriores, teniendo en cuenta, además, que el ordenamiento jurídico prevé las consecuencias, cualquiera que éstas sean, que hayan de derivarse de un pronunciamiento futuro, no causándose por ello perjuicio alguno a las partes. Y lo mismo cabe decir, mutatis mutandis, en relación con las resoluciones de 18/01/2002, recurridas ante el Tribunal Económico Administrativo Central, referentes a las sociedades Blanco?s Peluqueros, S.L., Servicios de Peluquería, S.L., y Asturiana de Peluquería, S.L. Resueltas estas cuestiones, diferente es resolver el tema de la procedencia o no de la aplicación al caso de autos del mencionado artículo 146.3 de la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963 . La parte actora se opone a ello por entender que estamos ante un caso de inexistencia de representación y el artículo precitado se refiere a los casos de insuficiencia, pero a ello ha de decirse que en el caso de autos estamos ante una insuficiencia de representación que se ha manifestado en la carencia de poder suficiente para renunciar derechos y asumir obligaciones, en suma, para firmar el acta recogiendo la propuesta de regularización, pero no ha impedido que las actuaciones realizadas hasta ese momento sean conservadas, por todo ello, ha de rechazarse en este punto la pretensión de la parte actora.

CUARTO.- Alega también, la parte actora, la nulidad de los actos recurridos por entender que se le ha producido indefensión, por inaplicación del artículo 21 de la Ley de Derechos y Garantías de los Contribuyentes y del artículo 33, ter. 2 del Reglamento General de la Inspección , a lo que ha de decirse que con independencia de que en algún momento del procedimiento, en particular en el momento anterior al trámite de audiencia, o en su caso a la propuesta de resolución, no se le haya dado audiencia, lo que por otra parte en el expediente aportado en autos consta lo contrario, no procede ahora estimar indefensión pues la parte actora pudo alegar, como así ha hecho, cuanto ha considerado conveniente a su derecho tanto en vía de gestión, a través de las distintas alegaciones realizadas ante la Inspección como mediante el recurso de reposición en su día interpuesto cuanto en vía de reclamación ante el Tribunal Económico Administrativo Regional como finalmente, ante esta Jurisdicción, debiéndose por ello rechazar esta pretensión.

QUINTO.- Alega a continuación, la parte actora, indefensión por no poner de manifiesto antes de la propuesta de resolución de la nueva acta, el expediente administrativo. Lo indicado en el considerando anterior es ahora aquí también aplicable, resaltando además que consta en el expediente que el nuevo procedimiento iniciado y que contiene el nuevo acuerdo de liquidación fue tramitado como expediente administrativo contradictorio dándosele audiencia a la parte actora para que, asimismo, hiciese las alegaciones convenientes y propusiera o aportara las pruebas pertinentes, poniéndosele, en consecuencia, el expediente a su disposición durante el plazo de quince días, sin que en ningún momento haya solicitado la puesta de manifiesto del mismo; pero, además, a esto ha de añadirse que no puede alegar indefensión como causa de nulidad pues, en todo caso, pudo defender su derecho, en primer lugar, ante el Tribunal Económico Administrativo y, en segundo lugar, ante esta Jurisdicción.

SEXTO.- Se alega, seguidamente, falsedad de la representación, lo cual debe llevar a la declaración de nulidad de actuaciones, a lo que ha de decirse: en primer lugar, que sin entrar en esta cuestión, que por otra parte ya fue resuelta por esta Sala en sentencia 252/2006, en recurso 1441 /2002, ha de tenerse en cuenta que la Administración no se basa en unas simples declaraciones de un presunto falsificador sino que a partir de las manifestaciones realizadas inicia un procedimiento de averiguación que es el determinante de los hechos y liquidaciones posteriores, lo que se aprecia a lo largo del análisis de todo el expediente y se recoge, además, expresamente en el folio 9 del expediente de gestión; en segundo lugar, que el artículo 28.3 del Reglamento General de la Inspección señala que "las manifestaciones hechas por personas que hayan comparecido sin poder suficiente tendrán el valor probatorio que proceda con arreglo a derecho"; por último, que las actuaciones de esa persona no han producido a la parte actora indefensión pues tanto en vía de reclamación administrativa como en esta vía jurisdiccional ha podido aducir cuanto creyese conveniente y necesario para la defensa de sus derechos.

SÉPTIMO.- Alega, asimismo, la parte actora que no son actos de mero trámite aquellos cuyas consecuencias pueden ser irreparables para el sujeto pasivo, por lo que entiende que en gran parte de las actuaciones en las que intervino, según expone la parte actora el falso representante, como pudieran ser las manifestaciones relativas a determinados desajustes entre entradas y salidas patrimoniales, no pueden tenerse en consideración y por tanto deben ser consideradas nulas, a lo que ha de decirse: en primer lugar, una vez más que las simples manifestaciones de la indicada persona sirvieron para que la Administración a partir de ellas realizara las comprobaciones e investigaciones pertinentes; en segundo lugar, que todas las actuaciones llevadas a cabo por la Administración hasta el acto de liquidación tienen la consideración de actos de trámite, pues están constituidas por diversas actuaciones que asiladamente poco significan pero que el conjunto de ellas de forma ordenada y concatenada permite llegar a formar la voluntad del órgano administrativo correspondiente constituyendo el presupuesto básico del acto de administrativo de liquidación; en tercer lugar, esas actuaciones están constituidas por una pluralidad de actos de trámite, porque el conjunto de ellos, actuaciones y decisiones, no crean, modifican o extinguen, una situación jurídica concreta. Por último, en todo caso, ha de señalarse que con el actuar de la Administración no se le ha producido a la parte actora indefensión alguna, pues pudo oponerse y emplear los medios de defensa que consideró oportunos, como así consta a través de las reclamaciones interpuestas, por todo lo cual ha de rechazarse esta pretensión de la parte recurrente.

OCTAVO.- Muestra también la parte actora su disconformidad con las actuaciones de la Inspección que no prueba los hechos sino que se basa en determinadas presunciones sobre unos documentos contables presentados por en su opinión un falso representante así como su discrepancia en lo referente a la determinación de las partidas integrantes en la tabla de "Entradas y salidas de dinero" de la Comunidad de Bienes de la que forma parte el recurrente. Tres son las cuestiones entonces ahora a dilucidar. En primer lugar, la cuestión de la validez o no de la prueba de presunciones. A este respecto, ha de señalarse que a juicio de este Tribunal a diferencia de lo señalado por la parte actora, las presunciones son verdaderos medios de prueba, tanto en vía administrativa como en vía jurisdiccional, en sus diversos órdenes, civil, penal, contencioso. Por otra parte, en el ámbito tributario, la Ley General Tributaria hace referencia a ellas en el artículo 118 que dice: "1. Las presunciones establecidas por las Leyes tributarias pueden destruirse por la prueba en contrario, excepto en los casos en que aquéllas expresamente lo prohíban. 2. Para que las presunciones no establecidas por la Ley sean admisibles como medios de prueba es indispensable que entre el hecho demostrado y aquél que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano". En esta disposición, pues, se introducen, inequívocamente, las presunciones en el ámbito tributario. Distingue la Ley dos tipos de presunciones: las presunciones legales recogidas en el trascrito precepto 118.1 y en el artículo 4.4 de la Ley de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, que reproduce literalmente el anterior. Éstas, a su vez, se clasifican en dos grupos según admitan o no prueba en contrario: iuris tantum y iuris et de iure. Junto a estas presunciones están las presunciones homini que son aquellas efectuadas por el órgano que ha de resolver el correspondiente asunto y que no han sido establecidas por la Ley. A ellas se refiere el artículo 1253 del Código Civil , cuyo contenido se ha reproducido literalmente en el artículo 118.2 de la Ley General Tributaria . El Tribunal Supremo ha admitido reiteradamente la validez de las pruebas de presunciones. Así, valga por todas, en la sentencia de 20 de julio de 1998 , dice: "Tres son, pues, los elementos característicos de las presunciones ahora consideradas: la afirmación base, que es el hecho demostrado; la afirmación presumida, que es el hecho que se trata de deducir; y el enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano. De ellos, para acreditar la afirmación base, pueden utilizarse cualesquier medio de prueba, aunque deben ser suficientes para que merezca la conceptuación de hecho acreditado. La afirmación presumida, que es la única relevante para el juicio de hecho determinante de la conclusión, normalmente queda acreditada mediante la propia actividad presuntiva. Es claro que la afirmación presumida ha de ser distinta de la afirmación base y estar situada a un nivel superior, puesto que si se declara presumido un hecho sin más, no se estará ante una verdadera presunción, sino ante meras conjeturas o sospechas. Por último, las reglas del criterio humano no son otras que las de la lógica o recta razón y, en este sentido, el enlace entre el hecho acreditado y el que se trate de demostrar no ha de consistir en otra cosa que la conexión o congruencia entre ambos, de suerte que el conocimiento de uno lleve al intérprete, como consecuencia obligada, de aquella lógica o recta razón, al conocimiento del otro". Asimismo, el Tribunal Económico Administrativo Central en reiteradas ocasiones se ha pronunciado sobre la validez de la prueba de presunciones; así en la resolución de 9 de julio de 1998, al referirse a ellas, dice que en todo caso han de reunir los siguientes requisitos: a) Seriedad, esto es, que exista un auténtico nexo o relación entre el hecho conocido y la consecuencia extraída, que permita considerar ésta en un orden lógico como extremadamente probable; b) Precisión, que el hecho o hechos conocidos estén plena y completamente acreditados y sean claramente reveladores del hecho desconocido que pretende demostrarse; y c) Concordancia, entre todos los hechos conocidos que deben conducir a la misma conclusión. Directamente conectada con la prueba de presunciones homini aparece la prueba indiciaria, que aún suponiendo menos consistencia en los hechos, es admitida por el Tribunal Constitucional, incluso, para el orden penal. A este respecto la sentencia de este Tribunal, de 17 de diciembre de 1985 , dice: "Una prueba indiciaria ha de partir de unos hechos (indicios) plenamente probados, pues no cabe, evidentemente, construir certezas sobre la base de simples probabilidades. De esos hechos que constituyen los indicios debe llegarse, a través de un proceso mental razonado y acorde con las reglas del criterio humano, a considerar probados hechos constitutivos de delito. Puede ocurrir que los mismos hechos probados permitan en hipótesis diversas conclusiones o se ofrezcan en el proceso interpretaciones distintas de los mismos. En este caso el Tribunal debe tener en cuenta todas ellas y razonar por qué elige la que estima más conveniente". Queda así dada cumplida respuesta a la cuestión de la validez no sólo de las presunciones, sino también de la prueba de indicios tanto en el ámbito penal como en el tributario. Por otra parte, ha de señalarse, asimismo, que el campo más abonado para la aplicación de este tipo de pruebas se produce en los expedientes de determinación de la base imponible a través del método de estimación indirecta. La siguiente cuestión a considerar es la de que la simple manifestación de un tercero, falso representante según la parte actora, no es la que ha determinado que se consideren como desajustes contables determinadas operaciones sino que ha sido la Inspección tributaria la que a partir del conocimiento de las mismas por la manifestación que se ha hecho al respecto, la que ha determinado los mismos previa comprobación e investigación.

Finalmente, en tercer lugar, como se ha señalado anteriormente, la parte actora cuestiona la actuación de la Administración en relación con la tabla de "Entradas y salidas de dinero" de la comunidad " Imanol y otros, Comunidad de Bienes" de la que es comunero, a lo que ha de decirse al respecto, que, prima facie, con independencia de la veracidad y/o certeza de las distintas anotaciones en ella recogidas, la cuenta de Tesorería de la indicada entidad lo único que recoge son entradas y salidas de numerario, y no todas, reflejando el criterio de imputación de caja, resultando irrelevante para determinar la base imponible de la Comunidad de Bienes, la que habrá de fijarse mediante la integración y compensación de todos los rendimientos positivos y negativos en la forma determinada por la ley propia de cada tributo, en el caso de una Comunidad de Bienes, por las reglas propias del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, atendiendo como regla general al criterio de devengo, salvo en aquéllos casos previstos como excepción en la ley, lo que no ocurre en el caso de autos, y todo ello de conformidad con lo indicado en los artículos 56 y 60 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Ley 18/1991, de 6 de junio .

NOVENO.- Alega a continuación la parte actora su discrepancia con la Administración en la cuestión relativa a la determinación de la base imponible de determinadas sociedades de las que la parte actora es socio, incidiendo especialmente en que no hay justificación documental alguna de las eventuales aportaciones de los socios administradores a las sociedades referidas así como de los dividendos de estas a sus socios. A ello ha de decirse: en primer lugar que la Administración tributaria no se ha basado exclusivamente en las manifestaciones hechas al respecto por el considerado por la parte actora falso representante sino que a partir de esas declaraciones ha procedido a comprobar e investigar a las entidades afectadas y como resultado de esa labor inspectora ha llegado a la conclusión de la existencia de beneficios ocultados y de la legalidad de su imputación en la forma, cuantía y modo a los socios. En efecto, la Administración tributaria de conformidad con lo establecido en el artículo 10 del Reglamento General de la Inspección ha procedido a "verificar el adecuado cumplimiento por los sujetos pasivos u obligados tributarios de sus obligaciones y deberes para con la Hacienda Pública". Además, en el ejercicio de sus facultades inquisitivas ha procedido a la comprobación e investigación de los hechos imponibles correspondientes, utilizando para ello los medios de prueba previstos en los artículos 114 a 119 de la Ley General Tributaria , entre ellos utilizando cuando ha sido preciso las pruebas de presunciones, cuya validez ya ha sido señalada. En su labor investigadora e integradora ha examinado la contabilidad, documentos y manifestaciones de las respectivas entidades y personas físicas, dejando constancia de ello en el expediente que obra en autos. En el proceso efectuado de comprobación e investigación ha sido objeto de principal análisis la contabilidad pertinente, pues el objetivo de la contabilidad es dar la información veraz de los resultados de la actividad de las empresas o entidades correspondientes sirviendo de fundamento para determinar la base imponible de las mismas, a la vez que ha de reflejar la imagen fiel de su patrimonio y de su situación financiera. Esta "imagen fiel" se conseguirá formulando con claridad las cuentas anuales, para lo cual habrá que respetarse las normas establecidas para su elaboración y aplicando correctamente los principios contables, entre los que están el principio de prudencia, el de registro, el del precio de adquisición, el de devengo, y el de uniformidad. Pues bien, la Inspección aplicando debidamente las reglas y principios contables, analizando los documentos y manifestaciones realizadas, ha apreciado la vulneración de reglas y principios que deben respetarse pues se ha detectado que determinadas partidas no han sido computadas y otras lo han sido incorrectamente; a partir de ahí y a través de los distintos medios de prueba ha fijado los resultados recogidos en el expediente administrativo y determinado la base imponible de la que se han deducido las cuantías imputables a los socios, todo lo cual no ha sido destruido por prueba en contrario. La parte actora trata de neutralizar la validez de los resultados estimados por la Inspección aludiendo a la prueba pericial obrante en autos que expresamente a la pregunta realizada de si durante los ejercicios 1993 a 1997, las sociedades mencionadas repartieron alguna clase de dividendos entre sus socios, y en qué cuantía y forma de pago, el perito responde que no hay base objetiva suficiente para declarar como hechos ciertos y probados la existencia de tales dividendos, ni por tanto su cuantía y forma de reparto, añadiendo que es opinión suya que los desfases existentes en las cuentas de caja, pesetas y con socios y administradores son producto de la existencia de ingresos no declarados pero reales, en las empresas, que junto con los pagos realizados a acreedores y proveedores, producen desequilibrios en la cuenta de caja, que son enjugados mediante ficticias aportaciones de los socios en la cuenta correspondiente. Tales aportaciones, sigue diciendo el perito, son meros artificios contables, así como son también ficticias las retiradas de fondos de la referida cuenta de socios, necesarias para restablecer los mínimos equilibrios en las contabilidades de las sociedades, no pudiendo ser entendidas como percepción de dividendos ocultos y su posterior reinversión en las referidas empresas; para concluir diciendo que la contabilidad está muy falseada y esa contabilidad no vale gran cosa. Pues bien, de estas declaraciones han de resaltarse: en primer lugar, la contundencia de la respuesta que empieza diciendo que no hay base objetiva suficiente para declarar como hechos ciertos y probados que existiesen tales dividendos para a continuación añadir dos cosas de trascendental e irreversible importancia: que los desfases en las cuentas de caja, pesetas y con socios y administradores son producto de la existencia de ingresos no declarados pero reales y la existencia de ficticias aportaciones de los socios, con lo que mediante un proceso lógico y elemental a la conclusión a la que llega la prueba pericial no puede ser otra que la constatación de que no hay base objetiva suficiente para declarar como hechos ciertos la existencia de tales dividendos, lo que es como se ha señalado evidente, pues no puede llegarse a ninguna certeza cuando la contabilidad no refleja la verdadera situación patrimonial pues conscientemente no se han declarado ingresos, señalando, además a este respecto, pero sin soporte alguno, que no obstante se han obtenido, con las propias palabras que constan en el expediente "reales", y se han utilizado, además, artificios contables en la cuenta corriente con socios y administradores, todo lo cual pone de manifiesto que la contabilidad aportada no refleja la imagen fiel como es su verdadera razón de ser, tanto es así que ante la imposibilidad de determinar los rendimientos ciertos y reales a partir de la contabilidad la Administración ha tenido que acudir al método de estimación indirecta, por lo que partiendo de esos presupuestos la Administración tras el correspondiente proceso de comprobación, investigación y análisis de las contabilidades y demás documentación y manifestaciones ha determinado racionalmente la verdadera naturaleza de las operaciones realizadas, detectando en primer lugar la existencia de ingresos no declarados y, posteriormente, su distribución a los socios que posteriormente realizarán préstamos a las mismas, y no habiéndose en consecuencia probado lo contrario deben rechazarse las alegaciones a su favor que en este punto ha realizado la parte actora.

Para mayor abundamiento, en relación con la manifestación hecha en prueba de que en todo caso la existencia de ingresos ocultos donde deben de tratarse es en el Impuesto sobre Sociedades, es parcialmente incorrecta, pues si bien es cierto esto, no lo es menos que esos ingresos reales pero ocultos han de formar parte de la base imponible y junto con las otras partidas positivas y negativas previstas por la ley contribuirán a su determinación y, en consecuencia, habrán posteriormente que imputarse en la proporción establecida a los socios a efectos de configurar la base imponible de los mismos de conformidad con su naturaleza, de ahí que la transcendencia de esos ingresos se extienda más allá del mero Impuesto sobre Sociedades. En suma, esos ingresos afectan: a la determinación de la base imponible en sede de tributación de la sociedad, a la determinación de los beneficios/dividendos a distribuir a los socios, en la determinación de la naturaleza de estos. Por ello, el que hayan existido ingresos ocultos no altera la consideración de la Administración de entender que esas aportaciones de los socios a la sociedad proceden de dividendos obtenidos previamente de la misma.

DÉCIMO.- Una nueva alegación introduce la parte actora en su escrito de conclusiones al señalar que con la decisión de la Inspección se produce una duplicidad impositiva; pero en esta nueva alegación se mezclan una variedad de aspectos que exceden del ámbito de este recurso como son la cuestión relativa a la aplicación del método de estimación indirecta para fijar la base imponible de las sociedades de las que traen causa los rendimientos imputados en renta a la parte recurrente, y la relativa a los parámetros y criterios utilizados en aquélla. Por otra parte ha de decirse que según consta en el expediente en manifestaciones de la parte actora se considera que la duplicidad impositiva se produce porque se han determinado unas rentas muy altas por aplicación del régimen de estimación indirecta por las que se ha hecho tributar a las sociedades por el Impuesto sobre Sociedades y, posteriormente, a través de la imputación de unos dividendos que se dice no obtenidos, se hacen tributar los mismos en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por ser éste el aplicable a sus perceptores, pero ello siendo cierto es legal pues esta doble tributación está contemplada en ambos impuestos, estableciéndose también en ambas leyes sistemas de corrección, aunque no de supresión total, de conformidad con lo establecido en los artículos 109 de la Ley reguladora del Impuesto sobre la Renta de Sociedades y 77, siete , a) de la Ley reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas; no procede por tanto admitir esta alegación de la parte actora.

Cuestión irrelevante y que no tiene nada que ver con la duplicidad impositiva es que se haya fijado una base imponible que se considera que es superior a la real, afirmación que, por otra parte, no puede saberse si es cierta o no, pues se ha tenido que fijar por medio de un sistema indiciario que es la estimación indirecta cuya aplicación ha sido consecuencia del comportamiento de los sujetos obligados en cuanto de su contabilidad no se ha podido determinar su verdadera base imponible; asimismo, es improcedente decir que influye en la duplicidad impositiva la imputación de dividendos pues una cuestión es que se hayan producido o no y otra que habiéndose probado su existencia el gravarlos de origen a duplicidad impositiva denunciable, pues la efectivamente producida se desenvuelve en la órbita legal.

UNDÉCIMO.- Respecto a la sanción impuesta, la parte actora cuestiona su procedencia alegando los mismos argumentos empleados para mostrar su disconformidad con la liquidación realizada por la Administración, por lo que rebatidos esos argumentos en los anteriores fundamentos de Derecho al trasladarse al ámbito sancionador ha de llegarse a la misma conclusión y desestimar la pretensión de nulidad de la sanción pretendida por la representación actora.

DUODÉCIMO.- Alega, seguidamente, la parte actora dentro de uno de los apartados de su demanda destinados a rebatir la imposición de la sanción, que no pueden servir de soporte y antecedente al expediente sancionador las actuaciones de la Administración realizadas hasta el acta de liquidación anulada por el Tribunal Económico Administrativo Regional porque la liquidación practicada en el expediente administrativo por disconformidad, está mal, ya que incluye intereses de demora correspondientes al período de tiempo que duró la reclamación interpuesta y que concluyó con la anulación del acta por el Tribunal Económico Administrativo Regional, a lo que ha de decirse que consta en el expediente la correcta aplicación de los intereses pues de acuerdo con la doctrina establecida por el Tribunal Supremo, entre otras, en la sentencia de 28 de noviembre de 1997 , se han exigido los intereses de demora girados sobre la cuota liquidada de nuevo y calculados por el período de tiempo que media desde el día siguiente a la terminación del plazo de presentación de la liquidación hasta la fecha en que se ha practicado la nueva liquidación.

DÉCIMOTERCERO.- Respecto a la culpabilidad, es necesario indicar que el artículo 77.1 de la Ley General Tributaria , Ley 230/1963, de 28 de diciembre , en su redacción dada por la Ley 25/1995 , aplicable al caso de autos, pues aunque sería de aplicación la nueva Ley General Tributaria, Ley 58/2003, de 17 de diciembre , en la medida en que fuese más favorable, se ha rechazado su aplicación por considerarla más perjudicial, establece que "Son infracciones tributarias las acciones y omisiones tipificadas y sancionadas por las leyes. Las infracciones tributarias son sancionables incluso a título de simple negligencia". Por su parte, el artículo 79 de dicha Ley establece que constituyen infracciones graves, entre otras, las siguientes conductas: "a) Dejar de ingresar dentro de los plazos reglamentariamente señalados la totalidad o parte de la deuda tributaria, salvo que se regularice con arreglo al artículo 61 de esta Ley o proceda la aplicación de lo previsto en el artículo 127 también de esta Ley ". Pues bien, en el presente caso resulta acreditado que se han dejado de ingresar determinadas cantidades resultado de la regularización llevada a cabo por la Inspección como consecuencia del descubrimiento de una mayor base imponible. Por otra parte se aprecia en el caso de autos la existencia de culpabilidad, pues al sujeto pasivo le correspondía incluir en su base imponible las rentas descubiertas en las sociedades de las que es socio, poniendo de manifiesto su conducta cuanto menos una negligencia en su actuación, negligencia que es incompatible con el deber del sujeto pasivo de autoliquidar correctamente sus obligaciones tributarias.

Por último, en cuanto a la sanción, la parte actora señala que las presunciones están excluidas en el ámbito sancionador; a ello ya se ha dado respuesta en el cuerpo de este recurso y señalado como éstas son admitidas por el Tribunal Constitucional siempre que se cumplan determinadas condiciones; pero en el caso de autos no se hace aplicación en cuanto a las sanciones de ninguna presunción sino que aparece probada la culpabilidad de forma directa, por lo que carece de contenido esta alegación.

DÉCIMOCUARTO.- No se aprecian motivos o circunstancias especiales para hacer una expresa declaración de condena en costas procesales, conforme a lo señalado en el artículo 139.1 de la Ley reguladora de esta Jurisdicción.

Vistos, con los citados, los demás preceptos de general y pertinente aplicación al caso.

Fallo

En atención a lo expuesto, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, ha decidido: Desestimar el recurso contencioso administrativo interpuesto por doña Margarita Roza Mier, Procuradora de los Tribunales, en nombre y representación de don Alfonso , contra resolución de 12 de noviembre de 2004 dictada en las reclamaciones acumuladas números NUM000 y NUM001 por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Asturias, representado por el Sr. Abogado del Estado, que se mantiene por ser conformes a Derecho la liquidación practicada y la sanción impuesta en relación al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 1993 a 1997; sin hacer una expresa condena en costas procesales.

Así por esta nuestra sentencia, contra la que cabe interponer recurso de casación para la unificación de doctrina, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.