Sentencia Administrativo Nº 1190/2015, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 1140/2013 de 17 de Diciembre de 2015

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009710

NIG:28.079.00.3-2013/0021767

Procedimiento Ordinario 1140/2013

Demandante:PARQUETS TROPICALES, S.A.

PROCURADOR D./Dña. MARIA FUENCISLA MARTINEZ MINGUEZ

Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Ministerio de Economía y Hacienda

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 1190

RECURSO NÚM.: 1140-2013

PROCURADOR DÑA.: MARIA FUENCISLA MARTÍNEZ MÍNGUEZ

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. María Antonia de la Peña Elías

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En la Villa de Madrid a 18 de Diciembre de 2015

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 1140-2013 interpuesto por PARQUETS TROPICALES, S.A. representado por la procuradora DÑA. MARIA FUENCISLA MARTÍNEZ MÍNGUEZ contra fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 26.7.2013 reclamación nº 28/28063/2010, interpuesta por el concepto de IVA habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la suplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.

SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO:No estimándose necesario el recibimiento a prueba ni la celebración de vista pública, se señaló para votación y fallo la audiencia del día 15-12-2015 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dña. María Antonia de la Peña Elías.

Fundamentos

PRIMEROLa representación en este proceso de la entidad Parquets Tropicales SA impugna la resolución de 26 de julio de 2013 dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, que desestimó la reclamación económico administrativa registrada con el número 28/28063/10, que interpuso contra liquidación provisional, clave A2885010346001652, en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido del periodo 12 del ejercicio 2008, por importe de 76.811,13 euros.

En esta resolución se confirma el acuerdo de liquidación provisional recurrido, ya que si se han respetado los periodos impositivos porque se trata de facturas rectificativas de otras anteriores y tras el auto de declaración del concurso, la modificación de la base imponible debe hacerse en la declaración en la que procede la rectificación, que en este caso es el periodo 12 del ejercicio 2008 aunque se trate de operaciones devengadas en periodos anteriores; en esta situación es necesario emitir facturas rectificativas en las que se recoja la cuota repercutida y que se acredite la recepción fehaciente por el destinatario por imponerlo así los artículos 80.3 y 89 de la Ley 37/1992 que transcribe y el artículo 24 del RIVA y en caso de Benito Olalla Construcciones, no consta la emisión y su recepción fehaciente por el destinatario de la factura rectificativa de la operación y en cuanto a la motivación de la liquidación provisional, que necesariamente enlaza con el derecho de defensa, es suficiente para que la reclamante conozca los hechos y las causas de la regularización y resulta que las cuotas repercutidas a Tecnor Obras y Proyectos cuya base imponible se modifica en la autoliquidación del periodo 12 de 2008, por importe de 23.539,65 euros corresponde a operaciones inicialmente facturadas con posterioridad al auto judicial que declara la situación concursal, motivación suficiente para ejercer el derecho de defensa.

SEGUNDOLa entidad actora solicita que se anule el acuerdo recurrido y la liquidación provisional de la que procede y en síntesis alega que:

El procedimiento de gestión tributaria de comprobación limitada había caducado por el transcurso de más de seis meses entre las notificaciones de los requerimientos efectuados y de la liquidación provisional, se trata de requerimientos a los que dio respuesta que se hicieron el 23/10 y el 12/12/2008 que corresponden a los periodos 2 y 9 de 2008 y desde estos requerimientos por los que se inicia el procedimiento hasta el 29/11/2010 en que se notifica la liquidación provisional se supera el plazo de duración del procedimiento de seis meses que establece el artículo 104.4.

La liquidación provisional es nula porque se infringe la obligación de liquidación por los periodos impositivos mensuales o trimestrales aplicables, ya que se rectifican facturas de los meses de septiembre y de noviembre y así se liquidan en el periodo 12 los periodos 9 y 11 de manera indebida.

Aduce también que la liquidación provisional no está debidamente motivada con vulneración del artículo 102.2 de la LGT , porque la Administración no aporta ni el Anexo ni las facturas que se rectifican y desconoce cuáles no han sido aceptadas.

En relación a JJ Ros Restauración, dice que no es cierto que haya reconocido no haber comunicado la modificación de la base imponible.

Respecto de Benito Olalla Construcciones, afirma que no es cierto que no se haya remitido fehacientemente las facturas rectificativas al destinatario, porque los administradores concursales rectificaron la deuda cuando recibieron la factura rectificativa y así lo prueba la notificación por la Administración concursal del concurso a la entidad actora, la comunicación por Parquets Tropicales a la Administración concursal de las facturas afectadas por el concurso y la comunicación de la modificación de la base imponible a la AEAT.

TERCEROEl Abogado del Estado se opone al recurso, ya que según su parecer no se ha producido la caducidad del procedimiento de comprobación limitada puesto que se prolonga desde la notificación de la propuesta de liquidación que tuvo lugar el 4 de agosto de 2010 hasta el 29 de noviembre de 2010 en que se produjo la notificación de la liquidación provisional resultante por lo que no transcurrieron más de 6 meses.

Estima también que la liquidación del mes de diciembre de 2008 contiene todos los elementos que en ese mes deben tenerse en cuenta de acuerdo con el artículo 89 de la LIVA

Y en cuanto a la motivación de la liquidación es suficiente para poder ejercer el derecho de defensa y nunca puede ser interpretada formalmente.

CUARTOLa entidad recurrente primero alega la caducidad del procedimiento de gestión de comprobación limitada por el transcurso del plazo que establece el artículo 104 de la Ley General Tributaria que estima vulnerado, porque solo entre las notificaciones de los requerimientos que integran el procedimiento transcurren más de seis meses.

El artículo 139 de la Ley 58/2003 sobre terminación del procedimiento en su número 1 dispone:

1. El procedimiento de comprobación limitada terminará de alguna de las siguientes formas:

a) Por resolución expresa de la Administración tributaria, con el contenido al que se refiere el apartado siguiente.

b) Por caducidad, una vez transcurrido el plazo regulado en el artículo 104 de esta ley sin que se haya notificado resolución expresa, sin que ello impida que la Administración tributaria pueda iniciar de nuevo este procedimiento dentro del plazo de prescripción.

c) Por el inicio de un procedimiento inspector que incluya el objeto de la comprobación limitada.

Por la remisión que contiene el precepto anterior, el artículo 104 de la misma Ley sobre plazos de resolución y efectos de la falta de resolución expresa, en su número 1 expresa:

1. El plazo máximo en que debe notificarse la resolución será el fijado por la normativa reguladora del correspondiente procedimiento, sin que pueda exceder de seis meses, salvo que esté establecido por una norma con rango de ley o venga previsto en la normativa comunitaria europea. Cuando las normas reguladoras de los procedimientos no fijen plazo máximo, éste será de seis meses.

Y para su cómputo, añade:

El plazo se contará:

a) En los procedimientos iniciados de oficio, desde la fecha de notificación del acuerdo de inicio.

b) En los procedimientos iniciados a instancia del interesado, desde la fecha en que el documento haya tenido entrada en el registro del órgano competente para su tramitación.

Queda excluido de lo dispuesto en este apartado el procedimiento de apremio, cuyas actuaciones podrán extenderse hasta el plazo de prescripción del derecho de cobro.

Y en su número 2 se refiere a la exclusión del cómputo de plazo de resolución de las dilaciones en el procedimiento por causa no imputables a la Administración, al establecer que:

2. A los solos efectos de entender cumplida la obligación de notificar dentro del plazo máximo de duración de los procedimientos, será suficiente acreditar que se ha realizado un intento de notificación que contenga el texto íntegro de la resolución.

Los períodos de interrupción justificada que se especifiquen reglamentariamente y las dilaciones en el procedimiento por causa no imputable a la Administración tributaria no se incluirán en el cómputo del plazo de resolución.

En el supuesto estudiado y de acuerdo con lo que consta en el expediente administrativo en formato CD, pese a lo que dice la parte actora, el procedimiento de comprobación limitada se inicia con la propuesta de liquidación provisional de 22 de julio de 2010, notificada el 4 de agosto de 2010 y concluye el 29 de noviembre de 2010 en que se notifica la liquidación provisional que pone fin al referido procedimiento de gestión tributaria sin que se supere el plazo de seis meses.

En cuanto a los requerimientos a que alude la actora, de existir, como ella misma reconoce afectan a otros periodos impositivos distintos del periodo comprobado, periodos 2 y 9 de 2008 y en el procedimiento de comprobación limitada que corresponde al periodo 12 controvertido hay un requerimiento, identificado como 200832020380059D, de 15 de septiembre de 2010, notificado el 24 de septiembre de 2010, en el que se hace referencia a la realización de actuaciones de comprobación limitada.

Por ello, existiendo en el procedimiento de comprobación limitada del periodo 12 de 2008 un requerimiento que se produce entre la propuesta de liquidación provisional y la propia liquidación provisional y no habiendo recaído en el mismo los requerimientos a que la actora se refiere, estos requerimientos no pueden computarse en dicho procedimiento y la caducidad denunciada no se ha producido.

Por otra parte, en el procedimiento de comprobación limitada relativo al periodo 12 de 2008 hubo un primer requerimiento, notificado el 15 de junio de 2010, al que se alude en la liquidación provisional, número de referencia G288510001723, pero que no figura en el expediente administrativo aportado y al que se refiere también la recurrente y computando este requerimiento como inicio del procedimiento no se ha producido la caducidad, en consideración a que la liquidación provisional resultante fue notificada al contribuyente el 29 de noviembre de 2010 antes del transcurso de seis meses.

QUINTOEn segundo lugar sostiene la actora que el acuerdo de liquidación provisional es nulo porque no respeta los periodos impositivos aplicables pues afecta a facturas de septiembre y noviembre de 2008 y por tanto se liquidan en el periodo 12 operaciones que corresponden a los periodos 9 y 11 de 2008.

Pese a lo que se alega, la liquidación provisional se ciñe al periodo 12 en el que procedía la rectificación de las facturas conforme al artículo 80.3 y 89 de la Ley 37/1992, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido .

En efecto estos preceptos permiten reducir la base imponible cuando el destinatario de operaciones sujetas no haya hecho efectivo el ingreso de las cuotas repercutidas, siempre que con posterioridad al devengo de la operación se dicte auto de declaración del concurso y en ese caso, el sujeto pasivo puede promover procedimiento de devolución de ingresos indebidos o regularizar la situación tributaria en la declaración liquidación del periodo en que deba efectuarse la rectificación y en declaraciones posteriores dentro del año desde que debió efectuarse la rectificación.

Por ello, la modificación de la base imponible debe hacerse en la declaración-liquidación del periodo en el que a su vez deba hacerse la rectificación que en este caso era diciembre de 2008, aunque se trate de operaciones devengadas en otros periodos precedentes.

SEXTOEn tercer lugar la parte recurrente alega la falta de motivación de la liquidación provisional recurrida.

El artículo 102.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre , dispone literalmente:

2. Las liquidaciones se notificarán con expresión de:

a) La identificación del obligado tributario.

b) Los elementos determinantes de la cuantía de la deuda tributaria.

c) La motivación de las mismas cuando no se ajusten a los datos consignados por el obligado tributario o a la aplicación o interpretación de la normativa realizada por el mismo, con expresión de los hechos y elementos esenciales que las originen, así como de los fundamentos de derecho.

d) Los medios de impugnación que puedan ser ejercidos, órgano ante el que hayan de presentarse y plazo para su interposición.

e) El lugar, plazo y forma en que debe ser satisfecha la deuda tributaria.

f) Su carácter de provisional o definitiva.

La jurisprudencia expresada en la sentencia de la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 17/06/2010, recurso de casación para unificación de doctrina 416/05 , enlaza las exigencias de motivación con el derecho de defensa al proclamar que no puede acogerse como doctrina correcta aquella por la que carecería de validez y eficacia por falta de motivación toda liquidación paralela provisional informatizada, y en los que los errores se señalan mediante asteriscos, esto es, no se descalifica in genere las liquidaciones paralelas informáticas o mecanizadas, sino que la falta de motivación ha de analizarse caso por caso, dependiendo de numerosas y singulares circunstancias en cada caso, puesto que habrá declaraciones o autoliquidaciones que por su complejidad técnica y jurídica, precisen una justificación más detallada, en cambio otras que por su simplicidad o sencillez queden suficiente y correctamente motivadas y justificadas señalando los errores cometidos y la normativa aplicable.

Y en la sentencia de la misma Sala y Sección de 10/10/2008, recurso 1919/03 , el alto tribunal dice que como declaró nuestra sentencia de 15 de julio de 2004 , recordando la doctrina sentada en la de 28 de junio de 1992 , si el derecho de la Administración debe de estar suficientemente protegido y debe permitírsele disentir de los datos declarados por los contribuyentes, igualmente debe protegerse el derecho de los ciudadanos, haciéndoles saber de forma clara, sencilla, precisa e inteligible, sin necesidad de conocimientos especiales los hechos y elementos adicionales que motivan la liquidación, cuyo pago se exige, como así lo establecía el art. 121.2 de la Ley General Tributaria en su redacción anterior a la Ley 25/1995 , que no era más que una especificación de la normativa general sobre notificación que contemplaba el art. 124 . En este caso, la simple confrontación a través de columnas paralelas de los datos declarados por el interesado y los calculados por la Administración no bastaba, por sí sola, a pesar de que se hiciese mención del error cometido y del precepto incumplido, para que sin más el interesado tuviese un preciso y suficiente conocimiento, a efectos potencialmente impugnatorios, de los motivos reales que justificaban la liquidación.

En el caso de autos, frente a la declaración del contribuyente, la liquidación provisional del periodo 12 de 2008 recurrida en origen en el seno del procedimiento de gestión tributaria de comprobación limitada, fija la deuda en 76.811,13 euros, de los que 70.257,01 euros son cuota y los 6.554,12 euros restantes intereses de demora.

En ella el órgano de gestión motiva la regularización practicada en los siguientes términos :

1º Respecto a JJ Ros Restauración, el interesado admite no haber comunicado la modificación de bases imponibles, por lo que, a la vista del libro registro de facturas emitidas, procede incrementar la base imponible en 1.683,34 euros y la cuota en 270,13 euros.

2º Respecto a Benito Olalla Construcciones, no procede admitir la modificación de bases imponibles ya que no consta que se haya remitido fehacientemente al destinatario las facturas rectificativas, ya que en el informe no figura en el cuadro realizado por la administración concursal de facturas rectificativas recibidas; es más, en la lista definitiva de acreedores adjunta a la cédula de notificación de 12 de noviembre de 2009 del Juzgado de primera instancia número 8 y mercantil de León, figura el interesado con un asiento de 326.452,13 €; es decir, se ha acudido por la totalidad del crédito ( IVA incluido ) al concurso; y no consta que el interesado haya hecho actuación frente a la administración concursal para corregir el importe por el que figura como acreedor.

De todo ello cabe deducir, razonablemente, que el requisito esencial de hacer llegar las facturas rectificativas al destinatario no se ha cumplido.

3º Respecto a Tecnor Obras y Proyectos, no procede admitir la modificación de bases imponibles por 147.122,78 euros de base y 23.539,65 euros de cuota, ya que en la lista Anexo a la factura 4800998 de 28/11/2008, rectificativa, se incluyen facturas posteriores al auto de declaración concursal que es de 24 de octubre de 2010; por lo que nos encontramos con créditos contra la masa y no concursales.

A pesar de lo que sostiene la parte recurrente, la exposición precedente transcrita literalmente permite conocer los hechos y las razones jurídicas de la regularización practicada para ejercer el derecho de defensa con todas las garantías precisas.

Pues, partiendo de lo dispuesto en los artículos 80.3 y 89 de la Ley 37/1992 y 24 del Reglamento del IVA , aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, el órgano gestor explica porque no procede la modificación de la base imponible en relación a los clientes de la mercantil recurrente declarados judicialmente en concurso.

En el caso de Tecnor Obras y Proyectos dice la recurrente que no constan ni el Anexo ni las facturas que no han sido aceptadas, sin embargo la Administración Tributaria especifica que las facturas rechazadas figuran en el Anexo a la factura rectificativa número 4800998 de 28/11/2008 y que la razón se encuentra en que son posteriores al auto de declaración concursal de 24 de octubre de 2008, ya que son créditos contra la masa y no concursales, de manera que el contribuyente puede localizar las facturas por encontrarse perfectamente identificadas, las posteriores a la declaración de concurso y puede argumentar y defenderse contra la regularización que practica el órgano gestor.

En relación a otro de los destinatario de las facturas en situación de concurso JJ Ros Restauración, la recurrente dice que no es cierto que haya reconocido no haber comunicado la modificación de la base imponible, pero en este caso entonces no es un problema de motivación sino de prueba. La recurrente tenía que haber justificado que hizo dicha comunicación y no lo acredita y se trata de uno de los requisitos al que el articulo 24.2.a).2º del Reglamento del IVA supedita el derecho a modificar la base imponible en relación a los destinatarios de las operaciones sujetas que no hubieran hecho efectivo el pago de las cuotas repercutidas siempre que con posterioridad al devengo de la operación se hubiera dictado auto de declaración de concurso.

La recurrente alega que respecto de Benito Olalla Construcciones no responde a la realidad que no hubiera remitido fehacientemente las correspondientes facturas rectificativas al destinatario, porque los administradores concursales rectificaron la deuda Parquets Tropicales cuando recibieron las facturas rectificativas y así lo prueba la notificación por la Administración concursal del concurso a la actora, la comunicación de Parquets Tropicales a la Administración concursal de las facturas afectadas por el concurso para su inclusión en la lista de acreedores y la comunicación de la modificación de la base imponible a la Administración Tributaria.

Para resolver esta cuestión hay que tener en cuenta que mediante requerimiento de 15 de septiembre de 2010, la recurrente fue requerida para que en relación a este deudor acreditase que en el concurso fue reconocido su crédito con minoración del IVA, 339.084,28 euros-46.447,23 euros, ya que la factura rectificativa número 4.801.005 era de 30 de noviembre de 2008 y la comunicación del Juzgado de 10 de diciembre es posterior a la factura so pena de no admitir la minoración practicada.

Por otra parte, el artículo 24.1 del Reglamento del IVA aludido exige la emisión y recepción fehaciente de la factura rectificativa por el destinatario en situación de concurso y los elementos de prueba que se aportan no lo justifican.

Así la comunicación de la administración concursal a la actora del auto de concurso y la comunicación por la actora a la misma administración concursal del crédito que ostenta para su inclusión en la relación de acreedores, acreditan exclusivamente la puesta en conocimiento de la actora del concurso declarado por auto de 29 de octubre de 2008 y de que esta solicita su inclusión en la relación de acreedores, por cierto por el importe integro de su crédito de 339.084,28 euros, en la fecha del 10 de diciembre de 2008.

También se ha aportado por la recurrente copia de la factura de 30 de noviembre de 2008 número 4.801.005 rectificativa de otras por importe de 46.447,23 euros emitida por Parquets Tropicales SA a Benito Olalla Construcciones SA, en la que consta el procedimiento concursal, concurso 1009/2008 y el Juzgado de 1ª Instancia número 8 de León al que se dirige, pero una vez examinada esta factura rectificativa se observa que es de fecha anterior a la comunicación al Juzgado que conoce del concurso del importe integro del crédito de 339.084,28 euros y no se ha acreditado su previa remisión por la actora y recepción por Benito Olalla Construcciones SA.

La otra comunicación de la recurrente a la AEAT de 11 de diciembre de 2008, que se adjunta, pone en conocimiento de dicha Administración: 1º) la existencia de relaciones comerciales con Benito Olalla Construcciones S.A., entidad declarada en concurso voluntario de acreedores, de la que resulta una deuda de 339.084,28 euros y 2º) que se había acordado emitir factura rectificativa por importe de 46.447,23 euros, pero tampoco justifica la remisión fehaciente de esta factura al destinatario deudor declarado en situación de concurso y que este la hubiera recibido, porque, como dice la Administración, en la lista definitiva de acreedores adjunta a la cédula de notificación de 12 de noviembre de 2009 del Juzgado de primera instancia número 8 de León, figura el interesado con un asiento por la totalidad del crédito, IVA incluido, con el que ha acudido al concurso; y no consta que el interesado haya hecho actuación frente a la administración concursal para corregir el importe por el que figura como acreedor.

SÉPTIMOUna vez rechazadas las alegaciones sobre caducidad del procedimiento de gestión, nulidad de la liquidación provisional por no distinguir los periodos impositivos aplicables y por falta de motivación y valoradas las alegaciones y pruebas presentadas en el sentido más arriba expuesto, procede desestimar el recurso con imposición de costas al recurrente cuyas pretensiones se desestiman en su integridad, de acuerdo con el artículo 139.1 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa .

Fallo

Que, debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la procuradora Doña Fuencisla Martínez Mínguez, en representación de la entidad Parquets Tropicales SA, contra la resolución de 26 de julio de 2013 dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, que desestimó la reclamación económico administrativa registrada con el número 28/28063/10, que interpuso contra liquidación provisional, clave A2885010346001652, en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido del periodo 12 del ejercicio 2008, por importe de 76.811,13 euros, por ser ajustada a derecho la resolución recurrida. Se hace expresa imposición de costas al recurrente. Notifíquese esta sentencia a las partes en legal forma, haciendo indicación que cabe recurso de casación para unificación de doctrina a los efectos del artículo 248.4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial .Por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN:Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.