Sentencia Administrativo Nº 12/2014, Tribunal Superior de Justicia de Murcia, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 174/2008 de 20 de Enero de 2014

Encabezamiento

T.S.J.MURCIA SALA 2 CON/ADMURCIASENTENCIA: 00012/2014

RECURSO nº 174/2008

SENTENCIA nº 12/2014

LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MURCIA

SECCIÓN SEGUNDA

compuesta por

D. Abel Ángel Sáez Doménech

Presidente

Dª Leonor Alonso Díaz Marta

D. Joaquín Moreno Grau

Magistrados

ha pronunciado

EN NOMBRE DEL REY

la siguiente

S E N T E N C I A nº 12/14

En Murcia, a veinte de enero de dos mil catorce.

En el RECURSO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO nº 174/08, tramitado por las normas ordinarias, en cuantía inferior a 600.000 €, y referido a: Liquidación del Impuesto sobre Sociedades.

Parte demandante:

GRUPO INVERSOR HISPANIA, S.A., representada por el Procurador Sr. Marcilla Onate y dirigida por el Letrado Sr. D. Gaspar de la Peña Velasco.

Parte demandada:

La Administración del Estado, TEAR de Murcia, representada y dirigida por el Sr. Abogado del Estado.

Acto administrativo impugnado:

Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Murcia de 21 de diciembre de 2007, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa nº NUM000 , interpuesta contra el acuerdo dictado por el Inspector Coordinador de la Dependencia de Inspección de la AEAT, Delegación Especial de Murcia, por el que se confirma el acta definitiva de disconformidad NUM001 , incoada por el concepto tributario de Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2003, en la que se determina una cuota de -66.202'01 €, intereses de demora de -2.921'05 €, y una deuda tributaria de -69.123Ž06 €.

Pretensión deducida en la demanda:

Que se dicte sentencia en la que se acuerde:

1°.- Que se declare la nulidad del acuerdo de liquidación recurrido por resultar procedente la calificación como gasto corriente o como activo amortizable de los importes contenidos en las facturas relativas a las obras efectuadas, en el ejercicio 2003, en los pisos del Edificio Hispania arrendados al administrador mercantil.

2°.- Que se declare la nulidad del acuerdo de liquidación recurrido por resultar procedente la deducibilidad de la mitad de la pérdida obtenida en la enajenación de un vehículo turismo afecto al desarrollo de la actividad económica de la recurrente en un cincuenta por ciento.

3º.- Que se declare la nulidad del acuerdo de liquidación recurrido por ser correcta la calificación del importe consignado en la factura de Cast Telecom, S.L. como gasto corriente y, en todo caso, resultar errónea su activación como mayor valor del inmovilizado en concepto de 'edificaciones y construcciones'.

4º.- Se condene a la Administración Pública al pago de las costas de conformidad con el art. 138 LJCA .

Antecedentes

PRIMERO.- El escrito de interposición del recurso contencioso administrativo se presentó el día 26 de marzo de 2008, y admitido a trámite, y previa reclamación y recepción del expediente, la parte demandante formalizó su demanda deduciendo la pretensión a que antes se ha hecho referencia.

SEGUNDO.- La parte demandada ha solicitado la desestimación de la demanda por ser ajustada al Ordenamiento Jurídico la resolución recurrida.

TERCERO.- No ha habido recibimiento del proceso a prueba, por lo que, cuando por turno, correspondió se señaló para la votación y fallo el día 10 de enero de 2014.

Fundamentos

PRIMERO.- Dirige la parte actora el presente recurso contencioso administrativo, como ya hemos anticipado en el encabezamiento, frente a la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Murcia de 21 de diciembre de 2007, desestimatoria de la reclamación económico- administrativa nº NUM000 , interpuesta contra el acuerdo dictado por el Inspector Coordinador de la Dependencia de Inspección de la AEAT, Delegación Especial de Murcia, por el que se confirma el acta definitiva de disconformidad NUM001 incoada por el concepto tributario de Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2003, en la que se determina una cuota de -66.202'01 €, intereses de demora de -2.921'05 €, y una deuda tributaria de -69.123Ž06 €.

Plantea la recurrente su recurso argumentando en torno a las siguientes cuestiones:

1.- La improcedente eliminación como partida deducible del gasto correspondiente a obras efectuadas por la contribuyente, en el ejercicio 2003, en diversas plantas del Edificio Hispania. En relación con esta cuestión señala dos extremos que fueron denunciados:

- La incorrecta cuantificación por la Inspección de los Tributos del importe de los gastos que considera no deducibles por corresponder con obras para la construcción de la vivienda del administrador. Pues quedó probado el error involuntario cometido por el representante de la obligada tributaria, ya que mal podían constituir la vivienda del administrador los pisos de las plantas 13, 14 y 15 del Edificio Hispania, dado que tales plantas estaban arrendadas a un sujeto distinto. No es posible que, con posterioridad a la realización de las obras, las plantas en cuestión constituyeran la vivienda de su administrador por estar el piso 13 letra B y el piso 14 letra A arrendados a la mercantil Banco Vitalicio de España, Compañía de Seguros y Reaseguros. Por lo que entiende que se ha de considerar procedente la deducción de la parte proporcional de tales gastos correspondientes a los pisos 13 y 14 A que, en ningún caso, han podido ser cedidos al administrador de la sociedad. Añade que la propia Administración ha admitido la condición de activo amortizable de los gastos consignados en facturas emitidas por obras realizadas en las restantes plantas del mismo edificio en los ejercicios 2000, 2001 y 2002.

- La irrelevancia que a efectos de la eliminación o no de tales gastos como partida deducible fiscalmente, posee la posterior cesión por la mercantil recurrente del uso de los pisos 14 B y 15 del Edifico Hispania a su administrador. Tras la adquisición del Edificio Hispania por la mercantil recurrente, se procedió a efectuar las obras necesarias para dejar el inmueble en condiciones aptas para su arrendamiento. En consecuencia, contabilizó y dedujo como gasto del ejercicio el importe de las obras cuya finalidad era dejar el inmueble en condiciones óptimas para poder ser arrendado. El hecho de que las obras o reparaciones realizadas lo sean en plantas que posteriormente van a constituir la vivienda del administrador no implica ni que el gasto no sea deducible ni que el mayor valor del inmovilizado no sea amortizable. Tales obras se realizan en un inmueble afecto a la actividad y son siempre y en todo deducibles, tanto si el inmueble se cede a terceros como si se cede al administrador. Concluye en este punto señalando que estando destinado el inmueble a la actividad de arrendamiento, existiendo un contrato de arrendamiento y habiendo consistido las obras en la demolición y acondicionamiento para su destino a vivienda no se alcanza a comprender los motivos por los cuales se sostiene que en este caso no son partidas deducibles.

2.- La improcedencia de efectuar un ajuste positivo por importe total de la pérdida experimentada con ocasión de la transmisión de un elemento de transporte que estaba parcialmente afecto al desarrollo de la actividad económica. Sorprende que el Tribunal no se pronuncie sobre la adecuación o no a derecho de la liquidación recurrida en este punto. La Inspección de los tributos no discute la afección en el 50% al desarrollo de la actividad del vehículo en cuestión, por lo que no se entiende en qué medida se ha de cuestionar la deducibilidad de la pérdida ocasionada con su transmisión en dicha proporción, máxime si se tiene en cuenta que la Inspección conoce que la recurrente se ha deducido fiscalmente el importe de las cuotas de amortización del vehículo en la citada proporción. Por tanto, si se admite la deducción como gasto al no haber regularizado el importe de las mismas, el mismo razonamiento se ha de extender a la pérdida sufrida con ocasión de su enajenación. Dicho de otro modo, el ajuste positivo al resultado contable no debe ser de 4.364'31 €, sino por la mitad, es decir, 2.182'15 €. Por lo que también debe ser anulado el acuerdo de liquidación en lo que hace al ajuste positivo por importe de 4.364'31 € en concepto de gastos deducibles fiscalmente.

3.- La correcta calificación del importe consignado en la factura de 'Cast Telecom, S.L.' como gasto corriente y, en todo caso, su errónea activación como mayor valor del inmovilizado en concepto de 'edificaciones y construcciones'. Entiende que la calificación del importe consignado en la factura emitida por Cast Telecom es o la de gasto corriente del ejercicio, o la de mayor valor inmovilizado en concepto de 'instalación técnica' (cuenta 222 del PGC) u 'otras instalaciones' (cuenta 225 del PGC), pero en ningún caso la de mayor valor del inmovilizado en concepto de construcciones o edificaciones. Dicha factura fue emitida con ocasión de los trabajos efectuados en el edificio Hispania para proceder a la instalación de diversas antenas y receptores de señales digitales; lo que motivó que la recurrente considerara procedente su contabilización como gastos con cargo a la cuenta 622 gastos por reparaciones y conservaciónen la medida en que resultaba claro que se trataba de gastos realizados para reparar y conservar en condiciones un elemento de activo del inmovilizado. En cuanto a las normas de valoración 2ª y 3ª del PGC y la Resolución de 30 de julio de 2001 del ICAC invocadas por la Inspección, entiende que para que se produzca la activación de los gastos es condición sine qua nonla sustitución de elementos y la consiguiente baja en el inventario de los reemplazados. Y en este caso no se dan las condiciones para que tenga lugar la activación de los gastos consignados en la factura de Cast Telecom, puesto que no se puede identificar una parte separada del inmovilizado, ni se plasma en la contabilidad sustitución alguna de elementos en el activo, luego solo cabe aplicar la Norma Cuarta y, con arreglo a la misma, solo cabe su registro como gastos corrientes.

El Abogado del Estado se opone al recuso con los siguientes argumentos:

1.- La resolución que ahora se impugna reproduce prácticamente en su totalidad la dictada en reclamación anterior ( NUM002 ), de 30 de noviembre de 2007, en supuesto idéntico, y que, lógicamente, por razones de unidad de criterio, se mantiene. Se decía en aquella y se sostiene ahora que el beneficio obtenido por la transmisión de bienes en cuestión no podía acogerse al régimen especial de diferimiento por reinversión de beneficios extraordinarios, desde el momento en que el elemento transmitido por el recurrente tenía la consideración de existencias, y no de inmovilizado material, cual es preceptivo para acogerse a aquel régimen. En el presente supuesto, es manifiesto que aún teniendo el contribuyente un objeto social múltiple y que la adquisición del inmueble transmitido se contabiliza como inmovilizado, dicho inmueble no estuvo destinado nunca a su utilización como tal; para ello no hay más que ver la proximidad de las fechas de adquisición y transmisión, que no permiten entender que respecto de aquél fuese intención el destinarlo a una explotación continuada, sino antes al contrario a su inmediata transmisión, lo que se llevó a efectos en las mismas condiciones en que el inmueble había sido adquirido.

2.- Respecto al contenido de las facturas que se pretende que sean consideradas como 'instalaciones técnicas' u 'otras instalaciones', a efectos de su amortización independiente, hay que reiterar que, de acuerdo con el art. 1.32 del RD 537/1997 , la amortización se practicará elemento por elemento. Las instalaciones técnicas podrán constituir un único elemento susceptible de amortización siempre que reúnan las características necesarias para ser consideradas tales, pero, lógicamente, caso de no ser así, como ocurre en este caso, es evidente que aquellas solo pueden ser consideradas como un mayor valor del inmovilizado, a la que se aplicará el coeficiente propio de las edificaciones de que han pasado a formar parte.

3.- En cuanto a la eliminación de la partida deducible procedente de las obras realizadas en diversos pisos, nada se puede objetar a lo resuelto por el TEAR al constatarse que los inmuebles iban a destinarse a fines particulares; resultando significativo que en la misma fecha en la que se manifestó en Diligencia de 1 de enero de 2005 que el destino de los inmuebles iba a ser el de vivienda particular del administrador, se redactara un borrador de contrato de arrendamiento de vivienda al que no se le puede dar relevancia alguna a los efectos pretendidos, no solo por la razón apuntada, sino por carecer de firma o rúbrica alguna por parte de los intervinientes.

4.- Tampoco puede atenderse la alegada falta de motivación del importe calculado por la Inspección en concepto de dotación a la amortización de gastos activados; antes al contrario, en la medida en que el ajuste negativo practicado por la Inspección es superior, no argumenta la sociedad el posible perjuicio que se pueda derivar de ese mayor importe del gasto tenido en cuenta por la actuación inspectora, que también debe respaldarse en este extremo.

SEGUNDO.- Como consta en el expediente administrativo, el 16 de septiembre de 2004 se iniciaron actuaciones de comprobación e investigación por la Delegación Especial de Murcia de la AEAT, en relación con la sociedad unipersonal GRUPO INVERSOR HISPANIA, S.A. cuyo único socio es D. Jose María , por los conceptos de IVA 3º Trimestre de 2000 a 4º Trimestre de 2003, Impuesto sobre Sociedades ejercicios 2000 a 2003, posteriormente ampliado al Pago Fraccionado del ejercicio 2004, siendo objeto de este recurso únicamente el Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio 2003.

En el curso de las actuaciones se levantaron múltiples Diligencias, y, por lo que respecta al ejercicio objeto de este recurso, culminó con el Acta de Disconformidad NUM001 , de 17 de mayo de 2005, de la que resultaba la cuota y deuda tributaria anteriormente referida. La citada entidad figuraba dada de alta en los siguientes epígrafes de la Tarifa del Impuesto sobre Actividades Económicas: 501.1 Construcción completa, reparación y conservación, 861.2 Alquiler de Locales Industriales, y 833.1 Promoción Inmobiliaria de edificaciones. En dicha Acta de Disconformidad, en la que las bases imponibles se fijaron en estimación directa, se modificaron los datos declarados por el sujeto pasivo de la siguiente forma: minorando los gastos contabilizados y deducidos a efectos de determinar el resultado contable en 143.540'89 €; se aumentaron los gastos declarados en 15.660'20 €, en concepto de dotación a la amortización de los gastos activados en los ejercicios 2000, 2001 y 2002, por Acta NUM003 (que no es objeto de este recurso); se realizó un ajuste positivo al resultado contable de 312.218'65 €, que trae causa del ajuste positivo en concepto de diferimiento por reinversión en 2000 por importe de 5.783.987'25 (declarado improcedente en el Acta A02 71003284, que ya hemos dicho no es objeto de este recurso); y se realiza un ajuste positivo de 4.364'31 € en concepto de otros gastos no deducibles fiscalmente, por la pérdida en la venta del vehículo TA-.... , al no estar afecto en exclusividad, y al haberse practicado el obligado tributario en todos los ejercicios aumentos al resultado contable por importe del 50% de la dotación a la amortización deducida, por lo que la Inspección entiende que hay un reconocimiento tácito de la no afectación exclusiva.

El informe ampliatorio de la Inspectora de Hacienda da por reproducida la liquidación contenida en el Acta y ratifica en todos sus extremos la tesis sostenida en la misma.

En este recurso, como ya hemos señalado en los Antecedentes, la actora limita su impugnación a algunos extremos del acta y liquidación practicada, no a otros, como puede ser el referido al ajuste positivo practicado en concepto de diferimiento por reinversión. Así, examinaremos separadamente cada uno de los motivos de impugnación.

TERCERO.- En primer lugar entiende la actora que es improcedente la eliminación como partida deducible del gasto correspondiente a obras efectuadas por la contribuyente, en el ejercicio 2003, en diversas plantas del Edificio Hispania. Considera que es incorrecta la cuantificación por la Inspección del importe de los gastos por obras para la construcción de la vivienda del administrador; señalando que ha quedado probado el error cometido por el representante de la actora en la Diligencia de Constancia, pues no podía constituir la vivienda del administrador los pisos de las plantas 13, 14 y 15 del Edificio Hispania, dado que el piso 13 letra B y el piso 14 letra A estaban arrendados a la mercantil Banco Vitalicio de España, Compañía de Seguros y Reaseguros. Por lo que entiende que se ha de considerar procedente la deducción de la parte proporcional de tales gastos correspondientes a los pisos 13 y 14 A que, en ningún caso, han podido ser cedidos al administrador de la sociedad. Añade que la propia Administración ha admitido la condición de activo amortizable de los gastos consignados en facturas emitidas por obras realizadas en las restantes plantas del mismo edificio en los ejercicios 2000, 2001 y 2002. Siendo irrelevante la cesión por la recurrente del uso de los pisos 14 B y 15 del Edifico Hispania a su administrador. Sin embargo, entiende esta Sala que este motivo no puede prosperar, pues con independencia de si puede deducirse o no los gastos por la rehabilitación de la vivienda particular del administrador, lo cierto es que ante las discrepancias existentes entre la diligencia de constancia de 1 de febrero de 2005 (folio 95 y 96 del expediente), en la que el representante de la actora, Sr. Alvaro , manifestaba 'que el destino de los pisos 13, 14 y 15 del Edificio Hispania será para la vivienda particular del administrador', cuando en realidad -dice la actora- los pisos 13 y 14 A están alquilados a un tercero, debió aportar prueba respecto de esos extremos; no siendo suficiente, como señala la Administración, con la aportación de un borrador de 'contrato de arrendamiento de vivienda para uso distinto de vivienda' suscrito por el Sr. Jose María , en el que consta que el citado interviene tanto en nombre y representación del Grupo Inversor Hispania, S.A., como en su propio nombre como arrendatario, que no lleva firma ni de arrendador ni de arrendatario, en el que la fecha es la misma que la de la Diligencia y que se refiere a otros pisos, concretamente 'VIVIENDA: 14 B, 15 y 16'; y además no puede entenderse como tal contrato, pues el propio documento se identifica en la parte inferior izquierda como 'borrador'. Ni tampoco es suficiente la aportación de unas fotocopias de unos contratos, que dice acreditan que estaban arrendados a la mercantil 'Banco Vitalicio de España, Compañía Anónima de Seguros y Reaseguros', pues tales contratos que efectivamente figuran en la primera parte del expediente, lo que acreditan es que en el primero, de fecha 1-05-996, el arrendador del piso 13 B era el Banco Vitalicio y el arrendatario D. Cosme , y en la fotocopia del segundo contrato aportado, fechado el 1-06-1978, el arrendador del piso 14 A era también el Banco Vitalicio y el arrendatario D. Felicisimo , e ignoramos si esos contratos estaban vigentes en las fechas a que se refiere el acta, pues no olvidemos que la actora no adquirió el Edificio Hispania hasta el año 2000. Por todo lo cual podemos concluir que la falta de prueba en este extremo es absoluta, pues en este procedimiento judicial, ni siquiera solicitó la parte actora el recibimiento del juicio a prueba.

Lo mismo cabe decir respecto de la factura de 'Cast Telecom, S.L.' que la actora considera como gasto corriente, no solo porque esta Sala considera que una factura por importe de 17.466'00 € que dice que son para la instalación de antenas y receptores de señales digitales, en principio parecería que no puede calificarse como gasto corriente, sino que más bien consiste en mayor valor del inmovilizado al que se aplica el coeficiente propio de las edificaciones de las que han pasado a formar parte, pues supone una mejora en el Edificio, sino, además, porque no resulta suficientemente acreditado, pues la factura aportada es bastante inconcreta; y para determinar si es o no una reparación o si puede establecerse un ajuste negativo al resultado contable mayor al practicado por la Inspección, debió también practicarse prueba en fase procesal a tal fin, y no limitarse a simples manifestaciones contrarias al criterio de la Administración.

CUARTO. Merece, sin embargo, respuesta estimatoria la alegación referida al ajuste positivo realizado por la Inspección por importe total de 4.364'31 €, por la pérdida experimentada con ocasión de la transmisión del vehículo TA-.... , pues, pese a la ausencia de prueba procesal y en el expediente respecto a la realidad de la enajenación del vehículo, más allá de un asiento contable, lo cierto es que la Administración no niega la existencia de la enajenación de ese elemento de transporte. Lo que niega es que la afección sea total; pero como señala la recurrente, al menos debía haber admitido que estaba parcialmente afecto al desarrollo de la actividad económica, pues no es discutido por la Administración que el vehículo turismo transmitido por la actora que generó una pérdida patrimonial se encontraba parcialmente afecto al desarrollo de la actividad, pues la Inspección admitía la deducibilidad de las cuotas de amortización del 50% del valor del vehículo, por lo que el ajuste positivo del resultado contable deberá serlo no por el importe total, sino por la mitad, pues si se admite la deducción del 50% de las cuotas, se debe considerar igualmente la pérdida en ese porcentaje. La afectación a un patrimonio empresarial de un vehículo automóvil en el porcentaje del 50%, debe manifestarse en todos sus extremos.

QUINTO.- En razón de todo ello, procede estimar parcialmente el recurso contencioso-administrativo formulado, anulando los actos impugnados únicamente en lo que se refiere al ajuste positivo realizado por la Inspección por importe total de 4.364'31 €, por la pérdida experimentada con ocasión de la transmisión del vehículo TA-.... , que deberá serlo no por el importe total sino por la mitad, desestimando el resto de los motivos alegados, sin apreciar circunstancias suficientes para hacer un especial pronunciamiento en costas ( art. 139 de la Ley Jurisdiccional )

En atención a todo lo expuesto, Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCIÓN DE LA NACIÓN ESPAÑOLA,

Fallo

Estimar en parte el recurso contencioso administrativo nº 174/08 interpuesto por GRUPO INVERSOR HSIPANIA, S.A. contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Murcia de 21 de diciembre de 2007, desestimatoria de la reclamación económico- administrativa nº NUM000 , interpuesta contra el acuerdo dictado por el Inspector Coordinador de la Dependencia de Inspección de la , Delegación Especial de Murcia, por el que se confirma el acta definitiva de disconformidad NUM001 incoada por el concepto tributario de Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2003, y, en consecuencia, se anulan dichos actos únicamente en lo que se refiere al ajuste positivo realizado por la Inspección por importe total de 4.364'31 €, por la pérdida experimentada con ocasión de la transmisión del vehículo TA-.... , que deberá serlo no por el importe total, sino por la mitad, desestimando el resto de los motivos alegados; sin costas

Notifíquese la presente sentencia, que es firme al no darse contra ella recurso ordinario alguno.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará certificación a los autos principales, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: En la misma fecha fue leída y publicada la anterior resolución por el Ilmo. Sr/a. Magistrado que la dictó, celebrando Audiencia Pública. Doy fe.

DILIGENCIA: Seguidamente se procede a cumplimentar la notificación de la anterior resolución. Doy fe.