Sentencia Administrativo Nº 1231/2006, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 366/2003 de 30 de Noviembre de 2006

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO ORDINARIO (LEY 1998 ) 366/2003

Partes: María del Pilar . C/ T.E.A.R.C.

S E N T E N C I A Nº 1231

Ilmos. Sres.:

PRESIDENTE

D. EMILIO ARAGONÉS BELTRÁN

MAGISTRADOS

D. RAMON GOMIS MASQUÉ

D. DIMITRY T. BERBEROFF AYUDA

En la ciudad de Barcelona, a treinta de noviembre de dos mil seis .

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 366/2003, interpuesto por María del Pilar representado por el Procurador Sr. ERNEST HUGUET FORNAGUERA, contra T.E.A.R.C., representado por el ABOGADO DEL ESTADO.

Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. DIMITRY T. BERBEROFF AYUDA , quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO.- Por el Procurador actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.

SEGUNDO.- Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO.- Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO.- En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO: Se impugna en el presente recurso contencioso-administrativo la resolución del TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÑA (TEARC) de fecha 10 de febrero de 2003, que en la Pieza de Admisión a Trámite de la Suspensión de la reclamación económico-administrativa núm. NUM000 interpuesta contra Acuerdo declarativo de fraude de ley tributaria, acuerda no admitir a trámite la solicitud de suspensión, declarándose que no ha tenido efecto alguno la suspensión preventiva.

SEGUNDO: La resolución impugnada, tras reseñar el art. 76.6 y 77 del REPREA (Real Decreto 391/1996 ), acordó la no admisión a trámite de la solicitud de suspensión en base a la falta de justificación de que la no suspensión del acto, le produciría unos perjuicios de difícil reparación, entendiendo que la parte recurrente se limita a señalar las lógicas consecuencias que se derivarían de la ejecución de la declaración de fraude de ley tributaria impugnada, apuntando que las alegaciones relativas a lo improcedente del acto impugnado no pueden servir de fundamento para la suspensión solicitada, habida cuenta que ello es una cuestión que debe resolverse en la reclamación principal.

TERCERO: En el presente caso, deben analizarse sin duda alguna los requisitos que el ordenamiento jurídico exige a los efectos de acordar la suspensión de los actos administrativos de carácter tributario, sin embargo la Sala entiende que como un prius de necesaria consideración, será la cuestión relativa a determinar si el acto declaratorio de fraude de ley tributaria es o no ejecutivo, toda vez de ello dependerá la necesidad de obtener la suspensión en vía económico administrativo, ya que en definitiva, si dicha declaración de fraude de ley, no resultase inmediatamente ejecutiva, ningún sentido tendría solicitar aquella suspensión a través de la pieza separada de la reclamación principal .

Pues bien, el carácter inmediatamente ejecutivo de la declaración de fraude de ley, fue apreciada, entre otras, en nuestra Sentencia 801/2006 en la que pusimos de manifiesto lo siguiente.

".....SEGUNDO: En contra de lo que se sostiene en la resolución del TEARC impugnada y en la contestación a la demanda, la cuestión que se ha suscitado acerca de la ejecutividad del acto declaratorio de fraude de ley en tanto no haya adquirido firmeza en vía administrativa y económico- administrativa ha de entenderse susceptible de la correspondiente cuestión incidental, bien sea de las propias de la ejecutividad de los actos administrativos impugnados (arts. 75 y siguientes del Real Decreto 391/1996 --REPREA--), bien sea de los incidentes contemplados en el mismo Reglamento (art. 113 REPREA ).

Sólo de esta forma se podrá dar lugar a que los órganos jurisdiccionales controlen la actividad administrativa en su totalidad, comprendiendo la propia ejecutividad de sus actos. En tal sentido, la STC 238/1992, de 17 de diciembre , ya declaró que la eliminación de la posibilidad de una suspensión cautelar del acto administrativo impugnado, rompiéndose así en todo caso el necesario nexo entre tal potestad jurisdiccional y la efectividad de la tutela judicial del art. 24.1 C.E ., es incompatible con el mencionado artículo constitucional. Y añade dicha STC: "Y la misma conclusión se impone al examinar la compatibilidad del precepto cuestionado con el derecho a la tutela judicial efectiva, poniendo éste en relación con lo dispuesto en el art. 106.1 C.E ., de conformidad con el cual «los Tribunales controlan (...) la legalidad de la actuación administrativa, así como el sometimiento de ésta a los fines que la justifican». Tampoco ha definido aquí la norma fundamental cuáles deban ser los instrumentos procesales que hagan posible ese control jurisdiccional, pero sí es preciso afirmar que los mismos han de articularse de tal modo que aseguren, sin inmunidades de poder, una fiscalización plena del ejercicio de las atribuciones administrativas. La prerrogativa de la ejecutividad no puede desplegarse libre de todo control jurisdiccional y debe el legislador, por ello, articular, en uso de su libertad de configuración, las medidas cautelares que hagan posible el control que la Constitución exige. Al haberlas suprimido aquí por entero se ha venido también a desconocer, en definitiva, el mandato de plena justiciabilidad del actuar administrativo presente en el art. 106.1 ".

Es obligado, pues, entrar en el fondo del asunto, que no es otro que la mencionada ejecutividad de la declaración de fraude de ley, que la parte recurrente hace descansar en el art. 6 del derogado Real Decreto 1919/1979, de 29 de junio , por el que se regulaba el procedimiento de declaración de fraude de ley en materia tributaria, que disponía en su apartado 1 que había de esperarse a la firmeza del acuerdo de declaración de fraude de ley para la realización de los actos de gestión tributaria subsiguientes; en los proyectos reglamentarios posteriores en el mismo sentido; y en propia naturaleza y efectos de aquella declaración de fraude de ley, en relación con la demora de eficacia cuando lo exija la naturaleza del acto a que se refiere el art. 57.2 de la Ley de Procedimiento Administrativo .

TERCERO: La cuestión controvertida no es en absoluto pacífica.

Así, se ha sostenido doctrinalmente que en cuanto al carácter inmediatamente ejecutivo o no de la declaración de fraude de ley, se trata de una cuestión en la que se ha producido lo que se califica como "un sorprendente cambio de criterio en la Agencia Tributaria", pues mientras que hasta hace escasos meses se consideraba que es necesario esperar, para dictar liquidación, a que la declaración de fraude adquiera firmeza en vía administrativa, en la práctica más reciente se sigue notificando la declaración de fraude ofreciendo frente a la misma el recurso potestativo de reposición o la reclamación económico-administrativa, pero se inicia inmediatamente el procedimiento inspector tendente a dictar liquidación, sin esperar a la firmeza de la declaración de fraude. Tal solución, para dicha doctrina, no tiene sentido alguno, pues si la liquidación debe seguir inmediatamente a la declaración de fraude, lo lógico sería que sólo la primera fuera recurrible. Y si se permite el recurso autónomo frente a la declaración de fraude, lo lógico es esperar a que tal recurso se resuelva y la declaración quede firme en vía administrativa.

Por su parte, el régimen legal contenido en la nueva Ley General Tributaria (Ley 58/2003 ) para la declaración del conflicto en la aplicación de la norma tributaria es bien diferente, pues el art. 159.7 dispone que "El informe y los demás actos dictados en aplicación de lo dispuesto en este artículo no serán susceptibles de recurso o reclamación, pero en los que se interpongan contra los actos y liquidaciones resultantes de la comprobación podrá plantearse la procedencia de la declaración del conflicto en la aplicación de la norma tributaria".

A su vez, las resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Central que se citan por el Abogado del Estado en sus alegaciones al complemento de expediente recibido, entre ellas la que desestima el recurso contra la liquidación girada en el presente caso (de 25 de junio de 2004) señalan que "Si bien es cierto que el Real Decreto de 1979 , ya derogado al tiempo de las actuaciones que nos ocupan, exigía la firmeza de la declaración para la práctica "de los actos de gestión tributaria que procedan por aplicación de la norma que se intentó eludir", en la normativa actual no hay precepto alguno que imponga "ex lege" la suspensión de la ejecución del acto, por lo que la Administración podía y debía extraer las consecuencias oportunas en su actividad comprobadora, girando la liquidación pertinente, como así se hizo".

Por fin la sentencia de la Audiencia Nacional de 16 de octubre de 2003 (JUR 2003 265781 ) señala en su Fundamento de Derecho octavo que: "Resta por examinar si la liquidación fue practicada prematuramente por no haber ganado firmeza el acuerdo que declara la existencia de fraude de ley, tal y como esgrime la recurrente. A tal efecto, baste con recordar que ante la inexistencia de precepto específico que se pronuncie sobre tal cuestión, resulta de aplicación el principio general atinente a la ejecutividad de los actos administrativos, recogido en el articulo 94 de la Ley 30/1992 -"Los actos de las Administraciones Públicas sujetos al Derecho Administrativo serán inmediatamente ejecutivos, salvo lo previsto en los artículos 111 y 138 , y en aquellos casos en que una disposición establezca lo contrario o necesiten aprobación o autorización superior"-, siendo así que, como establece el art. 111 de la misma, la "interposición de cualquier recurso, excepto en los casos en que una disposición establezca lo contrario, no suspenderá la ejecución del acto impugnado", por lo que resulta conforme a Derecho la liquidación practicada.

CUARTO: La Sala, en virtud del principio de unidad de doctrina, va a seguir el criterio expuesto seguido por la Audiencia Nacional, debiendo añadirse que la mención que se hace en la demanda al art. 57.2 de la Ley de Procedimiento Administrativo Común (que se refiere al "contenido" y no a la "naturaleza" del acto) no desvirtúa la anterior conclusión, pues hace referencia a la eficacia y no a la ejecutividad de que aquí se trata, sin que tampoco resulte que el contenido de la declaración de fraude de ley conlleve el diferimiento de su eficacia.

Ello no obstante, debe hacerse constar la grave anomalía que supuso la derogación del Real Decreto 1919/1979 , al parecer por las intenciones administrativas de suprimir legalmente la figura del fraude de ley, y la posterior subsistencia legal de tal figura sin norma complementaria alguna, con los gravísimos problemas derivados de la inexistencia de un procedimiento "ad hoc" para su declaración, no subsanados hasta la entrada en vigor del citado art. 159 de la Ley 58/2003, General Tributaria , también pendiente de desarrollo reglamentario.

Pero ceñida la controversia que ahora enjuiciamos a la ejecutividad del acto de declaración de fraude de ley, la aplicación de la normativa en vigor al tiempo de las actuaciones administrativas que se enjuician lleva a predicar tal ejecutividad, en defecto de norma alguna entonces en vigor que la impida.

CUARTO: Declarada la ejecutividad del acto de declaración de fraude de ley, el objeto de la litis habrá de consistir ahora en enjuiciar si la resolución impugnada se ajusta a derecho, esto es, a los preceptos del REPREA que han quedado mencionados, sin que el régimen de suspensión previsto legal y reglamentariamente para la vía económico-administrativa pueda ser sustituido por otro distinto, a conveniencia del interesado.

En tal sentido, resulta claro que el art. 74 REPREA establece en su apartado 1 que la reclamación económico-administrativa no suspenderá la ejecución del acto impugnado, con las consecuencias legales consiguientes, incluso la recaudación de cuotas o derechos liquidados, intereses, recargos y sanciones. Y el apartado 2 del mismo precepto añade que, no obstante, a solicitud del interesado se suspenderá la ejecución del acto impugnado en los siguientes supuestos:

a) Cuando se aporte alguna de las garantías previstas en el art. 75 .

b) Excepcionalmente, cuando el Tribunal que conozca de la reclamación contra el acto considere que la ejecución pudiera causar perjuicios de imposible o difícil reparación, en los términos previstos en los arts. 76 y 77 .

Por tanto, la regla general es la aportación de alguna de las garantías típicas (sustancialmente, aval bancario) reseñadas en el art. 75 , mientas que la suspensión del art. 76 lo es con carácter excepcional, subordinada a dos precisos requisitos de carácter sustantivo o material:

1.º) La imposibilidad de prestar alguna de tales garantías típicas, como resulta además del apartado 1 de tal art. 76 : "Cuando el interesado no pueda aportar la garantía a que se refiere el artículo anterior, la ejecución del acto impugnado podrá ser, excepcionalmente, suspendida por el Tribunal Económico-administrativo al que competa resolver la reclamación contra el mismo, en los términos que establece este artículo".

2.º) La concurrencia de perjuicios de imposible o difícil reparación, lo que se reitera en el art. 76.2 : "El Tribunal podrá decretar la suspensión cuando se justifique por el interesado que la ejecución causaría perjuicios de imposible o difícil reparación y se ofrezca garantía suficiente, de cualquier tipo, para cubrir el importe a que se refiere el apartado 7 art. 74 ".

QUINTO: En el presente recurso contencioso-administrativo, la construcción argumental de la recurrente gira en torno a la ejecutividad del acuerdo de declaración de fraude de Ley, apuntando que el TEARC no motivó adecuadamente la inadmisión a trámite de la pieza de suspensión, por lo que los alegatos de aquélla, a juicio de la Sala, no alcanza a desvirtuar los razonamientos de la resolución impugnada.

En efecto, los argumentos contenidos en la resolución impugnada que determinan la inadmisión a trámite de la solicitud de suspensión, se fundamentan esencialmente en la falta de justificación de los perjuicios de difícil o imposible reparación, no pudiéndose por otro lado olvidar la falta de justificación de la imposibilidad de aportar las garantías del art. 75. 6 .

A mayor abundamiento deben apuntarse las siguientes consideraciones, que resultan directamente del Real Decreto 391/1996 .

A) Que de acuerdo con el art. 76. 4 del expresado Reglamento , el interesado dirigirá la solicitud de suspensión al Tribunal que conozca de la reclamación contra el acto que pretenda suspenderse, efectuando las alegaciones que estime oportunas en orden a acreditar la concurrencia de los requisitos señalados en los apartados uno y dos de este artículo, y adjuntando los documentos que lo acrediten. La solicitud no podrá pedir la apertura de un período de prueba, y si lo hiciese la petición se tendrá por no hecha.

B) Que en la solicitud se indicará, en párrafos separados y diferenciados, la naturaleza, características, avalúo, descripción jurídica, y, según proceda, descripción física, técnica, económica, y contable, de la garantía que se ofrezca, con el suficiente detalle para que pueda ser examinada y, en su caso, constituida, sin ulteriores aclaraciones, modificaciones, o ampliaciones. Deberán adjuntarse los documentos que fundamenten lo indicado por el interesado, y en especial una valoración de los bienes ofrecidos en garantía efectuada por empresas o profesionales especializados e independientes. Cuando se ofreciesen varias garantías, concurrente o alternativamente, se procederá para cada una de ellas en la forma descrita, de modo que queden totalmente diferenciadas, indicando si fuesen concurrentes o alternativas o se entenderá que son concurrentes, e indicando si fuesen alternativas el orden de preferencia o se entenderá que coincide con el orden en que aparecen descritas. Si el interesado no ofreciese garantía alguna lo indicará expresamente así. No obstante, cuando en la solicitud no se indicase las garantías ofrecidas, el Tribunal entenderá que no se ofrece garantía alguna (art. 76.5 ).

El incumplimiento de estos requisitos tiene como obligada consecuencia la inadmisión a trámite de la solicitud: A la vista de la solicitud y de la documentación aportada el Tribunal decidirá sobre su admisibilidad a trámite. Será rechazada cuando la solicitud no identifique el acto que pretende suspenderse, no contenga alegaciones o éstas no se refieran a la concurrencia de los requisitos legales, no adjunte documento alguno en acreditación de lo alegado o los que adjuntase no se refiriesen a tal acreditación. También será rechazada cuando de las alegaciones y documentos presentados resulte manifiesto, a juicio del Tribunal, que no concurren los requisitos legales, o que la garantía ofrecida es insuficiente o inadecuada y no cupiese otorgar la suspensión sin ella (art. 76.6 ).

Dicho lo anterior, debe recordarse que sólo cuando se acredite la imposibilidad de prestar tales garantías alternativas, y a la vez, se justifique la producción de daños y perjuicios de difícil reparación, cabrá la suspensión sin garantía.

En los presentes autos, no han quedado acreditados los perjuicios de dificil o imposible reparación que justificarían en su caso la admisión a trámite de la solicitud de suspensión, en la medida que la parte recurrente se ha limitado a poner de manifiesto de forma abstracta que la no suspensión le generaría perjucios, alegaciones que resultan huérfanas de contenido y de fuerza anulatoria, si no se pone en relación con la verdadera situación económica del contribuyente.

En consecuencia, no habiendo quedado acreditada la situación económica patrimonial de la recurrente, incluso ante la ausencia de una solicitud de recibimiento a prueba del presente recurso jurisdiccional, tendente a acreditar la existencia de los referidos perjuicios, no cabe sino desestimar el mismo, considerando ajustada a derecho la decisión administrativa de inadmisión a trámite de la solicitud de suspensión, contenida en la resolución que se recurre.

SEXTO: En virtud de lo expuesto, es obligada de conformidad con lo dispuesto en el artículo 70.1 de la vigente Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso- administrativa, la desestimación del presente recurso contencioso-administrativo, por encontrarse ajustada a derecho la resolución a que se refiere el mismo; sin que se aprecien méritos para una especial condena en costas, a tenor de lo previsto en el artículo 139.1 de la misma Ley 29/1998 .

Fallo

DESESTIMAMOS el recurso contencioso-administrativo número 366/2003 promovido contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC) a la que se contrae la presente litis, por hallarse ajustada a derecho; sin hacer especial condena en costas.

Notifiquese esta sentencia a las partes, y luego que gane firmeza líbrese certificación de la misma y remitase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevar aquella a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.