Sentencia Administrativo Nº 13/2009, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 449/2007 de 07 de Enero de 2009

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA

COMUNIDAD VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCION TERCERA

SENTENCIA Nº 13/09

En la ciudad de Valencia, a 7 de enero de 2009.

Visto por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres. don Juan Luis Lorente Almiñana, Presidente, don Luis Manglano Sada y don Rafael Pérez Nieto, Magistrados, el recurso contencioso-administrativo con el número 449/07, en el que han sido partes, como recurrente, "Fianva" S.A., representada por el Procurador Sr. Biforcos Sancho y defendida por el Letrado Sr. Tronch Planells, y como demandada el Tribunal Económico Administrativo Regional (TEAR), representado y defendido por el Abogado del Estado. La cuantía es de 17.577,40 euros. Ha sido ponente el Magistrado don Rafael Pérez Nieto.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites establecidos por la ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara demanda, lo que verificó en escrito mediante el que queda ejercitada su pretensión de que se anule la resolución del T.E.A.R. impugnada y los Acuerdos de la Inspección Tributaria que aquélla confirma.

SEGUNDO.- La representación procesal del Tribunal Económico administrativo Regional formuló escrito de contestación por el que solicita que se declare la conformidad a derecho de la Resolución impugnada.

TERCERO.- El proceso no se recibió a prueba. Evacuados los escritos de conclusiones, los autos quedaron pendientes para votación y fallo.

CUARTO.- Se señaló para votación y fallo el día 7 de enero de 2009.

QUINTO.- En la tramitación del presente recurso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- El objeto de la impugnación del presente recurso contencioso-administrativo es la Resolución de 30- 10-2006 del Tribunal Económico administrativo Regional (TEAR) que resuelve desestimatoriamente la reclamación núm. 46/8276/02 y la acumulada 46/8787/02 formuladas por "Fianva" S.A. contra la liquidación dispuesta en acta de disconformidad por la Inspección Tributaria con relación al impuesto sobre Sociedades (IS), ejercicio 1994, de la que resulta una base imponible negativa de 256 ,13 ptas., así como un Acuerdo sancionador que impone multa de 1.621,13 euros.

"Fianva" S.A., parte recurrente del proceso, esgrime contra la referida Resolución del TEAR diversos motivos de impugnación, a saber:

1º) Falta de motivación del acta de la Inspección Tributaria y subsiguiente nulidad: Denuncia la recurrente que el acta sólo hace una somera referencia a determinados grupos contables que se han visto afectados por la comprobación, no concretando a qué tipo de operaciones se refiere, cuál es la causa de la corrección, careciendo , en definitiva, de una exposición clara de los argumentos de los que pueda servirse la Inspección para proceder al incremento de la base imponible, sin que la remisión a un documento aparte pueda suplir la deficiencia denunciada.

2º) "La Inspección confunde en el informe ampliatorio la presunción de ejecutividad de los actos Administrativos con las reglas de la carga de la prueba que se regulan en el art. 114 LGT " pues "...en el acta se manifiesta de forma sintética una serie de magnitudes que corrigen la declaración presentada por el sujeto pasivo sin aducir justificación alguna al respecto , de modo que cabe concluir que la Administración no ha desplegado la actividad probatoria que le incumbe".

3º) Contra el Acuerdo sancionador, denuncia la recurrente que no queda acreditada su culpabilidad y que vulnera el principio de presunción de inocencia.

SEGUNDO.- Como ya se ha dicho, la parte recurrente denuncia en primer término la falta de motivación del acta de la Inspección Tributaria, invocando al efecto el art. 145 1 c) de la LGT de 1963 y el art. 49, apartados 1 y 2 del RGIT.

Con la obligada consignación de los extremos a que hacen referencia los preceptos citados se justifica la exigencia coactiva la deuda tributaria. Tal obligación es una de las manifestaciones de la necesidad de motivar toda decisión de los Poderes Públicos que afecte a los Derechos e intereses legítimos de los ciudadanos, necesidad que, con relación a la generalidad de los actos Administrativos, es proclamada en el art. 54.1 LRJAP y PAC. En fin, el cumplimiento de tales exigencias dota a la decisión pública de la juridicidad predicable en un estado de Derecho (art. 1 C.E. ) y tiende a conjurar cualquier posible arbitrariedad de los Poderes Públicos (art. 9.3 CE ).

Interesa destacar ahora que la motivación asimismo tiene como finalidad evitar la indefensión por desconocimiento o imposibilidad de reacción frente al actuar de la Administración. De ahí que nuestro escrutinio sobre el acto liquidatorio-tributario no se limita a la constatación formal de la concurrencia o no concurrencia de determinados elementos , debiendo remontarnos hasta la perspectiva material desde la que podamos comprobar si el destinatario de la decisión estuvo o no en situación de conocer los conceptos tributarios controvertidos y sobre los que se centra su discrepancia con la Administración.

En nuestro caso a la interesada -hoy recurrente- se le puso de manifiesto, en el correspondiente trámite de audiencia, no sólo el acta de disconformidad, sino asimismo el expediente íntegro, incluyendo su informe ampliatorio, donde, entre otras circunstancias, se reflejan la de que la recurrente "...no ha aportado facturas de los gastos de establecimiento ni de teléfono móvil. Aporta fotocopia de la compra de un vehículo Mercedes Benz 300 TE (...) por importe de (...) 9.775.000 ptas.. Aporta también original del contrato de compraventa a plazos. La empresa no tenía actividad en el ejercicio 1994". Igualmente se señala que "el incremento de la base imponible se debe a la falta de justificación de gasto de los declarados como dotaciones para la amortización del inmovilizado por importe de 494.857 ptas. y otros gastos de explotación por importe de 791.527 ptas. y a la falta de correlación del gasto con los ingresos de la actividad en el caso de la amortización del vehículo turismo por importe de 1.368.500 ptas." Todos estos extremos, y otros , son reproducidos en el Acuerdo de 23-9-2002 del Inspector Jefe que confirma el acta.

Así pues, hay que concluir que la recurrente, desde el momento en que se le puso de manifiesto el acta de disconformidad, estuvo en situación de conocer la índole de su discrepancia con la Administración Tributaria, a la vista de sus autoliquidaciones antecedentes en contraste con la liquidación propuesta; ha conocido la recurrente la ratio de su discrepancia con la Administración Tributaria, siendo, en definitiva , que las alegaciones de la recurrente carecen de un soporte atendible.

Con esto desechamos la queja.

TERCERO.- Entrando a considerar el segundo motivo de impugnación , hay que dar la razón a la parte recurrente cuando se queja de que la Inspección no interpreta adecuadamente -en parte- el sentido de las reglas de la carga de la prueba establecidas en el art. 114 LGT de 1963, pues dicha Inspección las relaciona con el art. 8 de la misma Ley, precepto que proclama la presunción de legalidad de los actos de determinación de las bases y cuotas tributarias.

En efecto, una cosa son las reglas de la carga de la prueba a tener en cuenta durante los procedimientos Administrativos tributarios cuando sean cuestionados los extremos de hecho con que se justifican los actos de la Administración y también cuando el interesado invoque un Derecho ante ella, y otra cosa, bien distinta , es la presunción de legitimidad de los actos dispuestos por la Administración Tributaria en tanto no sean anulados, lo que implica que, a quien esto último interese, tendrá que impugnarlos en la vía correspondiente.

Una vez dicho esto, lo importante aquí es que la interpretación impropia del art. 8 LGT, apuntada por la Inspección Tributaria, en nada afecta a la valoración probatoria que ella ofrece, sin que por la recurrente se haya articulado una verdadera impugnación de los hechos que la Inspección ha declarado probados y que resultan de una adecuada aplicación del citado art. 114 LGT .

El motivo no puede ser asumido , por consiguiente.

CUARTO.- Resta examinar los motivos esgrimidos contra el Acuerdo sancionador. La infracción que la Administración Tributaria imputa a la recurrente es de naturaleza grave, tipificada en el art. 79 d) L.G.T. de 1963 , consistente en "dejar de ingresar dentro de los plazos reglamentariamente señalados la totalidad o parte de la deuda tributaria".

La recurrente, ya se ha dicho, denuncia la vulneración de su Derecho constitucional a la presunción de inocencia (art. 24.2 CE ), mas, a la vista de la índole de sus alegaciones, con relación a las circunstancias del caso y los hechos que ella misma admite, cabe decir que el motivo ha de reconducirse al relacionado con la vulneración del principio de culpabilidad pues, en efecto, no se está discutiendo la realidad de los hechos reprochados , consistentes en que la recurrente dejó de ingresar, en la correspondiente autoliquidación del IS, determinadas cantidades que la Administración considera eran debidas, sino que, más bien, lo que niega la recurrente es que la omisión del ingreso le sea reprochable por dolo o por culpa , y en este punto conviene recordar que la presunción de inocencia versa sobre los hechos, pues sólo los hechos pueden ser objeto de prueba (S.T.C. 8/2006, F.J. 2, por todas).

Por lo tanto las alegaciones vertidas por la parte recurrente tiene que ser examinadas desde la perspectiva del principio de culpabilidad.

La culpabilidad es el "elemento subjetivo" de la Teoría General del Delito; por consiguiente también de las infracciones administrativas. La culpabilidad como presupuesto de la sanción contiene un trasfondo ético: se castiga porque el infractor ha podido actuar conforme a la legalidad y sin embargo no lo ha hecho; porque, como ha podido comportarse legalmente, su conducta infractora es reprochable, es reprobable. Por tanto, la responsabilidad penal y sancionadora es subjetiva, nunca objetiva. Hasta tal punto está asentada la culpabilidad como elemento subjetivo del delito y como presupuesto de responsabilidad que en la actualidad se habla de "principio de culpabilidad" , principio que asimismo se predica como uno de los que deben regir el ejercicio del ius puniendi por parte de la Administración (ST.C. 76/1990 ).

En el ámbito del Derecho Tributario y sancionador el Tribunal Supremo ha venido construyendo una sólida doctrina en el sentido de vincular la culpabilidad del sujeto infractor a la circunstancia de que su conducta no se halla amparada por una interpretación jurídica razonable de las normas fiscales aplicables. Especialmente , cuando la ley haya establecido la obligación a cargo de los particulares de practicar operaciones de liquidación tributaria, la culpabilidad del sujeto infractor exige que tales operaciones no estén respondiendo a una interpretación razonable de la norma tributaria, pues si bien esta interpretación puede ser negada por la Administración su apoyo razonable, sobre todo si va acompañada de una declaración correcta, aleja la posibilidad de considerar la conducta como infracción tributaria. Por ello cuando no se sustrae al conocimiento los elementos determinantes de la base impositiva, sino que la rectificación obedece a una laguna interpretativa o a una interpretación razonable y discrepante de la norma , que la Administración entiende vulnerada por el sujeto pasivo y obligado tributario, no procede la imposición de sanciones, puesto que para ello se exige el carácter doloso culposo de aquella conducta y no una simple discrepancia de criterios. (S.S.T.S. de 6-7-1995; 8-5-19997; 10-5-2000; 22-7-2000 y 23-9-2002 entre otras). Esta doctrina ha encontrado expresa traducción normativa en el art. 179.2, apartado d), de la vigente LGT.

Por lo demás, entre las exigencias de la Resolución sancionadora se encuentra la de su motivación. Si bien ésta puede ser sucinta (art. 54.1 LRJAPC y PAC) , ha de ser bastante para que su destinatario conozca la ratio decidendi del castigo, y si la titular del ius puniendi Administrativo es la Administración -en este caso, la administración Tributaria-, cuando el ejercicio de tal potestad, y en concreto al pronunciar eventualmente la Resolución sancionadora, a dicha Administración corresponde dar satisfacción a todas las exigencias que nuestro Ordenamiento impone en tal ejercicio, sin que sea dado que los jueces que revisan la resolución sancionadora la suplanten impropiamente, o corrijan posibles defectos o deficiencias detectados en fase jurisdiccional.

QUINTO.- Las exigencias de motivación , relativas al requisito de culpabilidad, predicables de toda Resolución sancionadora, pueden tenerse por cumplidas en el Acuerdo sancionador que la recurrente impugna.

A tal conclusión tenemos en cuenta la apreciación de la Inspección Tributaria según la cual "...el obligado tributario ha acreditado (sic) bases imponibles negativas inexistentes para ser compensadas en la base de declaraciones futuras". "La sociedad no ha ejercido la actividad en el ejercicio comprobado. La norma especifica claramente que los gastos deben (...) ser contabilizados y justificados documentalmente de forma suficiente y la necesidad de que el gasto esté correlacionado con los ingresos de la actividad. El contribuyente ha incluido gastos que incumplen estos requisitos".

Ya en el Acuerdo sancionador se señala que "(e)l grado necesario de culpabilidad concurre, al menos, en el grado de negligencia (...) la conducta observada fue voluntaria, siéndole exigible (a la contribuyente) otra conducta distinta, en función de las circunstancias concurrentes, sin que su actuación pueda ampararse en una interpretación razonable de la norma ni en la existencia de laguna normativa , por cuanto que la norma es clara cuando establece la obligación, no sólo de justificar documentalmente cualquier partida que deba tener efectos en la autoliquidación presentada, sino también de acreditar la realidad de la operaciones que las sustentan, evitando que la simple consignación de dichas partidas reduzca injustificadamente las obligaciones tributarias que recaen en el contribuyente".

Por lo demás , la Sala comparte punto por punto la apreciación de la Inspección Tributaria de que la conducta imputada es culpable, esto es reprobable, pues qué interpretación razonable de norma jurídica pueda amparar la declaración de circunstancias con trascendencia tributaria, favorables al declarante, y que sin embargo son carentes de un soporte probatorio digno de consideración, lo cual , más bien, apunta directamente hacia una conducta fraudulenta.

El motivo de impugnación es rechazado.

El rechazo del último motivo de impugnación conlleva la íntegra desestimación del presente recurso Contencioso-Administrativo.

SEXTO.- De conformidad con lo establecido en el art. 139.1 de la L.J.C.A., y no concurriendo temeridad o mala fe en las partes contendientes , no ha lugar a un expreso pronunciamiento sobre las costas procesales.

VISTOS, los preceptos legales citados y demás normas de general aplicación

Fallo

Debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por "Fianva" S.A. contra la Resolución del T.E.A.R. de 30-10-2006, por ser dicha resolución conforme a derecho. Sin costas.

Contra esta Sentencia no cabe recurso ordinario alguno. A su tiempo, y con certificación literal de la presente Sentencia, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. magistrado ponente que ha sido para la Resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia publica esta Sala, de la que como Secretaria de la misma , certifico. En Valencia, a siete de Enero de dos mil nueve.