Sentencia Administrativo Nº 1302/2014, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 833/2010 de 11 de Abril de 2014

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA

COMUNIDAD VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION TERCERA

En la ciudad de Valencia a once de abril de dos mil catorce

La Sección 3ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres. D. LUIS MANGLANO SADA, Presidente, D. MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ PORTALES y D. AGUSTÍN GÓMEZ MORENO MORA,Magistrados, ha pronunciado la siguiente

SENTENCIA Nº 1302

en el recurso contencioso administrativo nº 833//2010 y sus acumulados 834/10, 835/10, 836/10 y 837/10, todos ellos interpuestos por la mercantil N.R. CARLET, S.L., representada por la procuradora Violeta y asistida del letrado LUIS ANTONIO VIANA NEBOT, contra laresolución adoptada con fecha 30.12.2009 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, desestimatoria de la reclamación en su día formulada por 'N.R.CARLET, S.L.' contra el acuerdo de liquidación dictado el 24.7.2006 por el Inspector Jefe de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Valencia de la Agencia Tributaria en concepto de Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio 2003, y contra las resoluciones adoptadas con fecha 30.12.2009 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, desestimatorias de las reclamaciones articuladas por los socios adjudicatarios de las participaciones emitidas por 'N.R.CARLET, S.L' contra los acuerdos de liquidación dictados el 24.7.2006 por el Inspector Jefe de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Valencia de la Agencia Tributaria en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2003. Habiendo sido parte demandada en los autos el TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE VALENCIA, representado y asistido por el ABOGADO DEL ESTADO. Y Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D.MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ PORTALES.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por ley, se emplazó a la demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplicó que se dictase sentencia declarando no ajustada a Derecho la resolución recurrida.

SEGUNDO.-Por la parte demandada se contestó la demanda mediante escrito en el que solicitó que se dictase sentencia por la que se confirme la resolución recurrida.

TERCERO.-Habiéndose recibido el proceso a prueba se practicó la propuesta que resultó admitida y se emplazó a las partes para que evacuasen el trámite prevenido en el art. 64 de la Ley Reguladora de esta Jurisdicción , y cumplido dicho trámite quedaron los autos pendientes de votación y fallo.

CUARTO.-Se señaló la votación y fallo del recurso para el día 26 de marzo de 2014.

QUINTO.- En la tramitación del presente recurso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-Se interponen los diversos recursos contencioso-administrativos acumulados en el presente proceso frente a los siguientes actos administrativos: 1) resolución adoptada con fecha 30.12.2009 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, desestimatoria de la reclamación en su día formulada por 'N.R.CARLET, S.L.' (mercantil beneficiaria de los activos escindidos a que se hará referencia en el siguiente párrafo) contra el acuerdo de liquidación dictado el 24.7.2006 por el Inspector Jefe de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Valencia de la Agencia Tributaria en concepto de Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio 2003 y 2) resoluciones adoptadas con fecha 30.12.2009 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, desestimatorias de las reclamaciones en su día articuladas por los socios adjudicatarios (Doña Ángela , Don José , Doña Carina y Don Mariano ) de las participaciones emitidas por 'N.R.CARLET, S.L' contra los acuerdos de liquidación dictados el 24.7.2006 por el Inspector Jefe de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Valencia de la Agencia Tributaria en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2003, por importes -respectivamente- de 86.075,00 €, 86.069,13 €, 98.702,85 € y 98.659,66 €.

La causa de todos dichos acuerdos de liquidación se residencia en la negación, por parte de la Inspección, de la aplicabilidad del régimen fiscal especial regulado en el Capítulo VIII del Título VIII de la Ley 43/1995, al que se había acogido la operación de escisión parcial de la entidad 'N.R.CARLET, S.L.', lo que se justifica por parte de la Inspección en (i) que la operación incumple el requisito requerido en el artículo 97.2.1º.b) LIS Ž95, que exige que el conjunto del patrimonio segregado constituya una rama de actividad, ya que la mayoría del patrimonio segregado está constituido por participaciones sociales en entidades mercantiles que no constituyen ni son susceptibles de constituir una rama de actividad por ser meros elementos patrimoniales sobre los que no se ejerce ningún tipo de actividad y (ii) que el art. 97.2.c) LIS Ž 95, introducido por la Ley 50/1998 , establece para el caso de que el patrimonio segregado estuviese constituido fundamentalmente por participaciones en el capital de otras entidades, que es condición ineludible para poder aplicar el régimen especial que dichas participaciones confieran la mayoría del capital social sobre aquéllas, lo que no concurriría en el caso de que se trata. Tales argumentos de la Administración tributaria fueron acogidos y refrendados en las resoluciones del TEARV aquí impugnadas.

En la demanda presentada en esta sede jurisdiccional, y al igual que se hiciera en la previa vía económico-administrativa, lo que -en síntesis- se viene a alegar es que la operación de escisión de referencia no fue llevada a cabo para traspasar una cartera de valores, sino una verdadera rama de actividad destinada al control y gestión de la cartera de participaciones en otras sociedades, de manera que dicha actividad de control y gestión implica variadísimas actividades comprendidas en el objeto social de la entidad, siendo -por ende- que dicha rama de actividad viene integrada por otros elementos patrimoniales, tales como las oficinas donde se desarrollaba la actividad, el mobiliario, equipos informáticos y elementos de transporte que son efectivamente transferidos según se infiere de la propia escritura de escisión, amen de la transferencia también de cuatro trabajadores de la entidad escindida a la beneficiaria. Además de ello, y en lo que hace al art. 97.2.c), se alegan diversas normas que hablan de mayoría de derechos de voto o unidad de escisión, situación que concurriría entre las entidades 'TELCAMAR, S.L.' e 'INVERSIONES VILAMIL, S.L.', empresas ambas del grupo familiar, que poseen la mayoría de los derechos de voto en las participaciones transmitidas.

La Abogacía del Estado se ha opuesto a todas las alegaciones de la demanda.

SEGUNDO.-Vistos los escritos expositivos de ambas partes, dos son -esencialmente y en principio- las cuestiones controvertidas en esta litis, a saber: (i) si la operación de referencia cumple o no el requisito requerido en el artículo 97.2.1º.b) LIS Ž95, que exige que el conjunto del patrimonio segregado constituya una rama de actividad y (ii) si concurre o no la exigencia del art. 97.2.c) LIS Ž95, establecida para el caso de que el patrimonio segregado estuviese constituido fundamentalmente por participaciones en el capital de otras entidades y consistente en que es condición ineludible para poder aplicar el régimen especial que dichas participaciones confieran la mayoría del capital social sobre aquéllas.

Respecto de ambas dos cuestiones se ha practicado en el curso del proceso el correspondiente informe técnico, emitido por perito dotado de la necesaria capacidad técnica al efecto y designado judicialmente.

Pues bien, respecto de la primera de tales cuestiones, el perito nos dice que '(c)abe concluir por tanto que, a nuestro juicio, la operación de escisión de referencia sí integra el supuesto previsto en el art. 97.2.1º b) LIS Ž95, que, referido al caso de que una entidad segregue una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose al menos una rama de actividad en la entidad transmitente'.

Dicha conclusión la fundamenta el perito judicial en los siguientes datos y consideraciones:

La sociedad, desde la sustitución de su objeto social en escritura pública de 12.5.2003 (casi cuatro años antes de la operación de escisión), ha venido dedicándose a dos actividades distintas. Por un lado, a su actividad en el campo inmobiliario y, por otro, a la gestión de su participación en otras sociedades, tal y como indica su objeto social ('primordialmente a la dirección y gestión de sus participaciones en sociedades, la colocación de recursos procedentes de las participaciones y la prestación de servicios a sus filiales, tales como servicios de administración, contabilidad, asesoramiento fiscal y legal, a través de los oportunos profesionales, en su caso, informáticos,...'). Del examen de la documentación obrante en el expediente se observa cómo, según las alegaciones formuladas por la obligada tributaria, ésta se encontraba de alta en el epígrafe 842 del IAE correspondiente a la 'prestación de servicios en principio a las empresas y organismos de contabilidad, teneduría de libros, censura de cuentas, auditoría, materia fiscal, económica y financiera y de otros servicios independientes de asesoría fiscal y contable'.

Por otro lado, se puede comprobar la existencia de contratos de dirección y prestación de servicios entre la transmitente y las participadas, formalizados tras la sustitución de su objeto social para amparar precisamente esta nueva actividad, así como la facturación emitida por dichos conceptos anteriormente a la escisión por parte de la transmitente, como posteriormente por la beneficiaria.

El objeto social de la mercantil beneficiaria de la escisión, INVERSIONES VILLAMIL, S.L., desde el momento de su constitución el 16 de mayo de 2002, pasa a estar constituido por la 'administración, gestión de sus sociedades participadas y compraventa de acciones y participaciones, en todo caso por cuenta propia y en todo caso con exclusión de las actividades reguladas por la Ley del Mercado de Valores, la prestación de servicios informáticos de administración, contabilidad, asesoramiento fiscal y legal a dichas sociedades.' Y, por tanto, ya estaba preparada para albergar la actividad que se le transmitió con la operación de escisión.

Las Actas de Inspección se basan en la doctrina contenida en las Consultas 402-99, 999-00 y 397-04 de la Dirección General de Tributos donde se afirma que '(e) n cuanto a la segregación de la actividad de gestión de cartera, por sí misma no constituye una explotación económica en el sentido antes indicado, por cuanto que los activos que se pretenden aportar, participaciones en el capital de otras entidades, son más bien meros elementos patrimoniales de la consultante que no constituyen en sí mismos una rama de actividad...', '( e) n el caso planteado, no se aprecia la existencia de una explotación económica autónoma en el sentido anteriormente señalado, por cuanto que los activos que se pretenden aportar, esto es, participaciones sociales en entidades mercantiles, son más bien meros elementos patrimoniales de la consultante que no constituyen por si mismos una rama de actividad...' y '( e) n el caso consultado no se aprecia la existencia de una explotación económica autónoma en el sentido anteriormente señalado, por cuanto que los activos que se pretenden aportar, participaciones sociales en entidades mercantiles, son más bien elementos patrimoniales de la consultante que no constituyen por si mismos una rama de actividad, por cuanto las participaciones en los fondos propios de las participadas no están afectas al desarrollo de una actividad económica, por lo que la operación planteada no podrá tener la consideración de escisión parcial en los términos del artículo 83.2.1º. b) del TRLIS...'.

En el caso que nos ocupa, se observa cómo, aparte de su participación, la sociedad escindida es administradora o pertenece al órgano de administración de las sociedades participadas. También resulta reseñable el hecho de que los ingresos percibidos por los servicios prestados a sus participadas constituyen un porcentaje significativo del total de ingresos percibidos por ésta.

Resulta indudable, por tanto, que existe una conexión necesaria e imprescindible entre la propiedad de las participaciones y la actividad prestada. Entendemos que dicha actividad no existiría en ningún caso si la sociedad escindida no tuviera una participación tan significativa (50%) en el capital social de las participadas por lo que no podemos hablar de meros elementos patrimoniales inconexos o desafectos de la actividad.

Si se ha venido aceptando la actividad de prestación de servicios como una actividad real, debe aceptarse también que la cartera de valores es precisamente el elemento patrimonial que permite la misma sin el cual dicha actividad no existiría. Del examen de todo el expediente se desprende que la Inspección no ha cuestionado en ningún momento tal actividad, ni ha entrado a analizar si los importes y precios facturados eran o no acordes a mercado o si partes independientes los hubieran establecido en similares condiciones, por lo que entendemos que considerar válida y real tal actividad.

Además de lo expuesto, el hecho de que, aparte de las participaciones sociales, se hayan transmitido otros elementos patrimoniales como las oficinas donde se llevaba a cabo la actividad con carácter previo a la escisión, su mobiliario, equipos informáticos y elementos de transporte, así como cuatro trabajadores que igualmente se transfirieron con la correspondiente subrogación y reconocimiento de sus derechos laborales, categoría profesional y antigüedad en la empresa beneficiaria, determina que todo el bloque escindido constituya una verdadera RAMA DE ACTIVIDAD que ha venido funcionando como tal, que constituye por tanto un conjunto económico capaz de funcionar por sus propios medios y que ha venido funcionando tanto en sede de la transmitente como en sede de la adquirente una vez producida la fusión.

Pues bien, frente a esta conclusión y razonamientos del perito judicial, la Abogacía del Estado no solicitó, pese a conferírsele expresamente dicha posibilidad, trámite de aclaraciones al informe pericial; siendo que optó por criticar dicho informe en el específico trámite que, no obstante dicha ausencia de petición de aclaraciones, se otorgó a las partes mediante providencia de fecha 6.11.2013.

Sin embargo, las alegaciones que se contienen en el escrito presentado por la Abogacía del Estado con fecha 20.11.2003 no tienen virtualidad suficiente para desmerecer los razonamientos y conclusión del perito judicial.

En esencia, la tesis de la Abogacía del Estado consiste en alegar que los elementos segregados de la sociedad 'N.R.CARLET, S.L.', y aportados a la sociedad beneficiaria (INVERSIONES VILLAMIL) a través de la operación de escisión no constituyen por sí mismos una 'Rama de Actividad', por lo que no podría acogerse a los beneficios fiscales previstos en el régimen especial previsto para este tipo de operaciones.

Si recordamos, los elementos segregados y aportados a la sociedad beneficiaria son los siguientes:

1.- Conjunto de participaciones en el capital social de otras entidades (5 sociedades) en las que, a excepción de una en la que detenta un 33,33% de participación, participa en un 50% (valor a efectos de escisión de 2.561.815,48 €)

2.- Conjunto de elementos patrimoniales tales como mobiliario, equipos para el proceso de información, elementos de transporte y otros (valor a efectos de escisión de 160.164,95 €).

Además, la empresa beneficiaria se subroga en determinados contratos de trabajo del personal que antes prestaba sus servicios en la entidad escindida.

En este sentido, puede afirmarse que existe una íntima conexión entre la cartera de participaciones y la actividad de prestación de servicios de administración, contabilidad, etc... Lo que es evidente es que no parece que la entidad beneficiaria preste sus servicios a otras sociedades distintas de aquellas en las que participa, constituyendo éstas, por tanto, y empleando un lenguaje que resulte fácilmente entendible, sus 'únicos clientes'.

Parece obvio que la entidad beneficiaria no tiene por objeto ni enfoca su actividad de 'asesoramiento contable y administración' al público en general, sino que constituye un elemento esencial e intrínsecamente vinculado a la participación que posee sobre otras entidades, sin el cual tal actividad carece en absoluto de sentido.

Por tanto, podemos aseverar que lo aportado sí es una rama de actividad y no tan sólo una serie de elementos patrimoniales inconexos, pues existe una causa y su efecto y -por ello- una relación intrínseca entre ambas cosas.

En consecuencia, no resulta convincente, como intenta hacer ver la Abogacía del Estado, que lo que se escinde son dos cosas, por un lado la rama de actividad de prestación de servicios y, por otra, unos elementos patrimoniales (las participaciones) que están totalmente desligados de la anterior.

Además, se argumenta también que no ha habido modificación de las participaciones desde que se adquirieron, permaneciendo invariables los porcentajes de participación, por lo que no existiría entonces 'gestión de la participación', pero entonces nos preguntaríamos, ¿es necesario que para que haya gestión se deba estar constantemente comprando y vendiendo las mismas? y si la gestión descansa más en otros parámetros y finalidades (como, por ejemplo, un horizonte a 'largo plazo' y con propósitos de 'control'): ¿ya no existiría gestión de la participación?.

Por último, la idea de existencia en el caso de que se trata de rama de actividad queda reforzada por las sentencias del Tribunal de Justicia de la Unión Europea a que alude la Abogacía del Estado en el último párrafo de la alegación primera de su escrito presentado el 20.11.2013, las que, si bien hacen referencia a si la sociedad Holding tiene la condición de sujeto pasivo del IVA, vienen a señalar que:

'1) La intervención de una sociedad holding en la gestión de las sociedades en las que participa constituye una actividad económica en el sentido del artículo 4, apartado 2, de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977 , Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios - Sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base imponible uniforme, en la medida en que impliquen la realización de operaciones sujetas al impuesto sobre el Valor añadido con arreglo al artículo 2 de dicha Directiva, tales como la prestación de servicios administrativos, financieros, comerciales y técnicos por la sociedad holding a sus filiales.

2) Los gastos efectuados por una sociedad holding con los distintos servicios utilizados en relación con la adquisición de participaciones en una filial forman parte de sus gastos generales, y, por consiguiente, presentan una relación directa en inmediata con el conjunto de su actividad económica'.

Sentado lo anterior, simplemente añadir que, habida cuenta de la respuesta positiva que ha de darse a esta primera cuestión analizada, deviene irrelevante la suerte de la segunda de las cuestiones (que el perito informó negativamente), pues el sólo hecho de que la operación de escisión de que aquí tratamos cumpla con el requisito exigido por el art. 97.2.1º.b) de la LIS Ž95 (relativo a que el conjunto del patrimonio segregado constituya una rama de actividad) es suficiente para la aplicabilidad de los beneficios del régimen especial regulado en el Capítulo VIII del Título VIII de la Ley 43/1995, con lo que no cabe sino concluir con la estimación del recurso.

TERCERO.-No se aprecian méritos que determinen, ex art. 139.1 LJ , un especial pronunciamiento sobre las costas causadas.

Vistos los preceptos y fundamentos legales expuestos, y demás de general y pertinente aplicación

Fallo

Que, CON ESTIMACIÓNdel presente recurso contencioso-administrativo, DEBEMOS ANULAR Y ANULAMOSlos actos administrativos identificados en el fundamento jurídico primero de esta sentencia. Sin efectuar expresa condena en las costas procesales.

A su tiempo y con certificación literal de la presente, que no es susceptible de recurso ordinario alguno, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que, como Secretario de la misma, certifico.