Sentencia Administrativo Nº 133/2008, Tribunal Superior de Justicia de Extremadura, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 226/2006 de 15 de Abril de 2008

Encabezamiento

de Justicia de Extremadura, integrada por los Iltmos

T.S.J.EXTREMADURA SALA CON/AD

CACERES

SENTENCIA: 00133/2008

La Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura, integrada por los Iltmos. Sres.

Magistrados del margen, en nombre de S. M. el Rey ha dictado la siguiente :

SENTENCIA Nº 133

PRESIDENTE : DON WENCESLAO OLEA GODOY.

MAGISTRADOS

DOÑA ELENA MENDEZ CANSECO

DON ALVARO DOMINGUEZ CALVO/

En Cáceres a quince de Abril de dos mil ocho.-

Visto el recurso contencioso administrativo nº 226 de 2006, promovido por DOÑA Flor, en nombre y representación de la Procuradora Sra. Romero Arrobas, siendo demandada LA ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO, representado por el Sr. Abogado del Estado, y JUNTA DE EXTREMADURA, representado por el Letrado del Gabinete Jurídico; recurso que versa sobre: Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Extremadura, recaído en reclamación número 10/6/03 sobre Sucesiones y Donaciones. .

C U A N T I A: 75.106,59 Euros.

Antecedentes

PRIMERO: Por la parte actora se presentó escrito mediante el cual interesaba se tuviera por interpuesto recurso contencioso administrativo contra el acto que ha quedado reflejado en el encabezamiento de esta sentencia.-

SEGUNDO: Seguido que fue el recurso por sus trámites, se entrego el expediente administrativo a la representación de la parte actora para que formulara la demanda, lo que hizo seguidamente dentro del plazo, sentando los hechos y fundamentos de derecho que estimó pertinentes y terminando suplicando se dictara una sentencia por la que se estime el recurso, con imposición de costas a la demandada ; dado traslado de la demanda a la parte demandada de la Administración para que la contestase, evacuó dicho trámite interesando se dictara una sentencia desestimatoria del recurso, con imposición de costas a la parte actora.-

TERCERO: Recibido el recurso a prueba, se admitieron y practicaron todas las propuestas, obrando en los ramos separados de las partes, declarándose concluso este periodo, se pasó al de conclusiones, donde las partes evacuaron por su orden interesando cada una de ellas se dictara sentencia de conformidad a lo solicitado en el suplico de sus escritos de demanda y de contestación a la misma, señalándose seguidamente día para la votación y fallo del presente recurso, que se llevó a efecto en el fijado.-

CUARTO: En la tramitación del presente recurso se han observado las prescripciones legales; excepto el plazo para dictar sentencia, debido a la huelga que ha tenido lugr en el Ministerio de Justicia.

Siendo Ponente para este trámite el Iltmo. Sr. Magistrado DON ALVARO DOMINGUEZ CALVO.

Fundamentos

PRIMERO.- Se interpone recurso contencioso-administrativo por parte de Doña Flor contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Extremadura de fecha 30 de noviembre de 2005, por medio de la cual se procede a desestimar la reclamación económico-administrativa con número de referencia 10/6/03, interpuesta por la actora contra la liquidación tributaria practicada por la Administración con número TC/CP NUM000, según la cual la actora debe abonar, en concepto de Impuesto de Sucesiones por el fallecimiento de su esposo D. Jose Pedro, la cantidad adicional de 75.106,59 euros.

SEGUNDO.- Como antecedentes necesarios para la comprensión del supuesto que se nos somete a consideración hemos de tener en cuenta los siguientes:

1º.-Como consecuencia del fallecimiento de D. Jose Pedro, acaecido el día 20 de febrero de 1998, según consta en el certificado de defunción que obra al folio 43 del expediente administrativo, fueron presentadas en la Oficina Liquidadora de Cáceres, el día 20 de agosto de 1998 (último día del plazo de seis meses establecido a tal fin), sendas autoliquidaciones por el Impuesto de Sucesiones y Donaciones, tanto por su esposa aquí recurrente como por su hijo D. Fidel. Ello de acuerdo con la escritura de manifestación, aceptación y adjudicación de herencia, obrante a los folios 25 a 40 del expediente administrativo.

Estas autoliquidaciones, así como su documentación adjunta, fueron presentadas por D. José Manuel Sopa Gallego, en nombre de PRODEMSA S.A., con domicilio en la Avda. Virgen de la Montaña número 3, 1ºB de Cáceres, como se desprende de los modelos de autoliquidación que obran a los folios 41 y 42 del expediente administrativo.

2º.-Por los Servicios Fiscales Territoriales de la Consejería de Economía, Industria y Hacienda de la Junta de Extremadura, fueron comprobados los valores de los bienes y derechos del causante, emitiéndose los correspondientes informes que obran a los folios 118 y siguientes del expediente administrativo.

Con el objeto de completar diversa documentación del expediente y a los efectos de la comprobación que había sido iniciada, fueron practicados diversos requerimientos a la entidad PRODEMSA en fechas 22 de septiembre de 2000, 3 de julio de 2001, 23 de noviembre de 2000, 23 de noviembre de 2001 y 14 de enero de 2002.

El requerimiento realizado el 23 de noviembre de 2001 fue atendido por Doña Flor el 7 de diciembre de 2001 (folio 145 del expediente), y el practicado el 14 de enero de 2002 (notificado el 23 de enero) fue practicado por su hijo el 1 de septiembre de 2002 (folio 159).

3º.-Con fecha 3 de diciembre de 2002, PRODEMSA fue notificada (folio 140 del expediente) de la liquidación complementaria por el Impuesto de Sucesiones y Donaciones practicada por la Administración de la Junta de Extremadura -TC/CP nº NUM000- correspondiente al expediente número 691/98, siendo sujeto pasivo Doña. Flor, con una cuota tributaria de 75.106,59 euros.

4º.-Contra dicha liquidación, en fecha 30 de diciembre de 2002, fue interpuesto por Dña. Flor recurso de reposición, sobre la base de entender que era nula la notificación de la liquidación practicada.

5º.-Previa desestimación del recurso de reposición, según resolución notificada el 3 de enero de 2003, la actora interpuso reclamación económico-administrativa.

6º.-El TEAR de Extremadura, en la resolución aquí impugnada, desestima la reclamación efectuada.

TERCERO.- Los motivos que conducen al TEAR a desestimar la reclamación, de acuerdo con lo esgrimido por la reclamante, fueron los siguientes:

1.-Las notificaciones de la Administración Tributaria a la actora se habían practicado de forma correcta.

2.-No existía prescripción de la acción para liquidar, pues las notificaciones practicadas por la Administración con el sujeto pasivo, especialmente las que tienen lugar a partir del 22 de septiembre de 2000, interrumpieron la prescripción.

3.-La valoración practicada por la Administración respecto del negocio de Droguería y Perfumería Castel S.L. era correcta, al considerar gananciales, además de las 35 acciones suscritas por el fallecido, las 35 acciones suscritas y desembolsadas por la actora, por existir una presunción de ganancialidad de las mismas no destruida por el sujeto pasivo.

4.-La valoración practicada por la Administración respecto de la oficina de farmacia del fallecido era correcta, al ser practicada por un Técnico de la Administración, conforme a uno de los métodos generalmente utilizados, cual es la capitalización al 12 por ciento de la base imponible de los tres ejercicios anteriores al fallecimiento del causante.

CUARTO.- En la demanda rectora de esta litis la recurrente insiste en que ha prescrito el derecho para liquidar y en la existencia de defectos de motivación en la liquidación practicada.

Así, en cuanto a la aludida prescripción, entiende que, si bien, en principio, pudiera parecer que las solicitudes de documentación al sujeto pasivo del impuesto por la Administración liquidadora interrumpieron definitivamente la prescripción, ello no es así, porque entre la notificación de la última actuación inspectora, consistente en solicitud de documentación (solicitud de 14 de enero de 2002, notificada el siguiente día 23) y la notificación de la liquidación tributaria (liquidación de 27 de noviembre de 2002, notificada el 3 de diciembre) transcurrieron más de seis meses de inactividad administrativa injustificada, imputable a la Administración y no al obligado tributario, por lo que se debe tener por no producida la anterior interrupción de la prescripción, según previene el artículo 31 del R.D. 939/1986, de 25 de abril , por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos.

Y al hilo de lo anterior, en el trámite de conclusiones, añade la actora que no puede aceptarse la validez de las comunicaciones dirigidas durante casi cinco años a PRODEMSA (presentadora de la liquidación pero no sujeto pasivo del impuesto), y ello a la luz de la doctrina emanada de la Sentencia del Tribunal Constitucional de 5 de abril de 2006 , por la que anula el art. 36.2 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre (precepto que permitía de manera expresa la notificación de los actos de gestión del impuesto al presentador de la declaración, teniéndolo, por este solo hecho, como mandatario de los obligados al pago del impuesto).

Por otra parte, y en cuanto a la aludida falta de motivación, se hace referencia a que existe un absoluto déficit de ella, pues no se exponen las razones por las cuales se incrementa el valor de los inmuebles (la comprobación es totalmente apriorística, basada en valores estereotipados y no en las circunstancias reales de los mismos), resultando de igual modo insostenible la valoración administrativa contradictoria que se ha efectuado del negocio de farmacia dejado por el causante, ya que se aplica de modo injustificado a la base un porcentaje de capitalización del 12 por ciento, que resulta contrario a los porcentajes de capitalización legales. A ello añade que la valoración administrativa llevada a cabo de las acciones de la Sociedad Anónima Droguería y Perfumería Castel adiciona de manera indebida a las 35 acciones suscritas por el causante, otras 35 propiedad de la actora, presumiéndolas gananciales y duplicando la base de la liquidación a pesar de que se trata de acciones privativas.

QUINTO.- Es evidente, por una clara razón de temporalidad, que resulta de aplicación el plazo prescriptivo de cuatro años previsto en el artículo 64. a) de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria , y que dicho plazo comienza a contar desde el día en que finaliza el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración (artículo 65 ), interrumpiéndose, en virtud del artículo 66 a), "por cualquier acción administrativa realizada con conocimiento formal del sujeto pasivo, conducente al reconocimiento, regulación, inspección, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del Impuesto devengado por cada hecho imponible".

Por ello hemos de tener en cuenta que el plazo de prescripción fue interrumpido mediante el requerimiento realizado por la Administración en fecha 23 de noviembre de 2001, ya que este requerimiento, si bien fue practicado a PRODEMSA, fue atendido directamente por Doña Flor el 7 de diciembre de 2001, como se comprueba en el folio 145 de las actuaciones. Por este motivo, y a los efectos de la prescripción, resulta irrelevante que el requerimiento fuera practicado al presentador de la declaración, no afectando al caso que nos concierne la importante sentencia del Pleno del Tribunal Constitucional 111/2006, de 5 de abril , por la que se resuelve el recurso 3001/1997. El Alto Tribunal, ciertamente, declara inconstitucional y nulo el artículo 36.2 de la Ley 29/1987 debido a que este precepto, "en la medida en que prevé que la notificación de los actos de gestión del impuesto sobre sucesiones y donaciones se efectúe directamente a personas distintas del propio sujeto pasivo o su representante, que admite que dichas personas sean terceros que no guarden la debida relación de proximidad geográfica con el interesado y, en fin, que no ofrecen a este último la posibilidad de probar que no se le trasladó el contenido de dichos actos a tiempo de poder reaccionar en defensa de sus derechos e intereses, establece un obstáculo desproporcionado al acceso a la jurisdicción y, por tanto, lesiona el artículo 24.1 de la Constitución". Sin embargo, decimos que en el caso presente no afecta lo resuelto en esta sentencia porque efectivamente se produce el conocimiento efectivo por la interesada, de, al menos, el requerimiento de 23 de noviembre de 2001, ya que el mismo fue atendido directamente por Dña. Flor el siguiente día 7 de diciembre. No existe por consiguiente indefensión alguna que pueda alegar la contribuyente, y por tanto se produce el "conocimiento formal del sujeto pasivo" exigido por el artículo 66.1.a) de la LGT de 1963 para que se pueda entender interrumpida la prescripción.

Pero es que además debemos decir que tampoco se ha producido una paralización del procedimiento por tiempo superior a seis meses y por causa imputable a la Administración, como afirmar la recurrente con cita del artículo 31 quarter del R.D. 939/1986, de 25 de abril , por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos. Y es que dicho precepto se remite a lo dispuesto en el artículo 32 del mismo texto, que considera que las actuaciones inspectoras se considerarán interrumpidas de forma injustificada cuando no se hayan practicado durante seis meses seguidos, salvo que ello sea consecuencia de la concurrencia de alguna de las circunstancias previstas en el artículo 31 bis. Precepto este último que dispone que se considerarán dilaciones imputables al propio obligado tributario el retraso por parte de éste en la cumplimentación de las solicitudes de información, requerimientos o comparecencias formuladas o solicitadas por la inspección dentro del ámbito de sus competencias.

Resulta claro para la Sala, a tenor del expediente, que la dilación a la que alude la recurrente no es en absoluto imputable a la Administración, sino por el contrario al obligado tributario, por lo que carece de los efectos previstos en el artículo 31 quarter del R.D. 939/1986. Y es que el requerimiento de 14 de enero de 2002 (notificado el día 23) no fue contestado por el hijo del causante y de la aquí recurrente, también sujeto pasivo del impuesto, hasta el día 1 de septiembre de 2002 (folio 159 del expediente), practicándose seguidamente la liquidación complementaria el día 27 de noviembre, notificándose el siguiente día 3 de diciembre. No existe pues una dilación superior a seis meses en el procedimiento que sea imputable a la Administración y que produzca el efecto de no considerar interrumpida la prescripción.

SEXTO.- Descartada la prescripción, sí debemos atender, por el contrario, al segundo motivo del recurso que ha sido esgrimido, atinente a la falta de motivación de la comprobación de valores efectuada.

Con reiteración la Sala ha venido poniendo de manifiesto la necesidad de motivar las comprobaciones de valores efectuadas por la Administración. Dicha necesidad de motivación proviene directamente del artículo 124.1.a) de la Ley 230/1963, de 28 de Diciembre, General Tributaria , vigente en el momento de practicar las actuaciones de comprobación, que establece que las liquidaciones tributarias se notificarán a los sujetos pasivos con expresión de los elementos esenciales de aquéllas, precisando que "cuando supongan un aumento de la base imponible respecto de la declarada por el interesado, la notificación deberá expresar de forma concreta los hechos y elementos que la motivan". Este precepto, como con reiteración venimos afirmando, es interpretado por la jurisprudencia de una manera muy estricta en orden, fundamentalmente, a la finalidad que pretende, que no es otra que no causar indefensión al contribuyente, el cual necesita saber, no sólo las generalidades expresadas por el perito en el caso que nos ocupa, sino también la determinación con referencia concreta a la finca de los valores en virtud de los cuales se llega al valor final. Se trata, en definitiva, del cumplimiento del deber de motivación por parte de las Administraciones Tributarias, teniendo en cuenta que la motivación es una exigencia del derecho de defensa que corresponde al contribuyente, lo que implica que la motivación, además de existente, deba ser conforme a Derecho; es decir, que se agotan las exigencias de la motivación cuando se describe el bien, sus circunstancias relevantes a los efectos de valoración, y se justifica, de modo comprensible al sujeto pasivo, las causas por las que al bien se le asigna un precio, señalando las fuentes de donde se han obtenido las unidades utilizadas. Por el contrario, si el informe emitido, se limita a aludir escuetamente a los factores tenidos en cuenta, y su aplicación se realiza de forma abstracta sin comprobar e investigar el verdadero valor del inmueble objeto de transmisión, estamos ante una aplicación mecánica de criterios generales que no cumple con el deber de motivación, sustrayéndose al contribuyente la posibilidad de recurrirlo o, incluso, de descubrir cualquier error material, y dejándolo en una completa indefensión, lo cual conlleva la anulación de la comprobación, a fin de que el interesado, al formular la reclamación o impugnación de la valoración, tenga la posibilidad de defender, en su caso, sus expectativas o derechos con los adecuados razonamientos.

Es claro, pues, a la luz de esta doctrina, que las valoraciones efectuadas por la Administración sobre los bienes inmuebles del caudal relicto (documento nº 5 del expediente, folios 119 y siguientes) carecen de la necesaria motivación, pues no se explica en modo alguno de dónde se toman los criterios tenidos en cuenta (vgr. Valor unitario, coste unitario de reposición, calidad de la construcción,etc.) ni tampoco la razón por la cual se aplican determinados coeficientes y no otros. Y en este sentido, y como la Sala viene manteniendo en multitud de sentencias, no basta la mera referencia (como en el caso presente) a los criterios de valoración que figuran en el Decreto 21/1998, de 17 de marzo, de la Consejería de Economía, Industria y Hacienda, sino que es necesario, si se opta por el método de comprobación del dictamen de peritos, que se visite el bien a valorar, se haga referencia a métodos de valoración comparativos y se expliquen de manera suficientemente pormenorizada las razones por las cuales se opta por aplicar determinados coeficientes.

Pero es que además esta ausencia de motivación se produce también de manera ostensible si atendemos a la valoración efectuada por la Administración al fondo patrimonial del negocio de farmacia dejado por el causante. Al folio 124 del expediente consta hoja de valoración suscrita por el Ingeniero Técnico Industrial D. David, en la cual se hace constar que en base a los datos remitidos por la AEAT de Cáceres, para realizar una valoración referida al año 1998, se toma la base imponible regular de los años 1995,1996 y 1997, y capitalizando al 12% ese importe se obtiene el valor apreciado del bien. Se estima así que "V. apreciado=14.559.617 ptas.:0.12=121.330.141 ptas".

Pues bien, el perito de la Administración no explica en modo alguno el motivo por el cual opta por aplicar el porcentaje del 12 por ciento y no otro, existiendo nuevamente un déficit de motivación en su valoración.

De manera, a nuestro entender, correcta, explica la parte actora que la legislación impositiva sucesoria toma como referencia legal de valoración la recogida en las correspondientes reglas del Impuesto sobre el Patrimonio, y que el artículo 16 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre Patrimonio , indica que la valoración de las acciones y participaciones en el capital social o fondos propios de cualesquiera entidades jurídicas no negociadas en mercados organizados, si el balance no ha sido auditado o el informe de auditoría no resultase favorable, la valoración se efectuará por el mayor valor de los tres siguientes: el valor nominal, el valor teórico resultante del último balance aprobado o el que resulte de capitalizar al tipo del 12,5% el promedio de los beneficios de los tres ejercicios sociales cerrados con anterioridad a la fecha del devengo del impuesto. Y que desde el 1 de enero de 1999, se modificó, junto con otros, el citado artículo 16 de la ley, pasando a ser el tipo, a efectos de capitalización, del 12,5 % al 20%. Se desconoce, por consiguiente, el motivo por el que el Técnico autor del informe utiliza el porcentaje del 12%, al no ofrecerse ninguna justificación de ello.

Todo cuanto antecede es razón suficiente para considerar que la comprobación de valores efectuada por la Administración no se encuentra debidamente motivada, por lo que la Sala procede a la anulación de la liquidación complementaria que ha sido practicada en fecha 27 de noviembre de 2002 , y ello sin perjuicio, al tratarse de la primera anulación, de la posibilidad de practicar nueva liquidación por la Administración dentro de los límites del instituto de la prescripción.

SÉPTIMO.- No apreciándose temeridad procesal ni mala fe en la actuación de ninguna de las partes, no procede hacer imposición de las costas causadas, atendiendo a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de esta Jurisdicción.

Por todo lo expuesto, en nombre de S.M. EL REY y en virtud de la autoridad que nos confiere la Constitución Española,

Fallo

Que debemos estimar y estimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Procuradora de los Tribunales Dña. Inmaculada Romero Arroba, en nombre y representación de Doña Flor, contra la Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Extremadura de fecha 30 de noviembre de 2005, por la que se acuerda desestimar la reclamación económico-administrativa número 10/6/03. Por ello procedemos a anular la resolución impugnada al resultar contraria al Ordenamiento Jurídico, así como a dejar sin efecto igualmente la liquidación tributaria número TC/CP NUM000, de fecha 27 de noviembre de 2002.

Y todo ello sin realizar especial imposición de las costas procesales devengadas con ocasión del presente recurso contencioso- administrativo.

Contra esta sentencia no cabe interponer recurso ordinario alguno. Y para que la misma se lleve a puro y debido efecto, una vez alcanzada la firmeza de la misma, remítase testimonio junto con el expediente administrativo, al órgano que dictó la resolución impugnada, que deberá acusar recibo dentro del término de diez días, conforme previene la ley, dejándose constancia de lo resuelto en el procedimiento.

Así por esta nuestra sentencia, y definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

Publicación.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Ponente D. ALVARO DOMINGUEZ CALVO, hallándose celebrando audiencia pública el mismo día de su fecha; certifico.

PUBLICACIÓN: En la misma fecha fue leída y publicada la anterior resolución por el Ilmo. Sr/a. Magistrado que la dictó, celebrando Audiencia Pública. Doy fe.

DILIGENCIA: Seguidamente se procede a cumplimentar la notificación de la anterior resolución. Doy fe.