Sentencia Administrativo Nº 136/2011, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 2936/2008 de 09 de Febrero de 2011

Encabezamiento

PROCEDIMIENTO ORDINARIO - 002936/2008

N.I.G.: 46250-33-3-2008-0007617

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD

VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

Sección Tercera

S E N T E N C I A N Ú M. 136/11

Iltmos. Srs.:

Presidente:

D. JUAN LUIS LORENTE ALMIÑANA.

Magistrados:

D. LUIS MANGLANO SADA.

D. JOSE IGNACIO CHIRIVELLA GARRIDO.

En la Ciudad de Valencia, a nueve de Febrero de dos mil once.

VISTO por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, el recurso contencioso-administrativo nº 2.936/08 interpuesto por D. Inocencio , representados por la Procuradora Dª. María José Montesinos Pérez y asistidos por la Letrado Dª. Paz Mallent Llorens, contra el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia, habiendo sido parte en autos la Administración demandada, representada por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que realizó mediante escrito en que solicitó se dictase sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución recurrida.

SEGUNDO.- La representación de la parte demandada contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara Sentencia por la que se confirmara la Resolución recurrida.

TERCERO.- Habiéndose recibido el proceso a prueba, se emplazó a las partes para que practicaran el trámite de conclusiones y , realizado, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.

CUARTO.- Se señaló la votación y fallo para el día 1-2-11 teniendo así lugar.

QUINTO.- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

Siendo ponente el magistrado Ilmo. Sr. D. JOSE IGNACIO CHIRIVELLA GARRIDO.

Fundamentos

PRIMERO.- El presente recurso contencioso-administrativo se ha interpuesto por D. Inocencio representado por la Procuradora Dª. María José Montesinos Pérez, contra las resoluciones de 26-3-08 del Tribunal Económico-administrativo Regional de Valencia, desestimatorias de las reclamaciones formuladas contra las liquidaciones practicadas por la Inspección de la Agencia Estatal de la administración Tributaria, en concepto de I.R.P.F. de 1992 y 1993 por importe de 11.733,63 Euros y 8.867,94 Euros respectivamente, y la imposición de sendas sanciones a los recurrentes por la comisión de otras tantas infracciones graves por dejar de ingresar dentro de los plazos reglamentarios la deuda tributaria.

SEGUNDO.- La parte recurrente alega como motivos de impugnación en primer lugar la violación del secreto profesional del recurrente, médico, toda vez la inspección procedió al examen de las notas de control de este donde consta entre otras cuestiones , y de forma abreviada el tratamiento del paciente, " y del cual es muy fácil inferir la enfermedad" de los pacientes. Alega asimismo el actor que en la diligencia de fecha 19-1-1996 hay una lista de nombre de personas que son familiares o amigos del medico dentista inspeccionado a los que no se les cobró ningún importe, considerando el recurrente que es contrario a Derecho que la inspección asigne unos valores a esos trabajos, limitándose el recurrente a aplicar el criterio de caja a los mismos en vez del criterio general del devengo. Discrepa asimismo el recurrente respecto a deducción por la inspección de gastos no contabilizados en concreto en cuanto a la amortización del inmovilizado material la inspección no los ha considerado como gastas deducibles por no constar la contabilización de los mismos.

El actor refiere asimismo que la inspección no ha tenido en cuenta en la regularización la aplicación de la deducción por inversiones empresariales en activo fijo material del 5%, en cuanto a la inversión en el edificio de la clínica.

El actor considera improcedente la no aplicación en la reducción de la BI de marido y esposa la parte de los intereses de la vivienda, siendo deducibles los intereses en su totalidad hasta un máximo de 800.000 Pts. Considera el actor asimismo que es deducible el gasto de primas de seguro de vida.

Por último discrepa el actor con el criterio de la inspección que no admite como gasto deducible en la actividad del mismo, el sueldo y seguro de autónomo de su cónyuge, refiriendo el actor que la norma legal no exige que dicho cónyuge se encuentre afiliada al regimen general de la seguridad social , sin que el hecho de encontrarse en el regimen de autonomo implique que deje de ser asalariada.

El abogado del estado solicita la desestimación de la demanda, argumentando en el sentido expuesto en el informe de disconformidad al acta de la agencia tributaria.

TERCERO.- En primer lugar debemos desestimar la invocada violación del secreto profesional toda vez no puede invocarse de contrario el secreto profesional, pues éste no ampara la indicación de la identidad de los pacientes, al igual que los datos relativos a los honorarios satisfechos por ellos como consecuencia de los servicios prEstados, pues ello lo impide el art. 37.5.d del RGIT, en línea con la S.T.C. 110/1984 , toda vez que ello no lesiona el derecho de intimidad constitucionalmente protegido ( ST.S. 5 de Febrero de 2002, SAN de 3 de Mayo de 2002 ), siempre que no tenga lugar la descripción de la enfermedad u otros datos de la historia clínica, y en este caso la inspección se limitó a examinar los libros y notas de control del inspeccionado a fin de constatar el número de pacientes y los importes pagados por estos , no habiendo examinado el historial clínico de los pacientes. Del cotejo de la referida documentación y del examen de los cheques emitidos por pacientes e ingresados en las cuentas bancarias del Sr Inocencio, la inspección comprobó los importes satisfechos al inspeccionado que no figuraban en los libros y de los que tampoco se había aportado nota de control, hechos constatados por la Inspección y que no han sido desvirtuados por la recurrente.

Respecto a la alegación de prestación de servicios médicos gratuitos a familiares y amigos íntimos, habrá que atender al contenido del Artículo 41 de la Ley 18/91, vigente en los periodos impugnados cuando dice

Uno. El rendimiento neto de las actividades empresariales o profesionales se determinará, sin perjuicio de lo previsto para la estimación objetiva, por la diferencia entre la totalidad de los ingresos, incluidos el autoconsumo, las subvenciones y demás transferencias y los gastos necesarios para su obtención y el importe del deterioro sufrido por los bienes de que procedan los ingresos.

Dos. Para la determinación del rendimiento neto de las actividades empresariales o profesionales se incluirán los incrementos y disminuciones de patrimonio derivados de cualquier elemento patrimonial afecto a las mismas y , en su caso , el que resulte de la transmisión «inter vivos» de la totalidad del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo.

Cinco. Se atenderá al valor normal en el mercado, de los bienes o servicios objeto de la actividad, que el sujeto pasivo ceda o preste a terceros de forma gratuita o de igual forma destine al uso o consumo propio.

Asimismo, cuando medie contraprestación y ésta sea notoriamente inferior al valor normal en el mercado de los bienes y servicios, se atenderá este último".

Los diversos tribunales Superiores de justicia que han tendido ocasión de pronunciarse sobre dicho precepto -tradicionalmente se discutía igualmente la aplicación del artículo 60 del reglamento a servicios médicos prEstados de forma gratuita - concluyendo que ewn aquel no se estaba fijando o determinando el hecho imponible -lo cual constituiría una vulneración del artículo 133.1 CE que establece el principio de reserva legal en materia tributaria que se extiende, conforme a reiterada jurisprudencia constitucional a partir de la sentencia 37/1981, a los elementos esenciales del tributo, entre los que sin duda se encuentra el hecho imponible , que han de ser regulados por norma con rango de ley- , sino estableciendo una valoración de ciertos rendimientos íntegros; con la redaccion del articulo 41 antes transcrito desaparece cualquier duda sobre la pretendida vulneracion del principio de legalidad , norma esta que ha de ponerse en relación con la presunción iuris tantum de onerosidad antes referida, de forma que cuando no se acredite al carácter gratuito de un servicio se estimara como rendimiento el valor normal en el mercado del referido servicio - Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del T.S.J. de Castilla y León de 9 de marzo de 2001 y del TSJ de la comunidad Valenciana de 12 de abril de 2002 , y dado que en este caso no se ha probado dicha gratuidad, constando al folio 61 del exped. Que en la diligencia de fecha 19-1-1996 se constató un listado de pacientes con fecha de visita e importe de la misma que no aparece declarado ni contabilizado, todo ello cotejado con las fichas de control aportadas por el contribuyente en fecha 7-7-1995, relación e importes que no han sido desvirtuados por la parte contraria, debemos desestimar tal motivo de impugnación.

La misma suerte desestimatoria debe correr la argumentación en cuanto a la deducibilidad de la amortización de inmovilizado material, y ello al no constar que la cantidad que el contribuyente pretendía deducirse se hubiera contabilizado, sin que tampoco se justificó la cuantificación de dicha deducción, exigiendo normativa vigente que la cantidad que pretende deducirse por tal concepto este contabilizada y responda a una efectiva depreciación, extremos aquí no probados.

Debe desestimarse asimismo la pretendía deducción por inversión en activos fijos nuevos , referido a la construcción de la clínica, toda vez la inspección probó que la obra no finalizó hasta el año 1993, cambiando el domicilio de la actividad en el mes de Abril de 1994, exigiendo aquella deducción la puesta en funcionamiento del bien en cuestión, así tal y como determinaba el artículo 218, 1, del Reglamento aprobado por Real decreto 2631/1982, de 15 de octubre, que disponía "las inversiones en activos fijos materiales que den Derecho a la deducción por inversiones se entenderán realizadas en el periodo impositivo en que entren en funcionamiento" , norma que resulta aplicable conforme determina el artículo 42 de la Ley 18/91 que refiere

"En la determinación del rendimiento neto de las actividades empresariales y profesionales serán de aplicación, sin perjuicio de lo previsto para la estimación objetiva, las normas del impuesto sobre Sociedades teniendo en cuenta, además , las siguientes disposiciones especiales...."

Respecto a la deduccion de los intereses como gasto del capital inmobiliario los interes del préstamo hipotecario adquirido por el recurrente para financiar la adquisición del solar para construir su vivienda y la clínica , y según manifestación del recurrente en diligencia de 16/2/1996 ES DEL 65,83% corresponderá a vivienda y el resto a la construcción de la clínica; debemos decir en primer lugar que la legislación aplicable a este supuesto es la Ley 44/78 que regulaba el IRPF el ejercicio 1991, errando el actor cuando refiere como normativa aplicable la Ley 18/91 ; por otra parte la Administración ha admitido la deducibilidad de la totalidad de los intereses satisfechos por la adquisición del solar sobre el que se iba a construir la vivienda y la clínica del recurrente, en el ejercicio 1991 ascendieron a 989.046Pts, pero parte de dichos intereses se dedujeron del capital inmobiliario, por estar vinculados a la adquisición de la vivienda( 651 ,582Pts), y el resto se dedujo como gasto de actividad por estar vinculado a la construcción de la clínica(338,213Pts), siendo por ende procedente desestimar el referido motivo de impugnación.

La actora refiere que procede la deduccion por primas de seguros de vida, tenemos que por una parte la administracion reconoce dicha deduccion en cuanto al ejericio 1993, y lo deniega respecto al ejercicio 1992 toda vez no consta que al no cumplirse el requisito del incremento patrimonial; tal y como determinaba el articulo 81 de la Ley 18/1991 "La aplicación de la exención prevista en el apartado dos del art. 37 y de las deducciones a que se refiere el apartado cuatro del art. 78, con excepción de la prevista en la letra d), requerirá que el importe comprobado del patrimonio del sujeto pasivo al finalizar el período de la imposición exceda del valor que arrojase su comprobación al comienzo del mismo, al menos , en la cuantía de las inversiones realizadas. A estos efectos , no se computarán los incrementos o disminuciones de valor experimentados durante el período impositivo por los bienes que al final del mismo sigan formando parte del patrimonio del contribuyente".

Por último discrepa el actor con el criterio de la inspección que no admite como gasto deducible en la actividad del mismo , el sueldo y seguro de autónomo de su cónyuge, refiriendo el actor que la norma legal no exige que dicho cónyuge se encuentre afiliada al regimen general de la seguridad social, sin que el hecho de encontrarse en el regimen de autónomo implique que deje de ser asalariada. Tal y como determina el articulo 43.2 de la Ley 18/91 "cuando resulte debidamente acreditado, existiendo el oportuno contrato laboral y la afiliación al régimen correspondiente de la Seguridad Social, que el cónyuge o los hijos menores del sujeto pasivo que convivan con él, trabajan habitualmente y con continuidad en las actividades empresariales o profesionales desarrolladas por el mismo, se deducirán , para la determinación de los rendimientos, las retribuciones estipuladas con cada uno de ellos, siempre que no sean Superiores a las de mercado correspondientes a su cualificación profesional y trabajo desempeñado. Dichas cantidades se considerarán obtenidas por el cónyuge o los hijos menores, en concepto de rendimientos de trabajo, a todos los efectos tributarios".

El Artículo 7 de LGSS determina

1. Estarán comprendidos en el sistema de la Seguridad Social , a efectos de las prestaciones de modalidad contributiva, todos los españoles, cualesquiera que sean su sexo, Estado civil y profesión, que residan y ejerzan normalmente su actividad en territorio nacional y estén incluidos en alguno de los apartados siguientes:

a) Trabajadores por cuenta ajena en las distintas ramas de la actividad económica o asimilados a ellos, bien sean eventuales, de temporada o fijos, aun de trabajo discontinuo, e incluidos los trabajadores a domicilio , y con independencia, en todos los casos, de la categoría profesional del trabajador, de la forma y cuantía de la remuneración que perciba y de la naturaleza común o especial de su relación laboral.

b) Trabajadores por cuenta propia o autónomos, sean o no titulares de empresas individuales o familiares, mayores de dieciocho años, que reúnan los requisitos que de modo expreso se determinen reglamentariamente .

2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior no tendrán la consideración de trabajadores por cuenta ajena, salvo prueba en contrario: el cónyuge, los descendientes , ascendientes y demás parientes del empresario, por consanguinidad o afinidad hasta el segundo grado inclusive y, en su caso, por adopción, ocupados en su centro o centros de trabajo , cuando convivan en su hogar y estén a su cargo

De estos preceptos debemos inferir que salvo prueba en contrario, no podemos considerar como una relación laboral, donde prevalece la ajeneidad en la relación , cuando exista una relación de trabajo entre cónyuges, prueba que aquí no se ha practicado, no habiendo podido contrastar esta sala ni tan siquiera el contrato suscrito entre ambos, debiendo por ende desestimarse tal motivo de impugnación. La condición de trabajador autónomo excluye por propia definición la existencia de una relación laboral( articulo 2 y siguientes del Decreto 2530/1970 de 20-8, reguladora de los trabajadores autónomos); el articulo 3 de dicha norma incluye por ley dentro de los trabajadores autónomos al cónyuge del trabajador por cuenta propia, salvo que acredite esta asalariado, y por ende de existir una relación laboral entre el recurrente y su esposa y de ser esta ultima asalariada del primero no se comprende por qué no se encuentra afiliada al régimen general , todo lo cual nos debe llevar a desestimar el motivo de impugnación.

CUARTO.- No se aprecian motivos para hacer una expresa imposición de las costas procesales, de conformidad con el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional .

Fallo

Desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por D. Inocencio representado por la Procuradora Dª. María José Montesinos Pérez, contra las resoluciones de 26-3-08 del Tribunal Económico-administrativo Regional de Valencia, desestimatorias de las reclamaciones formuladas contra las liquidaciones practicadas por la Inspección de la Agencia Estatal de la administración Tributaria, en concepto de I.R.P.F. de 1992 y 1993 por importe de 11.733,63 Euros y 8.867,94 Euros respectivamente, y la imposición de sendas sanciones a los recurrentes por la comisión de otras tantas infracciones graves por dejar de ingresar dentro de los plazos reglamentarios la deuda tributaria, sin hacer expresa imposición de las costas procesales.

Contra esta Sentencia no cabe recurso ordinario alguno.

A su tiempo , y con certificación literal de la presente sentencia, devuélvase el expediente Administrativo al órgano de su procedencia.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. magistrado ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretario de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada.