Sentencia Administrativo Nº 1369/2007, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 599/2005 de 14 de Noviembre de 2007

Encabezamiento

T.S.J.C.V.

Sala Contencioso Administrativo

Sección Primera

Asunto nº "599/2005 "

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD

VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO- ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

En la Ciudad de Valencia, Catorce de Noviembre de dos mil siete.

VISTO por la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, compuesta:

Presidente:

Ilmo. Sr. D. Edilberto Narbón Láinez.

Magistrados Ilmos. Srs:

D. Juan Luís Lorente Almiñana.

D. Agustín Gómez Moreno.

SENTENCIA NUM: 1369

En el recurso contencioso administrativo num.599/2005, interpuesto por EVALUACIÓN DE RECURSOS NATURALES S.A., representada por el Procurador DÑA. ANA MARIA ARIAS NIETO y defendida por el Letrado D. EMILIO VAZQUEZ ALCOVER, contra Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia de 30 de noviembre de 2004, estimatoria parcialmente de la reclamación económica-administrativa de 20 de noviembre de 2000 -núm. 46/9044/00- y de la reclamación acumulada de 26 de enero de 2001 -núm. 45/751/01-, deducidas, respectivamente, contra Resolución del Inspector Jefe de 27 de octubre de 2000, confirmatoria en parte del Acta de Disconformidad de fecha 5 de julio de 2000, extendida por la Dependencia de Inspección de la Delegación de Valencia de la AEAT, por el concepto de Impuestos sobre Sociedades, correspondientes a los períodos 1995, 1996, 1997 y 1998, resultando una cantidad a ingresar por el concepto de cuota e intereses de demora de 72.592, 50 ¤; así como contra Resolución de 3 de enero de 2001 del Inspector Jefe por el que se acordaba imponer sanción por importe de 30.080,07 ¤, en el marco del Expediente Sancionador por infracción tributaria grave de fecha 7 de noviembre de 2000, instruido por dicha Dependencia con causa en el Acta.

Habiendo sido parte en autos como Administración demandada ADMINISTRACIÓN DEL ESTADO representada y defendida por la ABOGACÍA DEL ESTADO y Magistrado ponente el Ilmo. Sr. D. EDILBERTO JOSÉ NARBON LAINEZ.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó al demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplica se dicte Sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución recurrida.

SEGUNDO.- La representación de la parte demandada contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmase la Resolución recurrida.

TERCERO.- No habiéndose recibido el proceso a prueba, se emplazó a las partes para que evacuasen el trámite de conclusiones prevenido por el artículo 62 de la Ley de la Jurisdicción y, verificado, quedaron los autos pendientes para votación y fallo

CUARTO.- Se señaló la votación para el día Dos de Julio de dos mil seis.

QUINTO.- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales excepto el plazo para dictar Sentencia.

Fundamentos

PRIMERO.- En el presente proceso, la parte demandante EVALUACIÓN DE RECURSOS NATURALES S.A. interpone recurso contra Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia de 30 de noviembre de 2004, estimatoria parcialmente de la reclamación económica-administrativa de 20 de noviembre de 2000 -núm. 46/9044/00- y de la reclamación acumulada de 26 de enero de 2001 -núm. 45/751/01-, deducidas , respectivamente, contra Resolución del Inspector Jefe de 27 de octubre de 2000, confirmatoria en parte del Acta de Disconformidad de fecha 5 de julio de 2000, extendida por la Dependencia de Inspección de la Delegación de Valencia de la A.E.A.T. , por el concepto de Impuestos sobre Sociedades , correspondientes a los períodos 1995, 1996, 1997 y 1998, resultando una cantidad a ingresar por el concepto de cuota e intereses de demora de 72.592, 50 ¤; así como contra Resolución de 3 de enero de 2001 del Inspector Jefe por el que se acordaba imponer sanción por importe de 30.080,07 ¤, en el marco del Expediente Sancionador por infracción tributaria grave de fecha 7 de noviembre de 2000 , instruido por dicha Dependencia con causa en el Acta.

SEGUNDO.- El presente recurso Contencioso-Administrativo trae causa en los siguientes hechos:

1. Que, en fecha 5 de julio de 2000 , la Dependencia de Inspección de la Delegación de Valencia de la AEAT extendió Acta de Disconformidad a EVALUACIÓN DE RECURSOS NATURALES S.A., modelo A02 (núm. A02-70305770), por el concepto de Impuestos sobre Sociedades, correspondientes a los períodos 1995, 1996, 1997 y 1998, proponiéndose no admitir la deducción adicional en la cuota en concepto de gastos e inversiones en investigación y desarrollo, en el marco de los proyectos denominados DATAR y CIBER-EVREN, al estar vedado expresamente la aplicación de dicho beneficio fiscal a aquellos resultados materializados en programas informáticos , resultando de este Acta una propuesta de deuda a ingresar en concepto de cuota e intereses de demora de 73.116, 69 ¤.

2. Que, en fecha 4 de agosto de 2000, el demandante presentó escrito de alegaciones ante el Inspector Jefe.

3. El Acta fue confirmada en parte mediante Resolución del Inspector Jefe de 27 de octubre de 2000 , resultando una cantidad a ingresar por el concepto de cuota e intereses de demora de 72.592, 50 ¤ -clave de liquidación A4660000020015879 y número de referencia 0270305770-.

4. Que en fecha 7 de noviembre de 2000, dicha Dependencia instruyó, con causa en el Acta, Expediente Sancionador por infracción tributaria grave, tramitación abreviada (núm. Ref. 00-000524447-00-001), a la demandante.

5. Que en fecha 24 de noviembre de 2000, se presentó escrito de alegaciones en el marco de dicho Expediente.

6. El Inspector Jefe, mediante Resolución de 3 de enero de 2001 , acordó imponer sanción por importe de 30.080,07 ¤, en el marco de dicho Expediente.

7. Que en fecha de 20 de noviembre de 2000, la demandante interpuso reclamación económico-administrativa contra la liquidación de la cuota y de los intereses de demora.

8. Que en fecha de 26 de enero de 2001, la demandante interpuso reclamación económico-administrativa contra la liquidación de la sanción.

9. Que mediante Acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia, esta última reclamación se acumuló a la anterior.

10. Que el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia mediante Resolución de 30 de noviembre de 2004 estimó parcialmente la reclamación interpuesta, confirmando la liquidación de la cuota e intereses de demora y anulando la liquidación de la sanción.

11. Que en fecha de 25 de febrero de 2005 , la demandante interpuso recurso contencioso-administrativo contra dicha Resolución.

Planteándose en este recurso a debate como cuestiones a resolver las siguientes:

1.- Las consecuencias de la recepción de parte del expediente Administrativo con posterioridad al emplazamiento de las partes para la formalización de la demanda.

2.- La caducidad en el marco del procedimiento inspector y sus posibles efectos sobre el mismo, relativos a la prescripción del Derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria como por incumplimiento del plazo máximo de duración del procedimiento inspector; así como a la nulidad del acto de liquidación por incumplimiento del plazo previsto en el artículo 60.4 RGIT .

3.- La procedencia de la deducción por la realización de actividades de Investigación y Desarrollo (en adelante I+D).

TERCERO.- La primera de las cuestiones planteadas por el demandante es de naturaleza formal, aunque como en todos los casos con plena incidencia sobre cuestiones de fondo. Concretamente, la relativa a las consecuencias de la recepción de parte del expediente Administrativo con posterioridad al emplazamiento de las partes para la formalización de la demanda. Circunstancia que lleva al demandante a defender que dicha parte del expediente no se tenga por incorporada al presente recurso, así como no tenida en cuenta en el fallo.

Fundamenta el demandante su pretensión en el artículo 52 L.J.C.A. que establece que "Recibido el expediente Administrativo en el juzgado o Tribunal y comprobados, y en su caso completados, los emplazamientos, se acordará que se entregue al recurrente para que se deduzca la demanda en el plazo de veinte días".

Fundamento normativo que parece menos apropiado en nuestro caso que el artículo 53.2 LJCA que establece que "Si después de que la parte demandante hubiera usado del Derecho establecido en el apartado anterior [formalizar la demanda] se recibiera el expediente, éste se pondrá de manifiesto a las partes demandantes y , en su caso , demandadas por plazo común de diez días para que puedan efectuar las alegaciones complementarias que estimen oportunas". En efecto, la recepción de parte del expediente Administrativo con posterioridad a la formalización de la demanda impone su puesta de manifiesto en orden a salvaguardar cabalmente el Derecho de defensa del demandante. Circunstancia que ha acontecido como queda acreditado con la presentación de la ampliación de la Demanda el 14 de noviembre de 2005, según consta en el propio Expediente. De modo tal que cualquier irregularidad que pudiera haberse cometido en relación con el Expediente en el proceso Contencioso-Administrativo ha quedado subsanada en el desarrollo del mismo, al garantizarse el Derecho de defensa del demandante al entregársele la parte de mismo no aportada con anterioridad al emplazamiento para la formalización de la demanda en pro de materializar su Derecho constitucional.

Desestimada así la cuestión formal, al entender acorde a Derecho la incorporación de dicha parte del Expediente al presente recurso, así como su consideración en orden al fallo, procede pronunciarnos sobre una cuestión directamente relacionada con la anterior, al fundarse la pretensión del demandante en la ausencia del Expediente de determinada documentación que cuestiona , según el propio demandante, la validez del propio procedimiento de inspección. Concretamente, pretende el demandante la nulidad del procedimiento inspector por vicio en el inicio del mismo, "al no constar en el expediente Administrativo acreditación alguna relativa al cumplimiento de los requisitos de inclusión en plan de inspección u orden de iniciar dichas actuaciones que permita constatar la inexistencia de arbitrariedad de tal decisión"; así como "por no constar... la comunicación de inicio de las actuaciones de comprobación".

Pretensión que queda plenamente desvirtuada del examen del propio Expediente en el que se encuentra la "Propuesta de inclusión en el Plan de Inspección", Programa 61014 "Sociedades/ socios transparentes" , Impuestos sobre Sociedades, períodos 1995 a 1998, con alcance general , debidamente motivada y firmada por el Inspector Jefe en fecha de 28 de octubre de 1999; así como la Comunicación de Inicio de las actuaciones de comprobación e investigación de 3 de noviembre de 1999, notificada el 8 de dicho mes, que se formula por orden del Inspector Jefe.

Por todo lo cual debemos proceder a desestimar dicha pretensión , confirmando plenamente la actuación de la Inspección de los Tributos.

CUARTO.- Despejados los puntos anteriores se debe hacer un análisis de otra de las cuestiones formales planteadas por la demandante en este recurso, referida a la caducidad en el marco del procedimiento inspector y sus posibles efectos sobre el mismo, relativos a la prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria como consecuencia del incumplimiento del plazo máximo de duración del procedimiento inspector; así como a la nulidad del acto de liquidación por incumplimiento del plazo previsto en el artículo 60.4 RGIT .

En relación con la primera de las cuestiones, la relativa a los efectos del posible incumplimiento del plazo máximo de duración de los procedimientos inspectores -caducidad y posible prescripción del Derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria-, el artículo 31 del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de Tributos (en adelante RGIT) establece que "Las actuaciones de comprobación e investigación y las de liquidación llevada a cabo por la Inspección de los tributos deberán concluir en el plazo máximo de doce meses a contar desde la fecha de notificación al contribuyente del inicio de las mismas".

Mientras que el artículo 31 quarter RGIT dice que: "No obstante lo anterior, .... el incumplimiento del plazo previsto para la finalización de las actuaciones, producirá el efecto de que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones realizadas hasta la interrupción injustificada o hasta la finalización del plazo de duración de las mismas".

Por tanto , en orden a la cuestión planteada, debemos verificar si el procedimiento inspector cuestionado finalizó en plazo, o no. En este sentido, el inicio de las actuaciones inspectoras tuvo lugar el 8 de noviembre de 1999, fecha en la que se notificó la Comunicación de Inicio de las actuaciones de comprobación e investigación de 3 de noviembre de 1999 referidas al demandante. Mientras que su finalización, objeto de las discrepancias, tuvo lugar con la Resolución del Inspector Jefe del Expediente de Disconformidad , dictada en fecha de 27 de octubre de 2000. De acuerdo con las prescripciones establecidas en el artículo 29.4 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías del Contribuyente (en adelante LDGC) que establece que "se entenderá que las actuaciones de comprobación e investigación y las de liquidación concluyen en la fecha en que se dicte el acto Administrativo que resulte de las actuaciones". Momento en el que aún no habían transcurrido, desde la notificación de la Comunicación de inicio de las actuaciones inspectoras, los doce meses , contemplados normativamente, como plazo máximo para que los órganos de inspección puedan verificar el adecuado cumplimiento de las obligaciones tributarias por parte del obligado tributario inspeccionado.

Por su parte, en relación con la segunda de las cuestiones planteadas , la relativa a la nulidad del acto de liquidación dictado por el Inspector Jefe, en Resolución del expediente de disconformidad, incumpliendo el plazo de un mes previsto en el artículo 60.4 RGIT, al entenderse como de caducidad.

El artículo 60.4 RGIT establece que "Cuando el acta sea de disconformidad, el Inspector Jefe, a la vista del acta y su informe y de las alegaciones formuladas, en su caso , por el interesado, dictará el acto Administrativo que corresponda dentro del mes siguiente al término para formular alegaciones".

En este sentido, el acta de disconformidad se extendió el 5 de junio de 2000; presentándose por la demandante alegaciones ante la misma el 4 de agosto de 2000; mientras que el Inspector Jefe dictó Resolución del Expediente de Disconformidad el 27 de octubre de 2000, siendo notificado dicho acto de liquidación el 10 de noviembre de 2000. Todo lo cual evidencia que el Inspector Jefe dictó el acto Administrativo fuera del mes siguiente al término para formular alegaciones. Entendiendo el demandante que nos encontramos ante un plazo de caducidad; de acuerdo con lo cual pretende que finalizado el mismo se impida toda actuación de la Administración; concretamente, en el caso que nos ocupa, pretende que se declare la nulidad de la liquidación del Inspector Jefe de 27 de octubre de 2000 , al estar, según defiende, el procedimiento caducado.

En este sentido, la ST.S.J. de la comunidad Valenciana de 2 de enero de 2006 (JT 2006/685) establece que:

"SEGUNDO: En el mismo sentido esgrime la actora el que la Resolución del Inspector Jefe se dictó fuera de los plazos fijados a tales efectos, así el acuerdo de 8-3-00 , notificado el 20-3, se dictó fuera de plazo del mes establecido en el art. 60.4, dado que las alegaciones se efectuaron el 26-11-99 de un plazo que concluía el 14-12-00, y así tanto el acuerdo como su notificación tuvieron lugar una vez transcurridos los plazos de tal efecto fijados; en este punto procede traer a colación la 585/2005, en su fundamento de Derecho 2º es del tenor literal siguiente:

SEGUNDO.-Plantea en primer lugar el recurrente el tema de la caducidad del procedimiento inspector, por haber transcurrido el término de un mes que menciona el artículo 60.4 del , siendo extemporáneo el acto de aprobación dictado por el inspector Jefe.

En relación con la alegada caducidad del procedimiento inspector, en base a lo previsto en el artículo 60.4 del Reglamento de la Inspección, la pretensión debe desestimarse integramente, no pudiendo mantenerse hoy la posición de la Sala , que el recurrente menciona, pues precisamente en fecha de 25.01.2005, se ha dictado Sentencia por el TS, en recurso de casación en interés de Ley, en la que se sienta como doctrina legal la siguiente:

"En los expedientes instruidos conforma a la normativa anterior a la Ley 1/1998 de Derechos y garantías del contribuyente, como consecuencia de actas de disconformidad, al transcurso del plazo de un mes establecido en el artículo 60.4, párrafo 1º, del Reglamento general de la Inspección de tributos , sin que se hubiere dictado el acto de liquidación, no daba lugar a la caducidad del procedimiento inspector, sin que fuera afectado por dicha circunstancia la validez de tal acto de liquidación , dictado posteriormente"

Parece inicialmente que, la casación en interés se refiere a supuestos anteriores a la Ley 1/98 , pero no a los posteriores de forma que, en relación con los procedimientos de inspección instrumentados después de la entrada en vigor de la norma citada , si puede deducirse la existencia de caducidad, en relación con el término que señala el párrafo 4º del artículo 60 del RGI .

La solución a la cuestión pasa por no perder de vista el principio de reserva de Ley que determina la letra "d", del artículo 10 de la vigente Ley General Tributaria ; además de examinar cuales son los plazos o termino que señala la Ley 1/98 ; y en fin, dar cuenta de la Sentencia del Supremo , y de los términos en los que, en sus fundamentos, se pronuncia.

La Ley 1/98, contempla, cuando menos en lo que a nosotros nos interesa , tres plazos distintos:

De una parte, el plazo máximo para la Resolución de los procedimientos de gestión tributaria que, será el de seis meses, especificando en su párrafo 2º que, el vencimiento del plazo de Resolución en los procedimientos hincados a instancia de parte, no produce otro efecto que el que establezca su normativa específica (art. 23 ).

Otro plazo es el que señala el artículo 29, relativo a las actuaciones de comprobación, investigación y liquidación llevadas a cabo por la inspección, que deberán concluir en el plazo de doce meses a contar desde la fecha de notificación al contribuyente del inicio de las mismas , señalando el párrafo 3º que, el incumplimiento de este plazo, determinará que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de tale actuaciones.

Finalmente el párrafo 3º del artículo 34, señala que, el plazo máximo de Resolución del expediente sancionador será el de seis meses.

Ciertamente el incumpliendo del plazo que señala el artículo 29, que no es otro que el de terminación de las actuaciones de inspección , en principio no genera sino la consecuencia de que del propio artículo 29 se deriva, esto es el no considerar interrumpida la prescripción a resultas de tales actuaciones. Por procedimiento inspector se entiende todas las actuaciones de comprobación investigación y liquidación, y que concluyen el día que se dicte el acto Administrativo que resulte de las mismas, esto es al acuerdo del Inspector Jefe.

De esta manera , según este precepto, entre el momento de notificación del acuerdo relativo al inicio de las actuaciones de inspección, y la notificación del acto administrativo resolutorio de las mismas, no debe existir , salvo las excepciones que la norma señala , un dilación superior a la un año.

Puede defenderse, y así lo ha hecho la Sala, Y ASÍ SE VERÁ ENEL FUNDAMENTO SIGUIENTE que, el efecto natural del acto Administrativo dictado tras ese término no es otro que, además del indicado de no producir efectos interruptivos, el de la caducidad del procedimiento. Mas esa caducidad, al menos tras la Sentencia del supremo , no podemos deducirla, sin violentar la casación en interés de Ley , del incumplimiento de los términos parciales para actos concretos dentro del procedimiento inspector, sino para la dilación general de todo el procedimiento, dada su declara unidad por el párrafo 4º de la Ley 1/1998 .

Esto último quiere decir que, que si el acto del inspector jefe se dicta dentro del término del año, que señala el artículo 29 de la Ley 1/98, como plazo general de Resolución de las actuaciones inspectoras, dicho acto sería tempestivo aunque no se hubiera respetado el término de un mes que señala el artículo 60.4 del Reglamento General de Inspección ; y de la misma forma, si el acto del inspector jefe se dicta fuera del término del año, que señala el artículo 29 de la Ley 1/98 , como plazo general de Resolución de las actuaciones inspectoras, dicho acto sería intempestivo aunque se hubiera respetado el término de un mes que señala el artículo del reglamento citado.

En este sentido la Sentencia de casación en interés de Ley, en su Fundamento 5º establece que:

En efecto, cuando se ha planteado si la Resolución del Inspector-Jefe confirmando o denegando la propuesta de regularización es nula por haberse generado la caducidad , se ha señalado que no cabe oponer tal caducidad porque ésta es una institución que tiene su razón de ser en la previa fijación por la Ley de un plazo al que queda supeditada la actuación a que el mismo se refiere- plazo en el que la iniciación y finalización de la actuación aparecen fatalmente unidos-provocando, caso de inactividad durante el mismo, el decaimiento del Derecho no accionado, y es visto que en la materia examinada -la comprobación e investigación tributaria- la Ley no fijaba u plazo de duración de dichas actuaciones (y lo mismo ocurría de acuerdo con el Anexo 3 del Real Decreto 803/1993 y, en consecuencia, no procedía, en I fecha a que se refiere la Sentencia, la aplicación de la caducidad a tale procedimientos.

Será el artículo 29 de la Ley 1/1998, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes , (LDGC, en adelante), en relación con lo dispuesto en el Real Decreto 803/1993 Real decreto 803/1993, el que puede hacer pensar en el establecimiento de una potencial caducidad del expediente por el transcurso del plazo previsto para las actuaciones Inspectoras, debido a que en tales normas se establecía, (al contrario de lo que ocurría con anterioridad) un plazo máximo de duración de tales actuaciones (cambio normativo que no podía ser considerado, ratione témporis , por el Tribunal de instancia). En definitiva, el hecho de que el Inspector Jefe incurriera en la adopción del acuerdo liquidatorio en un retraso que determinara el incumplimiento del plazo establecido en el artículo 60.4 Reglamento General de la Inspección no implicaba, per se, a tenor de la normativa aplicable al tiempo de los hechos contemplados, que tal Resolución incurriera en nulidad por haberse dictado después de producirse la caducidad S.S.T.S. 4.02.203, 4.03.2003 y 3-06.2004 .

De acuerdo con lo cual, y referido a nuestro caso, en relación con la primera de las cuestiones, debemos desestimar la pretendida prescripción del Derecho de la Administración tributaria a determinar la deuda tributaria como consecuencia de la eliminación del efecto interruptivo de la prescripción de las actuaciones realizadas hasta la finalización del plazo de duración del procedimiento inspector , como consecuencia del incumplimiento del mismo , ya que como hemos expuesto, dicho procedimiento finalizó en plazo. Mientras que en relación con la segunda de las cuestiones, descartada la naturaleza de plazo de caducidad del plazo de un mes establecido en el artículo 60.4 RGIT para que el Inspector Jefe resuelva el Expediente de Disconformidad, el único plazo existente en relación con nuestro caso es el del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras -art. 29 LDGC -, que, como hemos dicho supra, se cumple por la Inspección de los Tributos. Por todo ello, cabe desestimar la pretendida nulidad del acto de liquidación por incumplimiento del plazo previsto en el artículo 60.4 RGIT , al dictar el Inspector Jefe el acto de liquidación fuera del plazo de Resolución establecido para los Expedientes de Disconformidad, ya que dicho plazo no es de caducidad; posibilitándose que se actúe por éste extemporáneamente, siempre que no se incumpla el plazo máximo de duración -doce meses- del procedimiento inspector.

QUINTO.- Ahora estamos en disposición de abordar la cuestión material de este recurso, relativa a la procedencia, o no , de la deducción por la realización de actividades de I+D practicada por el demandante en sus autoliquidaciones por el IS, correspondientes a los ejercicios 1995 a 1998; concretamente si los proyectos DATAR y CIBER-EVREN consisten en la "confección de programas para equipos electrónicos", como sostiene la Inspección , lo que llevaría a negar su inclusión en la deducción por I + D por así excluirlo expresamente el artículo 33.2 LIS ; o por el contrario se trata de proyectos de I+D que utilizan la programación informática como herramienta para alcanzar su fin, es decir, para la mejor labor investigadora , sin que tal programación constituya el fin u objeto del proyecto, como propugna el demandante.

Antes de entrar propiamente en el tema, debemos resolver una cuestión formal, relativa a la implicación de dos normas básicas en la ordenación del tema, dada la implicación de diversos períodos impositivos en el recurso: en lo referente al ejercicio 1995 debe tenerse en cuenta el artículo 26.2 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuestos sobre Sociedades y el artículo 1.1.c) del Real Decreto 1622/1992, de desarrollo del anterior artículo; mientras que en relación con los ejercicios 1996-1998, el artículo 33 de la Ley 43/1995 , de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades . Con la conclusión de que ambas, en lo relativo al objeto del recurso, tienen un mismo contenido normativo, que puede muy bien quedar expresado en este último artículo:

"Artículo 33 . Deducción por la realización de actividades de investigación y desarrollo.

1. La realización de actividades de investigación y desarrollo dará Derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra del 20 por 100 de los gastos efectuados en el período impositivo por este concepto.

En el caso de que los gastos efectuados en la realización de actividades de investigación y desarrollo en el período impositivo sean mayores que la media de los efectuados en los dos años anteriores, se aplicará el porcentaje establecido en el párrafo anterior hasta dicha media, y el 40 por 100 sobre el exceso respecto de la misma.

El importe de los gastos de investigación y desarrollo a que se refieren los dos párrafos anteriores se minorará en el 65 por 100 de las subvenciones recibidas para el fomento de dichas actividades e imputables como ingreso en el período impositivo.

2. A los efectos de lo previsto en el apartado anterior , se considerará investigación a la indagación original y planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una Superior comprensión en el ámbito científico o tecnológico, y desarrollo a la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes.

También se considerará actividad de investigación y desarrollo el diseño y elaboración del muestrario para el lanzamiento de productos.

3. No se considerarán actividades de investigación y desarrollo las consistentes en:

...

b) Los servicios legales y Administrativos , incluso los relativos a la propiedad industrial o a contratos, negocios y operaciones relacionados con la tecnología, la enseñanza , adiestramiento y formación del personal, los estudios de mercado y planes de viabilidad, la confección de programas para equipos electrónicos, la prospección en materia de ciencias sociales y la explotación e investigación de minerales e hidrocarburos.

....

Las actividades contempladas en las letras anteriores podrán acogerse a la deducción cuando formen parte de un proyecto de investigación y desarrollo que reúna los requisitos para poder disfrutar del incentivo fiscal.

4. Se considerarán gastos de investigación y desarrollo los realizados por el sujeto pasivo en cuanto estén directamente relacionados con la actividad de investigación y desarrollo efectuada en España y se hayan aplicado efectivamente a la realización de la misma, constando específicamente individualizados por proyectos.

Igualmente tendrán la consideración de gastos de investigación y desarrollo las cantidades pagadas para la realización de actividades de investigación y desarrollo efectuadas en España, por encargo del sujeto pasivo individualmente o en colaboración con otras entidades."

Centrado el marco normativo, podemos proceder a su aplicación a los hechos controvertidos. En este sentido , la Inspección excluye la aplicación de la deducción por gastos en I+D incurridos por la demandante en los proyectos de investigación DATAR y CIBER.EVREN, al considerar que se incumplen los requisitos legales ordenadores de tal beneficio; concretamente el relativo a la no consideración de actividades de I+D de "la confección de programas para equipos electrónicos" -art. 33.3.b) Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades ).

Por su parte, el demandante defiende la procedencia de la deducción por la realización de actividades de I+D; en tanto que "Los proyectos desarrollados por EVREN, S.A. suponen una auténtica innovación en cuanto a la técnica y conocimientos empleados, de modo que suponen un nuevo conocimiento científico en la materia que ha implicado un avance fundamental con respecto a las técnicas existentes anteriormente".

No obstante , coincidiendo nuestro parecer con estas afirmaciones, según podemos deducir tanto de las precisas y extensas alegaciones y documentos realizadas y aportados por la demandante, como del Informe Pericial que acompaña el Expediente; también podemos afirmar que ambos proyectos se materializaron en "la confección de programas para equipos electrónicos", según consta pormenorizadamente en el Acta del que trae causa este recurso, así como en los propios escritos y documentos aportados a este proceso por la demandante; que no puede pretender desvirtuar dicha realidad con afirmaciones del tenor: "el programa informático empleado es un mero instrumento , una herramienta empleada dentro del proceso investigador en que consiste el proyecto DATAR"; también apoyadas por el propio perito -Informe Pericial de 12 de septiembre de 2005: "el ordenador y el programa informático son una herramienta y no el objetivo final del proyecto DATAR".

Así, si bien es cierto que el Proyecto DATAR "concluyó con la obtención de una modelización matemática de los procesos físicos-químicos y biológicos de depuración que ocurren en las EDAR, lo cual supuso una auténtica innovación"; también lo es que dicha modelización iba encaminada a conseguir un programa informático que permitiera hacer operativo la innovación. Siendo éste, el último fin del programa y no una mera necesidad el proceso descubierta durante su elaboración. Circunstancia que se evidencia en el propio Proyecto CIBER.EVREN, que consistió en "la búsqueda de un sistema de acceso para profesionales de la ingeniería y de la arquitectura a información cartográfica de a Comunidad Valenciana y a herramientas para la realización de cálculos complejos especializados en las EDAR a través de Internet". Así, parece ratificarlo el propio demandante en su escrito de conclusiones: "aunque se estén empleando términos informáticos y se vea plasmado a través de una aplicación informática , el proyecto CIBER.EVREN ha obtenido nuevos conocimientos relativos al almacenamiento y tratamiento de datos".

En definitiva, acreditado que ambos Proyectos contribuyeron a la innovación tecnológica, también lo está que lo hicieron mediante "la confección de programas para equipos electrónicos". Lo cual es plenamente compatible. La informática no es un fin en sí misma, siempre tiene un fin al que sirve de soporte: ocio , cultura o, como en nuestro caso, mejorar las condiciones de desarrollo de actividades económicas. Alcanzar dichos objetivos puede realizarse copiando la tecnología existente o innovando, como es el caso. Ahora bien, "la confección de programas para equipos electrónicos" que supongan un avance científico y técnico en el desarrollo de determinadas actividades económicas, siendo plausible y loable, no estaba en dichos períodos impositivos incentivado por el beneficio fiscal objeto del presente recurso. Como lo acredita el hecho de que posteriormente la Ley 55/1999, de 29 de diciembre, modificase el artículo 33 de la Ley 43/1995 , en el sentido de considerar actividad de I+D "la concepción de sofware avanzado, siempre que suponga un progreso científico o tecnológico significativo"; precepto que acoge las pretensiones de la demandante, pero que por ratione temporis no podemos aplicar a la resolución del recurso , por lo que procede desestimar también esta pretensión.

SEXTO.- Finalmente, procede pronunciarnos sobre la competencia de la Inspección de los Tributos para comprobar deducciones determinadas en ejercicios prescritos , pero aplicadas a ejercicios que lo están. En efecto, como nos dice la demandante , la deducción por gastos en actividades de I+D del ejercicio 1994 no fue deducida por insuficiencia de cuota, aplicándose en el ejercicio 1995, objeto de inspección. Esta circunstancia, su aplicación en el ejercicio 1995 , es la alegada por la Inspección de los Tributos, y avalada por el abogado del Estado y el propio T.E.A.R., para proceder a su comprobación e investigación su veracidad y, lo es trascendente para nosotros, su adecuación a Derecho , con independencia del origen de la misma (ejercicio 1994); concluyendo la improcedencia de su aplicación por incumplimiento de los requisitos legalmente exigidos, al igual que el resto de deducciones correspondientes a los ejercicios 1995-1998. Rematando dicha argumentación con la afirmación de que la extensión de la actividad inspectora a un ejercicio prescrito se refiere, no a la determinación de su deuda tributaria del ejercicio 1994, sino a la comprobación de la procedencia de la deducción a los solos efectos de su aplicación al ejercicio 1995.

A lo que habría que preguntarse ¿es posible hacer una cosa sin la otra? Entendemos que no. La deducción está determinada en el marco de una autoliquidación, la correspondiente al ejercicio 1994, respecto del que la Administración tributaria tiene prescrito su Derecho a determinar la deuda tributaria. Debiendo ser inatacable, por inexistencia de Derecho para ello, todos los elementos de la obligación tributaria determinados conforme a la pertinente autoliquidación, que la Inspección no consideró adecuado inspeccionar. De ahí que deba asumir las consecuencias de la misma , aunque éstas pudieran haber sido declaradas en su momento contrarias a Derecho o se extiendan a períodos impositivos aún no prescritos.

En este sentido, la Sentencia del Tribunal Supremo de 30 de enero de 2004 afirma que:

"Segunda.-Pues bien, si la Sentencia de instancia declaró prescrito el Derecho a liquidar el ejercicio 1982, es incuestionable que la aplicación del tipo de la deducción del 15 por 100, aunque hubiera incurrido en «error iuris» y fuera errónea, adquirió firmeza y no podía ser modificada , de manera que el importe de la deducción de 122.353.080 ptas., no podía ser alterado, ni esta cifra, ni tampoco la parte trasladable al ejercicio 1983 por imposibilidad de absorción en el ejercicio 1982 , es decir, 76.913.038 ptas., que también había adquirido firmeza.

Nos hallamos ante una norma general de las deducciones por inversiones que las concibe como un crédito fiscal, lo que permite que la cantidad deducible que exceda del límite máximo anual establecido sobre la cuota del Impuesto sobre Sociedades , previsto en sus normas reguladoras , pueda deducirse sucesivamente de las cuotas correspondientes a los ejercicios siguientes, que han oscilado desde los dos a los cinco siguientes, según las distintas Leyes de Presupuestos Generales del estado.

Tercera.-Es claro e incuestionable que la cantidad deducible en el ejercicio 1982, por importe de 122.353.080 ptas., adquirió firmeza, por virtud de la prescripción reconocida por la Sentencia de instancia, no recurrida en casación por la administración General del Estado , de manera que ésta no podía modificarla, reduciéndola , en el momento de su traslación al ejercicio siguiente 1983.

El efecto de la prescripción declarada respecto del ejercicio 1982, se extendió obviamente al ejercicio 1983, en cuanto a la deducción trasladable a dicho ejercicio 1983.

La Sala acepta este primer motivo casacional.

CUARTO El segundo motivo casacional se formula al amparo del artículo 95, apartado 1, ordinal 4º, de la Ley Jurisdiccional, por «infracción de lo dispuesto en el artículo 35 de la Ley 44/1981, en relación con el artículo 26 de la Ley 61/1978 .

La entidad recurrente razona que el tipo de deducción es el 15% y no el 10%.

La Sala declara que ya no tiene sentido pronunciarse sobre esta cuestión de fondo, relativa al ejercicio 1982 , toda vez que la sentencia de instancia declaró prescrito el Derecho de la Administración a liquidar el Impuesto sobre Sociedades de dicho ejercicio, lo que significó la firmeza del tipo de deducción del 15% aplicado en la autoliquidación.

Aceptado por la Sala el segundo motivo casacional procede estimar el recurso de casación y casar y anular la Sentencia recurrida."

En consecuencia, procede estimar esta pretensión anulando en este aspecto la Resolución del TEAR de Valencia, así como el acto Administrativo que confirma.

SEPTIMO.- De conformidad con el criterio mantenido por el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa , no es de apreciar temeridad o mala fe en ninguna de las partes a efectos de imponer las costas procesales.

Vistos los artículos citados, concordantes y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

Estimar parcialmente el recurso planteado por EVALUACIÓN DE RECURSOS NATURALES S.A. contra Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia de 30 de noviembre de 2004, estimatoria parcialmente de la reclamación económica-administrativa de 20 de noviembre de 2000 -núm. 46/9044/00- y de la reclamación acumulada de 26 de enero de 2001 -núm. 45/751/01-, deducidas, respectivamente, contra Resolución del Inspector Jefe de 27 de octubre de 2000 , confirmatoria en parte del Acta de Disconformidad de fecha 5 de julio de 2000, extendida por la Dependencia de Inspección de la Delegación de Valencia de la A.E.A.T., por el concepto de Impuestos sobre Sociedades, correspondientes a los períodos 1995, 1996 , 1997 y 1998, resultando una cantidad a ingresar por el concepto de cuota e intereses de demora de 72.592, 50 ¤; así como contra resolución de 3 de enero de 2001 del Inspector Jefe por el que se acordaba imponer sanción por importe de 30.080,07 ¤, en el marco del Expediente Sancionador por infracción tributaria grave de fecha 7 de noviembre de 2000, instruido por dicha Dependencia con causa en el Acta. Procediendo a ANULAR la Resolución del Tribunal Económico administrativo Regional de Valencia de 30 de noviembre de 2004 EXCLUSIVAMENE EN LOS QUE SE REFIERE A LA POTESTAD INSPECTORA EN RELACIÓN CON LA DEDUCCIÓN DE 1994, APLICADA EN EL EJERCICIO 1995, CONFIRMÁNDOSE EN EL RESTO. Todo ello sin expresa condena en costas.

A su tiempo y con certificación literal de la presente , devuélvase el expediente Administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. magistrado ponente del presente recurso, estando celebrando audiencia Pública esta Sala, de la que, como Secretaria de la misma, certifico.