Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 139/2021, Tribunal Superior de Justicia de Pais Vasco, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 713/2018 de 13 de Abril de 2021

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DEL PAÍS VASCO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

RECURSO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO N.º 713/2018

Y ACUMULADO 764/2018

SENTENCIA NÚMERO 139/2021

ILMOS/A. SRES/A.

PRESIDENTE:

DOÑA ANA ISABEL RODRIGO LANDAZABAL

MAGISTRADOS:

DON ÁNGEL RUIZ RUIZ

DON JOSÉ ANTONIO ALBERDI LARIZGOITIA

En Bilbao, a trece de abril de dos mil veintiuno.

La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, ha pronunciado la siguiente sentencia en el recurso registrado con el número 713/2018 y acumulado 764/18 y seguido por el procedimiento ordinario, en el que se impugna (i) el Acuerdo de 15 de junio de 2018 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, que desestimó las reclamaciones acumuladas NUM000 y NUM001, promovidas contra la desestimación presunta, por silencio administrativo, de recursos de reposición interpuestos contra acuerdos de 16 de enero de 2017 del Servicio de Tributos Directos, de liquidación y sanción por IRPF, ejercicio 2011, y (ii) la resolución de 16 de noviembre de 2018 del Jefe del Servicio de Tributos Directos que, expresamente, desestimó el recurso de reposición interpuesto contra la sanción.

Son partes en dicho recurso:

- Demandante: D. Felipe, representado por la Procuradora Dª. Milagros Gómez Villarejo y dirigido por sí mismo, en su calidad de Letrado.

- Demandada: Diputación Foral de Bizkaia, representada por la Procuradora Dª. Mónica Durango García y bajo la dirección letrada de sus Servicios Jurídicos

Ha sido Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. Ángel Ruiz Ruiz.

Antecedentes

PRIMERO. -El día 11 de septiembre de 2018 tuvo entrada en esta Sala escrito en el que la Procuradora Dª. Milagro Gómez Villarejo actuando en nombre y representación de D. Felipe, interpuso recurso contencioso-administrativo contra (i) el Acuerdo de 15 de junio de 2018 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, que desestimó las reclamaciones acumuladas NUM000 y NUM001, promovidas contra la desestimación presunta, por silencio administrativo, de recursos de reposición interpuestos contra acuerdos de 16 de enero de 2017 del Servicio de Tributos Directos, de liquidación y sanción por IRPF, ejercicio 2011, y (ii) la resolución de 16 de noviembre de 2018 del Jefe del Servicio de Tributos Directos que, expresamente, desestimó el recurso de reposición interpuesto contra la sanción; quedando registrado dicho recurso con el número 713/2018.

Por Auto de fecha 16 de mayo de 2019 se acordó la acumulación de los recursos contencioso-administrativos 713/2018 y 764/2018.

SEGUNDO. -En el escrito de demanda, en base a los hechos y fundamentos de derecho en él expresados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia con los siguientes pronunciamientos:

A.-La estimación del recurso enderezado contra liquidación tributaria complementaria (liquidación provisional o 'cuota residual') NUM002, cuya identificación obra en las actuaciones, confirmada por silencio administrativo negativo, en el trámite de recurso de reposición formulado por el demandante y confirmada, también, por el Acuerdo del TEAF de 15/06/2018, en relación con la cuota de IRPF del ejercicio tributario 2011, con la consecuente anulación (tanto de su concepto de nulidad radical, con pérdida de cualquier efecto legal de la misma, y las consecuencias que de ello tiene, en los temas sujetos al presente debate, según con más detalle se ha interesado en el FDVII del escrito de demanda, al que por entero, se remite.

B.-Por lo que respecta al Acuerdo de Sanción Tributaria impuesta al compareciente, bajo la identificación NUM003, como derivada de la infracción tributaria también impugnada, confirmada expresamente por resolución expresa, desestimatoria del recurso de reposición, de 16/11/2018, que confirmó dicho Acuerdo, que, fue, también, confirmado, por el Acuerdo del TEAF, de 15/06/2018, y relativo al concepto de IRPF, del ejercicio tributario 2011 se estime, el recurso, revocándolo, anulándolo y dejándolo sin efecto legal alguno, de acuerdo con lo detallado en el FDVII anterior, y ello con declaración, a título principal, de la imposibilidad legal de imponer sanción tributaria de nuevo una vez anulada por el TEAF, en su acuerdo firme de 19/11/2015, tanto la liquidación tributaria como la sanción tributaria, impuestas por HF, en relación con el concepto de IRPF, del ejercicio tributario 2011, lo que hace nula la 'nueva ' sanción tributaria, que en el presente proceso se persigue o, subsidiariamente de la petición anterior, que es improcedente la sanción tributaria impuesta al demandante, bien por haberse anulado total o parcialmente la liquidación tributaria ahora impugnada, por cualquiera de los motivos o causas que para ello hemos avanzado, bien por la concurrencia, en la actuación del demandante al formular sus declaraciones tributarias, de circunstancia alguna, que pueda fundamentar la imposición de tal sanción.

C.-Subsidiariamente, y con respecto a la sanción tributaria impuesta, se interesa expresamente de ese Tribunal que, incluso en el supuesto de confirmación de su imposición, su importe quede reducido a la sanción reducida notificada (1.943,33 euros), sin aplicación, por lo tanto, de la anunciada pérdida del beneficio, de la reducción del 50% sobre el importe sancionador originario.

D.-Específicamente, se interesa de la Sala que, en cualquier caso, pronuncie la anulación y pérdida de efectos legales por completo del ilegal 'recargo' sobre la sanción tributaria, exigida y cobrada por HF, de 1.943,33 euros, de acuerdo con lo postulado, expresamente, en la letra e) del FD VIII de la demanda, por no fundarse en precepto ni jurisprudencia alguna, pronunciando el derecho del demandante, y la correlativa condena de HF, a que, sin perjuicio de los demás pronunciamientos de la sentencia, se le reembolse o devuelva el HF, el importe por exceso ilegal de 1.943,33 euros, cuyo pago fue impuesto, según se ha dicho, por HF, con más los intereses moratorios, en el tipo legal aplicable, desde 18/12/2018 hasta que la devolución o reembolso del principal tenga lugar totalmente.

E.-En cualquier supuesto de éxito total o parcial de las pretensiones del recurrente, tanto con respecto a la liquidación tributaria, con sus intereses y recargos, como a la sanción tributaria, se dispondrá por la Sala, la devolución o reembolso, al demandante de las cantidades por él abonadas o pagadas en exceso de las que resultaren confirmadas por el Tribunal, condenando a ese reembolso a la Administración demandada, con más los intereses que de esa devolución se generen, al tipo legal, desde el momento en que el pago tuvo lugar (18/12/2018) hasta el momento del completo reembolso, por la Hacienda Foral.

F.-Con imposición, a la Hacienda Foral demandada, de las costas y gastos del presente recurso.

TERCERO. - En el escrito de contestación, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ellos expresados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se desestime el recurso en todos los pedimentos y todo lo demás que legalmente proceda, confirmándose, en consecuencia, el acto administrativo impugnado, con expresa imposición de las costas de este proceso a la parte demandante.

CUARTO. -Por Decreto de 7 de octubre de 2019 se fijó como cuantía del presente recurso la de 9.716,69 euros. Asimismo, se acordó el trámite de conclusiones.

QUINTO. - En los escritos de conclusiones las partes reprodujeron las pretensiones que tenían solicitadas.

SEXTO. -Por resolución de fecha 24/03/2021 se señaló el pasado día 13/04/2021 para la votación y fallo del presente recurso.

SÉPTIMO. -En la sustanciación del procedimiento se han observado los trámites y prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO. - Objeto del recurso; pretensiones del demandante.

Felipe recurre el Acuerdo de 15 de junio de 2018 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, que desestimó las reclamaciones acumuladas NUM000 y NUM001, promovidas contra la desestimación presunta, por silencio administrativo, de recursos de reposición interpuestos contra acuerdos de 16 de enero de 2017 del Servicio de Tributos Directos, de liquidación y sanción por IRPF, ejercicio 2011.

Asimismo, se amplió el recurso a la resolución de 16 de noviembre de 2018 del Jefe del Servicio de Tributos Directos que, expresamente, desestimó el recurso de reposición interpuesto contra la sanción.

Dicha resolución vino a ratificar la desestimación presunta previamente recurrida en vía económica-administrativa.

La demanda interesa de la Sala que dicte sentencia con los siguientes pronunciamientos:

(a) Estimación del recurso contra la liquidación en relación con IRPF de 2011, con la consecuente anulación, tanto de su concepto de nulidad radical, como de simple anulación por anulabilidad, con pérdida de cualquier efecto legal de la misma, y las consecuencias que ello tiene.

(b) Estimación del recurso contra la sanción tributaria, con anulación de las resoluciones recurridas.

(c) Subsidiariamente, respecto a la sanción impuesta, que, incluso en el supuesto de confirmación, su importe quede reducido a la sanción reducida notificada (1.943,33 euros), sin aplicación de la pérdida del beneficio, de la reducción del 50% sobre el importe sancionador originario

(d) En cualquier caso, pronunciamiento sobre la anulación y pérdida de efectos legales del ilegal 'recargo' sobre la sanción tributaria.

(e) En cualquier supuesto, de éxito total o parcial de las pretensiones, la devolución o reembolso de las cantidades abonadas o pagadas en exceso de las que resultaren confirmadas por el Tribunal, condenando al reembolso a la Administración demandada, con intereses que de esa devolución se generen, al tipo legal, desde el momento en que el pago tuvo lugar (18 diciembre 2018), hasta el momento del completo reembolso, por la Hacienda Foral.

(f) Imposición a la demandada de las costas y gastos del recurso, de oponerse a las pretensiones.

SEGUNDO. - El Acuerdo recurrido.

Para enmarcar el ámbito del debate, singularmente los antecedentes relevantes por lo que tendremos que razonar, retomaremos los que tiene presente el acuerdo recurrido, porque, en principio, son fiel reflejo de las circunstancias concurrentes, sin perjuicio de las valoraciones y discrepancias parciales que traslada el demandante; en el apartado de antecedentes de hecho recoge lo que sigue:

< < PRIMERO. - La parte actora presentó en 28 de junio de 2012 declaración por el concepto y ejercicio anteriormente señalados, en la que consignó una cantidad a ingresar de 4157,80 euros.

SEGUNDO.- En 14 de octubre de 2013, el Servicio de Tributos Directos, tras efectuar varios requerimientos emitió propuesta de liquidación provisional n° NUM004, con un resultado a ingresar de 8273,27 euros, como consecuencia de no admitir determinadas cantidades como reducción de fa Base Imponible General por Aportaciones a Sist., de Previsión Social, y, principalmente, como consecuencia de obtener incorrectamente el rendimiento de su actividad, 'no admitiendo determinados gastos de la misma. En la misma fecha, el citado Servicio de Tributos acuerda, a su vez, el inicio y propuesta de imposición de sanción n° NUM005, 'por dejar de ingresar la totalidad o parte de la deuda tributaria, por importe de 7773,33 euros, derivado de la determinación incorrecta de los rendimientos de la actividad profesional'', con una sanción aplicable, después de la reducción por pago y no recurso del 50%, de 1943,33 euros,

Una vez presentadas por la parte actora las pertinentes alegaciones, en 14 de enero de 2014 el Jefe de Servicio de Tributos Directos practicó liquidación provisional n° NUM006 confirmando la propuesta de liquidación al no alterar las alegaciones la citada propuesta, ya que 'al no haber aportado datos ni medios de prueba que impliquen la modificación o improcedencia de la propuesta de liquidación', dictándose en la misma fecha Acuerdo de Imposición de Sanción n° NUM007, 'por dejar de ingresar la totalidad o parte de la deuda tributaria, por importe de 7773,33 euros, derivado de la determinación incorrecta de los rendimientos de la actividad profesional', con una sanción aplicable, después de la reducción por pago y no recurso del 50%, de 1943,33 euros, encontrándose tipificada la conducta descrita como infracción en el apartado 1 del artículo 196 de la Norma Foral 2/2005 General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia.

CUARTO. - En 24 de febrero de 2014 se interponen recursos de reposición contra la mencionada liquidación provisional y contra el acuerdo de imposición de sanción, recursos, ambos, que fueron desestimados por Acuerdos del Servicio de Tributos Directos de 2 de octubre de 2014,

QUINTO. - Contra los citados acuerdos en 14 y 18 de noviembre de 2014 se promovieron las reclamaciones económico-administrativas n° NUM008, relativa a la sanción, y la n° NUM009, por IRPF, que fueron acumuladas mediante providencia de este Tribunal de 16 de octubre de 2015.

En fecha 19 de noviembre de 2015, por parte de este Tribunal Económico se dictó acuerdo con el siguiente fallo 'Por todo lo cual este Tribunal en Sesión celebrada en el día de hoy acuerda ESTIMAR EN PARTE la presente reclamación económico administrativa, procediendo que por la Oficina Gestora se anule la liquidación provisional practicada y se anule, asimismo, el acuerdo de imposición de sanción, todo ello sin perjuicio de que el citado Servicio de Tributos inicie el procedimiento correcto de comprobación limitada, con reconocimiento en favor de la parte actora del derecho a la devolución de las cantidades ingresadas en exceso o a la cancelación del aval bancario en su caso.

En ejecución del mismo, el Servicio de Tributos Directos dio de baja las anteriores liquidaciones practicadas, dando inicio al procedimiento de comprobación limitada en fecha 21 de junio de 2016, siendo el alcance del mismo el examen de la totalidad de partidas de la actividad económica del declarante (epig. 2 73100 Abogados). A tal fin se requiere, para que en el plazo de quince días hábiles contados a partir del siguiente al de recepción de esta comunicación, la presentación de copia del libro registro de gastos y copia de las facturas de todas las partidas, ordenadas y numeradas según el libro registro de gastos, requerimiento que fue notificado al interesado en fecha 5 de julio de 2016.

[...] > > .

Tras ello el acuerdo recurrido, en sus fundamentos jurídicos, responde a las cuestiones planteadas en la vía económica-administrativa previa; tras precisar su competencia y la cuestión en debate, en el fundamento tercero recoge antecedentes que se desprenden del expediente, al trasladar lo que sigue:

< < De un examen de la documentación concerniente al expediente, se constata que, tras la presentación por el obligado tributario de la autoliquidación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2011, la Administración tributaria inició un procedimiento de revisión de la misma y también expediente sancionador, practicando liquidaciones tanto por el impuesto como por imposición de sanción, que fueron impugnadas ante este Tribunal, el cual dictó acuerdo, en las reclamaciones económico administrativas n° NUM008 y acumulada NUM009 en fecha 19 de noviembre de 2015, en el que concluye que; '...es preciso concluir, no obstante, declarando que el Servicio de Tributos Directos no ha seguido el procedimiento adecuado, dado que, en el caso y ejercicio que nos ocupa, al requerir la presentación de los libros de registro de ingresos y de registro de gastos, así como las copias de las facturas, se debió aplicar el procedimiento de comprobación limitada, procedimiento establecido en el artículo 129 de la Norma Foral 2/2005 General Tributaria, el cual dispone que la Administración tributaria podrá comprobar los hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria, pudiendo examinar los registros y demás documentos exigidos por la normativa tributaria y de cualquier otro libro, registro o documento de carácter oficial incluida copia de la contabilidad mercantil, así corno el examen de las facturas o documentos que sirvan de justificante de las operaciones incluidas en dichos libros, registros o documentos, todo cuanto supone anular tanto la liquidación provisional como su correspondiente sanción, sin perjuicio de que el citado Servicio de Tributos inicie el procedimiento correcto de comprobación limitada, en tanto no haya prescrito ni caducado dicho derecho.

Por todo lo cual este Tribunal en Sesión celebrada en el día de hoy acuerda ESTIMAR EN PARTE la presente reclamación económico administrativa, procediendo que por la Oficina Gestora se anule la liquidación provisional practicada y se anule, asimismo, el acuerdo de imposición de sanción, todo ello sin perjuicio de que el citado Servicio de Tributos inicie el procedimiento correcto de comprobación limitada, con reconocimiento en favor de la parte actora del derecho a la devolución de las cantidades ingresadas en exceso o a la cancelación del aval bancario en su caso'.'

De la lectura del pronunciamiento transcrito, y ante las manifestaciones del reclamante, pueden hacerse las siguientes consideraciones:

a) Aunque se concluye que la liquidación impugnada no es correcta y por ello procede su anulación, ello no supone que se haya producido una estimación total de las pretensiones del reclamante, y así queda reflejado en el fallo: '... acuerda ESTIMAR EN PARTE...'.

b) En este acuerdo también se recoge: '...sin perjuicio de que se inicie el procedimiento de comprobación limitada'. Esto es, se deja la posibilidad de que la Administración pueda revisar la autoliquidación presentada a través del procedimiento adecuado.

c) Por otra parte, en atención al fallo dictado por este Tribunal procediendo que por la Oficina Gestora se anulen las liquidaciones provisionales practicadas (...). Asimismo, procede que se anulen los Acuerdos del Jefe del Servicio de Tributos Directos derivados de expedientes sancionadores...' Por ese Servicio se dictaron acuerdos por los que se anularon las liquidaciones impugnadas, cumpliendo con lo ordenado por este Tribunal.

d) La Administración tributaria por escrito de fecha 21 de junio de 2016 dio inicio al procedimiento de comprobación limitada del ejercicio 2011, indicando que 'Le comunicamos que, en el ámbito de la gestión de los impuestos, ha dado comienzo el procedimiento de comprobación limitada regulado en los artículos 129 y siguientes de la Norma Foral General Tributaria relativo a la persona o entidad, concepto, ejercicio y período arriba indicados. A tal fin se le requiere para que, en el plazo de quince días hábiles contados a partir del siguiente al de recepción de esta comunicación, presente los documentos, libros, ficheros, facturas u otros justificantes que en el reverso se especifican. (.. )'.

Cabe señalar que es doctrina del TEAC que el uso improcedente del procedimiento de revisión es motivo de anulabilidad y solo excepcionalmente de nulidad radical, siempre que, en este caso, la improcedencia de su utilización resulte evidente o patente desde el momento inicial. En este orden de cosas, la jurisprudencia pone de manifiesto la concurrencia de tres requisitos para declarar la nulidad de un procedimiento por la causa que estamos examinando: A).- Que la omisión debe ser total y absoluta, al utilizar el precepto ambos adverbios. Con ello se está remarcando que debe ser manifiesto el vicio cometido, esto es, debemos estar ante una omisión manifiesta del procedimiento. Así, la propia jurisprudencia engloba tres supuestos distintos: No haber seguido procedimiento alguno (equiparable a la vía de hecho), haber seguido uno distinto del establecido legalmente o previsto por el legislador, y prescindir de los trámites esenciales de forma que hagan inidentificable el procedimiento legalmente establecido (entendiendo por tales aquellos que delimitan el conjunto de derechos y obligaciones de los interesados o de los posibles afectados). B).- La relevancia de la omisión procedimental, o ponderación a la que antes se ha aludido. C).- El menoscabo o lesión de las garantías del interesado que fundamentalmente lesionan su derecho a la defensa, esto es, produce indefensión.

Pues bien, teniendo en cuenta que en el presente caso, hemos recogido los antecedentes que refleja el expediente; que son determinantes para excluir la nulidad de pleno derecho, sobremanera si tenemos en cuenta que a pesar de no haberse seguido el procedimiento de comprobación limitada, la Hacienda Foral en el ámbito del procedimiento de revisión de autoliquidaciones no emitió de forma directa la liquidación provisional por IRPF y la de imposición de sanción, sino que tras varios requerimientos elaboró una propuesta de liquidación provisional y la pertinente propuesta de sanción, a ellas también nos hemos referido, tras las que se efectuaron alegaciones y finalmente recayeron las liquidaciones provisionales que fueron las recurridas en vía económico administrativa, no podemos concluir que se haya causado indefensión alguna al interesado, por lo que no cabe concluir que la omisión del procedimiento de comprobación limitada determine la nulidad de pleno derecho de las liquidaciones cuestionadas. Así, nos hallamos ante un supuesto en el que se sigue un procedimiento distinto al previsto por la normativa aplicable, pero en el que se han cumplimentado los tramites esenciales de aquel que evitan que se cause indefensión.

Por lo que, es preciso señalar que cabe concluir que la omisión del procedimiento de comprobación limitada no determina la nulidad de pleno derecho de las liquidaciones cuestionadas, sino la anulabilidad de las mismas, tal y como señala la diferente jurisprudencia (entre otras, sentencia TSJPV n° 360/2015), ello, al margen de que al declararse la anulabilidad, las actuaciones seguidas sean capaces de interrumpir la prescripción, sin perjuicio de que la Administración pueda iniciar un nuevo procedimiento dentro del plazo de prescripción > > .

Con esos antecedentes, en el fundamento jurídico cuarto responde a la prescripción defendida por el demandante, para rechazarla razonando lo que sigue:

< < En cuanto a la prescripción alegada, la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia, establece, [...].

En lo que se refiere a las infracciones, el artículo 194 estipula: [...].

En el supuesto analizada el plazo para presentar la preceptiva autoliquidación del impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2011 finalizaba el 29 de junio de 2012, y la liquidación provisional objeto de impugnación NUM010 fue notificada en 30 de enero de 2017, habiendo sido interrumpido el cómputo del plazo de prescripción por diversas actuaciones del recurrente y de la Administración señaladas en los 'Antecedentes de Hecho'. y teniendo en cuenta que entre el acuerdo de este Tribunal de 19 de noviembre de 2015, notificado en 15 de diciembre de 2015, anterior a la liquidación objeto de impugnación, y aún sin tener en cuenta las actuaciones interruptores del plazo habidas entre ambas, no han transcurrido cuatro años entre ambas fechas (1511212015 y 30/0112017), lo que determina que no se produzca la prescripción del ejercicio de la potestad de la Administración tributaria para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación; y en similares términos, en la que respecta a la liquidación de imposición de sanción, a saber, fecha de presentación de la citada declaración del ejercicio 2011, 28 de junio de 2012, y la fecha del acuerdo de imposición de sanción es de 14 de enero de 2014, notificado en 21 de enero de 2014, habiendo sido interrumpido el cómputo del plazo de prescripción por diversas actuaciones señaladas en los 'Antecedentes de Hecho', y teniendo en cuenta que entre el acuerdo de este Tribunal de 19 de noviembre de 2015, notificado en 15 de diciembre de 2015, anterior al acuerdo de imposición de sanción objeto de impugnación, y aún sin tener en cuenta las actuaciones interruptores del plazo habidas entre 'ambos, determina que tampoco haya prescrito el ejercicio de la potestad administrativa para imponer sanciones.

En relación a esta cuestión debemos recordar la citada sentencia n° 360/2015 del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco en cuanto a que con referencia a variados pronunciamientos jurisprudenciales, señala que en los supuestos de haberse seguido el procedimiento de revisión de oficio de autoliquidaciones, cuando debió seguirse el procedimiento de comprobaciones limitada, se estaba ante un supuesto de anulabilidad y no de nulidad de pleno derecho, lo que supone otorgar eficacia interruptiva de la prescripción a las actuaciones realizadas con anterioridad al acto declarado anulable. Todavía más clara resulta la sentencia del Tribunal Supremo de 14 de junio de 2012 que en un supuesto en el que se ha seguido incorrectamente un procedimiento tributario, recoge que la anulación de una liquidación tributaria por causa de anulabilidad no deja sin efecto la interrupción del plazo de prescripción producida anteriormente por consecuencia de las actuaciones realizadas ante los Tribunales Económicos Administrativos, manteniéndose dicha interrupción con plenitud de efectos y concluye que en todo caso el cómputo del tiempo de prescripción ha de entenderse interrumpido por las actuaciones vinculadas a la liquidación anulada - siempre que no haya sido por causa de nulidad de pleno derecho > > .

Tras despejar el debate referido a la prescripción, en el fundamento jurídico quinto entra en la cuestión de fondo, respondiendo a las cuestiones planteadas.

Tras ello, decida los fundamentos jurídicos sexto y séptimo a razonar en relación con el ámbito sancionador, concluyendo en ratificar la decisión de la Hacienda foral.

En el fundamento jurídico octavo, se detiene en la pretensión del reclamante sobre el beneficio de minoración del 50% del importe de la sanción.

TERCERO. - La demanda.

En el apartado de hechos trata de clarificar los antecedentes y el expediente, exponiendo las pautas de su exposición en relación con su contenido, para enlazar con precisiones sobre los antecedentes, incidiendo en los que ya tuvo presente el TEAF para destacar, entre otras consideraciones, que el demandante ya pagó lo que se le requirió, pago realizado el 18 de diciembre de 2018.

Tras ello, insiste en lo que es objeto del recurso, enlazando con las pretensiones ejercitadas.

Al entrar en la cuestión de fondo, en el ámbito de la liquidación, sin perjuicio de la vinculación a ello del aspecto sancionador, destaca la relevancia del Acuerdo firme del TEAF de 19 de noviembre de 2015, que dio respuesta a las reclamaciones acumuladas NUM008 y NUM009 de 2014, seguidas, en su momento, también en relación con el ejercicio de IRPF de 2011, acuerdo que concluyó en un pronunciamiento estimatorio.

Discrepa de lo que razonó el acuerdo recurrido por rechazar la prescripción, considerando que no tenía apoyo en relación con los argumentos que trasladó el TEAF, destacando la relevancia que tenía, en este caso, que la nulidad que se declaró en su momento por el TEAF, en 2015, era de nulidad de pleno derecho.

Además de trasladar argumentos complementarios en relación con las pretensiones ejercitadas, defiende la nulidad de la actuación recurrida por la prescripción, porque el plazo de prescripción había vencido el 1 de julio de 2016, arrancando el plazo de cuatro años, de la liquidación de IRPF de 2011, el 1 de julio de 2012, teniendo en cuenta la notificación del requerimiento que inició el procedimiento de comparación limitada, de 21 de junio de 2016, notificación producida el 5 de julio de 2016, con remisión a los folios 904 a 907 del expediente administrativo, Tomo II, enlazando con las previsiones a la Norma Foral General Tributaria sobre la prescripción.

Todo ello soportado en que no puede discutirse que lo que se declaró en su momento fue una nulidad radical y no anulabilidad; así se concluye en relación con lo que declaró el TEAF en el Acuerdo de 19 de noviembre de 2015, por ello, sin interrupción de la prescripción.

También se hacen consideraciones en relación con la duración del plazo del procedimiento, con alusión al art. 102.1 de la Norma Foral General Tributaria, con cita de la STS de 30 de enero de 2015, casación 1198/2013.

Asimismo, hace consideraciones en relación con al cómputo de los intereses de demora, como consecuencia de las actuaciones ya referidas, la previa anulación de las actuaciones liquidatorias en relación con el ejercicio de IRPF de 2011 por el Acuerdo del TEAF de 2015, de 19 de noviembre.

La demanda razona ampliamente para atacar el acuerdo recurrido en relación con el ámbito sancionador, sin perjuicio de destacar la relevancia de la estimación de la pretensión referida a la liquidación, presupuesto necesario de la actuación sancionadora.

Tras ello, en relación con las costas, achaca a la Administración temeridad, por lo que incluso pide que se le impongan para el supuesto de estimarse parcialmente las pretensiones ejercitadas con la demanda.

CUARTO. - Contestación de la Diputación Foral de Bizkaia.

Interesa la desestimación del recurso y confirmación del acuerdo recurrido.

Se remite a los antecedentes del expediente, al acuerdo recurso, incluso trae a colación que el demandante, como abogado, desistió de los recursos 67/2016, de IRPF 2013, y 68/2016, de IRPF 2012, para señalar que en el presente, en relación con el ejercicio de 2011, las cuestiones materiales serían las mismas que se planteaban en dichos recursos, señalando que la diferencia era que, en este supuesto, el TEAF anuló las liquidaciones y ordenó iniciar comprobación limitada, reconociendo la alusión que se hace, en este supuesto, a la prescripción y caducidad.

En el ámbito de fondo, se remite a lo que se razonó y concluyó el TEAF, para defender que no estamos ante un supuesto de nulidad de pleno derecho, porque el procedimiento fue válido, porque el demandante puedo efectuar alegaciones de todo tipo, con reclamaciones y recursos.

Defiende que se está ante un supuesto de hecho radicalmente distinto al de la STS de 2 de junio de 2018, porque estamos ante un supuesto que finaliza sin acudir al procedimiento, cuando ab initio se vislumbra que era necesario, como, se dice, no es el supuesto de autos.

Alude a la sentencia a la que se refiere el TEAF [- es la de 15 de julio de 2015, del recurso 194/2014 -], todo ello para defender que en el supuesto la Hacienda foral había cumplido con las últimas exigencias jurisdiccionales, cambiando el procedimiento y garantizando la no caducidad del procedimiento, ni la prescripción, que se hubiera producido de continuarlo.

En relación con la prescripción y la caducidad, prescripción de las facultades de la Hacienda y caducidad del procedimiento, se remite también a lo que decidió el TEAF, señalando que la demanda ignora la existencia de dos procedimientos y la dependencia de estas excepciones de la estimación de la nulidad de pleno derecho del primero, que es lo que se pretende, por lo que la demanda pende de tal cuestión.

Destaca que lo cierto es que, tanto en el primer procedimiento como en el segundo, se han usado todos los medios de prueba y de alegación posibles, que han sido ofrecidos, insistiendo en que la nulidad simple se ha producido para garantizar, aún más, los derechos del contribuyente, sin que ab initio se exigiese el procedimiento de comprobación limitada, siendo en el seno del mismo procedimiento en el que se comprueba la eventual necesidad de acudir a la comprobación limitada.

En relación con la sanción, se remite, nuevamente, al desistimiento de previos recursos en relación con IRPF de 2012 y de 2013, en los que, se dice, se pretendía beneficiarse el demandante por los mismos conceptos que se aducen ahora en este procedimiento, considerando que ello da idea clara de por qué se le sanciona y de la falta de convicción del propio recurrente sobre sus pretensiones, más allá de las cuestiones de procedimiento a las que se ciñe la demanda.

Señala que prescinde de lo que, en su día, denominó fondo del asunto; se detiene, a modo de ejemplo, de la deducción de gastos de IMQ de Bizkaia, además de insistir en la propia condición de letrado del demandante, para señalar que ello invalidaría cualquier pretensión de desconocimiento de la ley.

QUINTO. - Marco normativo regulador de la prescripción en la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia.

Artículo 64.1:

< < Es objeto de prescripción y caducidad el ejercicio de la potestad de la Administración tributaria para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación > > .

Artículo 67:

< < El ejercicio de las potestades administrativas y el de los derechos de los obligados tributarios a que se refieren los apanados 1, 3 y 4 del artículo 64 de esta Norma Foral prescribirá a los cuatro años > > .

Artículo 68 Cómputo de los plazos de prescripción:

< < 1. El plazo de prescripción comenzará á contarse conforme a las siguientes reglas:

a) En el caso del ejercicio de la potestad para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, desde el día siguiente a aquél en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración o autoliquidación.

[...] > > .

Artículo 69:

< < 1. El plazo de prescripción del ejercicio de la potestad para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación se interrumpe:

a) Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del obligado tributado, conducente a) reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento o liquidación de todos o parte de los elementos de la obligación tributaria.

b) Por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase, por las actuaciones realizadas con conocimiento formal del obligado tributario en el curso de dichas reclamaciones o recursos, por el planteamiento de un conflicto ante la Junta Arbitral prevista en el Concierto Económico, por la remisión del tanto de culpa a la jurisdicción penal o por la presentación de denuncia ante el Ministerio Fiscal, así como por la recepción de la comunicación de un órgano jurisdiccional en la que se ordene la paralización del procedimiento administrativo en curso.

c) Por cualquier actuación fehaciente del obligado tributario conducente a la liquidación o autoliquidación de la deuda tributaria [...].

5. Producida la interrupción, se iniciará de nuevo el cómputo del plazo de prescripción, salvo lo establecido en el apartado siguiente > > .

Artículo 194:

< < [...]

3. El plazo de prescripción del ejercicio de la potestad administrativa para imponer sanciones tributarias será de cuatro años y comenzará a contarse desde el momento en que se cometieron las correspondientes infracciones.

4. El plazo de prescripción del ejercicio de la potestad administrativa para imponer sanciones tributarias se interrumpirá: a) Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del interesado, conducente a la imposición de la sanción tributaria. Las acciones administrativas conducentes a la regularización de la situación tributaria del obligado interrumpirán el plazo de prescripción del ejercicio de la potestad administrativa para imponer las sanciones tributarias que puedan derivarse de dicha regularización [...] > > .

SEXTO. - Prescripción; aplicación de la doctrina jurisprudencia según la cual la anulación de una liquidación tributaria practicada como desenlace de un procedimiento de verificación de datos [- procedimiento iniciado mediante autoliquidación en el régimen foral -], cuando debió serlo en uno de comprobación limitada, integra un supuesto de nulidad de pleno Derecho, con la consecuencia, conforme a la jurisprudencia del Tribunal Supremo, de la incapacidad de las actuaciones desarrolladas para interrumpir el plazo de prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.

Debemos responder a si conforme a derecho fue el acuerdo recurrido de 15 de junio de 2018. del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, que desestimó las reclamaciones acumuladas NUM000 y NUM001, promovidas contra la desestimación presunta, por silencio administrativo, de recursos de reposición interpuestos contra acuerdos de 16 de enero de 2017 del Servicio de Tributos Directos, de liquidación y sanción por IRPF, ejercicio 2011, así como la resolución de 16 de noviembre de 2018 del Jefe del Servicio de Tributos Directos que, expresamente, desestimó el recurso de reposición interpuesto contra la sanción.

El debate gira tanto sobre el ámbito liquidador como sancionador, de IRPF ejercicio 2011, recordando que el recurso se amplió a la resolución de 16 de noviembre de 2018 del Jefe del Servicio de Tributos Directos que, expresamente, desestimó recurso de reposición interpuesto contra la sanción impuesta, ampliación que se acordó por ser procedente, con independencia de que respecto de dicha resolución no se agotó la vía económica-administrativa previa, porque ya estaba trabado el recurso contencioso-administrativo contra la desestimación presunta del recurso de reposición, por lo que la resolución desestimatoria expresa extemporánea solo hizo ratificar la desestimación presunta.

Antes de avanzar en el grueso de la respuesta que debe dar la Sala, debemos destacar, en contra de lo que se defiende en la contestación de la Diputación Foral de Bizkaia, que no tiene relevancia a los efectos del presente recurso que, con carácter previo, el demandante hubiera desistido de los recursos 67/2016 y 68/2016, seguidos a su instancia en relación con IRPF ejercicios de 2012 y 2011, dada la autonomía de cada uno de los recursos, en concreto del presente, enlazando con los antecedentes que refleja el expediente y que plasmó el acuerdo recurrido del TEAF, como hemos recogido en nuestro FJ 2º, con independencia de que sobre las cuestiones sustantivas o de fondo pudiera existir identidad o relación.

La Sala debe dar respuesta con carácter preferente al motivo que incorpora la demanda que ya se refirió en el curso del expediente, tanto ante la Hacienda Foral como ante el TEAF, en relación con la prescripción, porque como pasamos a razonar relevante va a ser para la Sala.

Cabecera de la respuesta de la Sala es tener presente el marco normativo aplicable sobre la prescripción de la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia, como ya tuvo presente el TEAF, lo hemos recogido en el previo FJ 5º.

Para responder, nos remitimos a los antecedentes que recogió el TEAF, a ellos nos hemos referido en el FJ 2º.

Hay que destacar que la respuesta a la cuestión planteada exige determinar si se estaba ante un supuesto de nulidad de pleno derecho o de simple anulabilidad de las actuaciones seguidas por la Hacienda Foral en relación con el ejercicio de IRPF de 2011, liquidación y sanción, que concluyeron con el Acuerdo del TEAF de 19 de noviembre de 2015, que dispuso (i) estimar parcialmente las reclamaciones económico-administrativas NUM008 y NUM011 por IRPF, sanción y liquidación, ejercicio 2011 y, en lo que interesa, (ii) anular la liquidación y la sanción porque debió seguirse el procedimiento correcto, el de comprobación limitada, cuando el seguido fue revisión de autoliquidaciones.

En este ámbito, nos remitimos al acuerdo del TEAF, a lo que razonó en el fundamento tercero, que ha quedado plasmado en nuestro FJ 1º.

Los datos relevantes de los que tenemos que partir son que, por estar ante el ejercicio de IRPF de 2011, el plazo de prescripción de 4 años vencía a final de junio de 2016, habiéndose intercalado las actuaciones de la Hacienda Foral y del TEAF que concluyeron con la resolución de 19 de noviembre de 2015, a la que nos hemos referido, que se notificó el 15 de diciembre de dicho año 2015, tras lo que el Servicio de Tributos Directos dio de baja las liquidaciones practicadas y acordó el inicio del procedimiento de comprobación limitada en fecha 21 de junio de 2016, siendo el alcance la totalidad de las partidas de la actividad económica del recurrente, requiriéndose para que en el plazo de 15 días, siguientes a la recepción de la comunicación, se aportar copia del Libro de Registro de Gastos y copia de facturas de todas las partidas, ordenadas y numeradas, según el Libro de Registro de Gastos.

Consta en las actuaciones que el requerimiento se notificó el 5 de julio de 2016, como así plasma el TEAF en el relato de antecedentes que recoge el acuerdo recurrido, sobre lo que nos remitimos al contenido del expediente, folio 904 [- TEAF 882/2017 - ANTECEDENTES 03 - 00001 -], donde consta el requerimiento de solicitud de documentación, identificado como NUM012, de fecha 21 de junio de 2016, notificación el 5 de julio de 2016, como refleja el folio 907.

Los antecedentes expuestos, en relación con el cómputo del plazo de prescripción, reflejan la relevancia de poder interrumpir la prescripción la previa actuación de la Hacienda Foral que concluyó con el Acuerdo del TEAF de 19 de noviembre de 2015.

De no tener capacidad de interrumpir, en los términos del art. 69.1.a) de la Norma Foral General Tributaria, debería acogerse la pretensión preferente de la demanda, la prescripción, porque el 5 de julio de 2016, cuando se notificó formalmente el requerimiento tras la decisión de iniciar el procedimiento de comprobación limitada, en cumplimiento de lo que el TEAF había ordenado en su acuerdo de 19 de noviembre de 2015, se habría producido fuera del plazo de prescripción, ya vencido el mes de junio de 2016, fecha límite del plazo de prescripción de 4 años en relación con el ejercicio de IRPF de 2011.

El TEAF respondió y ratificó la actuación de la Hacienda Foral, defendiendo que la nulidad acordada de la previa actuación seguida, soportada en que no se había seguido el procedimiento procedente de comprobación limitada, era de anulabilidad, porque no se había producido indefensión, al asumir las pautas y conclusiones que ratificó la sentencia de la Sala 360/2015, que, recordaremos, es la recaída en el recurso 194/2014, sentencia de 15 de julio de 2015, siendo también parte demandada la Diputación Foral de Bizkaia, en relación con acuerdo del TEAF, sentencia que concluyó en ratificar, con remisión a previa sentencia 576/2014, de 21 de noviembre, el recurso 1035/2012, que no se estaba ante un supuesto de nulidad de pleno derecho cuando se había seguido el procedimiento de revisión de autoliquidaciones, en lugar del procedente de comprobación limitada, por no causarse indefensión, ratificando que era un supuesto de anulabilidad.

Por ello, en lo que ahora interesa, con relevancia a los efectos de interrumpir la prescripción, sentencia de la Sala, la recaída en el recurso 194/2014, que, tras ello, al apreciar que se debió seguir el procedimiento de comprobación limitada, como operaba el plazo de caducidad, expresamente recogido en la Norma Foral General Tributaria, se acogieron las pretensiones de quien allí fue demandante.

En este momento, la Sala debe asumir las conclusiones reiteradas por la jurisprudencia del Tribunal Supremo en pronunciamientos varios, en relación con doctrina que, en lo fundamental, arrancó con la STS de 2 de julio de 2018, casación 696/2017, a la que expresamente se refiere el demandante en su escrito de conclusiones, que declaró que la utilización de un procedimiento de verificación de datos, cuando debió serlo de uno de comprobación limitada, constituye un supuesto de nulidad de pleno derecho.

En este momento, esa doctrina, en relación con las Haciendas Forales de esta comunidad autónoma, se ha reiterado en multitud de pronunciamientos del Tribunal Supremo, pudiendo hacer cita aquí de la STS de 24 de noviembre de 2020, casación 4435/2019, en la que, tras ratificar la procedencia del recurso de casación en relación con la normativa foral de contenido idéntico o muy semejante a la regulación recogida en la Ley General Tributaria, en lo que ahora interesa, en relación con la nulidad procedente respecto a los supuestos de ausencia de procedimiento de comprobación limitada en el ámbito de la gestión tributaria, cuando se ha seguido un procedimiento de autoliquidación, esto es, de revisión de las liquidaciones, razonó en el FJ 3º, insistimos con incidencia en relación con la normativa foral, como sigue:

< < 1.El análisis del segundo de los interrogantes que el auto de admisión nos plantea ha de partir de un hecho que no puede controvertirse en casación, en cuanto afirmado con rotundidad por la sentencia de instancia y aceptado por las partes: el procedimiento (previsto en la normativa foral) seguido con el Sr. Leovigildo para dictar la liquidación provisional cuya nulidad radical pretende es elprocedimiento iniciado mediante autoliquidación, que (i) resulta homólogo al de verificación de datos, (ii) que no es el previsto legalmente para determinar los rendimientos de las actividades económicas y (iii) que es distinto del legalmente procedente, que no es otro que el de comprobación limitada.

2.Nuestra reciente jurisprudencia sobre la utilización del procedimiento de verificación de datos (o, mutatis mutandisy por lo que hace al caso analizado, el procedimiento iniciado mediante autoliquidación) cuando el adecuado era el de comprobación limitada es de una contundencia absoluta: constituye un supuesto de nulidad radical, sin matices. Hemos afirmado lo siguiente:

'Siendo patente por tanto la improcedente utilización del procedimiento de verificación de datos, se plantea a continuación si la consecuencia ha de ser la nulidad de pleno derecho de lo actuado al amparo del artículo 217.1.e) de la LGT por haberse dictado prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido para ello.

En efecto, existe una utilización indebida del procedimiento de verificación 'ab initio' pues la Administración utilizó dicho procedimiento precisamente para una finalidad que el propio artículo 131 prohíbe, con la consiguiente disminución de las garantías y derechos del administrado, y a su salida o resolución, pues en lugar de dar lugar a un procedimiento de comprobación limitada o inspección, se resuelve el fondo del asunto mediante la correspondiente liquidación pronunciándose sobre la actividad económica.

Por ello a la pregunta formulada por la Sección Primerasobre 'Si la anulación de una liquidación tributaria practicada como desenlace de un procedimiento de verificación de datos, cuando debió serlo en uno de comprobación limitada, integra un supuesto de mera anulabilidad o uno de nulidad de pleno Derecho, con la consecuencia en este segundo caso, conforme a la jurisprudencia del Tribunal Supremo, de la incapacidad de las actuaciones desarrolladas en el procedimiento de verificación de datos para interrumpir el plazo de prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación' ha de contestarse que la utilización de un procedimiento de verificación de datos, cuando debió serlo de uno de comprobación limitada, constituye un supuesto de nulidad de pleno derecho'.

En consecuencia, la aplicación de esta doctrina al presente recurso conlleva la apreciación de la nulidad del acuerdo impugnado al haberse utilizado un procedimiento inidóneo para interrumpir la prescripcióndel tributo al haber transcurrido con exceso el plazo de cuatro años desde la fecha en que debió presentarse la declaración, por lo que procede dar lugar al recurso, con anulación de la sentencia recurrida, sin necesidad de pronunciarse sobre la cuestión planteada, cuya respuesta viene condicionada ya en el Auto de admisión, por la existencia de prescripción del tributo'.

Hemos llegado a esta conclusión en los siguientes y muy recientes pronunciamientos: sentencia núm. 1311/2020, de 15 de octubre (casación 8095/2018 ), sentencia núm. 1334/2020, de 15 de octubre (casación 2602/2018 ), sentencia núm. 1311/2020, de 15 de octubre (casación 8095/2018 ), sentencia núm. 1173/2020, de 17 de septiembre (casación 3260/2018 ), sentencia núm. 584/2020, de 28 de mayo (casación 2605/2019 ), sentencia núm. 487/2020, de 19 de mayo (casación 3940/2017 ), sentencia núm. 237/2020, de 19 de febrero (casación 4487/2018 ), sentencia núm. 152/2020, de 6 de febrero (casación 4489/2018 ), sentencia núm. 151/2020, de 6 de febrero (casación 3878/2018 ), sentencia núm. 1645/2019, de 28 de noviembre (casación 2532/2017 ) y sentencia núm. 1128/2018, de 2 de julio (casación 696/2017 ).

3.El argumento utilizado por la Sala a quoen la sentencia recurrida, según el cual la ley (foral y estatal) exige que el acto sea dictado prescindiendo 'total y absolutamente' del procedimiento legalmente establecido siendo así que -en el caso que se analiza- los trámites sustancialesdel procedimiento exigido están presentes en el que se utiliza, no puede ser asumido.

Como acertadamente señala el recurrente en su escrito de interposición, con el modo de proceder de la Hacienda Foral se subvierten las reglas de la carga de la prueba. En el procedimiento que resulta exigible (verificación de datos) la Administración debe requerir al interesado aclaraciones para verificar los datos declarados bien (i) porque la declaración o autoliquidación adolezca de defectos formales, o incurra en errores aritméticos, o aquellos no coincidan con datos que obren en poder de la Administración tributaria, (ii) bien porque se aprecie una aplicación indebida de la normativa que resulte patente de la propia declaración o autoliquidación o de los justificantes aportados con la misma, (iii) bien porque necesite requerirle aclaración o justificación de algún dato relativo a la declaración o autoliquidación presentada, siempre que no se refiera al desarrollo de actividades económicas.

En consecuencia, los órganos de gestión, en el seno de un procedimiento de verificación de datos, no pueden requerir y en su caso girar liquidación provisional si ello conlleva la comprobación de la documentación contable de las actividades empresariales o profesionales: es un mero control de carácter formal de la declaración o autoliquidación presentada y de su coincidencia con los datos provenientes de otras declaraciones o en poder de la Administración, no suponiendo el ejercicio de una actividad de comprobación en sentido estricto.

En la comprobación limitada, por el contrario, hay una lista cerrada de actuaciones comprendidas en este procedimiento, entre las que se incluyen las de efectuar requerimientos a cualquier persona natural o jurídica para comprobar la exactitud de los datos que obren en poder de la Administración o hayan sido declarados o aportados por el declarante o que hubieran estado obligados a suministrar.

Además, el inicio de las actuaciones de comprobación limitada podrá notificarse: mediante comunicación, que deberá expresar la naturaleza y alcance de las actuaciones y mediante propuesta de liquidación(que es lo que aquí ha sucedido), cuando los datos en poder de la Administración sean suficientes para formularla.

Tiene razón, por tanto, el recurrente cuando afirma que acudir al procedimiento inadecuado no es baladí, ni gratuito. Y tampoco es, ni puede ser subsanable ex postacudiendo al expediente de dar traslado para audiencia: al formular una propuesta que la ley no autoriza, se fuerza al recurrente a demostrar que sus ingresos son inferiores a los que la propuesta dice; es decir, que el contribuyente tiene que realizar una suerte de función 'comprobadora', sustituyendo a la que tendría que hacer la Administración (que, por cierto, ya ha efectuado -por su cuenta- los requerimientos a terceros que ha tenido por conveniente).

4.En cualquier caso, cabría añadir que ha sido el legislador -estatal y foral- el que ha optado por la existencia para el caso que nos ocupa de procedimientos distintos a los que ha dotado, además, no solo de plazos y trámites diversos, sino -sobre todo- de garantías diferentes y específicas.

Si ello es así, sobre todo si se analizan esos procedimientos desde el punto de vista de las garantías que dispensan a los obligados tributarios, forzoso será concluir que la utilización de unos u otros no es indiferente, o intercambiable, o -como hemos dicho- subsanable con posterioridad acudiendo al expediente de la audiencia.

Desde luego, en el caso de autos, no puede afirmarse -como hace la Sala de instancia- que el empleo de un procedimiento distinto del legalmente previsto haya sido inocuo para el contribuyente por el mero hecho de haber sido oído pues, como hemos visto, se ha alterado el régimen procedimental de forma severa y se ha colocado al sujeto pasivo en una posición mucho más compleja que aquella otra en la que hubiera estado de seguirse el procedimiento adecuado.

5.Entendemos, en definitiva, que ha de mantenerse el criterio expresado en las sentencias más arriba señaladas y responder a la segunda cuestión en el sentido ya expuesto: la anulación de una liquidación practicada como desenlace de un procedimiento iniciado mediante autoliquidación - artículos 119 a 121 y 125 a 126 de la NFGT de Guipúzcoa- y que la Sala de instancia considera semejante al de verificación de datos previsto en los artículos 131 a 133 de la LGT , cuando debió serlo en uno de comprobación limitada ( artículos 130 a 134 de la NFGT y, en el ordenamiento común, en los artículos 136 a 140 de la LGT ), integra un supuesto de nulidad de pleno derecho > > .

Vemos como en dicha sentencia se trasladan referencia a multitud de pronunciamientos, partiendo de la ya referida STS de 2 de julio de 2018, casación 696/2017.

Haremos cita, así mismo, de las posteriores SSTS de 30 de noviembre de 2020, casación 2994/19, y de 9 de diciembre de 2020, casación 2494/19.

Ello lleva a tener que asumir las conclusiones que se derivan de la consideración como vicio de nulidad de pleno derecho en relación con las actuaciones de la Hacienda Foral seguidas por el ejercicio de IRPF de 2011 del demandante, que arrancaron tras la presentación de la declaración el 28 de junio de 2012, con posterior propuesta de liquidación de 14 de octubre de 2013 e inicio de propuesta de sanción, tras lo que en fecha 14 de enero de 2014 se practicó liquidación provisional y se impuso sanción, actuaciones contra las que se interpusieron recursos de reposición, desestimados por Acuerdos del Servicio de Tributos Directos de octubre de 2014, interponiéndose contra ellos las reclamaciones económico-administrativas NUM008, relativa a la sanción, y NUM009, respecto a la liquidación por IRPF, que fueron acumuladas, recayendo el acuerdo ya referido del TEAF de Bizkaia de 19 de noviembre de 2015, que dispuso anular la liquidación y la sanción por no haberse seguido el procedimiento de comprobación limitada, considerado como correcto.

Por ello, en este momento, lo determinante es tener que calificar qué nulidad fue la que dispuso el TEAF , si debe considerarse, en este momento, como nulidad de pleno derecho o como simple anulabilidad, debiendo ratificar que, a estos efectos, debe hacerse aplicación directa de la doctrina jurisprudencial que hemos referido que conduce, necesariamente, a considerar que se estaba a un vicio de nulidad de pleno derecho y que debe tener como consecuencia, por ello, la no interrupción de la prescripción, prescripción que, por ello, debe ser apreciada ahora por la Sala en los términos que se defiende con la demanda.

Ratificamos, por tanto, que quedan superados los razonamientos que trasladó el TEAF, asumiendo lo que defendió la Hacienda Foral, lo que se asume ahora en la contestación de la Diputación Foral de Bizkaia, porque ya no cabe discusión en cuanto a que no haber seguido procedimiento de comprobación limitada, en un supuesto como el presente, tiene como sanción la nulidad de pleno derecho, con las consecuencias que de ello se derivan, en concreto, en relación con la no interrupción de la prescripción.

Recordaremos, asimismo, que el TEAF hace referencia, por remisión, a la doctrina del Tribunal Económico-Administrativo Central, debiendo precisar que, efectivamente, el TEAC en su momento, siguió las pautas que, en el fondo, tuvo presente la sentencia de la Sala 360/2015, del recurso 194/2014, a la que también se refiere el acuerdo aquí recurrido, pero, igualmente, ha cambiado de criterio, adaptándose a las conclusiones de la jurisprudencia del Tribunal Supremo, a las que nos hemos referido, en el sentido de que cuando no se sigue el procedimiento de comprobación limitada, y sí, en el ámbito de la Ley General Tributaria, el procedimiento de verificación de datos, trasladable al procedimiento iniciado mediante autoliquidación en relación con la normativa foral aquí de aplicación, se ratifica el vicio de nulidad de pleno derecho.

Por todo ello, en conclusión, por lo razonado, procede acoger el argumento preferente referido a la prescripción, que determina la estimación de las pretensiones ejercitadas con la demanda, la declaración de nulidad del acuerdo recurrido y de los por él confirmados, así como, expresamente, el acuerdo de desestimación del recurso de reposición por resolución de 16 de noviembre de 2018 del Jefe de Servicio de Tributos Directos, al que se amplió el presente recurso, por lo que debamos anular tanto la liquidación como la sanción, por ello también el recargo a ésta añadido, y que tiene como consecuencia, igualmente, ordenar la devolución de las cantidades abonadas por el demandante, con intereses legales desde la fecha de abono, entrando en aplicación, tras esta sentencia, en cuanto a intereses, las pautas del art. 106 de la Ley de la Jurisdicción.

Por la conclusión alcanzada, no es necesario entrar a analizar el resto de argumentos que incorpora la demanda al estar planteados como subsidiarios

SÉPTIMO. -Costas.

Estando a los criterios en cuanto a costas del art. 139.1 de la Ley de la Jurisdicción, al estimarse las pretensiones ejercitadas con la demanda y, por ello, desestimarse las ejercitadas por la contestación de la Diputación Foral de Bizkaia, se han de imponer a ésta, fijándose, en aplicación del punto 4 de dicho precepto, en 1.500 euros la cantidad máxima que por todos los conceptos se podrá girar por el demandante.

Es por los anteriores fundamentos, por los que este Tribunal pronuncia el siguiente

Fallo

Estimamos el recurso 713/2018y el acumulado 764/2018, interpuestos por D. Felipe contra (i) el Acuerdo de 15 de junio de 2018 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, que desestimó las reclamaciones acumuladas NUM000 y NUM001, promovidas contra la desestimación presunta, por silencio administrativo, de recursos de reposición interpuestos contra acuerdos de 16 de enero de 2017 del Servicio de Tributos Directos, de liquidación y sanción por IRPF, ejercicio 2011, y (ii) la resolución de 16 de noviembre de 2018 del Jefe del Servicio de Tributos Directos que, expresamente, desestimó el recurso de reposición interpuesto contra la sanción, y debemos:

1º.- Revocar las resoluciones recurridas y declarar:

(i) La nulidad de la liquidación y sanción por IRPF ejercicio de 2011.

(ii) El derecho del demandante a la devolución de las cantidades abonadas, con intereses legales desde la fecha de abono, entrando en aplicación, tras esta sentencia, en cuanto a intereses, las pautas del artículo 106 de la Ley de la Jurisdicción.

2º.- Imponer las costas a la Administración demandada en los términos del fundamento jurídico séptimo.

Notifíquese esta resolución a las partes, advirtiéndoles que contra la misma cabe interponer recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso - Administrativo del Tribunal Supremo y/o ante la Sala de lo Contencioso - Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, el cual, en su caso, se preparará ante esta Sala en el plazo de 30 días ( Artículo 89.1 de la LRJCA), contados desde el siguiente al de la notificación de esta resolución, mediante escrito en el que se dé cumplimiento a los requisitos del artículo 89.2, con remisión a los criterios orientativos recogidos en el apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016, de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, publicado en el BOE nº 162 de 6 de julio de 2016, asumidos por el Acuerdo de la Sala de Gobierno del TSJPV de fecha 3 de junio de 2016, y previa consignación en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de este órgano jurisdiccional en el Banco Santander, con nº 4697 0000 93 0713 18, de un depósito de 50 euros, debiendo indicar en el campo concepto del documento resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso'.

Quien disfrute del beneficio de justicia gratuita, el Ministerio Fiscal, el Estado, las Comunidades Autónomas, las entidades locales y los organismos autónomos dependientes de todos ellos están exentos de constituir el depósito ( DA 15ª LOPJ).

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio a los autos, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.