Sentencia Administrativo Nº 1426/2013, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 2035/2010 de 24 de Octubre de 2013

Encabezamiento

RECURSO Nº 2035-10

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD

VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO- ADMINISTRATIVO

SECCIÓN TERCERA

En la Ciudad de Valencia, a veinticuatro de octubre de dos mil trece.

VISTO por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, compuesta:

Presidente:

Ilmo. Sr. D. Luís Manglano Sada.

Magistrados Ilmos. Srs:

D. Manuel José Baeza Díaz Portales

Dª Mª Jesús Oliveros Rosselló.

SENTENCIA NUM: 1426/13

En el recurso contencioso administrativo num. 2035-10,interpuesto por D. Inocencio , representado por el/la Procurador/a D. Fernando Palacios de la Cruz,contra la resolución del TEAR de fecha 13 de julio de 2010 desestimatoria de la reclamación formulada por la actora contra la liquidación por ITP.

Habiendo sido parte en autos como Administración demandada ADMINISTRACIÓN DEL ESTADO representada y defendida por la ABOGACÍA DEL ESTADO, y como administración codemandada la Conselleria de Economía y Hacienda de la GV y Magistrada ponente Dª Mª Jesús Oliveros Rosselló.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó al demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplica se dicte sentencia declarando no ajustadas a derecho las resoluciones recurridas.

SEGUNDO.- La representación de la parte demandada y codemandada contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmasen las resoluciones recurridas. La cuantía del procedimiento se estableció en 8.043,23 euros

TERCERO.- No habiéndose recibido el proceso a prueba, y sin que se solicitara el trámite de conclusiones prevenido por el artículo 62 de la Ley de la Jurisdicción , quedaron los autos pendientes para votación y fallo.

CUARTO.- Se señaló la votación para el día 23 de octubre de dos mil trece.

Fundamentos

PRIMERO.-En el presente proceso, la parte demandanteD. Inocencio ,interpone recurso contencioso administrativo,contra la resolución del TEAR de fecha 13 de julio de 2010 desestimatoria de la reclamación formulada por la actora contra la liquidación por ITP.

SEGUNDO.-Alega la parte actora como sustento de su pretensión en primer lugar la improcedencia y nulidad de la liquidación practicada pues el hecho imponible por asunción de deuda requiera la liberaron del primitivo deudor, circunstancia que no concurre, pues se produce la subrogación derivada de un préstamo hipotecario, y la escritura de asunción de deuda trae causa de la escritura de donación del inmueble que a favor del compareciente realizo su hijo en la que este no queda liberado por lo que si el primitivo deudor no se libera no hay hecho imponible, alega que se produce infracción del art 1346 CC pues la donación se produce a favor de ambos cónyuges que adquieren el bien con carácter privativo, por lo que no cabe liquidar imputando totalmente al actor la base imponible, pues en todo caso el limite seria la mitad indivisa. Opone además la falta de motivación de la liquidación, pues no cita, salvo la genérica del art 7,2,a) Real Decreto Legislativo 1/1993 , precepto que ampare la calificación que hace la administración de donación de finca con asunción de deuda para asimilarla a la transmisión de bienes en pago de asunción de deuda o donación con subrogación de hipoteca, para entender que estamos ante una donación con cargas y en consecuencia onerosa hasta la concurrencia del gravamen, pero a tenor de la voluntad de los otorgantes, no fueron esos los negocios jurídicos realizados, por lo que se infringe el Art 13 LGT . Aplicar tales calificaciones exige un expediente de 'conflicto en aplicación de la norma tributaria' o de simulación en los términos del Art. 15 y 16.

El Letrado de la GV se opone al recurso entablado alegando al literalidad del Art. 7,2,a) Real Decreto Legislativo 1/1993 , que se refiere a las adjudicaciones expresas en pago de asunción de deudas, pues en la segunda escritura el recurrente asume una deuda derivada de un préstamo hipotecario que grava el inmueble adquirido por donación en la primera, por lo que procede calificar la donación como onerosa en aplicación del art 619 CC que entiende por tal aquella en que se impone al donatario un gravamen inferior a lo donado, enla escritura de donación se reflejan dos convenciones, la donación, cuya base imponible está constituida por el valor real del bien minorado por la deuda garantizada con hipoteca, y una adjudicación en pago de deudas, transmisión patrimonial mediante la cual el donatario se subroga en la parte de préstamo pendiente de pago. Puesto que se trata de un negocio mixto, no hay doble tributación por el hecho de someterlo a dos impuestos distintos.

El Abogado del Estado se adhiere a la contestación a la demanda que formula el Letrado de la GV.

TERCERO.-Planteados en los términos expuestos el debate de la litis analizaremos en primer termino la denuncia de falta de motivación de la liquidación y ausencia de antecedentes de la decisión de la Administración Tributaria, todo ello con el resultado de indefensión, procede señalar que las exigencias jurídicas de motivación son manifestación de otra general que impone a los poderes públicos que justifiquen todas sus decisiones que afecten a los derechos e intereses de los ciudadanos. Tal exigencia viene recogida para todos los actos administrativos en el art. 54. 1 LRJAP y PAC y su cumplimiento dota a la decisión pública de la juridicidad predicable en un Estado de Derecho ( art. 1 CE ). No es ocioso recordar en este momento lo dicho en la STS de 23-5-2005 , según la cual la motivación de los actos administrativos se enmarca en el deber de la Administración de servir con objetividad los intereses generales y de actuar con sometimiento pleno a la ley y al Derecho que impone el art. 103 de la CE , siendo igualmente consecuencia de los principios de seguridad jurídica y de interdicción de las arbitrariedad que se garantizan en el art. 9.3 CE . Por lo demás 'el deber de motivación de las Administraciones Públicas se engarza en el derecho de los ciudadanos a una buena Administración, que es consustancial a las tradiciones constitucionales comunes de los Estados Miembros de la Unión Europea, que ha logrado su refrendo normativo como derecho fundamental en el art. 41 de la Carta de los Derechos Fundamentales de la Unión Europea, proclamada por el Consejo de Niza de 8/10 de diciembre de 2000, al enunciar que este derecho incluye en particular la obligación que incumbe a la Administración de motivar sus decisiones'.

Es determinante para resolver la cuestión aquí planteada aquella dimensión de la motivación que tiene como finalidad evitar la indefensión por desconocimiento o por imposibilidad de reacción frente al actuar de la Administración. De ahí que nuestro escrutinio sobre el acto liquidatorio no se limita a la constatación formal de la concurrencia o no concurrencia de determinados elementos, debiéndonos remontar hasta la perspectiva material desde la que podamos comprobar si el destinatario de la decisión estuvo o no en situación de conocer cabalmente los conceptos liquidatorios sobre los que centra su discrepancia con la Administración.

Pues bien, entre los antecedentes de la liquidación impugnada aparecen cabalmente descritas cuales son las acciones de las mercantiles que la administración considera que ese trata de acciones no vinculadas al ejercicio de la actividad antecedentes que explican de modo suficiente la decisión liquidatoria de la Administración, hasta el punto de que el destinatario de dicha decisión ha podido articular frente a ella la defensa de sus intereses. Por lo que se desestima dicha alegación.

En cuanto al motivo impugnatorio referido al fondo de la litis que versa sobre la liquidación practicada por inexistencia del hecho imponible, pues la asunción de deuda requiere la liberaron del primitivo deudor, circunstancia que no concurre, en cuanto se produce la subrogación derivada de un préstamo hipotecario, y la escritura de asunción de deuda trae causa de la escritura de donación del inmueble que a favor del compareciente realizo su hijo en la que este no queda liberado por lo que si el primitivo deudor no se libera no hay hecho imponible, hay que señalar que dicha cuestión fue resuelta en la STSJ de Madrid Sala de lo Contencioso-Administrativo, sec. 9ª, S 25-1-2011, nº 23/2011 , y en la que ella cita, con razonamientos que se comparten íntegramente por esta Sala y que se reiteran por resultar de plana aplicación al supuesto de autos:

'PRIMERO.- Se discute en este litigio si los negocios jurídicos de donación en que el donatario se subroga en la obligación garantizada con una carga real sobre el bien donado tributan exclusivamente por el Impuesto de Donaciones o por éste y también por el de Transmisiones Patrimoniales respecto del valor de dicha obligación..........

Liquidado por los donatarios el impuesto de donaciones con reducción de la base imponible de la deuda pendiente, la Administración tributaria practicó liquidación provisional por el impuesto de transmisiones patrimoniales por el valor de esa deuda, por considerar que, además de la donación, la escritura comprendía un negocio oneroso de adjudicación expresa en pago de asunción de deudas, sujeta al tributo por el art. 7.2 A) del texto refundido de la Ley del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y actos jurídicos documentados (ITP-AJD).

El TEAR, en la resolución impugnada, estimó que la única consecuencia en supuestos como el presente se limita a deducir el importe de la deuda asumida del valor del bien donado, como prevé el art. 17 de la Ley de Impuesto de Sucesiones y Donaciones , ya que la subrogación del donatario en la deuda no transforma la donación en un negocio jurídico distinto como la dación en pago o para pago de deudas que prevé el antes citado art. 7.2 A) del ITP-AJD. Por este motivo rechazó la tributación de parte del valor del inmueble donado como transmisión patrimonial onerosa, estimando de esta manera la reclamación formulada por el contribuyente.

La Letrada de la Comunidad de Madrid combate este criterio en base a que en la escritura de donación se reflejan dos convenciones, la donación, cuya base imponible está constituida por el valor real del bien minorado por la deuda garantizada con hipoteca, y una adjudicación en pago de deudas, transmisión patrimonial mediante la cual el donatario se subroga en la parte de préstamo pendiente de pago. Puesto que se trata de un negocio mixto, no hay doble tributación por el hecho de someterlo a dos impuestos distintos. Cita en su apoyo diversas Sentencias del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña y la resolución de la Dirección General de Tributos de 23 de enero de 2007.

El Abogado del Estado reitera los argumentos del TEAR.

SEGUNDO.- Idéntica cuestión a la que aquí se plantea ha sido resuelta ya por esta misma Sala y Sección en la sentencia num. 1165/2010, de 11 de noviembre de 2010, dictada en el recurso contencioso administrativo num. 486/08 , interpuesto también por la Comunidad de Madrid contra una resolución del TEAR de idéntico contenido a la que aquí se impugna, dictada en reclamación económico administrativa interpuesta por otro de los donatarios del mismo bien aquí donado con idéntica asunción de carga hipotecaria y subrogación en el préstamo pendiente de pago. Por ello, idéntica ha de ser también aquí nuestra respuesta.

Ha sido reconocida por la jurisprudencia la doble consecuencia que producen negocios jurídicos como el de autos, en que conviven una disposición puramente gratuita que afecta a la parte del bien donado que no está gravada y otra disposición de naturaleza onerosa que recae sobre la obligación asumida por el donatario. La diversidad de efectos jurídicos y económicos no atenta contra la configuración del negocio transmisivo como de donación, dado que, entre otras razones, el art. 619 CC admite las donaciones onerosas, que define como aquellas en que el donante imponga al donatario una carga de valor inferior al bien donado, con el efecto de someterlas al régimen de los contratos hasta la concurrencia del gravamen ( art. 622). A esta duplicidad de régimen no es ajena la Ley del Impuesto de Sucesiones y Donaciones , cuyo art. 29 dispone: «Las donaciones con causa onerosa y las remuneratorias tributarán por tal concepto y por su total importe. Si existieran recíprocas prestaciones o se impusiera algún gravamen al donatario, tributarán por el mismo concepto solamente por la diferencia». El art. 59 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones , aprobado por el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, se pronuncia en idénticos términos.

La disparidad de consecuencias que en casos semejantes produce la donación ha sido advertida por la jurisprudencia al examinar la naturaleza de los incrementos patrimoniales a efectos del IRPF de las donaciones, normalmente de acciones pignoradas, en que el donataria se subrogaba en el préstamo garantizado con prenda. Son muestra de esta jurisprudencia las SSTS de 8-3-2005 , 14-3-2005 , 15-3-2005 , 23-3-2005 , 14-6-2006 , 28-6-2006 , 29-6-2006 , 4-7-2006 , 19-10-2006 , 24-10- 2006 , 25-10-2006 , 8-11-2006 y últimamente la de 3-3-2010 .

En estas Sentencias se concluye que en tales casos existe una transmisión mixta: onerosa, en cuanto a la concurrencia de prestaciones derivadas de la asunción de la deuda, y lucrativa, en cuanto al exceso. Por esta causa el Tribunal considera procedente la liquidación separada del incremento patrimonial: oneroso por la contraprestación asumida por el donatario y que coincide con el importe a que ascendía el préstamo en el que se subroga, y lucrativo por la diferencia entre el importe del préstamo y el valor del bien adquirido. Señalan las resoluciones del Alto Tribunal que el fundamento de aplicar a un mismo incremento de patrimonio simultáneamente las reglas del incremento patrimonial oneroso y del incremento patrimonial lucrativo dividiéndolo en dos tramos, está en que la operación gravada no es sino un negocio jurídico complejo cuya esencia o ratio iuris radica en que dicha operación lleva aparejada la liberación de la deuda pignoraticia que el hoy recurrente tenía contraída con la referida entidad de crédito, pero previo incremento de su patrimonio en un importe igual al de la deuda pignoraticia de la que se liberaba.

TERCERO.- Por otro lado, no es totalmente correcta la apreciación del TEAR acerca de la imposibilidad de subsumir la subrogación en la obligación garantizada con el bien donado en el ámbito del art. 7.2 A) del texto refundido de la Ley del Impuesto de Transmisiones . Dicho Tribunal aprecia con corrección que tal acto no implica una dación en pago o para pago de deudas de las que prevé el precepto, pero con ello omite que la Ley 55/1999, de 29 de diciembre, de Medidas fiscales, administrativas y del orden social, modificó el texto refundido con efectos desde 1 de enero del año 2000, incluyendo en la misma letra A) como transmisión patrimonial sujeta al impuesto lo que denomina «adjudicaciones expresas en pago de asunción de deudas».

Concurren actualmente en el precepto tres hechos imponibles, como ya observó la STS, Sección 2ª, de 5-12-1998 , que declara: «Nuestro ordenamiento ha distinguido siempre tres negocios jurídicos completamente diferenciados: la adjudicación de uno o más bienes (al acreedor) en pago de deudas, la adjudicación (a un tercero) para pago de deudas, y por último la adjudicación (también a un tercero) para que asuma la deuda, y se erija en deudor frente al acreedor, con consentimiento expreso de éste, sin que haya novación». De éstos, el último desapareció como hecho imponible en el texto aprobado por el Real Decreto Legislativo 3050/1980, de 30 de diciembre, y, tras un infructuoso intento de reinstauración por vía reglamentaria (Real Decreto 828/1995), fue legalmente reinstaurado a partir del año 2000 mediante la indicada Ley.

La distinción entre el incremento de patrimonio a título oneroso y a título lucrativo obedece, también según la jurisprudencia, a la verdadera causa del negocio jurídico celebrado. El vínculo existente entre la transmisión del bien y la subrogación en la deuda garantizada con el mismo permite considerar la concurrencia de dos causas contractuales: Primera, en términos del art. 1274 CC , la mera liberalidad del donante en lo que atañe al exceso de valor del bien donado sobre la deuda asumida por el donatario, única transmisión propiamente lucrativa; segunda, la contraprestación que recibe el donante consistente en la liberación de su obligación de pago del préstamo hipotecario y su asunción por el donatario a cambio de la correspondiente porción del bien, causa del negocio sin duda onerosa y que en definitiva entraña una adjudicación en pago de la asunción de deuda a que se refiere el art. 7.2 A) de la Ley del Impuesto .

CUARTO.- La tesis que defiende el recurrente es, por tanto, plenamente asumible por la Sala.

Nótese que, en caso de que la asunción de la obligación por el donatario produjera la única consecuencia de permitir la reducción de su importe de la base imponible del impuesto de donaciones, como prevén los arts. 9 b ), 12 , 16 y 17 de la Ley del Impuesto de Donaciones y Sucesiones , existiría una transmisión patrimonial representada por el resto del valor del bien que no estaría sometida a tributación. Esta solución implicaría una diferencia de trato fiscal injustificado en relación con otras transmisiones asimismo onerosas, e incluso permitiría eludir la tributación mediante el encubrimiento del negocio traslativo oneroso en el seno de una donación cuando la transcendencia de ésta fuera muy inferior en proporción a la entidad económica representada por aquél.

En todo caso, abona la tesis de la Administración demandante el principio de calificación conforme a la naturaleza jurídica del hecho imponible, recogido en el art. 13 LGT y reiterado en el art. 2.1 del texto refundido de la Ley del ITP-ACJ en estos términos: «El impuesto se exigirá con arreglo a la verdadera naturaleza jurídica del acto o contrato liquidable, cualquiera que sea la denominación que las partes le hayan dado prescindiendo de los defectos tanto de forma como intrínsecos, que puedan afectar a su validez y eficacia»'.

Los argumentos expuestos nos conducen a la desestimación del motivo impugnatorio analizado.

Por último en cuanto a la objeción referida a la procedencia de la liquidación frene al actor solo por el 50% de la adquisición por cuanto la donación se practico a favor de ambos cónyuges, hay que señalar que ha de prosperar dicho motivo impugnatorio pues efectivamente así consta, sin que la circunstancia de existencia de una sociedad de gananciales pudiera tener al respecto relevancia alguna por cuanto nos hallamos ante una donación, por lo tanto los bienes adquiridos son de carácter privativo, lo que determina que el actor únicamente adquirió el 50% por lo que en dicho extremo ha de prosperar el recurso entablado, anulando la liquidación practicada por esta causa

CUARTO.-De conformidad con lo establecido en el art. 139.1 LJCA , no ha lugar a un expreso pronunciamiento sobre las costas causadas por el presente proceso, al no apreciarse temeridad o mala fe en ninguna de las partes.

VISTOS, los preceptos legales citados y demás normas de general aplicación

Fallo

1º)ESTIMAMOS parcialmente el recurso contencioso administrativo interpuesto por D. Inocencio ,contra la resolución del TEAR de fecha 13 de julio de 2010 desestimatoria de la reclamación formulada por la actora contra la liquidación por ITP.

2º)ANULAMOS la Resolución del TEAR impugnada, y la liquidación que confirma, por ser contrarias a derecho en los términos expuesto en la presente resolución.

3º)Sin que proceda hacer expresa imposición de las costas procesales causadas.

Contra esta Sentencia no cabe interponer recurso ordinario.

A su tiempo y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada ponente del presente recurso, estando celebrando Audiencia Pública esta Sala, de la que, como Secretaria de la misma, certifico.