Sentencia Administrativo Nº 146/2007, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 766/2003 de 02 de Febrero de 2007

Encabezamiento

T.S.J. MADRID CON/AD SEC.4

MADRID

SENTENCIA: 00146/2007

Proc. Sra. Peña Argacha

del E.

Ltda. Sra. Guerrero Ankersmit (CAM)

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

Sección 4ª

PONENTE SR. Gervasio Martín Martín

RECURSO Nº. 766 de 2003

S E N T E N C I A Nº 147

Presidente Ilmo. Sr.

D. Alfonso Sabán Godoy

Magistrados Ilmos. Sres.

Mª Rosario Ornosa Fernández

D. Gervasio Martín Martín

Dª Fátima de la Cruz Mera

En Madrid a dos de febrero de dos mil siete.

Visto el recurso número 766 de 2003, interpuesto por D. Daniel representado por la Procuradora Sra. De la Peña Argacha y defendido por Letrado, contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 28 de octubre de 2002 que estimó parcialmente la Reclamación número 28/18108/00 efectuada contra la notificación del resultado del expediente de comprobación de valores tramitado por el Impuesto sobre Sucesiones y contra la liquidación complementaria girada sobre el valor comprobado, por un importe de 17.714,05 ?, no aceptándose su alegación relativa a la prescripción, la falta de motivación de la valoración o la procedencia de girar intereses de demora, pero aceptándose que estos habrán de girarse especificando periodos y tipos; habiendo sido parte la Administración General del Estado, representada por la Abogacía del Estado y como codemandada la Comunidad de Madrid representada por la Ltda. Sra. Guerrero Ankersmit.

La cuantía del presente recurso es de 17.714,05 ?.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y recibido el expediente administrativo, fue emplazada la parte recurrente para que dedujera demanda, lo que llevó a efecto mediante escrito en el que, tras alegar los fundamentos de hecho y de derecho que consideró pertinentes, terminó suplicando la estimación del recurso, con la consiguiente anulación de los actos recurridos.

SEGUNDO.- La representación procesal de la parte demandada contestó a la demanda mediante escrito en el que, tras alegar los hechos y fundamentos de derecho que estimó aplicables, terminó pidiendo la desestimación del presente recurso.

TERCERO.- Habiéndose solicitado el recibimiento del pleito aprueba, su práctica arroja el resultado que consta en autos y, una vez cumplimentado el trámite de conclusiones, con fecha 25 de enero de 2007 se celebró el acto de votación y fallo de este recurso, quedando el mismo concluso para Sentencia.

Siendo Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. Gervasio Martín Martín.

Vistos los preceptos citados por las partes y los demás de general y pertinente aplicación.

Fundamentos

PRIMERO.- Los hechos que se han de tener en cuenta para resolver este litigio son, en síntesis los siguientes:

El 19 de enero de 1994 falleció la causante Dª Leticia , habiendo otorgado testamento en el que legaba a su esposo el tercio de libre disposición de su herencia sin perjuicio de sus derechos legitimarios e instituyó heredero a su hijo, el hoy recurrente.

El 16 de junio del mismo año se otorgó escritura de adjudicación de herencia, que fue presentada a la Comunidad de Madrid el 7 de julio de 1994, acompañada de modelo de autoliquidación, con un total a ingresar de 617.896 pesetas.

La oficina gestora practicó expediente de comprobación de valores, asignando a los bienes un valor de 24.576.753 pesetas, y tras añadir el ajuare resultó una masa hereditaria de 25.314.055 pesetas, que se notifica el 3 de septiembre de 1998.

Contra dichos actos el recurrente interpone recurso de reposición alegando que el aumento de la base no estaba motivado, ya que no están individualmente justificados, sin tenerse n cuenta, además, circunstancias tan importantes como el estado de conservación de los locales, calidades de edificación, situación arrendaticia..."

Por resolución de 11 de febrero de 1999 se estima en parte el recurso, entendiendo que la valoración está suficientemente motivada, pero que del examen del expediente se deduce que para el cálculo del valor de determinados inmuebles no se ha tenido en cuenta la situación arrendaticia de algunos de ellos ni, en otros, la calificación urbanística y, en consecuencia, se anulan los actos impugnados y se ordena retrotraer la actuaciones a la fase de nueva comprobación de valores.

La oficina gestora, en cumplimiento de este acuerdo, realizó nuevas comprobaciones de valores, asignando a los bienes un valor de 20.534.993 pesetas y sobre ese valor giró la liquidación por un importe de 17.714,05 ?. Estos actos se notificaron al recurrente el 29 de mayo de 2001.

Contra esa liquidación reclama ante el Tribunal Económico Administrativo Regional, que estima en parte su reclamación, no aceptándose su alegación relativa a la prescripción, la falta de motivación de la valoración o la procedencia de girar intereses de demora, pero aceptándose que estos habrán de girarse especificando periodos y tipos. Contra esta resolución se interpone el presente recurso contencioso-administrativo.

El perito que firma las valoraciones de los inmuebles objeto de la sucesión no visitó los inmuebles, por lo que no los examino directa y personalmente, sin que haya realizado personalmente los informes, sino el personal administrativo, comprobando él que se han ajustado a la regla general de emisión de los informes, siguiéndose un modelo elaborado por los técnicos de la Comunidad de Madrid, en el que se utilizan los coeficientes para obtener el valor real de mercado, efectuándose cada año estudios de mercado por empresas contratadas al efecto, con modelos parecidos al catastro, pero que ni él ni ningún funcionario ha examinado los edificios.

Todos estos hechos resultan del expediente administrativo y en su esencia no resultan controvertidos ni discutidos por las partes. El recogido en el último punto, relativo a la mecánica de elaboración de los informes periciales de valoración de los inmuebles que forman parte del haber hereditario, se obtiene de la declaración del testigo Don Sergio , que fue quien emitió los informes cuestionados en el expediente de comprobación de valores.

La parte actora sostiene , en síntesis, dos alegaciones, la prescripción del derecho de la Administración de comprobar los valores declarados y la falta de motivación del expediente de comprobación de valores.

SEGUNDO.- Comenzando con el estudio de la prescripción, debe recordarse en primer lugar que, como dice la sentencia del Tribunal Supremo de 10 mayo 2004 , "...los nuevos plazos de la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación (art. 64 .a) Ley General Tributaria), que ha ido paulatinamente disminuyendo (10 años es la Ley de Administración y Contabilidad de 1 de julio de 1911 , 5 años salvo la excepción en el Impuesto sobre Sucesiones de 10 años, de la Ley General Tributaria, versión original de 1963, 5 años en el Impuesto sobre Sucesiones -Ley 29/1987, de 18 de diciembre , y por último 4 años, Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes) opera sobre el "dies ad quem", de manera que, respecto de la última redacción, el nuevo plazo prescriptivo de 4 años opera sobre todos los plazos de prescripción abiertos y en curso, y, así, en todos los casos en que el 1 de enero de 1999 (fecha de entrada en vigor del nuevo plazo -Disposición Final Séptima- Ley 1/1998, de 26 de febrero ) hubiera transcurrido el plazo de cuatro años contado desde el "dies a quo", la prescripción se habrá producido, precisamente el 1 de enero de 1999 y en aquellos que hubiera transcurrido un plazo menor, prescribirá el derecho cuando después de esta fecha se cumpla el plazo de cuatro años, contados obviamente desde el "dies a quo". Lo que no puede admitirse es una revisión de las actuaciones interruptivas en la prescripción, pretendiendo aplicar el nuevo plazo de cuatro años, a los "dies ad quem", acaecidos con anterioridad al 1 de enero de 1999."

En definitiva, como dice la parte recurrente, se reduce, la cuestión que se ha de resolver en este recurso a decidir si ha prescrito o no el derecho de la administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, (art. 64, a de la LGT ). De conformidad con el art. 65 de dicha Ley el plazo de prescripción comenzara a contarse, en este caso, desde el día en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración. Y, este, según dispone el art. 67-1,a) del Reglamento del Impuesto de Sucesiones y Donaciones, (Real Decreto1629/1991, de 8 de noviembre ), finaliza a los seis meses del día del fallecimiento del causante.

En el presente caso, lo que se ha de determinar, por tanto, es si las actuaciones acaecidas desde el 19 de julio de 1994, fecha en que termina el plazo de seis meses de presentación de la autoliquidación, y el 29 de mayo de 2000, fecha de notificación de la comprobación de valores y la liquidación provisional que de ella se derivaba, han interrumpido o no el plazo de prescripción, siendo esa actuaciones la notificación 3 de septiembre de 1998 de una primera liquidación provisional, previa comprobación de valores, el recurso de reposición interpuesto y el acuerdo de 11 de febrero de 1999 anulando la liquidación impugnada y retrotrayendo las actuaciones a la fase de una nueva comprobación de valores.

La interrupción de la prescripción se regula, respecto de los hechos enjuiciados, en el artículo 66 de la LGT, en la redacción vigente hasta el 31 de diciembre de 2000 . Establece este precepto que los plazos de prescripción a se interrumpen, entre otros motivos, por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase o por cualquier actuación del sujeto pasivo conducente al pago o liquidación de la deuda. No cabe duda que la actuación del sujeto pasivo encaja en estos conceptos.

En efecto, entiende el Tribunal que esas actuaciones realizadas por el sujeto pasivo si tienen el efecto de interrumpir la prescripción, tal y como resulta de una constante doctrina jurisprudencial del Tribunal Supremo, sintetizada en la sentencia de 6 de junio 2005, donde, con cita de las sentencias de 26 de febrero y 2 de junio de 2003 , se dice: "Después de reproducir parcialmente los (artículos 64 y 66 de la Ley General Tributaria de 196 ), la parte recurrente sostiene que la sentencia de instancia les aplica indebidamente al considerar que la realización de alegaciones por el reclamante, pese a no significar el reconocimiento de la deuda a que se refiere el indicado artículo 66 LGT , implica la interrupción de la prescripción. El motivo tampoco puede ser acogido porque el criterio expuesto, que sustenta en este extremo la sentencia impugnada, es el correcto y el que se adecua a la jurisprudencia de esta Sala. La base o fundamento de la prescripción extintiva es el estado de latencia o inactividad del derecho. Por ello se interrumpe con las acciones que hacen salir de dicho estado de latencia el ejercicio del derecho. Y tales acciones pueden proceder tanto de la Administración como del sujeto pasivo. De manera que, conforme al invocado artículo 66 LGT , interrumpe el curso de la prescripción no sólo la actuación del sujeto pasivo conducente al pago, liquidación o reconocimiento de la deuda, sino también cualquier recurso, reclamación o alegación que formule, aunque, como es lógico, sea para rechazar o negar la deuda.

En efecto el referido precepto de la LGT concede efectos interruptivos a actos que ni son del acreedor ni suponen el ejercicio del derecho, sino que corresponden al deudor y consisten no en el reconocimiento del derecho sino precisamente en su impugnación. Y con ello prolonga una previsión que resulta tradicional en la legislación tributaria e, incluso, administrativa, aunque no coincida plenamente con los criterios del derecho privado.

Así cuando la sentencia se refiere a la interrupción de la prescripción como consecuencia del escrito de alegaciones presentado ante el TEAC no hace sino seguir una reiterada doctrina de esta Sala, según la cual "la formulación de alegaciones en la vía económico-administrativa produce efecto interruptivo del plazo de prescripción , por cuanto se trata de un acto principal e indispensable de desarrollo de la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase a que se refiere el apartado b) del artículo 66 LGT , aun cuando literalmente no venga nominado entre las causas interruptivas que el precepto establece. La razón es que el supuesto de autos y en los demás que la Sala ha sentado tal doctrina, se está en el caso de prescripción por inactividad procedimental de la Administración. Por consiguiente, si además del propio acto de interposición del recurso o la reclamación se reconoce a otros actos del administrado en el procedimiento de gestión o económico-administrativo eficacia interruptiva de la prescripción, será lógico exigir que, aparte de deberse tratar de actos fundamentales de desarrollo de esos mismos recursos o reclamaciones, como sucede con el escrito de alegaciones, sin el que la reclamación puede considerarse inexistente y abocada a su desestimación de no haberse efectuado en el mismo escrito de interposición, se trate también de actos claramente dirigidos a hacer avanzar o impulsar el procedimiento y a producir el cese de la inactividad procedimental que en estos casos aparece como soporte o causa eficiente de la prescripción ".

Ahora bien, a todo lo dicho ha de añadirse el estudio de si, como sostiene el recurrente, la anulación de la previa liquidación en acuerdo de 11 de febrero de 1999 da lugar a que la prescripción no se haya interrumpido. Cabe señalar que la anulación por parte de la propia Administración de la primera liquidación girada al sujeto pasivo como consecuencia de la primera comprobación de valores efectuada por el Impuesto de Sucesiones no pudo implicar que las actuaciones realizadas por la Administración en orden a liquidar la deuda tributaria no interrumpiesen la prescripción de las actuaciones tributarias, más cuando existe una acto interruptivo del propio sujeto pasivo mediante la interposición de un recurso de reposición, ya que sólo podría haberse producido tal efecto, la falta de interrupción, en el caso de que se hubiese acordado la nulidad radical o de pleno derecho de lo actuado, y lo que hizo la Administración en su acuerdo de 11 de febrero de 1999 fue anular la liquidación pero no acordar la nulidad de pleno derecho o radical de la misma, que tiene una apreciación de carácter restrictivo. Tal como ha señalado la STS, Sala 3ª, Sección 4ª, de 3 de julio de 2000 , solo hubiera podido apreciarse la prescripción de lo actuado en el supuesto de que se hubiese declarado la nulidad de pleno derecho, pero no en caso de acordarse la anulación de la primera liquidación. De ahí que, no habiendo transcurrido en ningún momento, entre las diferentes actuaciones de la administración o reclamaciones del sujeto pasivo, el plazo de cuatro años, establecido en el art. 64 LGT , subsistía el derecho de la administración a liquidar la deuda tributaria y debe entenderse que no se ha producido la prescripción de dicho derecho alegada por la parte actora.

TERCERO.- Acerca de la validez de la comprobación de los valores declarados, que corrigió el acto originariamente impugnado para proceder a su incremento, resulta Suficiente remitirse a la reiteradísima doctrina jurisprudencial recaída sobre este (Sentencias del Tribunal Supremo, entre otras muchas, de 4 de diciembre de 1993 y 29 de diciembre de 1998 ), para concluir sobre la falta de motivación de la comprobación realizada pues en ésta, tal y como la prueba testifical ha puesto de manifiesto con toda claridad, no se alude a las características concretas de los bienes transmitidos, en especial los bienes inmuebles, sobre los que se proyecta la comprobación de valores, o a precedentes de transacciones similares que conduzcan a un valor determinado sino que se establecen unos valores concretos y precisos sin que conste la justificación de ello, salvo unas alusiones genéricas a los valores de transacciones de otros inmuebles (sin citar ni recoger la fuente y su realidad contrastada), a su antigüedad (nada se dice sobre la naturaleza, estado ni características de la edificación), ni tampoco se han visitado los inmuebles que ha valorado. Todo ello, sobre suponer una vulneración de garantías evidente en su control, conduce a un valor cuya relación con el real del inmueble ajena es a los medios que para su comprobación establece el art. 52 de la Ley General Tributaria .

Téngase, además, en cuenta, que nos hallamos ante la quiebra de la presunción de certeza que atribuye a las declaraciones tributarias el art. 116 de la Ley General Tributaria , quiebra que implica, por sus efectos contrarios a la presunción, el mayor grado de rigor posible a la hora de establecer el fundamento que exige el art. 121.2 la igual Ley a los incrementos de las bases declaradas.

Establecida la anulación de la segunda comprobación efectuada debe tenerse en cuenta que la doctrina jurisprudencial ha declarado reiteradamente que sólo subsiste el derecho de la Administración gestora a repetir la comprobación si se trata de la primera, por estimar que la falta de motivación constituye un vicio de anulabilidad y no de nulidad plena, como expresa la Sentencia del Tribunal Supremo, Sala 3ª, de 7 de octubre de 2000 . El supuesto de autos, que se repite en millares de ocasiones ante los Tribunales de Justicia conduce a un resultado que la doctrina jurisprudencial más reciente (Sentencias del Tribunal Supremo de 26 de enero de 2002 que cita las anteriores de 29 de diciembre de 1998, 18 de diciembre de 1999 y 7 de octubre de 2000 ) ha considerado como contrario al principio de efectividad de la tutela judicial proclamado en el art. 24 de la Constitución. Se trata, según dicha doctrina de que, al amparo de la inexistencia de nulidad, se vayan repitiendo interminablemente sucesivas comprobaciones que, también de forma sucesiva, incumplen la doctrina del propio Tribunal Supremo en una suerte de itinerario fatal "hasta que la Administración acierte" según los términos de las resoluciones del Alto Tribunal, efecto diáfanamente opuesto a la efectividad de la tutela judicial. Así, razona la Sentencia del Tribunal Supremo, Sala 3ª, de 7 de octubre de 2000 , lo siguiente: "Cierto es -añadimos ahora- que el derecho de la Administración a corregir las actuaciones producidas con infracción de alguna garantía o formalidad o insuficiencia de motivación en las comprobaciones de valores, no tiene carácter ilimitado, pues está sometido en primer lugar a la prescripción, es decir puede volver a practicarse siempre que no se haya producido dicha extinción de derechos y en segundo lugar a la santidad de la cosa juzgada, es decir si se repite la valoración con la misma o similar ausencia o deficiencia de motivación, comportaría la pérdida -entonces si- del derecho a la comprobación de valores y en ambos casos (prescripción o reincidencia) la Administración había de pasar por la valoración formulada en su día por el contribuyente".

Esto es lo que ha sucedido en el presente caso: se ha realizado una segunda comprobación de valores que sobre coincidir sustancialmente con la misma valoración de los bienes que la primera, adolece de defectos de motivación. La solución a esta situación viene dada por la sentencia del Tribunal Supremo que ha quedado indicada, declarando que la Administración ha perdido el derecho a la comprobación de valores, debiéndose confirmar la valoración efectuada en su día por el sujeto pasivo. Ninguna incidencia tiene en esta conclusión que la primera anulación sea acordada en vía administrativa, ni que en ella se mantuviera que la valoración estaba motivada, ya que la resolución anulatoria ordena repetir una nueva comprobación de valores, con lo que la anulación de la practicada y ahora impugnada llevaría a una tercera valoración, lo que no es posible ya, de acuerdo con la jurisprudencia que se ha citado. Ante lo resuelto resulta innecesario proceder al estudio de las alegaciones relativas a la liquidación de intereses, que por anularse la liquidación de que traen causa, han de seguir su suerte. Por todo ello la demanda ha de ser estimada.

CUARTO.- No se aprecian motivos de temeridad o mala fe a efectos de la imposición de las costas procesales causadas, conforme a lo previsto en el art. 139 LJ .

Fallo

Estimamos el recurso formulado por D. Daniel representado por la Procuradora Sra. De la Peña Argacha y defendido por Letrado, contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 28 de octubre de 2002, resolución que se anula en cuanto es perjudicial para la parte recurrente por no ser conforme a derecho, así como la liquidación de que trae causa, declarando que la Administración ha perdido el derecho a la comprobación de valores, debiéndose confirmar la valoración efectuada en su día por el recurrente, sin costas.

Así por esta nuestra Sentencia, contra la que no cabe recurso ordinario alguno, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.