Sentencia Administrativo Nº 1479/2016, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 2631/2011 de 19 de Mayo de 2016

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ANDALUCÍA

SALA DE LO CONTENCIOSO -ADMINISTRATIVO

SECCIÓN SEGUNDA (REFUERZO)

RECURSO NÚM: 2631/2011

SENTENCIA NÚM. 1479 DE 2.016

Ilmo. Sr. Presidente:

D. José Antonio Santandreu Montero

Ilmos. Sres. Magistrados

D. Federico Lázaro Guil

Dª. Maria Torres Donaire

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En la ciudad de Granada, a veinte de mayo de dos mil dieciséis. Ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Granada, se ha tramitado el recurso número 2631/2011seguido a instancia de D. Gregorio , que comparece representado por la Procuradora Sra. Hermoso Segovia, siendo parte demandada el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada), en cuya representación y defensa interviene el Abogado del Estado. La cuantía del recurso es de 1.466,29 euros.

Antecedentes

PRIMERO.-Se interpuso el presente recurso el día 1 de diciembre de 2011 contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada) que se identifica líneas más abajo. Se admitió a trámite y se acordó reclamar el expediente administrativo, siendo remitido por la Administración demandada.

SEGUNDO.-En su escrito de demanda, la parte actora expuso cuantos hechos y fundamentos de derecho consideró de aplicación y terminó por solicitar se dictase sentencia estimando el recurso y dejando sin efecto el acto impugnado.

TERCERO.-En su escrito de contestación a la demanda, la Administración demandada se opuso a las pretensiones de la parte actora, y, tras exponer cuantos hechos y fundamentos de derecho consideró de aplicación, solicitó que sea dictada sentencia confirmando en sus términos el acto administrativo impugnado por ser ajustado a derecho.

CUARTO.-Acordado el recibimiento a prueba, en dicho período se practicaron aquellas pruebas que propuestas en tiempo y forma por las partes, la Sala admitió y declaró pertinentes, incorporándose las mismas a los autos con el resultado que en estos consta.

QUINTO.-Declarado concluso el período de prueba, al no solicitarse la celebración de vista pública ni el trámite de conclusiones escritas, quedaron las actuaciones pendientes del dictado de la resolución procedente.

SEXTO.- Se señaló para deliberación, votación y fallo del presente recurso el día y hora señalado en autos, en que efectivamente tuvo lugar, habiéndose observado las prescripciones legales en la tramitación del mismo y actuando como Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. Don Federico Lázaro Guil.

Fundamentos

PRIMERO.-Se interpone el presente recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada) de fecha 23 de septiembre de 2011, dictada en el expediente número NUM000 , que desestimó la reclamación interpuesta por el recurrente frente al acuerdo de la Administración de El Ejido de la AEAT, de fecha 15 de enero de 2010, desestimatorio del recurso de reposición formulado frente a la liquidación provisional nº NUM001 , girada en concepto de retenciones del IRPF del ejercicio 2007, por importe de 1.466,29 euros, mas intereses de demora y motivada por la diferencia entre las retenciones calculadas por la Administración y las declaradas por el recurrente, respecto de dos trabajadores, en la declaración anual resumen de retenciones modelo 190.

El TEARA confirmó la referida liquidación, tras rechazar las alegaciones del reclamante, reproducción de las expuestas en la vía administrativa, y relativas a la procedencia de las retenciones efectuadas respecto del trabajador Sr. Lucas , al estar casado y tener dos hijas, como se deduce del libro de familia que se aportó ante la Administración Tributaria.

El recurrente sostiene la inadecuación a derecho de los actos impugnados, insistiendo en que la retención se practicó de acuerdo con los datos que obraban en su poder, aportando con la demanda el Libro de Familia del trabajador reseñado, donde consta su matrimonio y el nacimiento de dos hijas.

SEGUNDO.-El artículo 88 del RD 439/2007 de 30 de marzo , por el que se aprobó el Reglamento del IRPF, en la redacción vigente en el ejercicio al que se refiere la liquidación girada, al regular la comunicación de datos del perceptor de rentas del trabajo a su pagador, establece:

1. Los contribuyentes deberán comunicar al pagador la situación personal y familiar que influye en el importe excepcionado de retener, en la determinación del tipo de retención o en las regularizaciones de éste, quedando obligado asimismo el pagador a conservar la comunicación debidamente firmada.

El contenido de las comunicaciones se ajustará al modelo que se apruebe por Resolución del Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

2. La falta de comunicación al pagador de estas circunstancias personales y familiares o de su variación, determinará que aquél aplique el tipo de retención correspondiente sin tener en cuenta dichas circunstancias, sin perjuicio de las responsabilidades en que el perceptor pudiera incurrir cuando la falta de comunicación de dichas circunstancias determine la aplicación de un tipo inferior al que corresponda, en los términos previstos en el artículo 107 de la Ley del Impuesto .

3. La comunicación de datos a la que se refiere el apartado anterior deberá efectuarse con anterioridad al día primero de cada año natural o del inicio de la relación, considerando la situación personal y familiar que previsiblemente vaya a existir en estas dos últimas fechas, sin perjuicio de que, de no subsistir aquella situación en las fechas señaladas, se proceda a comunicar su variación al pagador.

No será preciso reiterar en cada ejercicio la comunicación de datos al pagador, en tanto no varíen las circunstancias personales y familiares del contribuyente.

4. Las variaciones en las circunstancias personales y familiares que se produzcan durante el año y que supongan un menor tipo de retención, podrán ser comunicadas a efectos de la regularización prevista en el artículo 87 del presente Reglamento y surtirán efectos a partir de la fecha de la comunicación, siempre y cuando resten, al menos, cinco días para la confección de las correspondientes nóminas.

Cuando estas variaciones supongan un mayor tipo de retención, deberán ser comunicadas en el plazo de diez días desde que se produzcan y se tendrán en cuenta en la primera nómina a confeccionar con posterioridad a esa comunicación, siempre y cuando resten, al menos, cinco días para la confección de la nómina.

5. Los contribuyentes podrán solicitar en cualquier momento de sus correspondientes pagadores la aplicación de tipos de retención superiores a los que resulten de lo previsto en los artículos anteriores, con arreglo a las siguientes normas:

a) La solicitud se realizará por escrito ante los pagadores, quienes vendrán obligados a atender las solicitudes que se les formulen, al menos, con cinco días de antelación a la confección de las correspondientes nóminas.

b) El nuevo tipo de retención solicitado se aplicará, como mínimo hasta el final del año y, en tanto no renuncie por escrito al citado porcentaje o no solicite un tipo de retención superior, durante los ejercicios sucesivos, salvo que se produzca variación de las circunstancias que determine un tipo superior.

6. El pagador deberá conservar, a disposición de la Administración tributaria, los documentos aportados por el contribuyente para justificar la situación personal y familiar.

TERCERO.-De lo actuado en el expediente administrativo se desprende que ninguno de los dos modelos 145 (formulario de comunicación de datos al pagador aprobado por la Administración Tributaria) presentados por el recurrente, para acreditar las circunstancias concurrentes en el trabajador Don. Lucas , cumplían las exigencias previstas en dicho modelo, pues en ninguno de ellos se cumplimentó el extremo relativo al acuse de recibo de la comunicación y de la documentación aportada por el trabajador al pagador, careciendo además el primero de la fecha en que se produjo la supuesta comunicación y siendo ilegible la que aparece en el segundo, aunque parece ser la de 14 de mayo de 2009.

Es evidente, pues, que, a pesar de haberse acreditado, mediante la aportación del Libro de Familia del trabajador, la existencia de matrimonio y el nacimiento de sus dos hijas con anterioridad al ejercicio 2007, no se produjo la comunicación de tales datos en la forma prevista en el articulo 88 del citado Reglamento del IRPF , ya que no se cumplimentó en forma el preceptivo formulario no tampoco se efectuó la comunicación antes del dia 1 del año natural o de inicio de la relación laboral, puesto que, según se ha dicho, parece ser que tal comunicación, si se le diera validez a la segunda presentada, se llevó a cabo en fecha posterior al año 2007.

En consonancia con lo expuesto, las retenciones que se debieron practicar por el pagador no deberían haber tenido en cuenta las circunstancias familiares del trabajador que aún siendo conocidas por aquél, no le fueron comunicadas en la forma reglamentariamente prevista para tener eficacia.

CUARTO.-Dicho esto, debe añadirse, respecto de la existencia de un posible enriquecimiento injusto por parte de la Administración Tributaria, que la doctrina del Tribunal Supremo , reiterada en las sentencias de 24 de septiembre de 2009 (RJ 2010651 ), 21 de enero de 2010 (RJ 2010218 ), 26 de mayo de 2010 (RJ 20108589 ), y 5 de mayo de 2011 (RJ 20113942), entre otras más, sostiene que: (...) la actuación de la Administración exigiendo la retención al retenedor cuando ya ha sido pagada por los sujetos pasivos la cuota correspondiente a su deuda tributaria implica una clara, rotunda y abusiva doble imposición, como decía nuestra sentencia de 13 de noviembre de 1999 ( RJ 1999, 9601) (rec. casación 166/1995 ).

Y prosigue su razonamiento afirmando que 'si la entidad retenedora declaró correctamente el importe total de las retribuciones de trabajo personal, aplicando a éstas los tipos porcentuales de la tabla de retenciones y si todos los empleados de la entidad hubieran declarado verazmente, por su parte, a efectos de su IRPF , sus retribuciones de carácter personal, puede afirmarse apodícticamente que respecto de todas estas retribuciones habrían pagado el impuesto correspondiente y, por tanto, la exigencia posterior a la entidad retenedora de cuotas adicionales por retenciones supondría una doble imposición que sólo se podría corregir exigiendo la empresa retenedora a sus empleados el reembolso de las cuotas adicionales por el concepto de retenciones y, a su vez, los empleados deberían revisar sus declaraciones, deduciéndose estas cuotas adicionales por retención , lo cual daría lugar a las correspondientes devoluciones, con independencia de los consabidos problemas de prescripción, admisión o no por parte de los empleados del reembolso exigido, elevación al íntegro de las retribuciones, etc.

Podría haberse argüido que en el proceso no se ha acreditado la extinción de la obligación principal, pero lo cierto es que la Administración pudo y debió probar que ese pago no se había producido, pues dispone de medios para ello. En lugar de exigirse la acreditación de tal extremo, la sentencia recurrida ha preferido poner énfasis en la naturaleza autónoma de la obligación del retenedor con respecto a la del sujeto pasivo de practicar la retención y de realizar el correspondiente ingreso.

Lo que parece lógico es que, cualquiera que sea la naturaleza de la retención(obligación accesoria de otra principal, obligación dependiente de otra, obligación en garantía del cumplimiento de otra), es imposible su permanencia cuando ha sido cumplida la obligación principal, la obligación de la que depende o la obligación que garantiza.

Así pues, el cumplimiento de la obligación principal determina la imposibilidad de exigir la cuota correspondiente a la retención. Si el contribuyente ha pagado la cuota tributaria, no tiene sentido que la Administración despliegue la pretensión de cobro sobre el retenedor, pues ello determinaría un doble cobro de la cuota correspondiente a la retención del contribuyente en su declaración, en primer lugar, y del retenedor después. Dos pretensiones de cobro, pues, dirigidas hacia dos sujetos distintos para exigir la misma cuota. Si los sujetos pasivos han cumplido con la obligación tributaria principal, no tiene sentido exigir el ingreso de la retención de una cuota debidamente ingresada.

Todo ello, naturalmente, no impide que la Administración Tributaria pueda exigir al retenedor los efectos perjudiciales (los intereses y las sanciones que el retenedor pueda merecer) que para ella se hayan producido por el hecho de no haberse practicado la retención o haberse practicado de modo cuantitativamente insuficiente.

Estos problemas se resolverían si en los expedientes en los que se discuten las retenciones se llamara al procedimiento a los sujetos del IRPF, o sea a los empleados, exigiéndoles a los que no declararon verazmente sus retribuciones no la cuota por retención sino la cuota diferencial pertinente, en la que estaría incluida la cuota que debió serles retenida, y los intereses correspondientes sobre las retenciones no practicadas y sobre la cuota diferencial descubierta.

Las consideraciones expuestas nos llevan a la convicción de que no debe ser exigible la retención no practicada al haber sido ya pagada la obligación tributaria cuando los empleados de la entidad recurrente autoliquidaron sus respectivos impuestos sobre la renta '.

Este razonamiento, debe ser completado con el recogido en la sentencia de 28 de noviembre de 2012 (RJ 2013 454) donde se señala que: (...) esa independencia entre la obligación de retener y la principal, que expresamente se reconoce, tiene una dimensión temporal, y que extinguida la obligación principal no puede exigirse autónomamente la 'obligación de retener'.

(...) la importancia de esta doctrina, como casi siempre sucede, radica en su esencia, no en los detalles. Por ejemplo, la esencia de la cuestión no reside en si hubo o no declaración del sujeto pasivo, lo que a veces se aduce por la Administración, sino si hubo o no 'obligación principal'; pues este razonamiento confunde la 'obligación de declarar' con la 'obligación tributaria', lo que evidentemente implica confundir conceptos no equiparables, y que son independientes lo que explica que la 'obligación tributaria' exista, y, sin embargo, pueda no concurrir la 'obligación de declarar'.

Para determinar si hay 'enriquecimiento injusto', o, 'sin causa' sólo hay que manejar dos parámetros: existencia de retención de un lado; de otro, cumplimiento de la obligación principal del sujeto pasivo sin deducción, en todo o en parte, de la retención previamente pactada'.

Esta doctrina se asienta en los términos expuestos para destacar que, tratándose de expedientes administrativos instruidos con causa en actos de retención tributaria cuando ya ha finalizado el período de retención de referencia, se hace imprescindible que, junto a la situación comprobada del retenedor que no retiene ni ingresa, o retiene e ingresa en menor cuantía de la debida -supuesto que se corresponde con el ahora enjuiciado-, las actuaciones administrativas procedan a la investigación simultánea de la declaración formulada por el retenido u obligado principal, esencialmente, para determinar si como consecuencia de las declaraciones presentadas por éste y las que, posteriormente, se exigen al retenedor, se pueda haber producido un enriquecimiento injusto de la Administración Tributaria, puesto que si los sujetos pasivos retenidos han cumplido con la obligación principal no tiene sentido exigir al retenedor el ingreso de una retención referida a una cuota debidamente ingresada por el obligado principal.

En el caso que se enjuicia, en la resolución aprobatoria de la liquidación provisional girada al recurrente, se indica en el apartado D) de los hechos y fundamentos de derecho que motivan la resolución, que ' no consta que ninguno de los perceptores relacionados en este acuerdo haya dado cumplimiento a la obligación principal mediante la presentación de las declaraciones del IRPF',por lo que debe concluirse que existe en el expediente prueba suficiente de que, al tiempo de realizarse esas tareas de investigación, no se ha constatado la extinción de la deuda tributaria por el sujeto pasivo obligado principal, sin que se haya desvirtuado tal extremo por el recurrente, que no ha interesado prueba alguna tendente a demostrar lo contrario.

QUINTO.-Por las razones expuestas el recurso debe ser desestimado, procediendo imponer al recurrente el pago de las costas de esta instancia, de conformidad con lo establecido en el artículo 139 de la Ley de la Jurisdicción .

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente y general aplicación, la Sala dicta el siguiente

Fallo

1.-Desestima el presente recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de D. Gregorio contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada), de fecha 23 de septiembre de 2011, dictada en el expediente número NUM000 , que desestimó la reclamación interpuesta por el recurrente frente al acuerdo de la Administración de El Ejido de la AEAT, de fecha 15 de enero de 2010, desestimatorio del recurso de reposición formulado frente a la liquidación provisional nº NUM001 , girada en concepto de retenciones del IRPF del ejercicio 2007, por importe de 1.466,29 euros, mas intereses de demora; y, en consecuencia, se confirman los actos impugnados por ser ajustados a derecho.

2.-Se impone al recurrente el pago de las costas.

Intégrese la presente sentencia en el libro de su clase y una vez firme remítase testimonio de la misma junto con el expediente administrativo al lugar de procedencia de éste.

Así por esta nuestra sentencia que se notificará a las partes haciéndoles saber, con las demás prevenciones del art. 248.4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , que contra la misma no cabe interponer recurso alguno, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.