Sentencia Administrativo Nº 15/2015, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 1516/2012 de 14 de Enero de 2015

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 - 28004

33009750

NIG:28.079.00.3-2012/0011448

Procedimiento Ordinario 1516/2012

Demandante:D./Dña. Casilda

PROCURADOR D./Dña. ELENA PUIG TUREGANO

Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Ministerio de Economía y Hacienda

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 15

RECURSO NÚM.: 1516-2012

PROCURADOR DÑA.: ELENA PUIG TUREGANO

LETRADO COMUNIDAD DE MADRID

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. María Rosario Ornosa Fernández

Dña. María Antonia de la Peña Elías

Dña. Sandra María González de Lara Mingo

Dña. Carmen Álvarez Theurer

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En la Villa de Madrid a 14 de Enero de 2015

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 1516-2012 interpuesto por DÑA. Casilda representado por la procuradora DÑA. ELENA PUIG TUREGANO contra fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 14.3.2012 reclamación nº NUM000 , interpuesta por el concepto de Impuesto de patrimonio habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía y como codemandada la COMUNIDAD DE MADRID defendida y representada por su letrado.

Antecedentes

PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la suplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.

SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado y a la Comunidad de Madrid, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO:No estimándose necesario el recibimiento a prueba ni la celebración de vista pública, se señaló para votación y fallo la audiencia del día 13-1-2015 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. José Alberto Gallego Laguna.

Fundamentos

PRIMERO:Se impugna en este recurso contencioso administrativo la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 14 de marzo de 2012 en la que acuerda desestimar la reclamación económico administrativa número NUM000 , interpuesta contra la resolución de la Dirección General de Tributos y Ordenación y Gestión del Juego de la Comunidad de Madrid, por la que se practica liquidación provisional nº NUM001 , de 14 de junio de 2010, notificada el 30 de junio de 2010, frente a la que interpuso reclamación económico administrativa el 28 de Julio de 2010, según consta en el expediente administrativo por el Impuesto el Patrimonio del ejercicio de 2005, e importe de 1.892,84 euros a ingresar (1.559,74 euros de cuota y 333,10 euros de intereses de demora).

SEGUNDO:La recurrente solicita en su demanda, la estimación de la misma por infracción del principio de tutela judicial efectiva, subsidiariamente por la existencia de cosa juzgada, por la improcedencia de la liquidación impugnada y resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 14 de marzo de 2012 por inexistencia de fundamentación jurídica que permita la repetición de una liquidación idéntica anulada por resolución del mismo Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid.

Alega, en resumen, como fundamento de su pretensión, que formulada reclamación por el mismo concepto al que se refiere el anterior recurso, fue dictada resolución por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 18 de Septiembre de 2009, por la que estimando la reclamación formulada, se declaró la nulidad del acto impugnado y como consecuencia de ello, por acuerdo de la Comunidad de Madrid de 24 de Septiembre de 2009, fue devuelta la cantidad indebidamente exigida por el Impuesto sobre el Patrimonio con intereses de demora. Nuevamente la Comunidad de Madrid gira una nueva liquidación por el Impuesto sobre el Patrimonio sin tener en cuenta sus anteriores actuaciones de devolución de las cantidades ingresadas en ejecución de una resolución y como consecuencia de ello se formula nueva reclamación económico administrativa que se tramita con el n° NUM000 y con fecha 14 de Marzo de 2012 esta vez el citado Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid acuerda desestimar la reclamación confirmando el acto administrativo impugnado. Manifiesta irregularidades de la liquidación impugnada porque se siguen practicando intereses de demora por 101,93 € y como justificación de tales intereses de demora, sin tener en cuenta la anulación de la anterior liquidación.

Entiende la recurrente que la resolución impugnada que ha confirmado una segunda liquidación por el Impuesto sobre el Patrimonio de la Comunidad de Madrid, infringe el principio constitucional de tutela judicial efectiva que consagra el artículo 24 de nuestra Constitución , porque la demandante ha obtenido una resolución favorable que ha ejecutado la Comunidad de Madrid, y se prescinde totalmente de esas realidades para practicar una nueva liquidación por el mismo Organismo y que se confirma, con evidente contradicción del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid.

Por otra parte, considera que estamos contemplando una misma liquidación que es objeto de anulación y que a pesar de ello, se repite por la Comunidad de Madrid, y cita el artículo 69 de la Ley de esta jurisdicción que declara siempre la inadmisibilidad del recurso, cuando recaiga sobre cosa juzgada, que es lo que ocurre en el expediente administrativo que nos ocupa, y por ello alega este nuevo motivo de impugnación.

Alega que el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid considera que se encuentra correctamente motivada cuando los aludidos defectos en la motivación que llevaron a la estimación de las reclamaciones n° NUM002 , NUM003 y NUM004 . Que en ningún momento se hace mención de la procedencia de hacer una idéntica liquidación, cuando la anterior ha sido objeto de anulación como consecuencia de la primera reclamación económico administrativa. Sostiene que ningún precepto de la Ley 58/2003 de 17 de Diciembre, Ley General Tributaria permita llevar a cabo actuaciones como las que constituyen el objeto del recurso contencioso administrativo, y por ello, solicita que se declare que la nulidad acordada por el Tribunal en su resolución de 18 de Septiembre de 2009, no puede ser sustituida por una nueva liquidación idéntica a la anulada, cuando además no existe ninguna fundamentación suscrita por funcionario competente, salvo la hoja que bajo la rúbrica de 'Aclaraciones de los hechos comprobados', se refiere a datos de la desconocida, 'BDC', sin firma y que no sabe lo que es la 'BDC'.

Que no entiende tampoco como se pueden mantener unos intereses de demora que también han sido objeto de anulación y que en su momento, fueron devueltos a la recurrente y que ahora, de nuevo, se supone que ha incurrido nuevamente en mora, cuando a ello les está obligando precisamente la actuación de la Administración.

TERCERO:El Abogado del Estado, en la contestación a la demanda, sostiene, en síntesis, que la Administración puede practicar una nueva liquidación en sustitución de la anulada, en este sentido, baste citar la sentencias del Tribunal Supremo de 29 de Diciembre de 1.998 (RJ 1999,559 ) y de 7 de Octubre de 2.000 (RJ 2000, 7877) con arreglo a las cuales la Administración puede practicar una nueva liquidación cuando la originaria resulta anulada por falta de motivación. Ello suponer reponer las actuaciones en el momento en el que se dictó la correspondiente comprobación de valores para que se adopte una nueva. Todo ello, siempre que no se hubiere agotado el plazo de prescripción. En el presente caso, no se agotó el plazo de prescripción, cuestión esta que ni siquiera es alegada por la actora. No ha prescrito el derecho de la Administración a practicar una nueva comprobación de valores una vez que la primera ha sido anulada. Obsérvese que las liquidaciones se refieren a los ejercicios 2005 y 2006, que fueron estimadas mediante Resolución del TEAR de Madrid de 18/09/09 y como la nueva liquidación, según reconoce en su escrito de demanda la propia actora, se practica el 24 de Septiembre de 2.009. No existe prescripción alguna y la Administración autonómica, puede, conforme a la jurisprudencia del TS antes citada, proceder a practicar una nueva liquidación que sustituya a la anteriormente anulada. Considera que la resolución administrativa a la que se le imputa falta le motivación se encontraba debidamente motivada.

La representación de la Comunidad de Madrid sostiene el derecho de la Administración a practicar nueva liquidación en sustitución de la anulada toda vez que ni la prescripción ha sido alegada por la actora, ni efectivamente concurre. A este respecto, al no haber prescrito el derecho, es perfectamente posible que la Administración tributaria realice nueva comprobación, en aplicación del criterio sostenido por el TS en recurso de casación (Sentencia de 26 de marzo de 2012 ).

CUARTO:En el análisis de la cuestión controvertida, en relación con las alegaciones formuladas por la recurrente, se debe partir de que consta en el expediente administrativo copia de resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 18 de septiembre de 2009, referida a los ejercicios de 2005 y 2006 del Impuesto sobre el Patrimonio, en la que se estimaron las reclamaciones económico- administrativas n° NUM002 , NUM003 y NUM004 .

En lo que aquí interesa el mencionado acuerdo indicaba que:

« En el caso que nos ocupa, el problema se encuentra en que con los datos que obran en el expediente, como se ha expuesto en el FD precedente no puede conocerse si la fundamentación de la resolución desestimatoria dictada por el órgano de gestión tributaria se halla justificada pues desconoce de dónde ha salido el porcentaje considerado de los rendimientos de actividades económicas en la liquidación por el ejercicio 2005 practicada a la esposa y por otra parte, en ninguno de los expedientes de las reclamaciones de referencia se justifica el valor del inmueble estimado) lo que a nuestro entender atenta contra la posibilidad de éste de criticar las bases en que se funda la resolución dictada (ya que no pueden conocerse) así como, por igual motivo, impide que este Tribunal Regional pueda pronunciarse acerca de si la misma resulta o no conforme a Derecho»..

Pues bien, como se puede apreciar del contenido de la indicada resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 18 de septiembre de 2009 se refiere a liquidaciones correspondientes a los ejercicios de 2005 y 2006, siendo el ejercicio de 2007 el que es objeto de la nueva liquidación que se cuestiona en el presente recurso contencioso administrativo.

Si bien, el derecho de la Administración tributaria a dictar nueva liquidación en sustitución de una anterior anulada ha sido reconocido por la Sala Tercera del Tribunal Supremo, entre otras, en tres sentencias de fecha 3 de mayo de 2011, dictadas en los recursos de casación 466/09 , 4723/09 y 6393/09 y sentencia de fecha 19 de noviembre de 2012 (recurso de casación en interés de la ley nº 1215/2011).

Como ya se ha declarado en las sentencias dictadas por esta sala el 4 de diciembre de 2014 y 10 de diciembre de 2014 , en los recursos números 1577/2012 y 1512/2012 , respecto de la misma recurrente, la concurrencia de una infracción sustancial o material o formal, no significa que esté prohibida la retroacción de actuaciones, ya que el hecho de que el art. 239 de la Ley 58/2003 , General Tributaria, sólo contemple la retroacción en los casos de anulación del acto recurrido por defectos formales, no implica que la Administración no pueda dictar, en su caso, nueva liquidación cuando la anterior haya sido anulada incluso por motivos de fondo, pues el interés general que sirve la Administración exige que ésta desarrolle una actuación dirigida al cobro del tributo si todavía es posible hacerlo efectivo, salvo que el propio fundamento de la resolución anulatoria ponga de manifiesto la inexistencia de la obligación tributaria. El art. 26.5 de la Ley 58/2003 , General Tributaria, sin hacer distinción entre defectos formales y materiales, contempla los supuestos en que resulta necesaria la práctica de una nueva liquidación como consecuencia de haber sido anulada otra liquidación anterior por resolución administrativa o judicial, y proclama que en esos casos 'se conservarán íntegramente los actos y trámites no afectados por la causa de anulación, con mantenimiento íntegro de su contenido'. Y en idéntico sentido se pronuncia el art. 66.3 del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo .

En definitiva, la facultad de la Administración para dictar liquidaciones es consecuencia de la obligación de pagar el impuesto que surge para el sujeto pasivo al producirse el hecho imponible. Así, las liquidaciones administrativas suponen una actuación dirigida a convertir esa obligación abstracta en un crédito tributario concreto, de manera que mientras subsiste la obligación que deriva del hecho imponible, la Administración puede girar liquidación para exigir dicho crédito hasta que se produzca la prescripción del derecho a practicar liquidación.

En este sentido hay que destacar las sentencias del Tribunal Supremo de 3 de Mayo de 2011 (Nº de Recursos: 6393/2009 y 4723/2009 ), en las que entre otras consideraciones, se expresa lo siguiente: 'Declaramos, en la sentencia de 29 de diciembre de 1998 (casación 4678/93 , FJ 3º), que la anulación de un acto administrativo no significa en absoluto que decaiga o se extinga el derecho de la Administración a retrotraer las actuaciones y volver a actuar dentro del plazo de prescripción, pero ahora respetando las formas y las garantías de los interesados, pues, como ya hemos apuntado, no otro comportamiento le es exigible en defensa del interés público y de los derechos de la Hacienda.

Matizamos esa doctrina en la sentencia de 7 de octubre de 2000 (casación 3090/94 , FJ 2º), agregando a lo anterior que el derecho de la Administración a corregir las actuaciones producidas con infracción de alguna garantía o formalidad o mediando insuficiencia de motivación en las comprobaciones de valores no tiene carácter ilimitado, pues está sometido, en primer lugar, al plazo de prescripción, es decir, puede volver a practicarse siempre que no haya expirado el mismo produciendo los efectos inherentes a esa institución jurídica y, en segundo término, a la santidad de la cosa juzgada, de modo que, si se repite la valoración con la misma o similar ausencia o deficiencia de motivación, comportaría la pérdida -entonces sí- del derecho a comprobar los valores y en ambos casos (prescripción o reincidencia) la Administración había de pasar por la valoración formulada en su día por el contribuyente.

Hemos reiterado esa doctrina en las sentencias de 26 de enero de 2002 (casación 7161/96 , FJ 4º); 9 de mayo de 2003 (casación 6083/98 , FJ 3º); 19 de septiembre de 2008 (casación para la unificación de doctrina 533/04 , FJ 4º); 22 de septiembre de 2008 (casación para la unificación de doctrina 1/04 , FJ 4º); 24 de mayo de 2010 (casación interés de ley 35/09, FJ 6º); 21 de junio de 2010 (casación para la unificación de doctrina 7/05; FJ 3º); y 28 de octubre de 2010 (casación para la unificación de doctrina 13/06, FJ 2º). En la citada sentencia de 22 de septiembre de 2008 precisamos, además, que la retroacción de actuaciones está expresamente admitida en el artículo 239.3 de la vigente Ley General Tributaria de 2003 , cuando la anulación de las liquidaciones se produce por cuestiones de forma, y que los artículos 64 a 67 de la Ley 30/1992 , al permitir que la Administración pueda subsanar, convalidar o convertir los actos anulables, también la toleran.

Asimismo, en las sentencias de 29 de junio de 2009 (casación para la unificación de doctrina 86/08 , FJ 3º), 11 de febrero de 2010 (casación 1707/03, FJ 4 º) y 28 de junio de 2010 (casación para la unificación de doctrina 96/06 , FJ 5º) hemos recordado que la anulación de un acto administrativo no significa en absoluto que decaiga o se extinga el derecho de la Administración a retrotraer actuaciones, y volver a actuar, pero ahora respetando las formas y garantías de los interesados.

En definitiva, si no existe una actitud contumaz de la Administración tributaria, si no se obstina en el mismo error, si no reincide en idéntico defecto una y otra vez, ninguna tacha cabe oponer a que, anulado el acto viciado, la Administración retrotraiga las actuaciones para volver a liquidar.'

En el presente caso no cabe apreciar una obstinación por parte de la Administración en reincidir en liquidar incurriendo en los mismos defectos de que en la anterior liquidación, y por ello no impediría que la Administración procediera a la retroacción.

QUINTO:En cuanto a la causa de inadmisibilidad alegada por la recurrente, debe precisarse en primer lugar que la causa de inadmisibilidad alegada sería perjudicial para la recurrente, pues determinaría la inadmisión del recurso contencioso administrativo, por lo que no puede entenderse cuál es la pretensión que pretende ejercitar la recurrente, en la medida que las causas de inadmisibilidad establecidas en el art. 69 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa , que se invoca por la recurrente en la demanda, son oponibles por la demandada pero no tiene sentido jurídico que se invoquen por la misma parte que interpone el recurso, ya que en vez de interponer el recurso y alegar la inadmisibilidad del recurso que ha interpuesto, podría no interponer el recurso o desistir del mismo.

Por otra parte, si se entendiese que lo que realmente pretende la recurrente es considerar que ya se ha resuelto una reclamación frente a la misma liquidación, es la propia interposición de la reclamación por la recurrente la que le permitiría invocar dicha cuestión, por lo que igualmente carece de sentido jurídico la referida alegación de inadmisibilidad.

SEXTO:En cuanto al contenido de la liquidación practicada se debe tener en cuenta que en la liquidación correspondiente al ejercicio de 2005 se expresa lo siguiente: '«(...) ANEXO: MOTIVACIÓN DE LA LIQUIDACIÓN PROVISIONAL

Esta Administración Tributaria ha observado en la autoliquidación presentada las discrepancias que se indican a continuación que motivan la liquidación provisional de acuerdo con los siguientes hechos y fundamentos de derecho.

Las discrepancias observadas señalan las diferencias existentes entre lo declarado y lo comprobado por la Administración.

APLICACIÓN INDEBIDA DE LA EXENCIÓN DEL ARTICULO 4.OCHO.UNO DE LA LEY POR NO CONSTITUUIR LA ACTIVIDAD ECONÓMICA SU PRINCIPAL FUENTE DE RENTA (CASILLA 04).

Están exentos del impuestos bienes y derechos de las personas físicas necesarios para el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, siempre que ésta se ejerza de forma habitual, personal y directa por el sujeto pasivo y constituya su principal fuente de renta ( articulo 4.ocho.uno de la Ley 19/1991 fe 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio).

En este sentido, el artículo 3 del Real Decreto 1704/1999, de 5 de noviembre , por el que se determinan los requisitos y condiciones para la aplicación de las exenciones, establece que, a estos efectos, se entenderá por principal fuente de renta aquella en la que al menos el 50 por 100 del importe de la base imponible del IRPF provenga de rendimientos netos de las actividades económicas de que se trate.

DESCRIPCIÓN

DESPACHO DE ABOGADOS - MIGUEL ÁNGEL, N°15- 7° MADRID- VALOR DECLARADO 100.080,00 VALOR COMPROBADO 0,00

DIFERENCIA EN LA CASILLA 04 BIENES Y DERECHOS EXENTOS AFECTOS A ACTIVIDADES EMPRESARIALES Y PROFESIONALES - 100.080,00

Los rendimientos netos de la actividad económica ejercida por el cónyuge D. Onesimo en el año 2005 ascienden a 50.195,95 €, que representan el 43,74% de su base imponible de IRPF (114.760,93 €), por lo que no se cumplen todos los requisitos para la aplicación de la exención alegada.

BIENES INMUEBLES DE NATURALEZA URBANA NO DECLARADOS 0 DECLARADOS POR UN IMPORTE INTERIOR AL QUE RESULTA DE LAS NORMAS DE VALORACIÓN (Casilla 03)

Los bienes inmuebles de naturaleza urbana se computarán por el mayor valor de los tres siguientes: el valor catastral, el comprobado por la Administración a efectos de otros tributos o el precio, contraprestación o valor de la adquisición ( artículo 10.Uno de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio ).

De acuerdo con los datos y antecedentes en poder de esta Administración tributaria, los bienes inmuebles de naturaleza urbana de titularidad del sujeto pasivo, no declarados o declarados por un importe inferior al que resulta de las normas de valoración, son los que se indican a continuación:

DESCRIPCIÓN

DESPACHO DE ABOGADOS - MIGUEL ANGEL, N° 15- 7°- MADRID- VALOR DECLARADO 0, 00, VALOR COMPROBADO 100.080,00

DIFERENCIA EN LA CASILLA 03 BIENES Y DERECHOS NO EXENTOS AFECTOS A ACTIVIDADES EMPRESARIALES Y PROFESIONALES 100.080,00

Dicho inmueble proviene de la casilla 04 de su declaración trasladándose a la casilla 03 'Bienes no exentos afectos a actividades empresariales y profesionales'.

El valor que ha tomado esta Administración se corresponde con el declarado por el sujeto pasivo, no siendo objeto de comprobación ni de modificación por esta parte y aceptando lo que el propio contribuyente refleja en la página 3 de su declaración'.

SÉPTIMO:En relación con las alegaciones de la recurrente relativas a la motivación de la resolución administrativa, debe señalarse, como ya se ha efectuado en la sentencias de 4 de diciembre de 1014 y 10 de diciembre de 2014 antes referidas y la dictada en fecha 5 de diciembre de 2014 en el recurso número 1156/2014 , en relación con la misma recurrente e impuesto pero del ejercicio 2007, que es de recordar que la exigencia de motivación de los actos administrativos constituye una constante de nuestro ordenamiento jurídico y así lo proclama el artículo 54 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común (antes, artículo 43 de la Ley Procedimiento Administrativo de 1958 ), así como también en el artículo 13.2 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes (y en la actualidad el artículo 102 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria ), teniendo como finalidad la de que el interesado conozca los motivos que conducen a la resolución de la Administración, con el fin, en su caso, de poder rebatirlos en la forma procedimental regulada al efecto. Motivación que, a su vez, es consecuencia de los principios de seguridad jurídica y de interdicción de la arbitrariedad enunciados en el apartado 3 del artículo 9 de la Constitución y que también, desde otra perspectiva, puede considerarse como una exigencia constitucional impuesta no sólo por el artículo 24.2 de la propia Constitución , sino también por el artículo 103 (principio de legalidad en la actuación administrativa). Por su parte la Carta de los Derechos Fundamentales de la Unión Europea, proclamada por el Consejo Europeo de Niza de 8 de diciembre de 2000, incluye dentro de su artículo 41 , dedicado al 'Derecho a una buena Administración' como entre otros particulares, 'la obligación que incumbe a la Administración de motivar sus decisiones'.

En este sentido se ha venido destacando tanto por la jurisprudencia como por la doctrina, la estrecha conexión entre el requisito de la motivación y del derecho de defensa del obligado tributario. Pero la exigencia de motivación no se reduce a esa conexión, sino que la obligación de motivar no está prevista sólo como garantía del derecho a la defensa de los contribuyentes, sino que tiende también a asegurar la imparcialidad de la actuación de la Administración tributaria, así como la observancia de las reglas que disciplinan el ejercicio de las potestades que él han sido atribuidas.

La vigente Ley General Tributaria, en su artículo 102 , dispone:

«(...)1. Las liquidaciones tributarias deberán notificarse a los obligados tributarios con expresión de:

c) La motivación de las mismas cuando no se ajusten a los datos consignados por el obligado tributario o a la aplicación o interpretación de la normativa realizada por el mismo, con expresión de los hechos y elementos esenciales que las originen, así como de los fundamentos de derecho (...)».

Lo dispuesto en este precepto, no es sino la adaptación por parte del legislador tributario de los criterios exigidos con carácter general para cualquier procedimiento administrativo por la Ley 30/1992 en el citado artículo 54 con la finalidad, en definitiva, de permitir al contribuyente que conozca desde un primer momento los criterios mantenidos por la Administración actuante, permitiéndole así el ejercicio a la tutela judicial efectiva reconocido en el artículo 24 de la Constitución , tal y como tiene reiteradamente declarado la jurisprudencia del Tribunal Supremo.

En el presente caso, del contenido de los razonamientos de la liquidación provisional practicada por la Administración que han sido reproducidos en el anterior Fundamento de Derecho de esta sentencia, se evidencia que la mencionada liquidación se encuentra debidamente motivada, pues se precisa con absoluta precisión el inmueble al que se refiere, con indicación de que se trata del despacho de abogados situado en la calle Miguel Ángel, 15-7º de Madrid, y se cuantifican los importes para llegar al resultado de que los rendimientos por actividades económicas percibidos por su cónyuge no representan el 50% de la base imponible del IRPF fijándolos en el 43,74%, expresándose los preceptos aplicables por los que llega a la conclusión de que no procede la exención pretendida por la recurrente en su declaración autoliquidación correspondiente al ejercicio de 2005. Debiendo señalarse que el importe que se fija de valor declarado de 100.080,00coincide con el valor comprobado, es decir, no existe variación en el valor, sino que es el que la recurrente declaró en su autoliquidación, lo que determina que no es la Administración la que debe justificar dicho valor.

Por otra parte, ha de ponerse de manifiesto que la liquidación provisional se encuentra debidamente firmada mediante firma electrónica digital el 14-6-2010 por la Subdirectora General de Gestión Tributaria, Doña Lina , por delegación (Resolución de 17.10.2005) del Director General de Tributos y Gestión de Juego de la Comunidad de Madrid, como se puede apreciar en la referida liquidación, que consta en el expediente administrativo, siendo esta liquidación de la que deriva la deuda tributaria de la recurrente y, como se ha dicho, se encuentra debidamente motivada.

En cuanto a las alegaciones de la demanda sobre el documento que figura en el expediente administrativo bajo el título de 'Aclaración de los hechos comprobados' sin firmar que incorpora datos de la 'BDC' acrónimo de 'Base de Datos Centralizada' de la AEAT no afecta a la motivación de la resolución, pues de dicho documento no se deriva la deuda tributaria ni añade ni resta motivación alguna a la liquidación provisional, careciendo de trascendencia a efectos de determinar dicha deuda tributaria.

Por otra parte, la recurrente no discrepa de los importes de los rendimientos de las actividades económicas que se fijan en la liquidación provisional, y si consideraba que no eran correctos podría haber alegado su discrepancia con los mismos así como presentar los documentos que justificasen que eran otros los rendimientos de actividades económicas a considerar, lo que no ha alegado ni probado.

De lo expresado se desprende que la recurrente conoce las razones por las que la Administración considera que se ha aplicado incorrectamente la exención del artículo 4, ocho , uno de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto Sobre el Patrimonio , por no representar los rendimientos de la actividad económica de su cónyuge el 50% del importe de la base imponible del IRPF al representar sólo el 43,74 %, y se justifica el valor del inmueble en el propio valor que le otorga el sujeto pasivo, no siendo objeto de comprobación ni de modificación, aceptando el que la propia parte refleja en la página 3 de su declaración.

De otro lado, se debe indicar que no es cierto que la Administración tributaria repita la misma liquidación, puesto del contenido de la resolución del TEAR de 18 de septiembre de 2009 se puede apreciar que los razonamientos que en ella se contienen no son aplicables a la nueva liquidación objeto de este recurso, pues a diferencia de en aquella resolución, en el presente caso resulta plenamente justificado de dónde se obtiene el valor del inmueble al ser el declarado por la propia contribuyente, como ya se ha dicho y se precisa claramente en la liquidación provisional de dónde se obtiene el porcentaje de los rendimientos de actividades económicas del cónyuge de la recurrente. Por ello no puede considerarse que el TEAR dicte resoluciones contradictorias, pues analiza distintas liquidaciones con una motivación diferente y por ello llega a unas conclusiones diferentes, siendo en el presente caso congruente la conclusión a la que se llega en la resolución recurrida en este recurso con el contenido de la liquidación provisional del ejercicio 2005.

En cuanto a las alegaciones de la recurrente sobre los intereses de demora girados en la liquidación, hay que puntualizar que considera la recurrente que no son procedentes unos intereses de demora que también han sido objeto de anulación y que en su momento, fueron devueltos a la recurrente. Frente a dicha alegaciones hay que precisar que la doctrina que se acaba de exponer ha sido reiterada de nuevo por la Sala Tercera del Tribunal Supremo en sentencia de fecha 19 de noviembre de 2012 (recurso de casación en interés de la ley nº 1215/2011), que afirma en el cuarto fundamento jurídico:

«(...)Pues bien, con independencia de que se conciba el recurso contencioso administrativo como un proceso al acto, o se parta de la naturaleza del mismo como un proceso entre partes, hay que reconocer que la solución tiene que venir dada, a falta de una expresa regulación en la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, y sin necesidad de acudir a la normativa constitucional, ante la existencia de varios derechos en conflicto, a lo que se establezca en la normativa administrativa general o en la estrictamente tributaria, sin que ello suponga infringir los efectos materiales de la cosa juzgada, ya que la nueva actuación administrativa no trata de reproducir el acto inicial anulado, sino de ajustarse a la Ley, ni los preceptos que regulan la ejecución de las resoluciones de los Tribunales, artículos 103 y siguientes, porque basta dejar sin efecto la liquidación anulada con todas sus consecuencias (devolución de lo indebidamente ingresado con sus intereses legales, reconocimiento del derecho a recibir los costes de las garantías aportadas si se acordó la suspensión o anulación incluso de la vía de apremio), para que la sentencia se considere ejecutada.

En definitiva, al no impedir la Ley de la Jurisdicción la posibilidad de remediar los vicios que hayan dado lugar a la estimación del recurso, debe estarse a la regulación establecida en la Ley 30/1992 y en la Ley General Tributaria, normativa que permite la reiteración de los actos anulados, tanto en el caso de vicios de forma o de procedimiento, como en el de infracción sustantiva o error iuris.

Así, los arts. 66 y 67 de la Ley 30/1992 consagran los principios de conservación de actos y trámites y de convalidación de los actos anulables para la subsanación de los vicios de que adolezca.

Por su parte, el art. 26.5 de la Ley General Tributaria dispone, en los casos en que resulte necesaria la práctica de una nueva liquidación como consecuencia de haber sido anulada otra liquidación por una resolución administrativa o judicial, la conservación de los actos y trámites no afectados por la causa de anulación, principios que aparecen desarrollados por el Reglamento en materia de revisión en vía administrativa de 13 de Mayo de 2009, arts. 66 y 70.

Concretamente el art. 70 del Reglamento de 2005 señala que la ejecución de las resoluciones de los tribunales se efectuará de acuerdo con lo establecido en la normativa reguladora de la Jurisdicción contencioso administrativo. En todo lo que no se oponga a la normativa citada a la resolución judicial que se está ejecutando, será de aplicación lo dispuesto en la sección 1ª de este capítulo.

Sin embargo, esta facultad de la Administración no es absoluta, pues está sujeta, de un lado, al límite de la prescripción, debiendo tenerse en cuenta en este punto nuestra jurisprudencia sobre la interrupción de la prescripción y la negativa a reconocer tal efecto a las actos nulos de pleno derecho ( sentencia, entre otras, de 11 de Febrero de 2010, cas. 1198/01 ) y, de otro, a la imposibilidad de la repetición del mismo error por la Administración Tributaria, no pudiendo tener consecuencias tampoco en la determinación de los intereses de demora, como ha reconocido esta Sala recientemente, rectificando su anterior doctrina, en las dos sentencias de 14 de Junio de 2012, (casaciones 6219/2009 y 5043/2009 ), al considerar, tratándose del sistema de autoliquidación, frente al criterio inicial de aplicar el interés de demora por todo el tiempo transcurrido desde el fin del periodo voluntario hasta que la Administración dicta la nueva liquidación, que la Administración ha de tener en cuenta como día final del cómputo la fecha de la liquidación administrativa inicialmente anulada.».

Como consecuencia de tales argumentos, la parte dispositiva de la citada sentencia proclama la siguiente doctrina legal:

« (...) La estimación del recurso contencioso administrativo frente a una liquidación tributaria por razón de una infracción de carácter formal, o incluso de carácter material, siempre que la estimación no descanse en la declaración de inexistencia o extinción sobrevenida de la obligación tributaria liquidada, no impide que la Administración dicte una nueva liquidación en los términos legalmente procedentes, salvo que haya prescrito su derecho a hacerlo, sin perjuicio de la debida subsanación de la correspondiente infracción de acuerdo con lo resuelto por la propia Sentencia».

Por todo lo anteriormente expuesto, teniendo en cuenta que el Tribunal Supremo señala que la imposibilidad de la repetición del mismo error por la Administración Tributaria, no puede tener consecuencias tampoco en la determinación de los intereses de demora, procede la estimación parcial del presente recurso contencioso-administrativo, confirmándose la liquidación practicada por la Comunidad de Madrid, por concepto de Impuesto sobre el Patrimonio, ejercicio 2005, excepto en el particular relativo a los intereses de demora, que se anula fijándose como día final del cómputo la fecha de la liquidación administrativa inicialmente anulada.

OCTAVO:En base a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa , en la redacción dada por la Ley 37/2011, cada parte abonará las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad, al estimarse parcialmente el recurso.

Fallo

Estimamos parcialmente el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de Doña Casilda , contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 14 de marzo de 2012, sobre Impuesto sobre el Patrimonio, ejercicio 2005, declarando conforme a Derecho la resolución recurrida y la liquidación de la que trae causa, salvo en lo relativo a los intereses de demora, anulándolas y dejándolas sin efecto en cuanto a los referidos intereses de demora, fijándose como día final del cómputo la fecha de la liquidación administrativa inicialmente anulada. Cada parte abonará las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma no cabe recurso.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN:Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.