Sentencia Administrativo Nº 150/2008, Tribunal Superior de Justicia de Asturias, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 1013/2005 de 11 de Febrero de 2008

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ASTURIAS

Sala de lo Contencioso-Administrativo

RECURSO: 1013/05

RECURRENTE: D. Antonio y Dª. Carina

PROCURADORA: Dª. MARIA ANTONIA PEREZ RODRIGUEZ

RECURRIDO: TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE ASTURIAS

REPRESENTANTE: ABOGDO DEL ESTADO

SENTENCIA nº 150/2008

Ilmos. Sres.:

Presidente:

D. Luis Querol Carceller

Magistrados:

D. Antonio Robledo Peña

Dña. Olga González Lamuño Romay

En Oviedo, a once de Febrero de dos mil ocho.

La Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del Principado de Asturias, compuesta por los Ilmos. Sres. Magistrados reseñados al margen, ha pronunciado la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo número 1013/05 interpuesto por Don Antonio y Doña Carina , representados por la Procuradora Doña María Antonia Pérez Rodríguez, actuando bajo la dirección Letrada de D. Ángel Tosal García, contra el Tribunal Económico Administrativo Regional de Asturias, representado por el Sr. Abogado del Estado. Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Doña Olga González Lamuño Romay.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el presente recurso, recibido el expediente administrativo se confirió traslado al recurrente para que formalizase la demanda, lo que efectuó en legal forma, en el que hizo una relación de Hechos, que en lo sustancial se dan por reproducidos. Expuso en Derecho lo que estimó pertinente y terminó suplicando que, en su día se dicte sentencia por la que se acuerde la revocación de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo y anulación del Acuerdo de la Oficia Técnica de Inspección que confirmó el acta nº NUM000 por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 1996 y 1997, y en consecuencia, la liquidación practicada en el mismo, así como la anulación de la sanción, con imposición de costas a la parte contraria. A medio de otrosí, solicitó el recibimiento del recurso a prueba.

SEGUNDO.- Conferido traslado a la parte demandada para que contestase la demanda, lo hizo en tiempo y forma, alegando: Se niegan los hechos de la demanda, en cuanto se opongan, contradigan o no coincidan con lo que resulta del expediente administrativo. Expuso en Derecho lo que estimó pertinente y terminó suplicando que previos los trámites legales se dicte en su día sentencia, por la que desestimando el recurso se confirme el acto administrativo recurrido, con imposición de costas a la parte recurrente.

TERCERO.- Por Auto de fecha 17 de octubre de 2006 , se recibió el procedimiento a prueba, habiéndose practicado las propuestas por las partes y admitidas, con el resultado que obra en autos.

CUARTO.- No estimándose necesaria la celebración de vista pública, ni la formulación de conclusiones se señaló para la votación y fallo del presente el día 7 de febrero pasado en que la misma tuvo lugar, habiéndose cumplido todos los trámites prescritos en la ley.

Fundamentos

PRIMERO.- Se impugna en este proceso la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Asturias de fecha 8 de abril de 2005, desestimatoria de las reclamaciones acumuladas NUM001 y NUM002 formuladas ante el mismo contra sendos acuerdos dictados el día 11 de abril de 2002 por la Inspección de los Tributos de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en Oviedo, por los que se eleva a definitiva la propuesta de regularización de la situación tributaria del recurrente contenida en el acta de disconformidad A02 nº NUM000 , incoada con fecha 11 de marzo de 2002 por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 1996 y 1997, con una deuda tributaria de 33.716,77 euros, incluida cuota más intereses de demora, y se le impone una sanción de 13.441,43 euros por la comisión de infracción tributaria grave.

Se argumenta en defensa de la pretensión anulatoria deducida la disconformidad con la calificación de los honorarios condonados por el actor como ingresos de su actividad profesional, siendo inaplicables los precios de mercado para determinar los honorarios correspondientes a la actividad profesional de notario que aquel desempeña, y la improcedencia de la sanción impuesta, habida cuenta de que se ha dado una interpretación razonable de las normas del artículo 7 y del número 5 del artículo 41 de la Ley 18/1991 , en el sentido de que la aplicación de este último artículo a los honorarios condonados por el actor no puede hacerse prescindiendo de lo previsto en el artículo 7 para las prestaciones del trabajo personal en forma de actividades profesionales por cuenta propia, su presunción de onerosidad y la posibilidad de destruir la presunción por la vía, en este caso, de la demostración contable de la ausencia de contraprestación en aquellos casos en los que medió condonación de honorarios; se alega igualmente la disconformidad de la no admisión por la Administración como gasto deducible las cuotas de arrendamiento financiero satisfecho por la utilización de un vehículo, así como la no admisión de la disminución patrimonial declarada por la cesión de unos créditos, así como la adecuación a derecho de la sanción impuesta.

SEGUNDO.- El objeto del recurso que enfrenta a las partes litigantes se concreta en primer lugar en la cuestión jurídica de la imputación en la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del sujeto pasivo recurrente, de los honorarios condonados en el ejercicio de su actividad de notario, por aplicación del apartado cinco del artículo 41 la Ley 18/1991 , reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, cuando consta acreditada contablemente la ausencia de contraprestación en los casos de condonación de honorarios, en consonancia con la jurisprudencia que el Tribunal Supremo tiene establecida respecto del valor probatorio de la contabilidad contra la presunción de rendimientos, desvirtuando para el recurrente la presunción de onerosidad que establecía el artículo 7.1 de dicha Ley , para las prestaciones de trabajo personal y las cesiones de bienes o derechos en sus distintas modalidades.

No estando contradicha, sino más bien reconocida, por la Administración la prestación de servicios profesionales de Notaría a cierto número de clientes sin contraprestación alguna, de acuerdo a la prueba practicada, que la doctrina legal (SSTS de 7 de octubre de 1992, 14 de diciembre de 1994, 5 de febrero de 1997, 18 de febrero de 1998 y 24 de abril de 1999 ) estima suficiente para destruir la presunción legal, si la contabilidad del sujeto pasivo es correcta y refleja fielmente las operaciones del mismo, habida cuenta la dificultad de demostrar un hecho negativo, el conflicto surge al mantener las partes litigantes criterios contrapuestos sobre la aplicación de la regla establecida para los rendimientos de actividades empresariales o profesionales en el artículo 41 de la Ley 18/1991 , que no admite prueba en contrario, al disponer en su apartado cinco "Se atenderá al valor normal en el mercado de los bienes o servicios objeto de la actividad, que el sujeto pasivo ceda o preste a terceros de forma gratuita o de igual forma destine al uso o consumo propio. Asimismo, cuando medie contraprestación y ésta sea notoriamente inferior al valor normal en el mercado de los bienes y servicios, se atenderá este último", mientras que el invocado artículo 7.1 establece la presunción de onerosidad de las prestaciones de trabajo personal, salvo prueba en contrario.

Delimitada la controversia a la norma aplicable a los honorarios condonados que fueron detectados a través de los libros contables aportados a la Inspección, la misma ha de ser resuelta con aceptación de la conclusión de la resolución recurrida por imperativo del articulo 41.Cinco de la Ley 18/1991, de 6 de junio , aplicable a la determinación de los rendimientos de actividades empresariales o profesionales, que para el específico caso en que el sujeto pasivo preste servicios a terceros de forma gratuita atiende a su valor normal en el mercado, frente al criterio defendido por la parte recurrente al margen de la legalidad, en cuanto la previsión normativa contempla con carácter imperativo la aplicación del valor normal de mercado a las prestaciones gratuitas de servicios sin posibilidad de prueba en contrario, con lo que se dejan sin virtualidad las consideraciones de la parte fundadas en la interpretación interesada de la respuesta dada por algunos Tribunales de Justicia en las sentencias que reseña a los supuestos de estimación de rendimientos del trabajo personal regidos por la Ley 44/1978 , que carece de la norma de valoración de carácter imperativo para la determinación de rendimientos de la actividad profesional aplicada por la Inspección en la regularización tributaria llevada a cabo; en la que, por otra parte, se han cuantificado los honorarios condonados según los cálculos realizados por el propio despacho profesional, aceptándose los importes a que aquellos ascienden de conformidad por el contribuyente, con lo que procede desestimar la alegación relativa a que los servicios profesionales de que se trata se fijan de manera obligatoria por arancel, por cuanto al partir la actuación inspectora de la información facilitada por el recurrente no cabe asociar efecto perjudicial alguno en la fijación del valor de los servicios.

TERCERO.- Se cuestiona seguidamente como partida deducible, las cuotas pagadas por arrendamiento financiero por adquisición de un turismo utilizado en la actividad profesional, a ello hay que decir que, conforme a la normativa vigente aplicable al caso de autos para que un gasto sea fiscalmente deducible debe ser necesario para la obtención del rendimiento, debe estar afectado con exclusividad y estar justificado y del caso presente del expediente aportado ni la necesidad ni sobre todo el carácter exclusivo de su afectación aparecen justificados, debiendo recordar que es el sujeto pasivo a quien corresponde esta prueba, señalando el art. 114 de la Ley General Tributaria que "tanto en el procedimiento de gestión como en la resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismos" lo que significa que tiene que probar los hechos quien se beneficia de los mismos; en segundo lugar, al actor incumbe la prueba de los hechos que sean fundamento de su demanda; en tercer lugar, que en principio la Administración no está obligada a utilizar los medios de prueba que le pide el contribuyente, en cuarto lugar, que no existe un sistema de prueba tasada, y que se reconoce el principio de valoración libre y conjunto de todas las pruebas.

Aplicando los anteriores principios al supuesto enjuiciado, resulta que por la actora no se ha acreditado que el mencionado vehículo este afectado con exclusividad a la utilización del mismo en la actividad profesional de notario, sin que las alegaciones que el sujeto pasivo posee otros vehículos para su uso privado, sea prueba suficiente o irrefutable, toda vez bien pudieran emplearse indistintamente ambos vehículos en la actividad profesional y en la privada, no dándose, entonces, el carácter de exclusividad que exige la norma para su consideración como gasto fiscalmente deducible, siendo así que tal motivo de oposición debe ser desestimado.

CUARTO.- Resta por último examinar la legalidad de la disminución patrimonial declarada, toda vez que con fecha 17 de noviembre de 1993 transmite 2400 acciones de la entidad "Cultivos Marinos S.A." a cuatro compradores, aplazando a cada uno de ellos la cantidad de 3.500.000 pesetas con vencimiento el 17 de noviembre de 1998, transmitiendo el 16 de diciembre de 1997 dos créditos de 3.500.000 pesetas en una peseta cada uno, dando lugar a la disminución patrimonial no admitida por la Administración. A ello hemos de manifestar como se entiende en las resoluciones recurridas que se trata de una liberalidad al ser transmitidas a un precio inferior al del mercado, siendo lo que fue objeto de transmisión un derecho de crédito, y no unas acciones de una sociedad en quiebra como pretende hacer ver la recurrente, por lo que no puede admitirse la pretendida disminución patrimonial por importe de 6.999.998 pesetas.

QUINTO.- Entrando por último en el examen de la cuestión relativa a la sanción impuesta, ésta debe centrarse exclusivamente en determinar la concurrencia del elemento subjetivo de culpabilidad y a cuyo efecto resulta conveniente advertir que dicho elemento subjetivo resulta necesario para apreciar la comisión de una infracción tributaria, determinada por la simple negligencia o por concurrir cualquier grado de negligencia, según los artículos 77 y 183 de la Leyes de 1963 y 2003 , General Tributaria, respectivamente, entendida aquella como la falta de cuidado necesario para el cumplimiento de las obligaciones tributarias, sin que pueda entenderse que en todos los casos en que conste incumplimiento deba apreciarse la concurrencia de negligencia, ni pueda entenderse que resulte incompatible con el deber de declarar y autoliquidar correctamente las obligaciones tributarias como se argumenta en la resolución recurrida

La negligencia desaparece cuando en la declaración se dan a conocer todos los datos que resultan relevantes para determinar el hecho imponible y, sin embargo, no se produce por hacerse una interpretación racional pero errónea de la norma aplicable, debiendo de valorarse la conducta del sujeto pasivo en cuanto que expone los datos que deben integrar el hecho imponible, y la racionalidad, en relación con la norma aplicable, de la inclusión o exclusión de los mismos, como integrantes o no del hecho imponible, rechazando aquellos que por su claridad resulten absurdos o manifiestamente contrarios a derecho como sucede con los honorarios condonados en cuanto que a efectos tributarios resulta intrascendente la condonación de los mismos, y cuya sujeción al impuesto ha quedado evidenciada en los razonamientos anteriores, así como las cuotas del arrendamiento financiero y la disminución patrimonial, siendo así que se dan los requisitos para apreciar la concurrencia de la culpa como elemento subjetivo para poder estimar la infracción tributaria.

SEXTO.- No se aprecian motivos o circunstancias para hacer un especial pronunciamiento en costas procesales, conforme a lo prevenido en el artículo 139.1 de la Ley reguladora de esta Jurisdicción.

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente aplicación.

Fallo

En atención a todo lo expuesto, la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, ha decidido: Desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por Doña María Antonia Pérez Rodríguez, Procuradora de los Tribunales, en nombre y representación de Don Antonio y Doña Carina , contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Asturias de fecha 8 de abril de 2005, siendo parte demandada el Sr. Abogado del Estado, que se mantiene por ser conformes a derecho la liquidación practicada y la sanción impuesta, en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 1996 y 1997; sin hacer especial condena en costas.

Así por esta nuestra Sentencia, de la que se llevará testimonio a los autos, la pronunciamos, mandamos y firmamos.