Sentencia Administrativo Nº 155/2004, Tribunal Superior de Justicia de Castilla y Leon, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 631/2002 de 29 de Marzo de 2004

Encabezamiento

SENTENCIA

En la Ciudad de Burgos a veintinueve de marzo de dos mil cuatro.

En el recurso contencioso administrativo 631/02 interpuesto por Don Miguel

representado por el Procurador D. Cesar Gutiérrez Moliner y defendido por el Letrado Don Pedro A. De María González contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos de 28 de mayo de 2002 por las que se desestima la reclamación económico-administrativa nº, 40/48/01 interpuesta contra el acuerdo de la Delegación Territorial de Segovia de la Junta de Castilla y León de 26 de diciembre de 2000 por el que se estima la solicitud de rectificación de error en el expediente de comprobación de valores nº 5178/94 seguido por la modalidad de Transmisiones Patrimoniales, en el que se fija un valor comprobado de 18.678.158 pesetas, 112.257,99 euros, habiendo comparecido como parte demandada la Junta de Castilla y León representada y defendida por letrado de dicha comunidad autónoma Don Mariano Nieto Echevarría en virtud de la representación que por ley ostenta.

Antecedentes

PRIMERO.- Por la parte demandante se interpuso recurso contencioso administrativo ante esta Sala el día 7 de septiembre de 2002.

Admitido a trámite el recurso se dio al mismo la publicidad legal, se reclamó el expediente administrativo; recibido, se confirió traslado al recurrente para que formalizara la demanda, lo que efectuó en legal forma por medio de escrito de fecha 22 de febrero de 2003 que en lo sustancial se da por reproducido y en el que terminaba suplicando que se dicte sentencia por la que estimando íntegramente el recurso, se declare la nulidad de pleno derecho de la resolución recurrida, anulando o revocando y dejándola sin efecto y adoptando cuantas medidas fueren necesarias para el pleno restablecimiento de la situación jurídica perturbada, con imposición de costas a la parte contraria.

SEGUNDO.- Se confirió traslado de la demanda por termino legal a la parte demandada quien contestó a la demanda por medio de su escrito de 7 de abril de 2003 oponiéndose al recurso solicitando la desestimación del mismo con base en los fundamentos jurídicos que aduce.

TERCERO.- Una vez dictado Auto de fijación de cuantía, solicitada y practicada la prueba propuesta y admitida, con el resultado que arrojan los autos, y habiendo solicitado las partes la presentación de conclusiones escritas, se evacuó traslado para cumplimentar tal trámite, quedando el recurso concluso para sentencia, y no pudiéndose dictar ésta en el plazo de diez días previsto en el art. 67.1 de la Ley 29/1998, al existir recursos pendientes de señalamiento para Votación y Fallo con preferencia, y puesto que el art. 64.3 de la misma Ley, establece que tal señalamiento se ajustará al orden expresado en el apartado 1 del artículo anterior y existiendo en la Sala recursos conclusos de fecha anterior, y por tanto con preferencia para efectuar su señalamiento al de este recurso, quedaron los autos pendientes de señalamiento de día para Votación y Fallo, para cuando por orden de declaración de conclusos correspondiese, habiéndose señalado el día 25 de marzo de 2004 para votación y fallo, lo que se finalmente efectuó.

En la tramitación de este recurso, se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- El objeto del presente recurso contencioso-administrativo lo constituye la pretensión anulatoria de la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos de 28 de mayo de 2002 por las que se desestima la reclamación económico- administrativa nº, 40/48/01 interpuesta contra el acuerdo de la Delegación Territorial de Segovia de la Junta de Castilla y León de 26 de diciembre de 2000 por el que se estima la solicitud de rectificación de error en el expediente de comprobación de valores nº 5178/94 seguido por la modalidad de Transmisiones Patrimoniales, en el que se fija un valor comprobado de 18.678.158 pesetas, 112.257,99 euros

Fundamenta su pretensión anulatoria, en esencia, en que la valoración realizada por la administración demandada y su posterior liquidación carecen de una motivación adecuada y suficiente (arts. 63, 54 y 89.5 de la Ley 30/1992 de 26 de noviembre y 124.1 L.G.T.).

La administración demandada, defiende brevemente la plena conformidad a derecho de la resolución impugnada.

SEGUNDO.- Son hechos relevantes para la resolución del presente recurso y que esta Sala declara probados los siguientes:

Con fecha 2 de junio de 1994 el recurrente adquirió en escritura pública una parcela de terreno en el termino municipal de Trescasas, Segovia, al sitio del Huertón que mide mil cien metros cuadrados aproximadamente, sobre la que estaba construida una vivienda unifamiliar con garaje de una sola planta y desván con una superficie total construida de doscientos sesenta y siete metros y sesenta decímetros cuadrados y Útil de doscientos veintisiete metros cuadrados, según se describe en la escritura. Junto con otra parcela de la que adquiere una tercera parte indivisa dedicada a paso y acceso de la anterior y dos más de unos ciento cuarenta y ocho metros cuadrados, con una anchura de cuatro metros.

En la escritura se fija como precio total nueve millones de pesetas, cantidad que se declara como base imponible en la auto liquidación presentada en fecha 5 de julio de 1994 ante la Delegación Territorial de la Junta de Castilla y León en Segovia.

Posteriormente el 9 de febrero de 1998 el Servicio de Hacienda de Segovia de la Delegación Territorial de la Junta de Castilla y León realizó comprobación de valores con base en el informe pericial emitido por el técnico de la administración, Don Braulio , de 5-12-97 del que resultaba un valor comprobado de 20.683.541 pesetas. Resultado que fue notificado tanto al recurrente en su calidad de adquirente, en fecha 16 de febrero de 1998, como a los vendedores a los efectos del art. 14-7 del RDleg 1/1993 aprobatorio del Testo Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Frente a dicho resultado se interpuso recurso de reposición con fecha 5 de marzo de 1998 tanto por los vendedores como por el comprador. Instándose además en escrito a parte por el comprador, hoy recurrente, la rectificación del error de superficie padecido en la escritura al ser la superficie de la finca de 806,10 m2. Efectuada nueva valoración con fecha 30/4/98 en la que se distingue la parte de desván pero se mantiene la superficie de la parcela, y se fija un valor final de 19.228.339 pesetas. En base a este informe se estimo parcialmente el recurso de reposición interpuesto por resolución de 22 de noviembre de 1999, notificada a los interesados entre ellos al recurrente con fecha 1 de diciembre de 1999. En fecha 14 de siembre de 1999 el recurrente instó de nuevo la rectificación del error de superficie de la parcela, emitiéndose nuevo informe de fecha 13/03/00 en el que rectificando el error de superficie y asignado un nuevo valor de 18.678.158 pesetas. Con base en este nuevo informe se emitió resolución de fecha 26 de diciembre de 2000 en la que se accedía a la rectificación del error y se fijaba el nuevo valor comprobado con el resultado ya indicado. Resolución que fue notificada en fecha 8 de enero de 2001, frente a la que se interpuso por el hoy recurrente reclamación económico administrativa que fue seguida con el nº 40/48/2001 y en la que recayó resolución desestimatoria de fecha 28 de mayo de 2002 que es objeto del presente recurso contencioso administrativo.

En la valoración que sirve de base a la comprobación de valores primero identifica al contribuyente, depuse en el apartado antecedentes describe el documento del que trae causa para luego identificar el bien, lo sitúa en la localidad, Trescasas, Segovia; CALLE000 nº NUM000 y su naturaleza, edificio, para a continuación indicar los usos considerados: 1) Garaje en bajo o plantas altas 2) Vivienda y 3) Otros usos.

Seguidamente en el apartado número II, titulado "Dictamen del Técnico de la Administración" se contenían tres subapartados definidos como "A.- Metodología de la valoración", "B.- Características consideradas", y "C.-Valoración".

Más concretamente, en el apartado II.- Dictamen del Técnico de la Administración, subapartado "A.- Metodología de la valoración" se contenía la siguiente expresión proformada y común a casi todas las valoraciones que esta Sala continuamente analiza, del siguiente tenor literal: "En la presente valoración se han tomado como base la 2639/1998, con similares características , del archivo histórico de valoraciones, actualizada a la fecha del hecho imponible por el técnico que suscribe, en ejercicio de sus competencias y atribuciones según los valores de realización contemplados en los estudios de mercado efectuados por la Junta de Castilla y León, que se encuentran en las oficinas de este Servicio Territorial disposición del interesado, y según su criterio basado en su capacitación, en su conocimiento del mercado local y en las siguientes características del bien objeto de la valoración".

En el apartado II.- Dictamen del Técnico de la Administración, subapartado "B.- Características Consideradas" se realiza la descripción en función del objeto de valoración, así valora el suelo reflejando como características: Localidad o Barrio tipo...... décima categoría de catorce, Zona según su uso o atractivo...... Edificación aislada o Comercial baja, Servicios urbanísticos...... tres de Electricidad, Agua, Alcantarillado, Acceso y Aceras.

Luego describe las características consideradas de la construcción según los usos y así dice: 1.- Compartimentada aislada o adosada con una antigüedad de construcción o reparación estimada en el primer periodo de vida, nueva construcción, estado de conservación bueno y no necesita arreglos, instalaciones interiores de nivel mínimo y calidad regular.

2.- Compartimentada aislada o adosada con una antigüedad de construcción o reparación estimada en el primer periodo de vida, nueva construcción, estado de conservación bueno y no necesita arreglos, instalaciones interiores de nivel normal y calidad media.

3.- Compartimentada aislada o adosada con una antigüedad de construcción o reparación estimada en el primer periodo de vida, nueva construcción, estado de conservación bueno y no necesita arreglos, instalaciones interiores de nivel normal y calidad regular

Como observaciones hace constar: Vivienda unifamiliar con garaje y terreno, referencia catastral NUM001 y Nº NUM002 - Subsanación de escritura parcela de terreno de 806,10 m2.

A continuación procede a la valoración en la que manifiesta que según los datos anteriores y aplicando a las distintas superficies los correspondientes valores unitarios, valora el suelo multiplicando los metros cuadrados de superpie estimada por el valor unitario por metro cuadrado, 1.871,99 pesetas m2 y del mismo modo para la vivienda distinguiendo según los usos considerados así el garaje a razón de 42.588 pesetas/m2 la vivienda a razón de 73.007,99 pesetas m2 y el desván a razón de 63.882 pesetas/m2. y tras efectuar las operaciones suministra el precio total.

Obra en autos aportado en periodo probatorio un oficio remitido por la Delegación Territorial de Segovia de la Junta de Castilla y León en que se suministran valores unitarios relativos al año 1994 y para el municipio de Trescasas que no coinciden con los que resultan en el expediente administrativo aplicados por los informes periciales.

TERCERO.- Comenzando por el primer argumento esgrimido por la recurrente, como es que a su juicio se ha incurrido en vicio procedimental al notificarse conjuntamente la comprobación y la liquidación practicada sin conceder audiencia previa al sujeto pasivo -art. 123.3 L.G.T. y art. 3.1 de la Ley 1/1998 de Derechos y Garantías del Contribuyente-, el mismo debe ser desestimado.

Esta cuestión ya ha sido examinada por la Sala en varias sentencias, entre ellas las de 03-05- 2001, núm. 192/2001 y de 16-02-2001, núm. 93/2001. Allí se decía que "...tal alegación ha de decaer, ya que a tenor de la reforma operada en el Texto Refundido del ITP y AJD de 1980, a raíz de la Ley 29/91, de 16 de diciembre, de adecuación de determinados conceptos impositivos a las Directivas y Reglamentos de las Comunidades Europeas, se permitió la notificación conjunta del resultado de la comprobación de valores y la liquidación complementaria basada en el resultado que aquella arrojase, al establecerse en el art. 49 del Texto Refundido que si de la comprobación resultaren valores superiores a los declarados por los interesados, estos podrán impugnarlos en los plazos de reclamación de las liquidaciones que hayan de tener en cuenta los nuevos valores".

En consecuencia, ocurrido el hecho imponible el 19 de febrero de 1990 (fecha de la compraventa según escritura notarial adjuntada al expediente administrativo), era plenamente aplicable la Ley 29/91 de 16 de diciembre, que modificó los arts. 49, 50 y 51 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados donde ya se permitía la notificación conjunta de la elevación de base y de la liquidación provisional. El propio Texto Refundido aprobado por Real Decreto Legislativo 1/93 de 24 de septiembre, en su artículo 48 regula la presentación de solicitud de práctica de tasación pericial contradictoria, en el supuesto de notificación conjunta de los valores y las liquidaciones, luego la Administración no actuó en contra de la legalidad, ya que el art. 121.2 se cumplía con la notificación conjunta. Pero aún mas claro lo recuerda la STSJ de Canarias (LPal) de 10-02-2000, núm. 142/2000 que advierte que es de destacar que la actual redacción del art. 124. 1. a) de la Ley General Tributaría (introducida por la Ley 25/1995, de 20 de julio) no es contraria sino que posibilita la notificación simultánea del aumento de base y de la liquidación.

En similares términos se expresan las STSJ Murcia, sec. 2ª de 05-09-1998, núm. 479/1998, y STSJ Extremadura de 28-04-2000, núm. 652/2000. Procede pues la desestimación de este primer motivo impugnatorio, no sin antes poner de manifiesto que la mención a la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes es inadecuada pues la misma no era aplicable a los hechos arriba descritos (véase su D. Transitoria Única). Concretándose en la resolución del TEAR la legislación aplicable con lo cual se resolvió tácitamente esta alegación sin que por tanto se incurriera en incongruencia omisiva.

CUARTO.- Continuando con el segundo argumento impugnatorio esgrimido por la recurrente, tenemos que reprocha a la comprobación de valores hecha por la administración demandada que carecía de una motivación adecuada y suficiente (arts. 63, 54 y 89.5 de la Ley 30/1992 de 26 de noviembre y 124.1 L.G.T.). Señalaba como datos concretos que denotaban esa falta de motivación la falta de aportación de los valores unitarios obtenidos de los Estudios de Mercado citados por la Junta de Castilla y León recordando que el contribuyente no tiene porqué acudir a ninguna oficina a examinarlos. En segundo lugar, señalaba la falta de identificación o cita concreta de cuál de esos valores unitarios ha utilizado (de los muchos existentes) y más importante aún -a juicio de la Sala- cómo los ha aplicado, ponderado o actualizado.

Se desprende del párrafo anterior que el reproche realizado por la parte recurrente a la comprobación de valores es muy concreto y preciso. Para llegar a la decisión final sobre esta argumentación se debe partir de resoluciones de esta Sala referidas a hechos muy anteriores a los hoy enjuiciados.

QUINTO.- En primer lugar debe la Sala determinar si la administración tributaria autonómica ha respetado las exigencias del artículo 124 de la Ley General Tributaria o del posterior y no aplicable artículo 13.2 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero reguladora de los Derechos y Garantías de los Contribuyentes, cuando advierte que "2. Los actos de liquidación, los de comprobación de valor, los que resuelvan recursos y reclamaciones, los que deniega la suspensión de la ejecución de actos de gestión tributaria, así como cuantos otros se establezcan en la normativa vigente, serán motivados con referencia a los hechos y fundamentos de derecho", al tiempo de realizar la comprobación de valores que le faculta, entre otros el art. 52 de la LGT.

Es sabido que el art. 124.1 de la LGT de 1963, no obliga a la Administración a una motivación exhaustiva de los aumentos de la base imponible, sino que basta con una motivación que sea suficiente para que el interesado tenga pleno conocimiento de la valoración efectuada y pueda solicitar, en su caso, tasación pericial contradictoria.

Se venía considerando por este Tribunal que las valoraciones que venían efectuando los Técnicos de la Administración estaban suficientemente motivadas, y que los interesados tenían conocimiento de los hechos y elementos adicionales que motivaban el aumento de la base tributaria, ya que la Administración efectuaba la comprobación exponiendo las circunstancias por las que incrementaba el valor de lo declarado. Con base en estas consideraciones, se exigía a las partes demandantes práctica de prueba que demostrase que los datos utilizados por la Administración no eran correctos, o bien la práctica de pruebas periciales que pudiesen desvirtuar las valoraciones de la Administración. Esta doctrina ha sido citada por el Tribunal Económico-administrativo Regional de Burgos en la resolución impugnada.

Sin embargo, esta postura, ha sido reconsiderada progresivamente por esta Sala, primero, mediante pronunciamientos puntuales o con el carácter de "obiter dicta" [sentencia de 11-10-02 (recurso 64/01), de 16-10-02 (recurso 10/01) y de 11-11-02 (recurso 307/01)] y posteriormente, ya de forma clara y contundente, en sentencia de 18-11-02 (recurso 382/01) y en la recaída en el recurso 199/01, así como otras posteriores.

SEXTO.- La metodología empleada por la administración demandada en este caso es la utilización del medio previsto por el art. 52. d) de la LGT (Dictamen de peritos de la Administración) con reminiscencias o hibridación con el método del art. 52.b) (Precios medios en el mercado), pues se hace mención a "los valores unitarios obtenidos de los estudios de mercado efectuados por la Junta de Castilla y León" y por otro lado se menciona la "actualización y ponderación" de aquellos valores "por el técnico que suscribe, en ejercicio de sus competencias y atribuciones, y según su criterio basado en su capacitación, en su conocimiento del mercado local".

Mas la calificación definitiva del método de comprobación de valores ha de ser el regulado en el art. 52. d) de la LGTŽ63 (Dictamen de peritos de la Administración) o si se prefiere en el art. 57.1.e) de la LGT 58/2003, de 17 de diciembre en vigor a partir del 1 de julio de 2004. De hecho, la propia administración demandada, en el expediente de gestión tributaria, al proceder a la notificación al contribuyente del valor comprobado advierte que ha seguido el método de comprobación de valores regulado en el art. 52. d) de la LGTŽ63, que no es otro que el mencionado dictamen de peritos de la Administración.

SEPTIMO.- La STS 3ª sec. 2ª de 03-12-1999, rec. 517/1995 nos recuerda la doctrina fijada en relación con debida motivación de las comprobaciones de valores realizadas por la administración tributaria (v.g. STS de 3 y 26 de Mayo de 1989, 20 de Enero y 20 de Julio de 1990, 18 de Junio y 23 de Diciembre de 1991, 8 de Enero de 1992, 22 de Diciembre de 1993, 24 y 26 de Febrero de 1994, 4, 11 y 25 de Octubre y 21 de Noviembre de 1995, 18 y 29 de Abril y 12 de Mayo de 1997 y 25 de Abril de 1998).

Previa a toda valoración es la descripción del objeto a valorar (v.g. consignación de los metros cuadrados de superficie del terreno y del edificio, número de plantas, situación, calidad, y edad de la construcción... etc En resumen, todo informe pericial (y los tributarios también) que han de servir de base a la comprobación de valores, deben ser: 1. Fundados, lo cual equivale a expresar los criterios, elementos de juicio o datos tenidos en cuenta; para que el contribuyente pueda conocer sus fundamentos técnicos y prácticos. 2. Fundamentación que también es una garantía tributaria ineludible; 3. Que aun pudiendo ser lacónica y sucinta, no es admisible, ex. art. 121 de la LGT, si se omiten o se consignan meras generalizaciones sobre los criterios de valoración o solo referencias genéricas a los elementos tenidos en cuenta mediante fórmulas repetitivas proformadas. Debe ser individualizada. 4. Debe ser notificada al contribuyente.

En relación con los "precios medios" aducidos por el perito comprobante, la jurisprudencia advierte que no puede hacerse presumiendo la certeza de estos, sino que se requiere la justificación de las razones de su formulación y de su aplicación a los bienes concretos, se debe especificar la forma en que se han tomado en consideración esas circunstancias, siempre claro está de un modo detallado (STS 3ª sec. 2ª de 12-11-1999, rec. 7816/1992). Esta misma sentencia concluye en el deber de los Peritos de la Administración de 1) comprobar en cada caso los bienes, 2) describirlos, 3) facilitar a los órganos administrativos y jurisdiccionales los antecedentes de hecho suficientes para admitir o rechazar las valoraciones. Realmente no se aparta la doctrina de la peritación tributaria de las normas generales a exigir en toda peritación. Es pues un método o protocolo de actuación universal. Por todo ello, mientras no se cumplan estas garantías, por desconocimiento de los datos e imposibilidad de analizar y contrastar la valoración, esta ha de rechazarse (STS de 7 de Mayo de 1998, de 30 de Mayo y 19 de Octubre de 1995).

Como conclusión; sin examen personal por el perito de los bienes a valorar, sin duda no cabe entender correctamente realizado el procedimiento de peritación. Es subsiguiente a este examen la adecuada motivación de su dictamen.

OCTAVO.- Desde otro punto de vista, la Sala aprecia, respecto de la valoración cuestionada y como datos concretos que denotan esa falta de motivación, la falta de aportación de los valores unitarios obtenidos de los Estudios de Mercado citados por la Junta de Castilla y León y la falta de identificación o cita concreta de cuál de esos valores unitarios ha utilizado (de los muchos existentes) y más importante aún -a juicio de la Sala- cómo los ha aplicado, ponderado o actualizado.

Es sabido y evidente que la simple manifestación de haber tenido en cuenta de la situación, calidad, y edad de la construcción, menciones genéricas tampoco es suficiente (STS de 4 de Diciembre de 1993).

La sentencia de esta Sala de 11 de octubre de 2002, dictada en el rec. 64/01 razonaba, también "óbiter dicta" que "Se constata en todo caso que el perito de la administración demandada, aún cuando describe el inmueble objeto de tributación, lo hace sin el más mínimo detalle, que revela que aquel no ha sido examinado personalmente por el técnico. Además, este hecho no viene consignado en el expediente administrativo. Se constata también que esos valores unitarios obtenidos de los estudios de mercado efectuados por la Junta de Castilla y León no constan en el expediente administrativo, aún cuando se recuerda que están a la disposición del interesado, sin que se sepa su procedencia exacta". Este razonamiento es plenamente aplicable, desde un punto de vista fáctico y jurídico a la cuestión hoy suscitada.

Toda administración pública, y la tributaria también, debe documentar sus actuaciones por escrito (artículo 55.1 y 2 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre de RJAP y PAC), y de no tener por ciertos los hechos alegados por los interesados o cuando la naturaleza del procedimiento lo exija, el instructor deberá abrir un periodo de prueba (artículo 80 de la misma norma general). Finalmente, con carácter general el artículo 78 de la misma ley exige la práctica de oficio por el órgano administrativo de los actos de instrucción necesarios para la determinación, conocimiento y comprobación de los datos en virtud de los cuales deba pronunciarse la resolución. Esto significa, que si la administración tributaria autonómica se remite a los registros fiscales existentes o a los estudios de mercado efectuados por ella misma para con apoyo en los mismos dictar una determinada resolución, en este caso una valoración tributaria, tal actuación es válida, pero necesariamente debe aportar al expediente administrativo un certificado o testimonio documental de los datos tributarios contenidos en aquellos registros fiscales o estudios de mercado.

No es admisible que se remita al interesado a aquellos registros o estudios para la comprobación de un dato fáctico absolutamente esencial para analizar si la valoración que se discute se halla suficiente y correctamente motivada y si ha sido realizada válidamente. Sólo los hechos notorios, o los admitidos por el interesado quedan exentos de su prueba y por tanto de su aportación al expediente administrativo. Si no existe copia documental, certificado u otro documento público u oficial que acredite la valoración fiscal o de mercado o cualquier otro dato de significación tributaria en el expediente administrativo, tenido en cuenta por la administración y explicitado en su acto, la administración tributaria no está motivando correctamente su valoración.

Esa omisión o falta de aportación probatoria supone una conducta procedimental injustificada e inadmisible al imponer al administrado una nueva carga como es acudir al estudio de mercado o al registro fiscal de que se trate para contrastar esos datos. Adviértase que la administración demandada afirma haber seguido como método de valoración el dictamen de peritos. De aceptarse esta afirmación, no sería posible contrastar la actuación del perito sin poseer esos estudios de mercado.

No es difícil pensar que para analizar una valoración cualquiera, se debe tener acceso a esos valores unitarios aplicados. Y esto significa poder conocer de dónde han salido, de qué parte del total del Estudio de Mercado, y para ello resulta imprescindible su estudio u análisis. Pues bien, como se avanzó, la Sala considera necesaria su aportación al expediente administrativo por varias razones:

1ª.- Con carácter general, la remisión del contribuyente a los registros fiscales o estudios de mercado realizados por la propia administración tributaria para poder conocer la regularidad jurídica de su actuación no es respetuosa con el carácter servicial de toda administración pública.

El artículo 3.j) de la Ley 1/1998, de 26 de febrero reguladora de los Derechos y Garantías de los Contribuyentes, -aún no aplicable a estos hechos- cristaliza este principio de respeto al contribuyente y el carácter servicial de la administración tributaria, principio ya reflejado en el art. 103.1 CEŽ78. Recordemos que la propia Ley, en su Exposición de Motivos afirma que "La presente ley, que recoge en un solo cuerpo normativo los principales derechos y garantías de los contribuyentes, no hace referencia alguna sin embargo, a las obligaciones tributarias, ya que éstas aparecen debidamente establecidas en los correspondientes textos legales y reglamentarios". Más abajo declara que "Por ello, junto a la importante reforma que esta ley representa, debe destacarse, asimismo, su carácter programático, en cuanto constituye una declaración de principios de aplicación general en el conjunto del sistema tributario, con el fin de mejorar substancialmente la posición jurídica del contribuyente en aras a lograr el anhelado equilibrio en las relaciones de la Administración con los administrados y de reforzar la seguridad jurídica en el marco tributario".

No es ese el modo de realizar las actuaciones tributarias en la forma que le resulte menos gravosa o facilitadora a los administrados (arts. 3.j y 20 de la Ley 1/1998). En resumidas cuentas, con apoyo en el art. 103 CE y también con apoyo en la Ley 1/1998, esa aportación resulta debida a la luz del carácter servicial que ha de tener la administración pública.

2ª.- Toda administración pública, y la tributaria también, debe documentar sus actuaciones por escrito (artículo 55.1 y 2 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre de R.J.A.P. y P.A.C.), y de no tener por ciertos los hechos alegados por los interesados o cuando la naturaleza del procedimiento lo exija, el instructor deberá abrir un periodo de prueba (artículo 80 de la misma norma general). Finalmente, con carácter general el artículo 78 de la misma ley exige la práctica de oficio por el órgano administrativo de los actos de instrucción necesarios para la determinación, conocimiento y comprobación de los datos en virtud de los cuales deba pronunciarse la resolución. Esto significa, que si la administración tributaria autonómica se remite a los registros fiscales existentes o a los estudios de mercado efectuados por ella misma para con apoyo en los mismos dictar una determinada resolución, en este caso una valoración tributaria, tal actuación es válida, pero necesariamente debe aportar al expediente administrativo un certificado o testimonio documental de los datos tributarios contenidos en aquellos registros fiscales o estudios de mercado.

Piénsese que si el art. 14 de la Ley 1/98 permite al contribuyente que sea parte en un procedimiento de gestión tributaria conocer, en cualquier momento de su desarrollo, el estado de la tramitación del procedimiento y obtener, a su costa, copia de los documentos que figuren en el expediente y que hayan de ser tenidos en cuenta por el órgano competente a la hora de dictar la resolución, ese derecho se frustraría en su contenido al faltar en ese procedimiento los valores unitarios y el documento del que derivan.

3ª.- Razones de equiparación de obligaciones y equivalencia en la onerosidad de las mismas, abocan a equiparar la obligación que toda persona natural o jurídica, pública o privada tiene para con la Administración tributaria (artículo 111 de la LGT) con la obligación que esta administración tiene para facilitar esa misma información al contribuyente. Facilidad que ha de ser real (entrega de esos valores unitarios y su estudio de mercado) y no meramente ficticia por remisión el archivo correspondiente.

4ª.- Finalmente, es sabido que el art. 114 de la LGT dispone que "1. Tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo. 2. Esta obligación se entiende cumplida si se designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración Tributaria".

Como poco, ese precepto interpretado literalmente obligaría a la Administración Tributaria a la designación concreta, (y este modo de designación resulta esencial), de los elementos de prueba que obren en su poder, como puedan ser los valores unitarios tomados del oportuno Estudio de Mercado. Pero en absoluto es admisible que esa designación se hiciese genéricamente, como hasta la fecha ha hecho la administración tributaria autonómica castellano-leonesa (según se aprecia de la declaración de hechos probados de esta sentencia). Esa designación habría de hacerse, entendiendo literalmente este precepto, de un modo tan directo, concreto, preciso e inequívoco que el contribuyente no tuviese duda, a la hora de acudir al oportuno estudio de mercado de dónde ha sido tomado ese valor unitario.

Este Tribunal, aún cuando es consciente que la Ley 1/98, de 26 de febrero de Derechos y Garantías de los Contribuyentes no era aplicable a los hechos enjuiciados, sí ofrece una cumplida interpretación de lo que en esta cuestión cabe inferirse del art. 103 CE.

La reciente sentencia del Tribunal Supremo de 23 de mayo de 2002 concluye con toda rotundidad en un supuesto similar que "La utilización de estadísticas y de relaciones de precios mínimos o medios puede servir para que la Administración decida aceptar la declaración del contribuyente, si su contenido se ajusta o aproxima a aquellos baremos o, en caso contrario, resolver practicar la comprobación de valores, pero nunca pueden ser tales datos genéricos motivación suficiente de aquella".

NOVENO.- Desde otro punto de vista, la Sala no alcanza a comprender ni halla explicación alguna del medio, modo o procedimiento seguido en la aplicación, ponderación o actualización de esos valores unitarios.

Efectivamente, de las actuaciones se desprende que la administración tributaria según sus términos proformados había tomado como base los datos del documento, los valores unitarios obtenidos de los estudios de mercado efectuados habiéndolos actualizado y ponderado para la fecha del hecho imponible según criterio del técnico actuante (basado en su capacitación, en su conocimiento del mercado local y en características del bien objeto de la valoración).

Se ha dicho que no hay constancia en las actuaciones administrativas de la fecha de los "estudios de mercado", del número de valores unitarios y sectores concretados en aquellos estudios, y esencialmente de las formulas utilizadas por el perito de la administración para "actualizar aquellos valores unitarios".

Lógicamente, no puede sino concluirse, en relación con el método valorativo del perito que:

1º) Que este Tribunal no se puede admitir la aplicación de un procedimiento valorativo oculto, inmotivado, alegal o simplemente basado en el fin que lo guía y no en los medios.

2º) Que este Tribunal, sin esfuerzos puede imaginar que algún tipo de procedimiento, al menos de actualización, se ha seguido y ese procedimiento de actualización podría ser, por ejemplo, la aplicación a un determinado valor de un coeficiente, de una regla de tres, de un método de comparación o similares para así obtener el resultado debidamente referido a una fecha determinada. Desde luego, algún procedimiento se ha seguido y este no ha sido revelado.

3º) Mientras no se exprese por la administración en sus valoraciones los criterios seguidos, los datos fácticos tenidos en cuenta, los procedimientos concretos de aplicación, ponderación, actualización, extrapolación o individualización, todo ello glosado de un modo sucinto, pero suficiente, completo y adecuado para poder tomar cabal conocimiento de las operaciones realizadas por el Sr. Perito de la administración y poder verificar su corrección, esta Sala no puede admitir la validez de esas comprobaciones periciales.

DÉCIMO.- A mayor abundamiento, no puede la Sala sino recordar que en otros recursos, por ejemplo el recurso Contencioso-administrativo nº 0064/01, y respecto de valoraciones realizadas de un modo análogo e idéntico al hoy analizado ya se dijo (con apoyo en una pericial practicada en ese pleito) que ""Se desconoce cómo efectuó el perito de la administración su valoración, si bien parece desprenderse como posible que aplicara datos genéricos". Es decir; que hasta para un técnico muy cualificado en la materia tras examinar la valoración discutida desconoce el modo concreto de realización de la valoración por la administración demandada".

Véanse también la STSJ Cast-La Mancha, sec. 2ª de 01-09-2000, núm. 761/2000, rec. 2457/1997 o la SAN de 2 de diciembre de 1999, rec. 51/1996.

UNDÉCIMO.- Antes de cerrar el debate, debe la Sala advertir que una vez traído el debate ante la jurisdicción contencioso-administrativa, la parte recurrente, en lo que ahora interesa tenía una doble opción, en relación con las pretensiones a ejercitar ante este Tribunal de Justicia. La primera, simplemente anulatoria, y por tanto declaratoria de la disconformidad a derecho de la resolución impugnada advirtiendo que el ejercicio de esta pretensión deja expedita la posibilidad a la administración demandada, ante su estimación por falta de motivación, de realizar una nueva comprobación de valores, debidamente explicitada y girar una posterior liquidación. La segunda opción era de reconocimiento de su situación jurídica individual, y como tal obligar a la administración tributaria a estar y pasar por la determinación del valor de las fincas propugnado o por el que se lograse acreditar ante este órgano jurisdiccional.

Declarado el vicio de falta de motivación, determinante de la anulabilidad de la resolución impugnada, en palabras de la STS 3ª sec. 2ª de 03 de diciembre de 1999, rec. 517/1995 procede rechazar la validez de la comprobación de valores, anulándola y retrotrayendo las actuaciones para que sea suficientemente fundamentada la tasación practicada por la Administración y nuevamente notificada, en unión de la referida justificación.

DUODÉCIMO.- De acuerdo con las previsiones del art. 139 de la LJCA no aparecen motivos que justifiquen una expresa condena en las costas procesales causadas.

Vistos los artículos precedentes y demás de pertinente aplicación, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Burgos, dicta el siguiente

Fallo

Estimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por Don Miguel representado por el Procurador D. Cesar Gutiérrez Moliner y defendido por el Letrado Don Pedro A. De María González, contra la resolución que se describe en el encabezamiento de la presente sentencia que se anula por contraria a derecho en cuanto trae causa de comprobaciones de valores insuficientemente motivadas

Ello sin hacer expresa imposición de costas procesales.

Esta sentencia es firme y contra ella no cabe recurso ordinario alguno.

A su tiempo devuélvase el expediente al Órgano de procedencia, con certificación de esta sentencia, de la que se unirá otra a los autos originales.

Así por esta nuestra sentencia lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION: Leída y publicada ha sido la sentencia anterior por el Ilmo. Magistrado Ponente Sr. D. Valentín Varona Gutiérrez en la sesión pública de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León (Burgos), que firmo a veintinueve de Marzo de dos mil cuatro, de que yo el Secretario de la Sala Certifico.

Ante mi.

Véase el libro de Registro de sentencias al número y folio .