Sentencia Administrativo Nº 155/2009, Tribunal Superior de Justicia de Castilla y Leon, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 673/2008 de 20 de Marzo de 2009

Encabezamiento

SENTENCIA

En la Ciudad de Burgos a veinte de marzo de dos mil nueve.

En el recurso contencioso administrativo número 673/08 interpuesto por Don Obdulio y Doña Belen representados por el Procurador Don Elías Gutiérrez Benito y defendidos por el Letrado Don Carlos Cabrera Blanco, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos, de 28 de febrero de 2008, desestimando las reclamaciones económico-administrativas Nº NUM000 y acumulada NUM001 formuladas por los recurrentes, la primera, contra el acuerdo del Inspector Regional Adjunto de la Dependencia de Inspección de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Castilla y León, sede de Soria, que contiene la liquidación derivada del Acta de Disconformidad NUM002 incoada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 1999, por un importe a ingresar de 125.022,67 € de los que 99.981,62 € son cuota del impuesto y 25.091,05 € intereses de demora, formulándose la segunda reclamación contra el acuerdo del mismo órgano que resuelve expediente sancionador por infracción tributaria grave seguido con el nº NUM003 y derivado de la liquidación anterior, que impone una sanción de 74.948,72 €; habiendo comparecido como parte demandada la Administración General del Estado representada y defendida por el Abogado del Estado en virtud de la representación que por ley ostenta.

Antecedentes

PRIMERO - Por la parte demandante se interpuso recurso contencioso administrativo ante esta Sala el día 9 de mayo de 2008 .

Admitido a trámite el recurso y no habiéndose solicitado el anuncio de la interposición del recurso, se reclamó el expediente administrativo; recibido, se confirió traslado al recurrente para que formalizara la demanda, lo que efectuó en legal forma por medio de escrito de fecha 16 de julio de 2008 que en lo sustancial se da por reproducido y en el que terminaba suplicando se dicte sentencia por la que ".... con estimación del presente recurso, declare la nulidad de la Resolución y liquidación impugnada así como del acuerdo sancionador asociado a la misma por prescripción del derecho de la Administración a liquidar en los términos expuestos en las alegaciones anteriores, así como por la improcedencia de una liquidación que contradice frontalmente el auto de sobreseimiento libre sobre los mismos hechos.

Subsidiariamente y para el caso de no admitirse la petición anterior que se anule la resolución y liquidación impugnada y el acuerdo de imposición de sanción por entender contraria a derecho la valoración que hace la liquidación impugnada del precio de adquisición de la oficina de farmacia, así como por no admitir el diferimiento por reinversión a que tiene derecho al contribuyente por las razones expuestas en las alegaciones anteriores y por descontar una amortización contra el criterio de la Administración Tributaria".

SEGUNDO - Se confirió traslado de la demanda por termino legal a la parte demandada quien contestó a la demanda a medio de escrito de 9 de octubre de 2008 oponiéndose al recurso solicitando la desestimación del mismo basándose en los fundamentos jurídicos que aduce.

TERCERO - Una vez dictado Auto de fijación de cuantía, y no habiéndose recibido el recurso a prueba, ni solicitada la celebración de vista ni presentación de conclusiones escritas, quedaron los autos conclusos para sentencia, y no pudiéndose dictar ésta en el plazo de diez días previsto en el art. 67.1 de la Ley 29/1998 , al existir recursos pendientes de señalamiento para Votación y Fallo con preferencia, y puesto que el art. 64.3 de la misma Ley , establece que tal señalamiento se ajustará al orden expresado en el apartado 1 del artículo anterior y existiendo en la Sala recursos conclusos de fecha anterior, y por tanto con preferencia para efectuar su señalamiento al de este recurso, quedaron los autos pendientes de señalamiento de día para Votación y Fallo, para cuando por orden de declaración de conclusos correspondiese, habiéndose señalado el día 18 de marzo de 2009 para votación y fallo, lo que se efectuó. Se han observado las prescripciones legales en la tramitación de este recurso.

Fundamentos

PRIMERO- Constituye el objeto del presente recurso jurisdiccional la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos, de 28 de febrero de 2008 , desestimando las reclamaciones económico-administrativas Nº NUM000 y acumulada NUM001 formuladas por los recurrentes, la primera, contra el acuerdo del Inspector Regional Adjunto de la Dependencia de Inspección de la Delegación Especial de la AEAT de Castilla y León, sede de Soria, que contiene la liquidación derivada del Acta de Disconformidad NUM002 incoada por el IRPF del ejercicio 1999, por un importe a ingresar de 125.022,67 € de los que 99.981,62 € son cuota del impuesto y 25.091,05 € intereses de demora, formulándose la segunda reclamación contra el acuerdo del mismo órgano que resuelve expediente sancionador por infracción tributaria grave seguido con el nº NUM003 y derivado de la liquidación anterior, que impone una sanción de 74.948,72 €

Invocan los recurrentes en apoyo de sus pretensiones anulatorias varios motivos o causas de impugnación, que a modo de síntesis podemos concretar en los siguientes:

a).- Prescripción del derecho de la Administración a practicar la liquidación por transcurso del plazo de seis meses sin actuaciones inspectoras, así como por exceso del plazo de 12 meses de duración de las mismas.

b).- Imposibilidad de liquidar como consecuencia del Auto de sobreseimiento libre del Juzgado de Instrucción de Soria de 19 de enero de 2004 .

c).- El verdadero valor de adquisición de la Oficina de Farmacia fue el precio real de adquisición de la misma, que ascendió a 122.500.000 Ptas, existiendo en autos prueba suficiente que acredita tal extremo.

d).- Inexistencia de una amortización mínima para el fondo de comercio.

e).- Procedencia del beneficio fiscal del diferimiento por reinversión.

f).- Improcedencia de la sanción impuesta tras el sobreseimiento libre del Juzgado, no concurriendo la intencionalidad precisa en la comisión de la supuesta infracción.

Tales pretensiones son rebatidas puntual y detalladamente de contrario por la representación procesal de la Administración del Estado, que como es legalmente preceptivo (art. 7 de la Ley 52/1997, de 27 de noviembre, de Asistencia Jurídica al Estado e Instituciones Públicas), defiende la plena conformidad a derecho de la resolución impugnada.

SEGUNDO- Sostienen los recurrentes que ha prescrito el derecho de la Administración Tributaria para practicar la liquidación por transcurrir más de seis meses sin actuaciones inspectoras en el curso del procedimiento inspector, alegando que desde la notificación de la comunicación de continuación de actuaciones inspectoras el día 24 de marzo de 2004 hasta el día 19 de noviembre de 2004 en que se notificó el Acta de Disconformidad, transcurrió con exceso el citado plazo de seis meses, sin que deban tener efectos interruptivos los escritos de alegaciones presentados por los recurrentes con fecha 5 de abril de 2004 y 20 de mayo de 2004, por cuanto ni tienen carácter de actuación inspectora, ni son actuaciones interruptivas de la prescripción, invocando jurisprudencia recaída al efecto.

Las resoluciones impugnadas desestimaron tal pretensión, por entender que la formulación de alegaciones dentro del procedimiento de inspección, es una fase previa y necesaria del acto de la propuesta de liquidación, y en definitiva al de liquidación, por lo que la presentación de alegaciones por los interesados, interrumpe el cómputo de los 6 meses, ya que la causa es imputable al obligado tributario, trayendo a colación la sentencia de la Audiencia Nacional de 10-3-05, concluyendo que desde el 20 de mayo de 2004 , fecha en que el reclamante presentó nuevo escrito de alegaciones, hasta el 19 de noviembre de 2004 en que se notificaron las Actas, no han transcurrido más de seis meses, y por tanto no es de aplicación el art. 31 quarter del Reglamento de Inspección de 1986 , en la redacción otorgada por el Real Decreto 136/2000, de 4 de febrero .

TERCERO- Sobre la cuestión aquí suscitada, se ha pronunciado el Tribunal Supremo en sentencia de 24 de enero de 2008 recaída en el Recurso de Casación para la Unificación de Doctrina 382/03, en el que se alegó contradicción entre la sentencia impugnada y la de esa Sección de 4 de Junio de 2007 , puesto que mientras que aquélla entendió que el escrito de alegaciones formulado a las actas interrumpía el cómputo del plazo de seis meses previsto en el art. 31.4 del Reglamento General de Inspección , por el contrario, la sentencia de esa Sala consideró que el escrito de alegaciones en la vía de gestión, y más concretamente en la resolución de los expedientes contradictorios, iniciados por actas de la Inspección de los Tributos, con disconformidad de los contribuyentes, carecía de virtualidad interruptiva alguna, ya que se trataba de un trámite propio de un expediente iniciado de oficio por la Administración.

El Alto Tribunal, al resolver el Recurso de casación para la unificación de doctrina reconoció que ese Tribunal, en sentencia de 4 de junio de 2002, y en las posteriores de 29 de Octubre y 18 de Diciembre de 2002, declaró que el escrito de alegaciones presentado por los contribuyentes inspeccionados no tiene "per se" efectos interruptivos de la prescripción, al tratarse de un trámite propio de un expediente iniciado de oficio.

Y así recoge: " En efecto, la doctrina de esta Sala es la siguiente "Es menester distinguir entre la interrupción de la prescripción " por cualquier acción administrativa (art. 66.1 .a) de la Ley General Tributaria) realizada con conocimiento formal del sujeto pasivo, conducente al reconocimiento, regularización, inspección, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del impuesto (...), del supuesto previsto y regulado en la letra b), del mismo precepto, que dispone que la prescripción se interrumpe por "la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase", supuesto éste en el que el escrito de alegaciones presentado por los contribuyentes recurrentes, juega un papel esencial, principalmente en las reclamaciones económico- administrativas, razón por la cual esta Sala Tercera mantiene doctrina reiterada, completamente consolidada, consistente en que, en la vía de reclamación económico-administrativa, la presentación del escrito de alegaciones interrumpe la prescripción.

En cambio, en la vía de gestión y más concretamente en la resolución de los expedientes contradictorios, iniciados por actas de la Inspección de los Tributos, con disconformidad de los contribuyentes, quien, en principio, interrumpe la prescripción es la Inspección de Hacienda, como representante orgánico de la Administración Tributaria, sin que, por tanto, el escrito de alegaciones presentado por los contribuyentes inspeccionados interrumpa la prescripción, pues se trata de un trámite propio de un expediente iniciado de oficio por la Administración, supuesto completamente distinto al de los recursos y reclamaciones económico-administrativos interpuestos por los propios contribuyentes".

Esta doctrina es cuestionada por el Abogado del Estado, por entender que las alegaciones al acta constituyen un trámite esencial en el procedimiento inspector, como lo es todo trámite de audiencia.

Desde luego hay que admitir que las alegaciones al acta, aunque no constituyen ni un recurso ni una reclamación, sí suponen un trámite esencial y una vía a través de la cual el sujeto pasivo puede combatir la liquidación que el Inspector Jefe puede practicar al amparo del acta cuestionada.

Sin embargo, todo ello no puede suponer la necesidad de atribuir eficacia interruptiva al escrito de alegaciones, sino a lo sumo la imposibilidad de reprochar a la Administración inactividad, durante el plazo que tiene el sujeto pasivo para presentar el escrito.

En el presente caso, puesto que la formalización de las actas tuvo lugar el 26 de Febrero de 1997 y los actos de liquidación llevan fecha de 17 de Septiembre de 1997, formulándose las alegaciones el 24 de Marzo de 1997, que no tienen efectos interruptivos, no hay duda de que existió paralización de las actuaciones inspectoras durante más de seis meses, aunque se compute el plazo de alegaciones."

Aplicando la precedente doctrina al supuesto que ahora nos ocupa, nos encontramos que con fecha 24 de marzo de 2004 se notificó a los recurrentes la Resolución de 15-3-04 comunicando la continuación de actuaciones inspectoras en relación con el IRPF del ejercicio 1999, informando a los obligados tributarios de la apertura de inicio del trámite de audiencia a la redacción de la propuesta de regularización, otorgando un plazo de 10 días hábiles para formular alegaciones y aportar los documentos estimasen pertinentes, haciéndoles saber que al término del período de alegaciones y en el plazo de tres días, siguientes a su determinación, se procedería a la formalización de las correspondientes Actas, en los términos prevenidos el art. 49 y siguientes del Reglamento General de la Inspección de los Tributos .

Con fecha 5 de abril de 2004 - último día del plazo concedido - los recurrentes formularon alegaciones evacuando el traslado conferido con carácter previo a la redacción de la propuesta de regularización, presentando posteriormente con fecha 20 de mayo de ese año nuevas alegaciones, no habiéndose formalizado Acta de Disconformidad ni adoptado Acuerdo de incoación de procedimiento sancionador hasta los días el 8 y 11 de noviembre de 2004, lo que fue notificado a los recurrentes el día 19 de noviembre de ese año.

Consecuentemente, las actuaciones inspectoras estuvieron paralizadas desde el 24 de marzo de 2004 - fecha en que se notificó a los recurrentes la continuación de actuaciones inspectoras - hasta el 19 de noviembre de 2004, lo que supuso el transcurso de un plazo superior a seis meses, sin que las alegaciones presentadas por los recurrentes los días 5 de abril y 20 de mayo de 2004, puedan tener efectos interruptivos, a tenor de la doctrina jurisprudencial anteriormente reseñada, pues se trata de un trámite el propio de un expediente iniciado de oficio por la Administración y distinto al de los recursos y reclamaciones económico-administrativas, por lo que hemos de concluir que existió paralización de las actuaciones inspectoras durante más de seis meses, aunque se compute el plazo concedido en la Resolución de 15-3-04 para efectuar alegaciones, tal y como previene la sentencia citada.

Así las cosas, las actuaciones inspectoras estuvieron paralizadas sin justificación más de seis meses, y en consecuencia, la comunicación de dichas actuaciones no interrumpió el plazo de prescripción, debiendo ser computado este último desde la fecha en que finalizó el plazo reglamentario para presentar la declaración tributaria del IRPF de 1999 que finalizaba el 20 de junio de 2000, siendo evidente que transcurrió con exceso el plazo de prescripción de cuatro años desde esa fecha hasta el día 19 de noviembre de 2004 que fue cuando se notificó el Acta de Disconformidad y el Acuerdo de incoación de expediente sancionador.

En cualquier caso, y a efectos puramente dialécticos, decir que aunque al escrito de alegaciones de 5 de abril de 2004 se le atribuyese eficacia interruptiva, desde esa fecha hasta el 19 de noviembre de 2004, también habría transcurrido el plazo de 6 meses al que nos venimos refiriendo, por lo que las consecuencias serían las mismas, sin que sea admisible otorgar eficacia interruptiva al denominado " escrito de alegaciones complementarias" de 20 de mayo de 2004, pues como concluyen las sentencias del Tribunal Supremo de 6 de mayo de 2002, 26 de febrero de 2003 y 5 de junio de 2006 , ni siquiera los escritos de alegaciones complementarias ante el TEAR interrumpen la prescripción, pues una cosa es que el escrito de alegaciones en la reclamación económico-administrativa interrumpa el plazo de prescripción y, otra distinta, que cualquier escrito del recurrente al margen de las previsiones del correspondiente procedimiento que, incluso puede considerarse como no presentado como consecuencia del efecto preclusivo de los trámites, y sin que produzca actuación alguna del correspondiente T.E.A. tenga el mismo efecto interruptivo.

En definitiva, si para el Alto Tribunal el escrito de alegaciones complementarias ante el TEAR carece de eficacia interruptiva de la prescripción, con mayor razón carecerá de tal eficacia el denominado escrito de alegaciones complementarias presentado por los recurrentes el 20-5-04, una vez concluido el trámite de audiencia previo a la redacción de la propuesta de regularización, máxime cuando - como dice el Tribunal Supremo - el escrito de alegaciones presentado por los contribuyentes inspeccionados no interrumpe la prescripción, pues se trata de un trámite propio de un expediente iniciado de oficio por la Administración, supuesto distinto al de los recursos y reclamaciones económico-administrativas interpuestos por los propios contribuyentes.

Alega la representación procesal de la Administración demandada, que aún en este supuesto no se habría producido la prescripción invocada, pues desde la comunicación de continuación del procedimiento inspector el 24-3-04 hasta la notificación del Acta el 19-11-04 existió un actuación administrativa interruptora de la prescripción en mayo de 2004 al solicitar la Inspección al Notario autorizante aclaración sobre la fecha de la Escritura pública de traspaso de la oficina de farmacia.

El examen del expediente administrativo pone de manifiesto con fecha 21 de mayo de 2004 la Dependencia Regional de Inspección solicitó vía fax (folios 260 a 262) a la Notaría que protocolizó la Escritura de traspaso de la oficina de farmacia, aclaración sobre la fecha exacta de la citada escritura, habiendo aclarando el Notario el error material sufrido al confeccionar la primera copia al indicar erróneamente el 30-1-99 cuando la fecha de dicha escritura fue la de 1 de febrero de 1999. Tal aclaración fue remitida a la Dependencia Regional de Inspección vía fax el 25-5-04 (folio 264) sin que consten más actuaciones al respecto.

Cierto es que la fecha que esa Escritura tenía un valor trascendental para determinar si la reinversión realizada el 31-1-01 lo fue en plazo, y para determinar si podía acogerse al beneficio fiscal del diferimiento por reinversión. Sin embargo, tal actuación en sí misma considerada no puede conllevar los efectos interruptivos que el Abogado del Estado pretende, pues se trata de una actuación de la que no tuvo conocimiento la parte recurrente mediante la incorporación de su resultado a una Diligencia, en la forma prevenida en el artículo 47.2 del RGIT , que debió ser notificada al obligado tributario tal y como refiere el art. 46.4 del Reglamento de Inspección , debiéndose haber extendido al efecto una Diligencia recogiendo los resultados de las actuaciones y entregado un ejemplar al interesado, lo que como hemos dicho no aconteció, por lo que coincidimos con la parte recurrente en considerar que tal actuación carece de eficacia interruptiva de la prescripción, pues difícilmente puede interrumpir la misma una actuación de la que no tuvo conocimiento formal el interesado, en los términos prevenidos en el art. 66.1.a) de la LGT , no pudiendo decirse tampoco que estemos ante una interrupción justificada de las actuaciones inspectoras a que se refiere el art. 31.bis.1.a) del RGIT en la redacción otorgada por el RD 136/2000 .

En definitiva, como quiera que entre el 24-3-04 al 19-11-04 no se practicó actuación alguna que tuviera el poder de interrumpir el curso del plazo de prescripción en relación con el concepto impositivo y ejercicio examinado (IRPF 1999) hemos de concluir que desde el "dies a quo" 20 de junio de 2.000, hasta el 19 de noviembre de 2004, día en que se notificaron el Acta de Disconformidad y el Acuerdo de iniciación del expediente sancionador, habrían transcurrido con creces los cuatro años a que se refiere el artículo 64.a) de la LGT , pues como señala la sentencia de la Audiencia Nacional de 20-11-08 ( recurso 5799/04 ) la consecuencia de la aplicación del apartado 3 del artículo 29 de la Ley 1/1998 , es que todo lo actuado con anterioridad al periodo de paralización se tiene por no efectuado, a efectos de prescripción, por lo que procedente será estimar el recurso interpuesto, sin que por tanto sea preciso entrar a examinar las demás cuestiones suscitadas en la demanda rectora del presente recurso jurisdiccional .

CUARTO- De conformidad con lo establecido el artículo 139 de la L.J.C.A. de 1998 , no apreciándose mala fe o temeridad en ninguna de las partes del presente recurso, considera esta Sala procedente no hacer pronunciamiento alguno respecto de las costas procesales originadas en el presente recurso.

VISTOS los artículos citados y demás de pertinente y general aplicación la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Burgos, ha dictado el siguiente:

Fallo

Estimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador Don Elías Gutiérrez Benito en nombre representación de Don Obdulio y Doña Belen contra las resoluciones reseñadas en el encabezamiento de esta sentencia, las que se anulan y dejan sin efecto por no ser conformes a derecho, anulándose en consecuencia tanto la liquidación derivada del Acta de Disconformidad NUM002 incoada por el IRPF del ejercicio 1999, como la sanción impuesta en el expediente sancionador incoado por infracción tributaria grave.

No procede hacer especial imposición de costas.

Contra esta resolución no cabe interponer recurso ordinario alguno.

Una vez firme esta sentencia, devuélvase el expediente administrativo al Órgano de procedencia con certificación de esta resolución para su conocimiento y ejecución.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la Sentencia anterior por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente Sra. García Vicario, en la sesión pública de la Sala Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León (Burgos), que firmo en Burgos a veinte de marzo de dos mil nueve, de que yo el Secretario de Sala, certifico.