Sentencia Administrativo Nº 159/2015, Tribunal Superior de Justicia de Pais Vasco, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 511/2013 de 13 de Abril de 2015

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DEL PAIS VASCO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

RECURSO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO Nº 511/2013

ORDINARIO

SENTENCIA NUMERO 159/2015

ILMOS. SRES.

PRESIDENTE:

D. LUIS JAVIER MURGOITIO ESTEFANÍA

MAGISTRADOS:

D. JUAN ALBERTO FERNÁNDEZ FERNÁNDEZ

D. JOSÉ ANTONIO GONZÁLEZ SAIZ

En Bilbao, a trece de abril de dos mil quince.

La Sección 1ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, compuesta por el Presidente y Magistrados antes expresados, ha pronunciado la siguiente SENTENCIA en el recurso registrado con el número 511/2013 y seguido por el procedimiento ordinario, en el que se impugna el Acuerdo dictado el 23 de mayo de 2013 por el Tribunal Económico Administrativo Foral de Bizkaia que estima parcialmente la reclamación económico administrativa nº 2012- 845 presentada contra la liquidación provisional nº 06-W01338747-1D que modifica la autoliquidación del Impuesto de Sociedades del ejercicio 2006.

Son partes en dicho recurso:

- DEMANDANTE: BECA GRAFIC S.A., representada por la Procuradora Doña MAITANE CRESPO ATIN y dirigida por la Letrada Doña MARÍA ISABEL GOMETZA ONAINDIA.

- DEMANDADA: La DIPUTACIÓN FORAL DE BIZKAIA, representada por la Procuradora Doña MARÍA MONTSERRAT COLINA MARTÍNEZ y dirigida por el Letrado Don SANTIAGO ARANZADI MARTINEZ DE INSAUSTI.

Ha sido Magistrado Ponente el Iltmo. Sr. D. JOSÉ ANTONIO GONZÁLEZ SAIZ.

Antecedentes

PRIMERO.-El día 6 de agosto de 2013 tuvo entrada en esta Sala escrito en el que Doña MAITANE CRESPO ATIN actuando en nombre y representación de BECA GRAFIC S.A., interpuso recurso contencioso-administrativo contra el Acuerdo dictado el 23 de mayo de 2013 por el Tribunal Económico Administrativo Foral de Bizkaia que estima parcialmente la reclamación económico administrativa nº 2012-845 presentada contra la liquidación provisional nº 06-W01338747-1D que modifica la autoliquidación del Impuesto de Sociedades del ejercicio 2006; quedando registrado dicho recurso con el número 511/2013.

SEGUNDO.-En el escrito de demanda se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia en base a los hechos y fundamentos de derecho en ella expresados y que damos por reproducidos.

TERCERO.- En el escrito de contestación, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ellos expresados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se desestimaran los pedimentos de la actora.

CUARTO.-Por Decreto de 16 de julio de 2014 se fijó como cuantía del presente recurso la de indeterminada.

QUINTO.- El procedimiento se recibió a prueba, practicándose con el resultado que obra en autos.

SEXTO.- En los escritos de conclusiones las partes reprodujeron las pretensiones que tenían solicitadas.

SÉPTIMO.-Por resolución de fecha 26 de marzo de 2015 se señaló el pasado día 1 de abril de 2015 para la votación y fallo del presente recurso.

OCTAVO.-En la sustanciación del procedimiento se han observado los trámites y prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-El objeto del recurso es el Acuerdo dictado el 23 de mayo de 2013 por el Tribunal Económico Administrativo Foral de Bizkaia que estima parcialmente la reclamación económico administrativa nº 2012-845 presentada contra la liquidación provisional nº 06-W01338747-1D que modifica la autoliquidación del Impuesto de Sociedades del ejercicio 2006.

SEGUNDO.-El objeto del proceso, como las parte actora ya puso de manifiesto durante su tramitación, presenta concomitancias importantes con otros seguidos bajo los nos 785, 786 y 787 y por ello, en ausencia de factores que justifiquen una solución distinta, a lo ya resuelto ha de estarse si bien con la precisión que se dirá.

Concretamente, en el caso que ahora resolvemos se trata de analizar la procedencia de las deducciones correspondientes a las inversiones en los proyectos denominados 'Desarrollo de Nuevos aditivos de Mojado para Offset' y 'Euroclean 100-Limpiadores de Seguridad: Desarrollo de Nuevos Limpiadores de Seguridad Exentos de COVs''.

Con relación a este segundo proyecto alega la actora que debería estimarse la demanda dado que un proyecto posterior con el que guardaría una similitud esencial ha sido objeto de reconocimiento administrativo como actividad de investigación y desarrollo. Este argumento, como después se verá con más detalle al analizar la distribución de la carga probatoria y los medios de prueba razonablemente necesarios en este tipo de procesos, es insuficiente ya que la similitud alegada integra una alegación de parte que debería objeto de prueba y es el propio proyecto sobre el que se pretende la deducción y no otro el que ha de ser objeto de prueba sobre sus condiciones y cualidades.

Y, respecto del primero de ellos, como ya hemos anticipado, la solución que hemos de dar es la ya recogida en los autos de recurso ordinario nº 785-2013 y que pasamos a recordar:

' El acuerdo recurrido se funda en la consideración de que los tres proyectos de cuya calificación se trata encajan en el concepto de 'investigación y desarrollo', expuesto por el artículo 40-2 de la Norma Foral 3/1996 y no en el de actividades de innovación tecnológica, expuesto por el artículo 41-2 de la misma Norma, porque se trata de 'estudios de investigación original y planificados tendentes a descubrir nuevos conocimientos en el ámbito científico (más concretamente en el ámbito químico) que permitan la fabricación de unos nuevos productos, suprimiendo de la composición química de los productos actualmente comercializados aquellos componentes nocivos para la salud y agresivos con el medioambiente'; y en el caso de que se entendiera que el producto fabricado no es novedoso, 'los proyectos encajarían en el concepto de desarrollo experimental , calificado igualmente como una actividad de I+D, toda vez que se pretende en el proyecto una mejora significativa para su posterior explotación comercial'.

La recurrente sostiene que la Diputación Foral ha reconocido la mencionada calificación al concederle las ayudas del programa 'Bizkaiberri' y que las características de los proyectos están acreditadas en las memorias técnicas presentadas en los expedientes tramitados con dicho objeto.

Según esa misma parte el concepto de innovación recogido en las bases de la convocatoria de ayudas correspondientes al programa ' Bizkaiberri' es más amplio que el de 'investigación y desarrollo' expuesto por la normativa tributaria y tampoco puede identificarse con el de 'innovación tecnológica' expuesto por la misma norma.

Antes, la recurrente ha alegado la nulidad del acuerdo recurrido por infracción de procedimiento, ya que el TEAF no admitió la propuesta de la reclamante de requerimiento al Departamento de Innovación de Promoción Económica para la remisión de informe sobre el carácter de los proyectos subvencionados con arreglo al programa 'Bizkaiberri' y, en cambio, ha fundado su resolución en la información ofrecida por dicho Departamento, sin que haya constancia en las actuaciones del requerimiento y de su contestación, y tampoco se ha dado traslado a la reclamante del resultado de la actuación que en el acuerdo recurrido se describe en los siguientes términos: '.....puestos en contacto....'.

La demandada, Diputación Foral de Bizkaia, ha reproducido en el escrito de contestación los fundamentos del acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Foral.

TERCERO.- Para tener derecho a la deducción reclamada por el recurrente, prevista por el artículo 40-1 de la Norma Foral 3/1996 de 26 de Junio del Impuesto sobre sociedades, es necesario que el contribuyente presente el informe emitido por el órgano reglamentariamente establecido, referido al cumplimiento de los requisitos científicos exigidos por el apartado 2 de dicho precepto para calificar la actividad realizada como de investigación y desarrollo, según dispone el artículo 42-2 de la antedicha Norma.

La recurrente no ha presentado ese informe, sino que ha tratado de acreditar la naturaleza de los proyectos en cuestión mediante otros medios, en concreto, los expedientes tramitados por el Departamento de Innovación Promoción Económica de la Diputación Foral para la concesión de las ayudas previstas en el programa 'Bizkaiberri'.

Con dicho objeto la parte propuso prueba documental consistente en la remisión de los expedientes a los que nos acabamos de referir, que fue admitida aunque solo la resolución de esos procedimientos; e informe del mencionado Departamento sobre el carácter de los proyectos presentados a la convocatoria de ayudas y las razones de su concesión, inadmitida por implicar una valoración o calificación ad hoc, y no la constatación de hechos o informes documentados en los expedientes de referencia (auto de 22-07-2014; folios 199-200 del procedimiento).

Además, dicha propuesta es incoherente con la alegación de la recurrente sobre la diferencia entre el concepto de innovación tecnológica expuesto por la norma tributaria y el concepto de innovación recogido en las bases del programa ' Bizkaiberri': '.....Ello significa inequívocamente que los conceptos de innovación y de investigación y desarrollo en el ámbito de las ayudas públicas se solapan y alcanzan un significado muy diferente a su enunciación en Derecho Tributario' (folio 22 de la demanda); '.....el concepto de innovación recogido en las bases del programa 'Bizkaiberri' de la Diputación Foral es amplísimo, y excede con mucho de la definición tributaria de investigación y desarrollo y no tiene similitud con el concepto de innovación contenido en la Norma Foral 3/1996....' (folio 23 de la demanda).

CUARTO.- La sentencia dictada por esta Sala con fecha 30-11-2012 en el Recurso 1023/2011 , invocada por la recurrente en apoyo de su pretensión, señala la forma en que ha de acreditarse la calificación de la actividad, como de investigación y desarrollo, de conformidad con lo previsto por el artículo 42-2 de la Norma Foral 3/1996 y a los efectos de la deducción prevista por el artículo 40-1 de esa norma. Y esa interpretación ha sido confirmada en la sentencia más reciente de 10-12-2014, Recurso 775/ 2013 en los términos siguientes:

'TERCERO.- El apartado 2 del artículo 42 de la Norma Foral 3/1996 del Impuesto sobre sociedades dispone: 'Para la aplicación de las deducciones reguladas en los artículos 40 y 41 de la presente Norma Foral, los contribuyentes podrán aportar informe motivado emitido por el órgano que reglamentariamente se establezca, relativo al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos exigidos en el apartado 2 de los citados artículos para calificar las actividades del contribuyente como investigación o desarrollo o innovación tecnológica, respectivamente, teniendo en cuenta en ambos casos lo establecido en el apartado 1 anterior. Dicho informe deberá identificar el importe de los gastos e inversiones imputados a dichas actividades'.

De conformidad con el precepto que se acaba de transcribir el informe emitido, en lo que hace al caso, por la SPRI es para calificar las actividades incentivadas como de I+D y no para cuantificar los gastos destinados a esas actividades, ya que el informe se limitará a identificar el importe de los imputados a las mismas.

Así, el contribuyente y la Administración están vinculados al informe motivado del Departamento de Industria, Comercio y Turismo del Gobierno Vasco, o de un organismo o entidad adscripto al mismo ( artículo 36-1 del Decreto Foral 81/1997 de 10 de junio , que aprobó el Reglamento del Impuesto sobre sociedades) en cuanto a la calificación de la actividad incentivada por el artículo 40 de la Norma Foral 3/1996 del Impuesto sobre sociedades, y no respecto al presupuesto aprobado por el órgano tenido por competente a aquellos efectos, no en vano y sin perjuicio de los efectos que la estimación de los gastos e inversiones en I+D tenga en otros ámbitos, su cuantía real, no la prevista o inicialmente imputada a ese concepto, deberá acreditarse a instancia de la Administración tributaria en el procedimiento de gestión o comprobación procedente.

En efecto, y según el artículo 37-1 del Decreto Foral 81/1997 'los informes motivados emitidos por el órgano competente a que se refiere el artículo anterior vincularán a la Administración Tributaria en lo que se refiere a la naturaleza y calificación de la actividad, como investigación, desarrollo o innovación'.

Asimismo, y conforme al apartado 2 del mismo precepto 'Corresponderá a la Administración Tributaria la comprobación de la efectiva realización de las inversiones y gastos y la adecuación de las actividades realizadas a las contempladas en el informe emitido, pudiendo recabar para ello, en cualquier momento, la justificación que estime necesaria'.

El acuerdo recurrido subraya el párrafo 3 ('Las deducciones a que se refieren los artículos 40 y 41 de la Norma Foral del Impuesto se aplicarán por el sujeto pasivo que, a requerimiento de la Administración Tributaria, presentará, en su caso, el informe motivado previsto en el artículo anterior') que ha de ponerse en relación con el apartado 1º, no subrayado. Y tampoco subraya el apartado 2º, que en orden a la acreditación del gasto realizado en las actividades de I+D contempladas en el informe a que se refiere el apartado 1º alude a la justificación documental pertinente, esto es, a cualquier documento o informe adecuado a dicho fin y no, exclusivamente, al informe del organismo competente para la calificación del proyecto.

En consecuencia, la contabilización y realidad del gasto en los proyectos de I+D podrá acreditarse por los medios de prueba (documental y pericial) admitidos en Derecho. En caso contrario, la acreditación necesariamente 'ex post' del gasto realizado en I+D quedaría limitada a un informe que por su propio objeto y finalidad no es el adecuado a dichos efectos , y con tal limitación el recurrente, no obstante correr con la carga de la prueba, no podría justificar la realización del gasto y su adecuación a las actividades proyectadas de I+D en la misma forma en que la Administración podría requerirle tal justificación, lo que sería un verdadero contrasentido.

La sentencia dictada por esta Sala con fecha 30-11-2012 en el Recurso 1023/2011 , invocada por la recurrente sostiene la misma distinción entre la calificación de las actividades de I+D que corresponde a la SPRI u organismo establecido reglamentariamente y la acreditación del gasto realizado en esas actividades mediante los medios ordinarios de prueba.'

QUINTO.- Consecuencia de lo expuesto es que la calificación de los tres proyectos que motivan la pretensión de la recurrente de reconocimiento de la deducción por I+D no puede acreditarse, a diferencia de la cuantía del gasto o inversión, por cualquier medio sino a través del informe motivado, emitido por el órgano reglamentariamente establecido.

Por la misma razón, el carácter de la actividad desarrollada en ejecución de los proyectos de referencia no puede acreditarse, mejor dicho, inferirse de la calificación que hayan merecido proyectos conexos en ejercicios anteriores o posteriores a los realizados en el ejercicio (2007) de cuya liquidación se trata en este procedimiento y tampoco puede entenderse acreditado a través de informes 'de parte' como el presentado con el escrito de demanda.

Y dicho lo anterior ningún efecto invalidante del acuerdo recurrido, ya que no del acuerdo del Servicio de Tributos Directos que aprobó la liquidación recurrida del IS, puede atribuirse a la irregularidad que comporta la fundamentación de la resolución del TEAF en una información de cuya solicitud y contestación no ha constancia en las actuaciones, y de las que no se ha dado traslado al reclamante. Nos referimos, claro está, a la información del Departamento de Promoción Económica de la Diputación Foral que ha servido al TEAF para fundamentar la estimación parcial de la reclamación, y a cómo esa información se ha incorporado a ese procedimiento' .

TERCERO.-De acuerdo con los arts. 86 y 139 de la LJ será la actora quien soporte las costas procesales y no se dará recurso de Casación ordinario frente a esta Sentencia.

Ante lo expuesto la Sala

Fallo

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo presentado por BECA GRAFIC S.A. contra el Acuerdo dictado el 23 de mayo de 2013 por el Tribunal Económico Administrativo Foral de Bizkaia que estima parcialmente la reclamación económico administrativa nº 2012-845 presentada contra la liquidación provisional nº 06-W01338747-1D que modifica la autoliquidación del Impuesto de Sociedades del ejercicio 2006 y, en consecuencia, confirmamos la resolución impugnada.

Las costas procesales se imponen a la parte actora.

Esta sentencia es FIRME y NO cabe contra ella RECURSO ordinario alguno, sin perjuicio de lo cual, las partes podrán interponer los que estimen pertinentes. Conforme dispone el artículo 104 de la LJCA , en el plazo de DIEZ DÍAS, remítase oficio a la Administración demandada, al que se acompañará el expediente administrativo así como el testimonio de esta sentencia. Hágase saber a la Administración que en el plazo de DIEZ DÍAS, deberá acusar recibo de dicha documentación; recibido éste, archívense las actuaciones.

Así por esta nuestra Sentencia de la que se llevará testimonio a los autos, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Iltmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, en el día de su fecha, de lo que yo el Secretario doy fe en Bilbao, a 13 de abril de 2015.