Sentencia Administrativo Nº 1646/2009, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 1403/2007 de 01 de Octubre de 2009

Encabezamiento

T.S.J.MADRID CON/AD SEC.5

MADRID

SENTENCIA: 01646/2009

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

S E N T E N C I A 1646

Ilmos. Sres.:

Presidente:

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados:

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dª María Rosario Ornosa Fernández

D. Santos Gandarillas Martos

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En la villa de Madrid, a uno de octubre de dos mil nueve.

VISTO por la Sala el recurso contencioso administrativo núm. 1403/2007, interpuesto por el Procurador D. Argimiro Vázquez Guillén, en representación de FERROVIAL S.A., FOMENTO DE CONSTRUCCIONES Y CONTRATAS S.A. y CONSTRUCCIONES SAN MARTÍN S.A., UNIÓN TEMPORAL DE EMPRESAS, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 20 de junio de 2007, que desestimó las reclamaciones núms. 28/10126/03 y 28/15666/03 deducidas contra liquidación derivada de acta de disconformidad relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1997, y contra acuerdo sancionador referido al impuesto y ejercicio reseñados; habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley de esta Jurisdicción, se emplazó a la parte actora para que formalizase la demanda, lo que verificó mediante escrito en el que, tras exponer los hechos y fundamentos de Derecho que estimó de aplicación, suplicaba se dicte sentencia por la que se anule la resolución recurrida.

SEGUNDO.- El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito en el que suplicaba se dicte sentencia que desestime el recurso.

TERCERO.- No habiéndose solicitado el recibimiento a prueba quedaron conclusas las actuaciones, señalándose para votación y fallo del recurso el día 29 de septiembre de 2009, en cuya fecha ha tenido lugar.

Ha sido Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.- El presente recurso tiene por objeto determinar si se ajusta o no a Derecho la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 20 de junio de 2007, que desestimó las reclamaciones deducidas por la actora contra liquidación derivada de acta de disconformidad relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1997, sin cuota a ingresar, y contra acuerdo sancionador referido al impuesto y ejercicio citados, por importe de 24.280?89 euros.

SEGUNDO.- La resolución recurrida trae causa del acta de disconformidad que la Inspección de los Tributos levantó el 21 de febrero de 2003 por el impuesto y ejercicio reseñados, en la que se hacía constar que las actuaciones inspectoras se iniciaron el día 15 de marzo de 2002 y que en el cómputo del plazo de duración no debían computarse 253 días (del 27 de mayo de 2002 al 4 de febrero de 2003) por dilaciones imputables al sujeto pasivo por falta de aportación de documentación solicitada en diligencia de 27 de mayo de 2002, habiéndose extendido diligencias en las siguientes fechas: 4/4/02, 18/4/02, 25/4/02, 27/5/02, 8/7/02, 12/11/02, 16/12/02, 14/1/03, 4/2/03 y 13/2/03.

La Inspección expresaba asimismo que la entidad actora constaba en el Registro de Uniones Temporales de Empresas y que había presentado liquidación por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1997, con una base imponible declarada de 17.175.298 pts. Y se añadía en el acta que entre los gastos incluidos en la cuenta de explotación de dicho ejercicio figuraba una partida por importe de 20.200.000 pts., factura emitida por la entidad Ibercoop S.A. (A28297513), correspondiente a auscultación y pruebas de presión y estanqueidad en las redes de abastecimiento (tubería, piezas especiales y mecanismos) de los polígonos de Las Rosas, estimando la Inspección, a tenor de los argumentos que figuraban en el informe ampliatorio, que la indicada partida no reunía los requisitos de deducibilidad de acuerdo con lo dispuesto en el art. 10.3 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades .

Por tal motivo, la Inspección fijó la base imponible comprobada en 37.375.298 pts., incrementando la base declarada en 20.200.000 pts., sin cuota a ingresar por imputarse dicha base imponible a cada uno de los miembros de la UTE en los porcentajes pertinentes.

La propuesta contenida en el acta se convirtió en liquidación al ser aprobada por el Jefe de la Oficina Técnica de Inspección mediante acuerdo de 4 de abril de 2003, notificado el día 25 del mismo mes, frente al que se presentó la reclamación 28/10126/03 el día 13 de mayo de 2003.

Al propio tiempo, se acordó el inicio de expediente sancionador que concluyó por acuerdo de fecha 7 de agosto de 2003 (notificado el día 29 del mismo mes) que apreció la comisión de infracción grave del art. 79.e) de la Ley General Tributaria de 1963 por haber determinado la entidad actora una base imponible a imputar a los socios que no se correspondía con la realidad, imponiendo sanción de 24.280?89 euros, equivalente al 20% de 121.404?45 euros (20.200.000 pts.), diferencia entre la base imponible real a imputar a los socios y la base declarada. Dicha sanción fue impugnada ante el TEAR de Madrid el 3 de septiembre de 2003 a través de la reclamación nº 28/15666/03.

TERCERO.- La parte actora solicita en el escrito de demanda la anulación de la liquidación recurrida invocando, en primer lugar, la caducidad de las actuaciones inspectoras por incumplimiento del plazo establecido en el art. 29 de la Ley 1/1998 al haber transcurrido más de doce meses desde su inicio hasta su conclusión. Alega a tal fin que no son imputables al obligado tributario 253 días de dilaciones, ya que tras el requerimiento efectuado el día 27 de mayo de 2002, la actora aportó toda la documentación que obraba en su poder y manifestó verbalmente al actuario que no había sido posible localizar el resto de los documentos solicitados, por lo que los sucesivos requerimientos de la Inspección sólo tenían por finalidad interrumpir el plazo de caducidad.

El art. 29.1 de la Ley 1/1998, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, dispone: "Las actuaciones de comprobación e investigación y las de liquidación llevadas a cabo por la Inspección de los Tributos deberán concluir en el plazo máximo de doce meses a contar desde la fecha de notificación al contribuyente del inicio de las mismas...". El apartado 2 del mismo precepto legal añade: "A los efectos del plazo previsto en el apartado anterior, no se computarán las dilaciones imputables al contribuyente, ni los períodos de interrupción justificada que se especifiquen reglamentariamente". Por último, el apartado 3 del indicado artículo establece: "... el incumplimiento del plazo a que se refiere el apartado 1, determinará que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de tales actuaciones".

Pues bien, como ya ha declarado esta Sección en numerosas ocasiones, el art. 29 de la Ley 1/1998 no establece un plazo de caducidad ya que la superación del aludido plazo de doce meses sólo comporta "que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de tales actuaciones" (art. 29.3 ), de modo que debe rechazarse la pretensión de la parte actora, puesto que el incumplimiento que denuncia sólo podría causar la prescripción del derecho a liquidar el impuesto, prescripción no planteada en el escrito de demanda.

Sin embargo, dado que la prescripción puede ser analizada de oficio por la Sala, es preciso destacar que por diligencia de 27 de mayo de 2002 la Inspección requirió al obligado tributario para que aportase, respecto a la factura emitida por Ibercoop, presupuesto y demás documentación previa a la adjudicación del contrato, especificación de las personas con las que se contrató, persona responsable de la realización de las obras, contrato y demás documentación referida a la indicada operación, advirtiéndose al interesado que la no aportación o aportación parcial de la información solicitada sería considerada dilación imputable al contribuynte a los efectos previstos en el art. 29.1 de la Ley 1/1998. Y ese mismo requerimiento, con idéntica advertencia, fue reiterado en diligencias de 8 de julio de 2002, 12 de noviembre de 2002, 16 de diciembre de 2002 y 14 de enero de 2003, hasta que en diligencia de 4 de febrero de 2003 el actuario concedió al obligado tributario plazo para formular alegaciones previas al levantamiento del acta,

Los datos expuestos ponen de relieve, sin género de dudas, que el sujeto pasivo no dio cumplimiento a los sucesivos requerimientos de aportación de documentación, no habiendo acreditado el interesado que comunicase desde el principio a la Inspección la imposibilidad de localizar los documentos requeridos, alegación que entra en contradicción con los sucesivos requerimientos y advertencias contenidos de las diligencias antes reseñadas, todas ellas firmadas de conformidad por el representante del contribuyente, que no efectuó dicha comunicación por escrito hasta el día 13 de febrero de 2003 (v. folio 194 del expediente).

Ese incumplimiento constituye una dilación imputable al contribuyente, si bien a la hora de determinar la duración de tal dilación la Sala estima que la Inspección no puede reiterar los requerimientos a su arbitrio ni superar el plazo lógico y normal para su cumplimiento. En este sentido, en el presente caso se consideran adecuados los dos primeros requerimientos efectuados por diligencias de 27 de mayo y 8 de julio de 2002 (habiéndose suspendido en esta última las actuaciones hasta el día 24 de septiembre de 2002, v. folio 183), siendo innecesarios para la correcta tramitación del procedimiento de inspección los posteriores requerimientos, todos ellos idénticos. Por ello, la dilación imputable al sujeto pasivo comprende desde el 27 de mayo de 2002 hasta el 24 de septiembre del mismo año, en total 120 días, período que hay que descontar del plazo de duración de las actuaciones inspectoras.

Así, las citadas actuaciones comenzaron el día 15 de marzo de 2002 y finalizaron el día 25 de abril de 2003 con la notificación de la liquidación (no el 25 de mayo de 2003, como se señala en la demanda, ya que la reclamación contra la liquidación se presentó el 13 de mayo de ese mismo año). En consecuencia, la duración total del procedimiento inspector (406 días) debe reducirse en 120 días por dilaciones imputables al obligado tributario, de modo que tales actuaciones tuvieron una duración efectiva de 286 días, inferior al plazo máximo de 12 meses establecido en el art. 29 de la Ley 1/1998, por lo que el inicio de las actuaciones inspectoras (15 de marzo de 2002 ) interrumpió el cómputo de la prescripción, cuyo plazo de cuatro años no había transcurrido en esa fecha, a contar desde la finalización del plazo para presentar la oportuna declaración tributaria, de acuerdo con lo dispuesto en el art. 65 de la Ley General Tributaria de 1963 , entonces vigente.

CUARTO.- En cuanto al fondo, la parte actora rechaza el incremento de la base imponible declarada argumentando, en esencia, que el gasto cuestionado reúne todos los requisitos para ser deducible al haber quedado justificado con la factura emitida por la entidad Ibercoop Internacional S.A., con la documentación contable, con el medio de pago utilizado y con los pliegos de condiciones del proyecto, donde se contiene la ineludible obligación de llevar a cabo los servicios de auscultación y las pruebas de presión y estanqueidad en las redes de abastecimiento de los polígonos de Las Rosas, obra que fue recibida sin objeción por la Administración que contrató la misma, añadiendo que no es preceptivo conservar el resto de la documentación exigida por la Inspección, cuyas conclusiones se basan en meras presunciones o suposiciones no acreditadas.

Delimitado en los términos expuestos el ámbito del recurso, el análisis de la cuestión debatida debe hacerse a partir de lo dispuesto en la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, que en su art. 10.3 establece: "En el régimen de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas". Además, el art. 14.1 .e) del mismo texto legal, después de hacer referencia a las liberalidades, señala que serán deducibles todos aquellos gastos que se hallen correlacionados con los ingresos.

Así, se proclama la correlación entre ingresos y gastos, aunque para admitir el carácter deducible de cualquier gasto hay que cumplir el requisito de "inscripción contable" que proclama el art. 19.3 de la Ley 43/1995 : "No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente".

Además, el art. 139.1 de la indicada Ley , relativo a las obligaciones contables, dispone: "Los sujetos pasivos de este Impuesto deberán llevar su contabilidad de acuerdo con lo previsto en el Código de Comercio o con lo establecido en las normas por las que se rigen".

Esta norma conduce al Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre , regulador del deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios y profesionales, cuyo art. 8.1 afirma que para la determinación de las bases o de las cuotas tributarias, los gastos necesarios para la obtención de los ingresos, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse mediante "factura completa", la cual debe reunir los requisitos previstos en el art. 3 del citado Real Decreto , precepto que exige que toda factura esté numerada, que figure en ella el nombre y apellidos o denominación social del expedidor del documento y del destinatario, la descripción de la operación y su contraprestación total, así como el lugar y fecha de emisión.

Aparte de los requisitos contables y los relativos a la emisión y contenido de las facturas, el carácter deducible de un gasto viene determinado por la efectiva realización del servicio o actividad que motiva el pago, requisito indispensable para poder afirmar que el gasto ha sido necesario para la obtención del ingreso, es decir, que existe correlación entre ingresos y gastos.

Pues bien, esta Sala y Sección ha declarado de manera reiterada que recae sobre el sujeto pasivo la carga de probar el carácter deducible de los gastos declarados, tesis que confirma la jurisprudencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de la que es exponente la sentencia de 21 de junio de 2007 al proclamar: "...con arreglo al antiguo art. 114 de la Ley General Tributaria de 1963 (actual art. 105.1 de la Ley de 2003 ) cada parte tiene que probar las circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de la cuantificación obligatoria, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, ..., no debiéndose olvidar que en el presente caso se pretendió por la entidad que se apreciase la deducibilidad del gasto controvertido, por lo que a ella le incumbía la carga de acreditar que reunía los requisitos legales".

QUINTO.- Así las cosas, en el presente caso la entidad recurrente pretende justificar el gasto controvertido con la aportación de una factura emitida por la entidad Ibercoop, pero ese documento, al igual que la contabilización del gasto, son insuficientes a la vista de los elementos probatorios obrantes en las actuaciones. En efecto, la actora no ha aportado el contrato que dice haber formalizado con la citada sociedad, así como tampoco estudios técnicos, proyectos o presupuestos previos, ni certificaciones de la sucesiva realización de los trabajos, no habiendo identificado a las personas con las que supuestamente contrató ni al responsable de la obra, que son los documentos que justificarían de modo indubitado la prestación del servicio.

A ello hay que añadir que la Inspección ha puesto de manifiesto que la sociedad Ibercoop no tenía trabajadores a su cargo ni constaba que hubiese recibido servicios profesionales de terceros, figurando de baja provisional desde 1990 en el Indice de Entidades del Registro Mercantil, detallando otras circunstancias anómalas relativas a la persona del administrador único y al cobro del importe de la factura. Y aunque en la demanda se aduce que esos datos carecen de acreditación, lo cierto es que constan en las bases de datos, archivos y registros especificados por la Inspección, sin que la parte actora haya desvirtuado su realidad con prueba alguna, no pudiendo olvidarse, en todo caso, que esos datos son complementarios y vienen a ratificar los hechos que se infieren de la falta de documentos que justifiquen la efectiva prestación del servicio, debiendo reiterarse que es el contribuyente el que está obligado a demostrar el carácter deducible de los gastos declarados.

La ausencia de documentos referidos a la operación facturada no puede quedar suplida con la aportación del pliego de condiciones del proyecto de urbanización encomendado a la U.T.E., pues tanto la obligación que figura en ese pliego de condiciones como la recepción de la obra por la Administración, no implican que la auscultación y las pruebas de presión y estanqueidad hayan sido efectuadas por la sociedad Ibercoop, máxime teniendo en cuenta que existen datos en el expediente de inspección que ponen de relieve la falta de medios de esa sociedad para realizar los trabajos descritos en la factura. Procede, por todo lo razonado, la confirmación de la liquidación recurrida.

Por último, nada se alega en concreto en el escrito de demanda en relación con la sanción, la cual debe ser confirmada ya que la acción realizada por el obligado tributario constituye la infracción descrita en el art. 79.e) de la Ley General Tributaria y la sanción se ha impuesto dentro de los límites previstos en el art. 88.2 .a) de dicho texto legal, dándose por reproducidos los argumentos invocados por el TEAR de Madrid en la resolución recurrida.

SEXTO.- En atención a las razones expuestas procede desestimar el recurso, no apreciándose motivos para hacer imposición de costas a la vista del artículo 139.1 de la Ley reguladora de esta Jurisdicción.

VISTOS los preceptos citados, concordantes y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de FERROVIAL S.A., FOMENTO DE CONSTRUCCIONES Y CONTRATAS S.A. y CONSTRUCCIONES SAN MARTÍN S.A., UNIÓN TEMPORAL DE EMPRESAS, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 20 de junio de 2007, que desestimó las reclamaciones deducidas contra liquidación y acuerdo sancionador relativos al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1997, declarando ajustada a Derecho la mencionada resolución; sin costas.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el art. 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma no cabe recurso.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Magistrado Ponente, estando la Sala celebrando audiencia pública, de lo que como Secretario certifico.