Sentencia Administrativo Nº 1728/2006, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 870/2003 de 14 de Diciembre de 2006

Encabezamiento

T.S.J. MADRID CON/AD SEC.5

MADRID

SENTENCIA: 01728/2006

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 1728

RECURSO NÚM.: 870/2003

PROCURADORA: D.ª Elisa Saenz Angulo Col. 507

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. J. Ignacio Parada Vázquez

Dña. María Antonia de la Peña Elías

D. Santos Gandarillas Martos

D. J. Ignacio Zarzalejos Burguillo

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Madrid, 14 de diciembre de 2006

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 870-2003 interpuesto la procuradora D.ª Elisa

Saenz Angulo en representación de la entidad Iquinosa Farma, S.A. contra la resolución del

Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 20 de marzo de 2002, que desestimó la

reclamación económico administrativa número 28/08581/99, que interpuso contra liquidación

derivada de acta de disconformidad en concepto de Impuesto sobre Sociedades del ejercicio de

1994, en relación con retenciones a cuenta de la imposición de no residentes; habiendo sido parte

demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO: Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la suplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.

SEGUNDO: Dado traslado de la demanda al Sr. Abogado del Estado, para su contestación, lo hizo admitiendo los hechos de la misma, en cuanto se deducen del expediente, alegó en derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO: Estimándose necesario el recibimiento a prueba, con el resultado que obra en autos y no la celebración de vista pública o el trámite de conclusiones, se señaló para la votación y fallo la audiencia del día 12/12/2006 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrado Dña. María Antonia de la Peña Elías

Fundamentos

PRIMERO La entidad Industria Química Hispano Americana SA, hoy Iquinosa Farma, S.A., impugna la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 28 de octubre de 2002, que desestimó la reclamación económico administrativa número 28/08581/99 que interpuso contra liquidación derivada de acta de disconformidad en concepto de Impuesto sobre Sociedades del ejercicio de 1994, en relación con retenciones a cuenta de no residentes, por importe de 14.195.018 Ptas.

En la resolución impugnada se desestimó la referida reclamación porque la recurrente satisfizo en el ejercicio de 1994 a la sociedad no residente Meck Sharp & Dhome BV cantidades en concepto de cesión de la documentación sobre experiencia científica para obtener el registro sanitario del medicamento llamado Persistan, como lo evidenciaba el pago de cantidades muy superiores al precio de mercado del principio activo, que debía calificarse de canon sometido a tributación en España del que procede, de acuerdo con el artículo 12.3 del Convenio para evitar la doble imposición suscrito entre España y Holanda de 16 de junio de 1971 , que resultaba de aplicación dada la nacionalidad holandesa del proveedor entidad no residente.

SEGUNDO La entidad recurrente pretende que se anule el acuerdo impugnado y la liquidación de la que trae causa y en síntesis alega que la inexistencia de vinculación entre las sociedades implicadas impide que pueda tenerse en cuenta los valores normales de mercado a que se refiere el artículo 16 de la Ley 43/1995 , que tuvo en cuenta la Inspección y aun habiendo vinculación no se darían los requisitos para aplicar ese método excepcional de valoración al no existir ni menor tributación ni diferimiento, por otra parte aunque no especifica el actuario se debe referir a las declaraciones del impuesto como no residente que, frente a lo que aquel sostiene, si que las presentó y tributó por el canon que regularmente satisfacía a Merck, el acta carece de motivación porque no incluye los elementos esenciales que requiere el artículo 124 , en relación con el artículo 145 ambos de la Ley General Tributaria y 49.2 del RGIT para llegar a la calificación de que se trata de un canon, el cálculo del valor del principio activo es incorrecto y carece de rigor porque se basa en el valor promedio de venta de un principio activo supuestamente idéntico de dos empresas farmacéuticas, pero no realiza un estudio de la comercialización del principio en el sector ni sobre las ventas del medicamento, además de que lo adquirido es un principio activo original y la licencia de fabricación de la especialidad que con el se obtiene y no de copias o genéricos y se basa en un informe pericial de química analítica y no existe retribución encubierta alguna y en cuanto a la liquidación recurrida estima que la liquidación de intereses de demora carece de motivación porque recoge el tipo aplicado pero no la base ni el periodo de devengo y por último estima que se vulneran los derechos del contribuyente del artículo 3 de la Ley 1/1998 , ya que sus alegaciones ni siquiera se han valorado ni rebatido.

TERCERO El Abogado del Estado se opuso al recurso por estimar que no se trata sociedades vinculadas a las que sea de aplicación del artículo 16 de la Ley del Impuesto , sino de la existencia de un canon por el que debía tributarse en aplicación del artículo 12 del Convenio Hispano Holandés que nada tiene que ver con operaciones vinculadas y la Inspección hace un detalladísimo estudio que evidencia el desorbitado precio satisfecho por la recurrente para adquirir el principio activo de que se trata y no se aportó prueba alguna para rebatirlo y la prueba pericial que se aporta en sede judicial no se encamina justificar el precio satisfecho sino a analizar y rechazar el informe ampliatorio y además corrobora la tesis de la Inspección al no discutir sobre la similitud en los principios activos por los que se satisface un precio mucho menor al afirmar que la pureza es muy similar y en cuanto a la liquidación esta perfectamente motivada y cumple los requisitos de los artículos que se dicen infingidos.

CUARTO La sociedad recurrente, Industria Quimica Hispano Norteamericana, hoy Iquinosa Farma, S.A. impugna la liquidación derivada de acta suscrita en disconformidad en concepto de Impuesto sobre Sociedades del ejercicio de 1994, de la que se la hace responsable solidaria como consecuencia de la falta de práctica de retenciones a cuenta de imposición de no residentes.

Por acta suscrita en disconformidad de 21 de diciembre de 1998, se regularizo la situación tributaria de la recurrente por el concepto tributario indicado, estableciendo su responsabilidad solidaria, porque a lo largo de 1994 compró maleato de analapril a la entidad holandesa Merck Sharp & Dhome BV no residente, con la que tenía un contrato de suministro y licencia, por el que satisfizo la cantidad de 169.264.900 Ptas., que, según la Inspección comprendía, la retribución encubierta de la cesión por la entidad no residente de la documentación sobre la experimentación científica del principio activo, "Know how" necesaria para obtener el registro sanitario del medicamento que se elaborase a partir del mismo. Dicha cesión debía ser calificada de canon y tributar en España al tipo del 6%, conforme al artículo 12 del Convenio para Evitar la Doble Imposición en materia de Impuestos sobre la Renta y Patrimonio suscrito entre España y el Reino de Países Bajos, de 16 de junio de 1971, que califica de canon las cantidades pagadas por informaciones relativas a experiencias científicas y dispone que pueden someterse a imposición los canones procedentes de un Estado, pagados a un residente del otro Estado en este último Estado.

La Inspección fijo la base imponible por la diferencia del precio medio de mercado del principio activo satisfecho por empresas no licenciatarias de la entidad no residente en el año de 1994 y el precio por la misma cantidad de producto pagado por la recurrente por un total de 169.264.900 pesetas en que se fijo la base imponible, el tipo aplicado fue del 6% y la cuota quedo establecida en 10.155.894 pesetas y después de añadir los intereses de demora resultó una propuesta de liquidación de 14.195.018 Ptas. Una vez evacuados los trámites de informe ampliatorio y de alegaciones, el Jefe la Oficina Técnica de la Inspección aprobó la propuesta de regularización que contenía el acta por acuerdo de 14 de mayo de 1999, notificado a la recurrente el día 28 de mayo del mismo año, que recurrió mediante la correspondiente reclamación económico administrativa y cuya resolución desestimatoria constituye el objeto de impugnación de este recurso.

QUINTO La sociedad actora cuestiona en primer lugar la motivación de la liquidación impugnada por carecer de los elementos esenciales.

La liquidación impugnada sí establece todos los elementos en cuanto fija la base imponible por la diferencia del precio satisfecho y el de mercado que multiplica por los kilos adquiridos en 1994 a la entidad no residente por al demandante, se indica el tipo aplicado del 6% con fundamento en el artículo 12 del Convenio Internacional citado y en cuanto a la liquidación de intereses de demora se establece la base y periodo de su devengo y el tipo aplicado, dando cumplimiento a los artículos 124 y 145 de la Ley General Tributaria de 1963 en relación con el artículo 49 del Reglamento General de Inspección .

SEXTO Plantea a continuación la recurrente que no había vinculación entre ella y la sociedad no residente para poder aplicar precios de mercado y que de haberla, tampoco se cumplían los requisitos que establece el artículo 16 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades .

La Inspección de los Tributos, en el caso de autos, no aplicó dicho precepto, sino que, primero fijo el precio medio de mercado del principio activo, haciendo un promedio entre el precio satisfecho por tres empresas independientes, para después fijar la base imponible por la diferencia entre el precio pagado por la actora a Merck y el precio medio de mercado, practicando así, aun cuando no lo mencione, una comprobación de valores por el método de precios medios de mercado que establece el artículo 52.1. b) de la Ley General Tributaria de 1963 , redactado por la Ley 25/1995 .

La indefensión que, en principio, pudiera derivarse de la práctica de un comprobación de valores sin traslado a la interesada quedo soslayada, porque, llevada a cabo en el seno del procedimiento de inspección, constituye un mero trámite del mismo y se puede invocar la incorrecta fijación de la base imponible al impugnar la liquidación cuando esta se notifique, en aplicación de la jurisprudencia, que en sentencia de 28 de febrero de 2002 , afirma que "cuando la valoración forma parte de las actuaciones inspectoras y se incorpora al acta como elemento imprescindible para la propuesta de liquidación, un ordenado régimen de impugnación exige el seguimiento al efecto previsto en el artículo 70.2 del Reglamento de la Inspección , que se revela no como rectificador de preceptos generales contenidos en los artículos 121 y 165 de la LGT , sino como lógico corolario de una correcta y ordenada oposición a la valoración y, además, sin indefensión alguna para el interesado, a quien queda a salvo su derecho a impugnar al liquidación, precisamente, por haber sido incorrectamente valorada o calculada la base imponible" y en la sentencia de 11 de noviembre de 2003, en la misma línea argumental, el Tribunal Supremo , concluye que existen dos posibles modalidades de impugnación del acto de comprobación de valores, la general con ocasión de la impugnación del acto liquidatorio como posible motivo impugnatorio y otra que permite la impugnación previa y separada del acto de comprobación si está así previsto legalmente, que es cuando, en términos generales, la Hacienda pública notifica el acto de comprobación con sustantividad e independencia."

SÉPTIMO Sentado lo anterior, la recurrente plantea como cuestión de fondo que el valor del principio activo original no puede equipararse con el principio activo que se comercializa libremente en el mercado, incluso aun cuando la pureza de los compuestos sea similar, lo cual sirve para justificar el mayor precio abonado, sin encubrir pago alguno por la cesión de la experiencia científica propiedad de Merck.

La Inspección, por su parte, llegó a la conclusión de que en el precio satisfecho por el principio activo se incluía y encubría la retribución por la cesión de la documentación sobre experimentación científica del principio activo propiedad de la entidad holandesa no residente.

Esta conclusión la infiere la Administración de las circunstancias siguientes: a) pago por la recurrente de cantidades muy similares a las abonadas por otros licenciatarios y muy superiores a las pagadas por otras empresas que obtenían el principio activo de otros laboratorios, incluso con mayor pureza, b) manifestación de otra licenciataria de Merck, Sigma Tau España SA, relativa a que los contratos de suministro y licencia le permitieron tener acceso a la experimentación científica del principio activo que necesariamente había que presentar para obtener el registro sanitario del medicamento fabricado con el principio activo suministrado y se perdía el derecho a su uso en caso de incumplimiento del contrato, c) resultaba indiferente que el precio satisfecho fuera más o menos elevado para la actora porque se lo deducía del Impuesto sobre Sociedades y se hizo un negocio en perjuicio de la Hacienda Pública, d) el medicamento obtenido con el principio activo proporcionado por Merck se encontraba en competencia con el fabricado por esta última y e) el principio activo, fuera el suministrado por la entidad no residente o por otros laboratorios, tenía necesariamente que cumplir las condiciones y contenido exigido por la legislación sobre medicamentos.

Sin embargo, estos indicios, que llevaron a la Inspección a deducir que se encubría la retribución por la cesión de la experimentación científica, no se pueden admitir, porque se parte del presupuesto no real de la existencia de homogeneidad de los precios en el mercado, equiparando el principio activo original con principios activos elaborados por otros laboratorios, que también se podían adquirir al cumplir las condiciones farmacológicas básicas exigidas por la ley para la comercialización de medicamentos a base del principio activo llamado maleato de analapril.

La producción de un principio activo original por quien es su descubridor, como acontece en el supuesto estudiado, resulta costosa por el rigor con que se hace, pero a su vez proporciona garantía, confianza y seguridad en el producto obtenido y ambos justifican el mayor precio, argumento este que aparece corroborado por el informe pericial aportado por la recurrente con su demanda, en el que se afirma que "la calidad debe garantizarse desde el origen con métodos y equipos calificados, no puede medirse solo en términos de identidad y pureza química y molecular, debe completarse con ensayos de actividad y con pruebas sobre residuos, impurezas y contenido de metales" y concluye "que la mera comparación de las especificaciones de varios fabricantes sobre un mismo principio activo es insuficiente para llegar a conclusiones sin conocer los métodos de análisis empleados".

A esta misma conclusión llegó la Sala en la sentencia recaída en el recurso 1050/02 promovido por la sociedad actora contra la liquidación que le fue girada por el mismo concepto en relación con el ejercicio de 1995 de acuerdo con la fundamentación jurídica que acabamos de transcribir.

NOVENO En virtud de la exposición precedente el recurso debe estimarse al no haberse probado por la Inspección de los Tributos la retribución encubierta imputada, sin costas a los efectos del artículo 139.1 de la Ley de la Jurisdicción .

Fallo

Que debemos estimar y estimamos el recurso interpuesto por la procuradora D. Elisa Saez Angulo en representación de la entidad Iquinosa Farma, S.A. contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 28 de octubre de 2002, que desestimó la reclamación económico administrativa número 28/08581/99, que interpuso contra liquidación derivada de acta de disconformidad en concepto de Impuesto sobre Sociedades del ejercicio de 1994, en relación con retenciones a cuenta de no residentes, por ser esta resolución contraria a Derecho, que se anula junto con la liquidación de la que trae causa. No se hace expresa condena en costas. Notifíquese esta resolución a las partes en legal forma, haciendo la indicación de recursos del artículo 248.4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial .

Por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

No cabe recurso ordinario alguno.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el dia en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.