Sentencia Administrativo Nº 1783/2007, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 3072/2003 de 07 de Diciembre de 2007

Encabezamiento

T.S.J.MADRID CON/AD SEC.5

MADRID

SENTENCIA: 01783/2007

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 1783

RECURSO NÚM.: 3072/2003

PROCURADORA: D.ª Macarena Rodríguez Ruíz

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. J. Ignacio Parada Vázquez

Dña. María Antonia de la Peña Elías

D. Santos Gandarillas Martos

D. J. Ignacio Zarzalejos Burguillo

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Madrid, 7 de diciembre de 2007

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 3072-2003 interpuesto por la procuradora D.ª Macarena

Rodríguez Ruíz en representación de la mercantil LORENZO SALCEDO, S.A., contra el fallo del TEARM de fecha 24 de junio

de 2003, reclamaciones nº 28/10681/00 y 28/15048/00, sobre Sociedades; habiendo sido parte demandada la Administración

General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO: Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la suplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.

SEGUNDO: Dado traslado de la demanda al Sr. Abogado del Estado, para su contestación, lo hizo admitiendo los hechos de la misma, en cuanto se deducen del expediente, alegó en derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO: No estimándose necesario el recibimiento a prueba, no solicitándose la celebración de vista pública ni el trámite de conclusiones, se señaló para la votación y fallo la audiencia del día 20/11/2007 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. J. Ignacio Parada Vázquez

Fundamentos

PRIMERO.- Se interpone este recurso contencioso-administrativo contra el acuerdo del TEAR de Madrid que desestima la reclamación económico-administrativa promovido por LORENZO SALCEDO S.A. contra liquidación derivada de acta A02 en disconformidad por el Impuesto de Sociedades, ejercicio 1994, cuyo importe asciende a 103.176,04 euros; y contra acuerdo de imposición de sanción por infracción tributaria grave por el mismo impuesto y ejercicio y cuyo importe asciende a 8.695,64 euros.

Como hechos relevantes en el enjuiciamiento de este recurso se señalan los siguientes:

La actora era socia de la entidad sometida al régimen de transparencia fiscal Vandelara, S.L., que en el citado ejercicio había declarado unas retenciones a cuenta de 77.957.800 pts., de las que imputó 9.354.936 pts. a la recurrente, que fueron deducidas por ésta en su autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades.

La Inspección de los Tributos levantó acta en fecha 23 de julio de 1998 a la entidad Vandelara, S.L. por el Impuesto sobre Sociedades (ejercicio del 22 de diciembre de 1993 al 21 de diciembre de 1994) haciendo constar que no le correspondían retenciones por las operaciones realizadas con cédulas fiscalmente bonificables, por lo que tales retenciones (77.957.800 pts.) no eran trasladables a quienes aparecían como socios el día del cierre del ejercicio. Y en virtud de tal acta, la Inspección levantó acta de disconformidad a la hoy recurrente en la fecha antes indicada por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1994, minorando las retenciones declaradas por el sujeto pasivo y aumentando la base imponible, importe de una disminución patrimonial de 8.267.620 derivada de una operación de compra-venta de acciones de Vandelara, S.L. que no fue admitida por la Inspección, la cual practicó propuesta de regularización.

SEGUNDO. La actora solicita la anulación de la liquidación recurrida alegando, en primer lugar, que la deducción de las retenciones imputadas en virtud del régimen de transparencia fiscal se ajusta a lo establecido en los arts. 19 de la Ley 61/1978 y 53 de la Ley 18/1991 , a cuyo tenor los socios de las sociedades en régimen de transparencia fiscal tienen derecho a la imputación de las retenciones que le hubieran sido practicadas a la sociedad, en la misma proporción que corresponda a su participación en el capital social.

Pues bien, ante todo hay que destacar que en este proceso no puede ser discutida la procedencia o improcedencia del incremento de base imponible imputado a la sociedad transparente Vandelara, S.L., cuestión ajena al recurso y que sólo puede ser analizada y resuelta en el procedimiento de impugnación de la liquidación girada a dicha entidad por el Impuesto sobre Sociedades.

Dicho esto, la actuación realizada por la Inspección de los Tributos en relación con la recurrente deriva de la supresión de retenciones a cuenta del impuesto a la indicada sociedad transparente por importe de 77.957.800 pts. y es consecuencia de lo establecido en el artículo 19.1 de la Ley 61/1978, del Impuesto sobre Sociedades , a cuyo tenor se imputarán a los socios de dichas entidades y se integrarán en su base imponible del IRPF o, en su caso, en el de Sociedades, las bases imponibles positivas obtenidas por tales sociedades, aun cuando los resultados no hubieran sido objeto de distribución. Por ello, como ha declarado el Tribunal Supremo en sentencia de fecha 23 de abril de 2003 , la base atribuible a los socios debe modificarse en su cuantía cuando, por actuaciones inspectoras a la sociedad, resulte dicha base aumentada o disminuida, lo que ha ocurrido en este caso al haber quedado determinada la base imponible de la sociedad transparente en el acta de disconformidad levantada en fecha 23 de julio de 1998 con motivo de la regularización de su situación tributaria.

Por otra parte, la actuación de la Inspección se ajusta a lo dispuesto en el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto 2631/82, que en su artículo 387.1 , relativo a la comprobación de las declaraciones de los socios de sociedades transparentes, establece que no podrá realizarse propuesta de liquidación definitiva por el Impuesto sobre Sociedades o por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a los socios de una sociedad transparente en tanto no se haya ultimado la comprobación de la misma, añadiendo el apartado tercero del mismo precepto que "una vez ultimadas las actuaciones, y sin perjuicio de los recursos que pueda interponer la sociedad transparente, la Administración tributaria procederá a la comprobación de las declaraciones de los socios en que deban figurar las imputaciones establecidas en el régimen de transparencia", disposiciones coherentes con el art. 122 de la Ley General Tributaria , según el cual "cuando en una liquidación de un tributo la base se determine en función de las establecidas para otros, aquélla no será definitiva hasta tanto estas últimas no adquieran firmeza".

En consecuencia, procede desestimar el motivo de impugnación analizado, pues el hecho de que se encuentre recurrida la liquidación practicada a la sociedad Vandelara no ampara la pretensión anulatoria deducida en la demanda, petición que entra en contradicción con los principios de ejecutividad y de eficacia contemplados en los artículos 56 y 57.1 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre , ya que el primero de esos preceptos dispone que "los actos de las Administraciones Públicas sujetos al Derecho Administrativo serán ejecutivos con arreglo a lo dispuesto en esta Ley", mientras que el segundo establece que tales actos "se presumirán válidos y producirán efectos desde la fecha en que se dicten, salvo que en ellos se disponga otra cosa", todo ello sin perjuicio de los efectos jurídicos que en relación con la imputación de bases a los socios pudieran derivarse de una eventual estimación de las pretensiones deducidas por la sociedad transparente en el recurso por ella planteado.

TERCERO. Reclama también la parte actora el reconocimiento de la legalidad de la operación de compra y posterior venta de participaciones de la sociedad Vandelara, que dio lugar a una disminución patrimonial suprimida por la Inspección.

La disminución patrimonial reseñada deriva de la operación pactada en fecha 5 de diciembre de 1994 entre la sociedad actora y la entidad REIT, S.A. (que era socio mayoritario de Vandelara, S.L.), en virtud de la cual REIT acordó vender a LORENZO SALCEDO S.A. acciones de Vandelara por un precio total de 8.326.620 pts. para ser recompradas de nuevo por aquélla a los pocos días por 59.000 pts, habiéndose documentado la primera operación el día 15 de diciembre de 1994 y la segunda el día 23 del mismo mes, nada más finalizar el ejercicio fiscal de Vandelara, mientras que el precio se liquidó en un único acto mediante la entrega por parte de la actora de un talón por la diferencia entre el importe de la compra y el de la posterior venta.

Pues bien, la Administración considera que dicha operación sólo persigue generar una disminución patrimonial artificiosa con repercusión fiscal, mientras que la demandante rechaza esa tesis y estima que las pérdidas declaradas son reales y legales.

Así las cosas, la compraventa es un contrato en virtud del cual una de las partes se obliga a entregar una cosa determinada y la otra a pagar por ella un precio cierto (art. 1445 del Código Civil ), de manera que su existencia requiere la voluntad del vendedor de transmitir la propiedad de la cosa que constituye el objeto del contrato y la correlativa del comprador de adquirir esa propiedad. Y esos requisitos no concurren en este caso, pues ni la vendedora tenía intención de transmitir la propiedad de las participaciones de Vandelara a LORENZO SALCEDO S.A., ni ésta pretendía adquirir la propiedad de dichas participaciones, sino que sólo perseguían la obtención de un beneficio fiscal derivado de la generación artificial de una disminución patrimonial simulando la realización de una compraventa, como lo demuestra el hecho de que en un mismo acto se pactase tanto la venta a LORENZO SALCEDO S.A. como la recompra por REIT y que sólo se pagase la diferencia entre los precios de ambas operaciones, precios que estaban fijados previamente.

Es claro, por ello, que nos encontramos ante un contrato simulado, que consiste en la declaración de un contenido de voluntad no real emitido de forma consciente y con acuerdo de las partes para producir la apariencia de un negocio que no existe o que es distinto del verdaderamente realizado, encontrando tal contrato su encaje en el art. 1276 del Código Civil como nulo por falta de causa, requisito indispensable para la existencia de todo contrato a tenor del art. 1261.3 del propio Código , entendiéndose por causa en sentido genérico la razón de ser de un contrato, de modo que si carece de ella no produce efecto alguno.

En consecuencia, es de aplicación al caso el artículo 25 de la Ley General Tributaria (en su redacción anterior a la Ley 25/1995 ), según el cual el impuesto se exigirá con arreglo a la verdadera naturaleza jurídica del hecho imponible, añadiendo que cuando el hecho imponible consista en un acto o negocio jurídico, se calificará conforme a su verdadera naturaleza jurídica, cualquiera que sea la forma elegida o la denominación utilizada por los interesados; tratamiento tributario que no difiere sustancialmente del contemplado en la posterior redacción de ese precepto. Así, puesto que la disminución patrimonial declarada por la sociedad demandante deriva de una compraventa simulada y, por tanto, ineficaz, hay que ratificar la decisión recurrida por ser ajustada a Derecho y no haber vulnerado ninguna de las normas constitucionales invocadas en la demanda, debiendo destacarse, por último, que los precedentes administrativos no vinculan a los Tribunales de Justicia y carecen de virtualidad para articular un juicio de igualdad en la aplicación de la ley.

En atención a las razones expuestas procede desestimar íntegramente el recurso, en cuanto a la liquidación de la cuota e intereses de demora.

CUARTO. Supuesto lo anterior, el actor reclama la anulación del acuerdo sancionador alegando la inexistencia de infracción por falta de culpabilidad.

El principio de culpabilidad está recogido en el artículo 77.1 de la Ley General Tributaria al proclamar que "las infracciones tributarias son sancionables incluso a título de simple negligencia", lo que viene a significar que no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias y que el precepto da por supuesta la exigencia de responsabilidad en los grados de dolo y culpa o negligencia grave, no pudiendo ser sancionados los hechos más allá de la simple negligencia, excluyéndose la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta del contribuyente. La norma presume que la actuación de los contribuyentes está realizada de buena fe, por lo que corresponde a la Administración la prueba de que concurren las circunstancias que determinan la culpabilidad del infractor en la comisión de infracciones tributarias.

Así, debe ser el acuerdo correspondiente el que, en virtud de la exigencia de motivación que impone a la Administración la Ley General Tributaria, refleje todos los elementos que justifican la imposición de la sanción, sin que la mera referencia al precepto legal que se supone infringido (sin contemplar la concreta conducta del sujeto pasivo o su grado de culpabilidad) sea suficiente para dar cumplimiento a las garantías de todo procedimiento sancionador, ya que tal proceder impide el control jurisdiccional sobre el modo en que la Administración ha hecho uso de su potestad, al desconocer las razones o valoraciones que ha tenido en cuenta para imponer una determinada sanción.

En este caso, el acuerdo sancionador recurrido no ofrece argumentos que justifiquen la existencia de culpabilidad en el sujeto pasivo, lo que exige demostrar la concurrencia de una actuación dolosa o al menos negligente, requisito que en este caso se traduce no sólo en la necesidad de acreditar la existencia de una deuda tributaria (elemento que sólo es definitivo a efectos de practicar liquidación en concepto de cuota), sino también en probar que el incumplimiento de las obligaciones tributarias del sujeto pasivo obedece a una intención de defraudar o, al menos, a la omisión del cuidado y atención exigibles jurídicamente. Pero nada de esto aparece justificado en el acuerdo recurrido, que se limita a proclamar la obligación del sujeto pasivo de conocer la normativa del Impuesto y a declarar que no había ingresado parte de la deuda tributaria. En definitiva, el acuerdo sancionador sólo contiene consideraciones genéricas y estereotipadas, pero no las pautas de individualización al caso concreto, lo que resulta incompatible con los principios inspiradores del derecho sancionador, ya que la imposición de una sanción no puede venir determinada por el resultado y olvida que no corresponde al supuesto infractor demostrar su inocencia, de modo que no está acreditada la concurrencia del elemento esencial para imponer la sanción, que debe ser anulada.

CUARTO. No se aprecian motivos para hacer imposición de costas a la vista del artículo 139.1 de la Ley reguladora de esta Jurisdicción.

VISTOS los preceptos citados, concordantes y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Que estimando en parte el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de LORENZO SALCEDO S.A. debemos declarar y declaramos la nulidad del acuerdo sancionador desestimando las demás pretensiones de la demanda; sin costas.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública

el dia en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso

Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.