Sentencia Administrativo Nº 1862/2007, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 2459/2006 de 11 de Diciembre de 2007

Encabezamiento

TSJCV

Sala Contencioso Administrativo

Sección Tercera Rº 2459/06

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA

COMUNIDAD VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCION TERCERA

SENTENCIA Nº 1862/07

En la ciudad de Valencia, a 11 de diciembre de 2007.

Visto por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres. don Luis Manglano Sada, Presidente, don Rosario Vidal Mas y don Rafael Pérez Nieto, Magistrados, el recurso contencioso-administrativo con el número 2459/06, en el que han sido partes, como recurrente, doña Nuria , representada por el Procurador Sr. Palacio de la Cruz y defendida por el Letrado Sr. López Martínez, y como demandada el Tribunal Económico Administrativo Regional, que actuó bajo la representación del Abogado del Estado. La cuantía es de 1.427,17 euros. Ha sido ponente el Magistrado don Rafael Pérez Nieto.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites establecidos por la ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara demanda, lo que verificó en escrito mediante el que quedó ejercitada su pretensión de que se dicte Sentencia que anule los actos administrativos recurridos.

SEGUNDO.- La parte demandada dedujo escrito de contestación en que solicitó que se declare la conformidad a Derecho de la Resolución impugnada.

TERCERO.- El proceso no se recibió a prueba, y los autos quedaron pendientes para votación y fallo.

CUARTO.- Se señaló para votación y fallo el día 11 de diciembre de 2007.

QUINTO.- En la tramitación del presente recurso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- El objeto del presente recurso contencioso-administrativo es la Resolución de 27-4-2006 del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia (TEAR), que desestima la reclamación ( NUM000 y acumulada NUM001 ) interpuesta por doña Nuria contra la liquidación tributaria dimanante del Acta de Disconformidad incoada por la Dependencia Provincial de Inspección por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2000, de la que resulta una deuda tributaria de 973,26 euros, ello por haber comprobado una mayor ganancia patrimonial como consecuencia de la aportación a la entidad "Actuaciones Inmobiliarias" S.L. de una finca. La referida aportación deriva de un aumento de capital social de la referida entidad, suscrita por, entre otros, doña Nuria , desembolsándose la suscripción mediante la aportación precitada. Asimismo desestima el TEAR la reclamación de doña Nuria contra la Resolución sancionadora relacionada con dichas actuaciones, en que se le impuso una multa de 453,91 euros.

La parte actora, en esta sede jurisdiccional, ha esgrimido diversos motivos de impugnación contra la liquidación, impugnando también la resolución sancionadora. Todos los motivos de impugnación se van a examinar en los siguientes Fundamentos.

SEGUNDO.- El primer motivo de impugnación consiste en "infracción del art. 60.4 del RD 939/1986, de 25 de abril, (Reglamento General de Inspección de Tributos- RGIT ), con relación al art. 105 LGT . Resalta la actora que cuando la Inspección Tributaria dicta el Acuerdo aprobatorio de la liquidación cuestionada había transcurrido ya el plazo de un mes que el citado art. 60.4 establece para que el Inspector-Jefe dicte el referido Acuerdo, plazo contado desde que concluye el previsto para que el interesado formule alegaciones contra el acta de disconformidad.

El motivo no puede ser asumido. El efecto de caducidad a que se refiere la LRJAP y PAC no es predicable en el procedimiento de inspección tributaria, pues éste se rige por normativa específica (Disposición adicional quinta LRJAP), que excluye el supuesto de caducidad del procedimiento. En este punto hemos de citar la STS de 25-1-2005 , dictada en interés de ley, desautorizando una Sentencia de esta Sala, y nos remitimos a lo razonado en dicha Sentencia del Tribunal Supremo, sin que sea necesario que abundemos en la cuestión.

TERCERO.- El segundo motivo de impugnación igualmente parece estar relacionado con la caducidad del procedimiento de inspección. Denuncia la parte actora que el mismo se ha demorado hasta el punto de que hubo transcurrido con exceso el plazo de un año que la Ley reconoce como máximo para la duración de las actuaciones, infringiéndose así el art. 29 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero , y el art. 31 del RGIT .

Al respecto de la alegación ha de recordarse, en primer término, la Disposición adicional quinta de la LRLAP y PAC 30/1992, de 26 de noviembre , que preceptúa que "(l)os procedimientos administrativos en materia tributaria y, en particular, los procedimientos de gestión, liquidación, comprobación, investigación y recaudación de los diferentes tributos se regirán por su normativa específica y, subsidiariamente, por las disposiciones de esta Ley. Es recordada en la STS de 30-6-2004 la doctrina reiterada, y completamente consolidada, consistente en que de conformidad con lo dispuesto en el Real Decreto 803/1993, de 28 de mayo , de Modificación de Determinados Procedimientos Tributarios, que excepciona del plazo de seis meses a los procedimientos "regulados en el Reglamento General de la Inspección de los Tributos"; y estos, al no tener plazo máximo de resolución, no estaban sometidos obviamente a la caducidad.

El panorama jurídico cambia en cierta medida tras la entrada en vigor de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, cuyo apartado núm. 1 establecía que "(l)as actuaciones de comprobación e investigación y las de liquidación llevadas a cabo por la Inspección de los Tributos deberán concluir en el plazo máximo de doce meses a contar desde la fecha de notificación al contribuyente del inicio de las mismas", siendo que el régimen jurídico de la citada ley, anterior a la entrada en vigor de la vigente Ley General Tributaria (Ley 58/2003 ), es el aplicable al caso de autos.

Dicho lo cual, el efecto del incumplimiento del mencionado plazo no es la caducidad del procedimiento, sino, como el apartado 3 del invocado artículo 29 de la Ley 1/1998 establece, que las actuaciones no tendrán el efecto de interrumpir la prescripción, tal como ya preveía el artículo 31. 4 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos en la redacción anterior a la otorgada por el Real Decreto 136/2000, de 4 de febrero .

El motivo, por lo tanto, debe ser rechazado.

CUARTO.- La actora invoca el art. 34 LIRPF, párrafo segundo , según el cual "en las adquisiciones lucrativas a que se la letra c) del apartado 3 del art. 31 de esta Ley , el donatario se subrogará en la posición del donante respecto de los valores y fecha de adquisición de dichos bienes".

En verdad que el planteamiento del motivo no se nos alcanza, toda vez que la recurrente es, hay que recordarlo, doña Nuria , y que la fecha de adquisición considerada por la Inspección, respecto a dicho contribuyente, no fue la de la aportación a la sociedad de gananciales que integraba con su esposo, sino la de 1988.

En cualquier caso habría que señalar que el invocado art. 31.3 c) está referido a "...las transmisiones lucrativas de empresas o participaciones a las que se refiere el apartado 6 del art. 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones", y que la aportación por parte de la recurrente a la sociedad de gananciales integrada con su esposo no es, de ningún modo, una transmisión a título lucrativo de las que manera taxativa contempla el art. 31.3 c) de la Ley del IRPF . El supuesto de hecho en que se encuentra el cónyuge de la recurrente es otro, y la solución que se propone, por contraria a la Ley, tendría que ser rechazada.

QUINTO.- Cuestiona la actora, con invocación de los arts. 32 y 33 LIRPF , tanto el valor de adquisición como el de transmisión asignados, en orden a determinar la ganancia patrimonial.

En cuanto al valor de adquisición, considera la actora que está suficientemente probado en las actuaciones que su sociedad conyugal realizó una serie de desembolsos para liberar la hipoteca que gravaba la finca que adquiría. Esgrime una certificación del Banco de Barcelona, así como órdenes de libramiento de cheques para el pago de la hipoteca y para su cancelación. También considera probado que debe añadirse como mayor valor de adquisición 6.000.000 ptas. entregadas al anterior titular de la finca. Por lo demás, considera la actora 1º) que las 129.099 ptas. satisfechas como liquidación complementaria en la transmisión lucrativa deben incrementar el valor de adquisición; 2º) que deben contemplarse el importe de los honorarios devengados por el Arquitecto del Proyecto de Urbanización Masarrochos, así como los honorarios del Topógrafo, siendo que tales honorarios fueron satisfechos con anterioridad a la celebración del contrato privado de 5-9-1996 por el que la mercantil "Actuaciones Inmobiliarias Valencianas" S.L. asume todos los gastos y cuotas de urbanización, incluidas licencias urbanísticas, tal y como se recoge en el informe ampliatorio del Inspector, y tal y como se asumen con relación a la regularización de doña Luisa ; 3º) que la cantidad a considerar, como coste de adquisición, de la cesión del 20 % aprovechamiento urbanístico ha de calcularse sobre el montante certificado por la Arquitecta municipal de Valencia, no sobe el menor importe asignado por el actuario

Por lo que toca al valor de transmisión, denuncia la actora 1º) que no se ha considerado adecuadamente como menor valor el importe del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, pues no habría que aplicarle las 400.262 ptas. asignadas por el actuario, sino 1.601.052 resultantes de dividir por tres y multiplicar por dos el importe total del impuesto, dado que lo que lo transmitidos por la actora y su cónyuge han sido dos terceras partes de la finca; 2º) que no se ha considerado como menor importe de venta los honorarios del Registrador de la Propiedad.

Al respecto de estas alegaciones, el TEAR señala que "...en la escritura de carta de pago y cancelación de hipoteca de 17-3- 1988 nada se dice que los gastos de cancelación se hubieran satisfecho por el reclamante y, en cuanto al resto de los gastos, la documentación aportada antes este Tribunal no se considera prueba suficiente (...) para incrementar el valor de adquisición determinado por la Inspección".

Pues bien, el art. 46 de la Ley 18/1991 , en lo que ahora interesa, establece al respecto de los valores de adquisición y transmisión para determinar el importe de los incrementos patrimoniales gravados por el IRPF por enajenación de bienes:

"El valor de adquisición estará formado por la suma de:

a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiere efectuado o, en su caso, el valor a que se refiere el artículo siguiente.

b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la transmisión, excluidos los intereses, que hubieren sido satisfechos por el adquirente.

(...) El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado o, en su caso, el valor a que se refiere el artículo siguiente. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere la letra b) del apartado anterior en cuanto resulten satisfechos por el transmitente, con excepción del importe a que se refiere la letra b) del apartado siete del art. 78 de esta Ley ".

Pues bien, sobre la base de las distintas alegaciones de la parte actora, vemos referirnos primero a cuáles consideramos no asumibles.

- La cantidad considerada por el Actuario, como coste de adquisición, de la cesión del 20 % aprovechamiento urbanístico está calculada sobre el importe certificado por el Ayuntamiento de Valencia, fechado a 1-7-2002, a petición del la Inspección Tributaria, por lo que aquella cantidad ha de considerarse correcta.

- No está probado, a la vista del documento contractual correspondiente, que la parte recurrente se hiciera cargo de los honorarios del Arquitecto encargado del Proyecto de Urbanización y los del Topógrafo, debiéndose confirmar la apreciación probatoria que la inspección Tributaria ofrece al respecto.

-Tampoco está probado que fueron los transmitentes quienes efectivamente los que satisfacieron los honorarios del Registrador de la Propiedad.

En cambio sí que son asumibles las siguientes alegaciones, a saber:

- Que las adquirentes pagaron determinadas cantidades, cuando se les transmite la finca, satisfechas con el fin de liberar la hipoteca que a dicho inmueble gravaba. Dichas cantidades deberán imputarse como mayor valor de adquisición. Aunque aquella circunstancia no se hiciera constar en la escritura pública de cancelación de la hipoteca, ello no excluye la eventual virtualidad de otros posibles medios probatorios, y la certificación bancaria y documentación complementaria esgrimidas por la actora no ofrecen dudas sobre su autenticidad.

- Debe considerarse mayor coste de adquisición el importe de la liquidación complementaria del ITP satisfecha por doña Nuria .

- Que el menor valor de transmisión derivado del pago del IIVTNU debe calcularse atendiendo a que los cónyuges Nuria - Constantino eran los dueños de las 2/3 partes de la finca transmitida, lo que para éstos implica un menor valor de transmisión.

SÉXTO.- En otro orden de alegaciones impugnatorias del valor de adquisición asignado, la parte recurrente denuncia que el Actuario no haya motivado la utilización del criterio de imputación de los costes de urbanización en función de los metros de techo adjudicados, postulando la parte recurrente distribuir tales costes atendiendo la superficie las parcelas a las que se reconoce el derecho a edificar.

No compartimos la alegación de la actora. Dados el destino y clasificación del suelo objeto de la transmisión patrimonial, es razonable que la imputación del porcentaje de los costes de adquisición se haga en función de la extensión de metros cuadrados de techo asignados a cada titular en el proceso de urbanización. Así pues, el motivo debe ser rechazado.

SÉPTIMO.- La parte actora, ya se ha dicho, impugna asimismo la Resolución sancionadora. Invoca el art. 77.4 LGT , señalando, como interpretación razonable, entender que el valor de adquisición de la finca está integrado por los conceptos que han quedado expuestos, así como el criterio de distribución del precio de venta entre los distintos componentes del valor de adquisición y la fecha de adquisición.

La infracción imputada a la parte actora es la del art. 79 a) de la LGT (ley 25/1995, de 20 de julio ), consistentes en "(d)ejar de ingresar, dentro de los plazos reglamentariamente señalados la totalidad o parte de la deuda tributaria".

Según la Resolución sancionadora, "...la conducta observada no puede ampararse en una interpretación razonable de la norma ni en la existencia de laguna normativa, por cuanto que la norma es clara en cuanto a tributación de las ganancias y pérdidas patrimoniales, de acuerdo con lo dispuesto en los arts. 31 y ss. de la Ley 40/1998, de 6 de diciembre, del IRPF ". De los antecedentes de hecho de la Resolución sancionadora, podemos inferir que el núcleo de la imputación relacionada con la regularización que afecta al hoy actor está relacionada con el dato, que la Inspección Tributaria da por probado, según el cual los gastos y cuotas de urbanización corrían a cargo, no del interesado y de otras personas, sino de la sociedad adquirente de la finca que genera el incremento patrimonial.

La Resolución sancionadora no contiene un juicio expreso de culpabilidad, que explique por qué la conducta de la persona sancionada, conducta infractora según la Administración, es reprochable en cuanto dolosa o negligente. Por lo demás, la insuficiente acreditación de determinados extremos declarados, favorables al contribuyente, no evidencia por sí sola el dolo o la culpa de éste. Pues una cosa es que la norma sea clara en cuanto a la tributación de ganancias y pérdidas patrimoniales, y otra distinta la apreciación de la suficiencia probatoria para acreditar tales pérdidas y ganancias.

En definitiva, en el caso examinado la discrepancia entre Administración Tributaria y contribuyente sancionado no evidencia la culpabilidad de éste último, por lo que, acogiendo el motivo, debemos anular la Resolución sancionadora.

OCTAVO.- Recapitulando, puesto que hemos estimado algunos de los motivos de impugnación que la parte actora esgrimía contra la liquidación impugnada, examinados que fueron en el Fundamento sexto, debemos anular la misma. Igualmente debemos anular la resolución sancionadora combatida en el proceso.

NOVENO.- De conformidad con lo establecido en el art. 139.1 de la LJCA , no ha lugar a un expreso pronunciamiento sobre las costas causadas por el presente proceso, al no apreciarse temeridad o mala fe en ninguna de las partes.

VISTOS, los preceptos legales citados y demás normas de general aplicación

Fallo

Debemos estimar y estimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por doña Nuria , por ser la Resolución impugnada contraria a Derecho, y la anulamos. Igualmente anulamos la liquidación tributaria y la Resolución sancionadora de las que aquélla trae causa. No ha lugar a un expreso pronunciamiento sobre las costas ocasionadas en el proceso. Contra esta Sentencia no cabe recurso alguno. A su tiempo, y con certificación literal de la presente Sentencia, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra Sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia publica esta Sala, de la que como Secretaria de la misma, certifico. En Valencia, once de diciembre de dos mil siete .