Sentencia Administrativo Nº 189/2013, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 319/2007 de 25 de Enero de 2013

Encabezamiento

SENTENCIA Nº 189/2013

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO DE MÁLAGA

RECURSO Nº 319/2007

ILUSTRÍSIMOS SEÑORES:

PRESIDENTE

Dª. MARIA ROSARIO CARDENAL GÓMEZ

MAGISTRADOS

D. SANTIAGO CRUZ GÓMEZ

D. SANTIAGO MACHO MACHO

Sección Funcional 3ª

_______________________________________

En la Ciudad de Málaga a veinticinco de enero de dos mil trece.

Visto por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Málaga, constituida para el examen de este caso, ha pronunciado en nombre de S.M. el REY, la siguiente Sentencia en el Recurso Contencioso-Administrativo número 319/07 interpuesto en nombre de doña Emma , representada por el Procurador don José Domingo Corpas, asistido por el Letrado don José Antonio Portillo Cruz, contra la Administración del Estado, TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTATIVO LOCAL DE MELILLA, representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado, en relación con liquidaciones de IRPF.

Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. SANTIAGO MACHO MACHO, quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.- Por el reseñado en el encabezamiento se presentó escrito interponiendo recurso contencioso-administrativo en relación con la resolución de 19 diciembre de 2006 del Tribunal Económico Administrativo Local de Melilla, en reclamación n º NUM000 , desestimatoria, por la que le fue liquidada una deuda tributaria por importe de 43.679.74 € en concepto de IRPF.

SEGUNDO.- Admitido a trámite, anunciada su incoación y recibido el expediente administrativo se dio traslado a la parte actora para deducir demanda, lo que efectuó en tiempo y forma mediante escrito, que en lo sustancial se da aquí por reproducido, y en el que se suplicaba se dictase sentencia que estimando el recurso contencioso-administrativo DECLARE NO SER CONFORMES A DERECHO la Resolución de dicho Tribuna en cuanto confirma el Acuerdo de Liquidación por Acta de Disconformidad de la inspección de los Tributos de la Delegación de la Agencia Tributaria de Melilla Modelo A02 n° NUM001 por el concepto tributario I.R.P.F., años 1999 y 2000, por lasque fue liquidada a doña Dña Emma , por el método de Estimación Indirecta una deuda tributaria de 43.679,74 Euros, y en todo caso declarando no ser CONFORME A DERECHO el método de Estimación Indirecta utilizado por la Inspección Tributaria, por contar con los elementos necesarios, para completar la Estimación Directa, o Estimación objetiva/Anulando el acto administrativo-Tributario de fecha 13-Diciembre de 2005. Y todo ello, con expresa imposición de costas a la Administración demandada, si se opusiere a tan legitima pretensión, por ser ello preceptivo según el Articulo 68,2 de la L.J.C.A .

TERCERO.- Dado traslado al demandado para contestar la demanda, lo efectuó mediante escrito, que en lo sustancial se da por reproducido en el que suplicaba se dictase sentencia que desestime el recurso con imposición de costas.

CUARTO.- Fijada la cuantía del recurso en indeterminada, es recibido el juicio a prueba fueron propuestas y practicadas las que constan en sus respectivas piezas, y no siendo necesaria la celebración del vista pública, pasaron los autos a conclusiones, que evacuaron las partes en tiempo y forma mediante escritos que obran unidos a autos, señalándose seguidamente día para votación y fallo.

QUINTO.- En la tramitación de este procedimiento se han observado las exigencias legales.

Fundamentos

PRIMERO.- La resolución impugnada de 19 noviembre 2006 del Tribuna Económico-administrativo local de Melilla confirma el Acuerdo de Liquidación por Acta de Disconformidad de la inspección de los Tributos de la Delegación de la Agencia Tributaria de Melilla Modelo A02 n° NUM001 por el concepto tributario I.R.P.F. años 1999 y 2000, por las que fue liquidada a la ahora recurrente, por el método de Estimación Indirecta una deuda tributaria de 43.679,74 Euros.

SEGUNDO.-La parte recurrente expone, en síntesis, dice:

-La reclamación que la Inspección de Hacienda del Estado, con sede en Melilla, ejercita contra mi mandante Dña. Emma tiene su origen en el ACTA DE DISCONFORMIDAD n° NUM001 , por concepto de IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS Personas Físicas, por el periodo 1999/2000, como obligada tributaria (Dicha acta consta a los Folios 29 al 34 inclusive ).

Que va acompañada, o le sirve de soporte el INFORME DE DISCONFORMIDAD de igual número y fecha, elaborado por el mismo funcionario que se encuentra en el presente Expediente a los Folios 35 al 43.

Que a su vez, incluye el ANEXO A INFORME DE DISCONFORMIDAD Y ESTIMACIÓN INDIRECTA DE 13 DE DICIEMBRE DE 2.005. (Folios 44 4 al 189 ) .

Donde se relacionan una serie de facturas facilitadas por la contribuyente, numeradas a los Folios 45 al 70 inclusive.

Emma , es una señora de edad longeva. Véase a los folios 96 y 97, su Documento Nacional de Identidad, nació el dŽ 1a I-Abril de 1922. Actualmente cuenta con 87 años de edad. Por lo que para la atención a la comisión inspectora, otorgó la representación a su hijo Eliseo ( véase Folio 98) y a D. Edemiro (Folio 99) .

El acta de Disconformidad que se ha practicado a la señora Emma , por la Inspección de Melilla, obedece al concepto tributario I.R.P.F., ejercicios 1.999 y 2.000, por importe de 43.679,74 EUROS, cuando en Melilla, era público y notorio, que el negocio de compraventa de Electrodomésticos era desarrollado por los herederos de D. Hugo (fallecido en 1.969), entre los que, ciertamente, se encontraba la viuda Sra. Emma , pero también conjuntamente con SUS hijos Santiago , Teodulfo , Celestina , Jose Carlos , Carlos María Y Dulce , y todos ellos, constituyeron la entidad mercantil ESTABLECIMIENTOS JUAN LUCAS S.A.', y posteriormente ACTIVA LUCAS, S.A., con domicilio principal, en Málaga, C/ Armengual de la Mota, N° 39. ( Obsérvese Facturas Folios 45 al 70)

Es decir, la Sra. Emma , como sucesora de su difunto esposo Hugo , venia manteniendo nominalmente la titularidad del negocio, de manera residual, hasta que definitivamente ESTABLECIMIENTOS JUAN LUCAS, S.A. (Documento N° l) , cuyo personal ya se incluía en la Nómina de la Sociedad Anónima (Documento n° 2) , y ella pudo causar formalmente baja en el año 2002, cuyo ejercicio, devengó por I.R.P.F., un importe de 7.499, 30 EUROS, y fue abonado en su momento, sin ninguna objeción del contribuyente, ni de la Administración actuante

-El contribuyente cumplimentó en su día las Declaraciones de Renta, con derecho a devolución. Por el año 1.999 y 2.000 (Folio 78 : ' El sujeto pasivo había presentado Declaraciones -Liquidaciones por los periodos comprobados ... ') también en 2001 y 2.002 ...

En lo sucesivo, la actividad continuaría desarrollándose por Establecimientos Juan Lucas y Activa Lucas que no han sido objeto de actuaciones de Inspección Tributaria. Pero durante ese periodo de Transición o Transferencia de Titularidad, coincidía con la expansión de la Empresa, diversidad de productos, de electrodomésticos, mobiliarios, etc., con todos los trabajadores ya, como GASTOS DEDUCIBLES en la Empresa Absorvente. Y consta en el Expediente Administrativo- Tribu tario, que el contribuyente Emma , ha soportado con motivo de tal Inspección muchas actas de comparecencia que se practicaron con el contable del GRUPO EMPRESARIAL, Sr. Edemiro , que puso a la disposición del Sr. Actuario, todas las relaciones de facturas- compra- ventas, que le solicitaron, (algunas en cajones de archivos ) , incluso con visita al Local (Folio 188) de C/ O' Donell, 18 - Melilla, donde la comisión inspectora tuvo libertad de recoger todos los elementos de prueba, que consideró útil el dia 2 de Julio de 2005. Al azar, o como muestreo, obsérvese el Folio 225. Se trata de la Factura C-11742 de fecha 9/03/2000, donde se puede constatar LA EMPRESA inspeccionada :

ESTABLECIMIENTOS JUAN LUCAS,S.A., con su N.I.F.

Electrodomésticos, Radios y T.V.

Muebles en todos los Estilos

Málaga-29007 - Ar. De la Mota, 39

Málaga- 29009 - C/ Sevilla, n° 4

Almacenes

En tal factura figura Emma , con su N.I.F., y en observaciones, Carlos María .

Se relacionan una serie de objetos: Máquinas de Coser, Cafeteras, etc., con sus precios , con I.V.A., etc.

¿Cómo es posible, que la Administración actuante, la Inspección , con todos los medios informáticos a su alcance, no practique una simple labor de CRUCE DE DATOS ¿ Y si posible era, llevar a cabo simultáneamente, las inspecciones de ESTABLECIMIENTOS JUAN LÚCASES. A. , y ACTIVA LUCAS,S.A.; y no tener que recurrir, al método de la ESTIMACIÓN INDIRECTA, como último recurso que tan nroclive és, que se presta a tantos equívocos: Por este motivo se podría convertir en una Estimación Subjetiva de datos objetivos para optar por una LIQUIDACIÓN PRE SUNTA, a manera de castigo o sanción. De nada le sirve al Sr. Actuario que el Sr. Edemiro manifieste: (Folio 85)

Según manifestaciones del obligado tributario en dicha diligencia ' estos márgenes son los que se utilizaron para determinar los precios de venta 9 001' en los años 1999, 2000 y 2001'. Asimismo añade ' el precio de coste en Melilla es el precio de compra al proveedor más aforos y transporte, que representa el aforo un 10% variando el transporte entre un 10% y 12% del valor de la factura, de adquirir aparatos fuera de temporada'.

En el mentado ACUERDO DE LIQUIDACIÓN (Folios 78 al 88) consta que las actuaciones inspectoras de comprobación e Diciembre-2003, y que la Inspección se Limita a los ejercicios 1999 y 2000, cuyas declaraciones resultaron negativas con derecho a devolución. AL CONTRARIO DE LAS QUE, POR LOS MISMOS PERIODOS,RESULTO CON LAS EMPRESAS ESTABLECIMIENTOS JUAN LUCAS, S A Por lo que mostramos una vez mas, nuestra extrañeza de que no se practicase la Inspección a estas dos entidades, que ya pilotaban o lideraban el grueso de la actividad mercantil, ¿ Pudiera ser la causa que en tal supuesto estos obligados tributarios, con domicilio fiscal en Málaga, escapaban a la acción inspectora del Actuario Mariano , con competencia exclusiva en Melilla?. Es muy posible, és muy probable. Es una estimación presunta.

También consta al mismo Folio 85, recogido por el Sr.Inspector, la consideración del obligado tributario las compras llevan aparejados gastos de transporte hasta su entrada en almacén del 10 o 12% de su precio..'

Y en la diligencia de 28 de Noviembre de 2005( Folio 85)

'el precio de oferta que aparece en los Listados de productos que se muestran en diligencias anteriores, es el precio por el que se venden los productos, pues es practica habitual en MELILLA aplicar un descuento en los electrodomésticos debido a la gran competencia del sector'

-Efectivamente, como consecuencia de 18 Diligencias o Actas de constancia de hechos de Inspección ( véase relación a los Folios 27-28) , se documentó el ACTA DE DISCONFORMIDAD de fecha 13-12-2005. Donde el inspector actuante, al folio 31 hace constar

A juicio de este Actuario existen indicios de la comisión de infracciones tributarias '

Al Folio 32, asi se manifiesta el Sr. Inspector

La presente acta tiene el carácter de previa, en virtud de lo dispuesto en el Art. 50^3, a del Reglamento General de la Inspección de los Tributos .. al no comprobarse los mismos periodos el Impuesto sobre el Patrimonio '.

¿Porqué no se comprobó?.

O sea, carácter previo, provisional, pendiente o supeditado a la comprobación del Patrimonio. Pero no consta en el Expediente,que se haya practicado la indicada comprobación A continuación el Sr.Actuario practica conjuntamente anos 1999- 2000 su propuesta de Liquidación (Folios 32-33) , que para este Letrado resulta indescifrable, no comprensible y se le aplica los intereses de demora durante los años 2.000 al 2005. En definitiva resulta una Deuda a Ingresr , de 43.679,74 EUROS

Y en el Informe de Disconformidad, de igual fecha (Folio 35) penúltimo párrafo, se recoge

' Como consecuencia de las actuaciones de comprobacion e investigación llevadas a cabo en el dia de hoy.se incoa acta de conformidad, corres pondiente al I.R.P.F. de los ejercicios 1999 2000 y 2001.'

De lo cual se puede deducir que es un ERROR , al expresarse CONFORMIDAD cuando debió decir DISCOFORMIDAD. Y que la Declaración del Año 2001, debió resultar inatacable en la inspección, cuando después, no ha sido motivo de ESTIMACION INDIRECTA Y PRESUNTA, al parecer, por la propia redaccion de dicha PROPUESTA,( Folio 36), recoge

El 2 de Junio de 2005 aporta Libros Diario con asientos mensuales y Libro de Inventario de los Ejercicios 2001 y 2002'.

II.-Causas determinantes de la aplicación del régimen de estimación Indirecta .(Folio 36).

Es decir, que uno de los métodos para obtención de la base imponible és la Estimación Indirecta, Art. 50 de la L.G.Tributaria, apartado 2,c). Por supuesto, con carácter subsidiario, CUANDO FALTEN elementos objetivos ( Art. 50,3 y 4) . E incluso el Art.53 L.G.T ., regula los supuestos en que la Ad ministración Tributaria no pueda disponer de los Datos necesarios. ( QUE NO ES nuestro caso ). Los Datos necesarios, los tenia : a ) por la Declaración que se formuló en los Años 99 y 2000, y b),porque se le facilitó todas las facturas de compra y venta que requirió, aunque faltase algunos elemente de los solicitados

Entonces, dispone el Art.53 en que circunstancias se puede ACUDIR AL MÉTODO DE LA E.INDIRECTA.

Es decir circunstancia a) Falta de presentación de declaración ( no es el caso), o presentación de declaraciones incompletas o in exactas

Ni hubo causa b) Resistencia, obstrucción, etc. Ni hubo causa c) Incumplimiento sustancial de las obligaciones contables o regístrales, Ni hubo causa d) Desaparición o destrucción, etc

A nuestro juicio el Sr. Inspector, solo se podía apoyar en la causa de presentación de declaración incompleta o inexacta.

Pero ¿ a criterio de quien es incompleta ¿. Porque a criterio u opinión del sujeto tributario o contribuyente, LAS DECLARACIONES ERAN CORRECTAS, COMPLETAS Y EXACTAS , por los Ejercicios ... 1995, 1996, 1997, 1998, 1999 ,2000, 2001, y 2002, en cuyo último año se le notifica a la Administración Tributaria, que Emma , se dá de Baja en la Actividad Establecimientos Juan Lucas. Todas las Declaraciones, fueron buenas, menos las del año 1999 y año 2000. Juicio del Sr.Inspector (porque resultaron a Devolver, según mi mandante) .

Bueno, aun dando por bien elegido el Método de la Estimación Indirecta , esto nunca puede ser . a manera de castigo al contribuyente, que se le den facultades discrecionales al Inspector actuante. Su actuación, su liquidación, debe ser lógica, congruente, sometida al estado de derecho Nunca una ' patente de corso', sin sometimiento a unas reglas de proporcionalidad, a tenor de las circunstancias concurrentes, incluso seria legal que una falta en la presentación de la contabilidad , o extravío de un Libro contable, pueda ser sancionada con el régimen sancionador que corresponda. Pero nos parece inadecuado, que a causa de dicha infracción, se pueda justificar la Atribución de rendimientos económicos que nunca han existido

Por ello nos sorprende la contradicción en que cae el Acuerdo de Liquidación en su FUNDAMENTO SEGUNDO, para justificar la adopción del Método de Estimación Indirecta, al recoger ( Folio 81) :

' ... que la Inspección actuaria no ha podido conocer los datos necesarios para la estimación completa de las bases imponibles y rendimientos ..'

Y por otro lado, a continuación, se recoge en dicho Acuerdo:

En el presente expediente, la Inspección-ha estimado ( o sea, a su juicio, a su entender), que no ha podido disponer de los datos necesarios para la estimación y verificación completa ... '

Y seguidamente, de los datos que derivan del expediente, se ha solicitado por parte de la Inspección, la aportación de Libros, contabilidad, justificantes de operaciones ..'

'Del resultado de las mismas se aportaron los libros contables siguientes : (Folios 81 y 82) : -folios sin encuadernar , con balances -Libro Diario con asientos mensuales. -Cuenta de Mayor de ' Ventas Ejercicio 1999 y 2000..

Y seguidamente se hace constar otras manifestaciones recogidas en las Actas o Diligencias, omitiendo ales actas, las manifestaciones del contribuyente en aquello que justificaba su conducta.

-EJERCICIOS 1999 2000 ARROJAN PERDIDAS. AUN CON LOS MISMOS DATOS QUE HA UTILIZADO LA INSPECCIÓN.

Nos remitimos al Escrito de ALEGACIONES ( Folios 75,76 y 77), evacuado con fecha 2-Enero-2006, por la contribuyente Emma , que damos por reproducido, del que transcribimos

Aplicando los porcentajes de margen medio ponderado que ha estimado el actuario como normales de la actividad en 1999 (1,5666 ) y en el año 2000 ( 1,5176), a las cifras de compra obtenida mediante la información de la ciudad autónoma de Melilla, sin sumarle un importe, obtendríamos un rendimiento neto negativo en ambos ejercicios, ya que, entonces se reducen las ventas estimadas en 38.343.928,46 pesetas y 31.291.852,59 pesetas respectiva mente para los ejercicios 1999 y 2000, lo que significarían perdidas en ambos ejercicios, según las cuentas de explotación que figuran en el acta. Se puede observar el detalle de lo dicho en este párrafo en el cuadro siguiente etc ..'........Segundo: Tampoco ha quedado establecido que el precio de venta reflejado en factura de compra a mano, sea en todos los casos el precio de venta efectivo acordado con el cliente, sino el de oferta, Etc.. '

Tales Alegaciones , elaboradas por un Técnico Economista, muestra un n estado contable', más lógico, más congruente, más verosímil, que el elaborado con los mismos datos, por el Actuario - Inspector. Sin embargo, en el Antecedente CUARTO del Acuerdo de Liquidación de fecha 10 de Mayo de 2006 ( al Eolio 80), no ha sido valorado, ni estimado por la Inspectora Jefe- Regional.

Escrito de Alegaciones que sirvió de base para formular la Reclamación Económico- Administrativa contra la mentada Liquidación que se presentó en el T.E.A. Local de Melilla con fecha 26 de Julio de 2006 ( consta a los Folios 459 al 462 ) , pero dicho Tribunal ha dictado su Resolución, en Málaga con fecha 19-Diciembre-2006,y Acuerda: Desestimar la reclamación , y confirmar el acto administrativo impugnado

TERCERO.-El Abogado del Estado expone, en síntesis:

-El relato de hechos del trae causa se refiere a que con fecha 13 de diciembre de 2005, la Inspección extendió acta de disconformidad a la contribuyente a fin de regularizar situación tributaria correspondiente a los ejercicios 1999 y 2000, por el IRPF. En el curso de las actuaciones se extendieron 17 diligencias de constancia de hechos (DCH) y 3 comunicaciones computándose 641 dias debido a dilaciones imputadas al obligado tributario

Los únicos documentos aportados fueron folios sin encuadernar con balance de sumas y saldos desde la cuenta de 'Acreedores prestación' a la de 'Ventas e ingresos', 'Balance de pérdidas y ganancias' Y 'Diario resumido mensual'. La actividad está clasificada en el epígrafe de IAE (Empresario) 662.2, Comercio menor toda clase de artículos en otros locales. Como consecuencia de la actuación inspectora se le liquidó en el acta, ejercicio 1999: 20.265,26 €. Y en el ejercicio 2000: 14.234,54 €.

La deuda tributaria total liquidada en los dos ejercicios fue de 43.679,74 €, de los que 34.499,80 corresponden a cuota, y los 9.179,94 restantes a intereses de demora. Las autoliquidaciones presentadas por la contribuyente fueron: Ejercicio 1999 : - 21.258,41 €, a devolver; y en el ejercicio 2000: - 1.831,99, devolver

Las bases imponibles se han fijado por la modalidad de estimación indirecta, con los medios descritos y justificados en el informe ampliatorio

-La parte actora, tras serle puesto de manifiesto el expediente confiriéndole el trámite de alegaciones y pruebas, las formuló, y la disconformidad se basa, entonces, en dos contradicciones:

Primero. Al calcular el Índice de margen de ventas se utilizan los datos contenidos en diversas facturas, importes que, supuestamente, se corresponden con el precio de venta al público, y no se refleja en las anotaciones ni el IPSI, ni los gastos de transportes reales ni estimados.

Segundo. Tampoco ha quedado establecido que el precio de venta reflejado en factura de compra a mano, sea en todos los casos el precio de venta efectivo acordado con el cliente, sino el de oferta que ha estimado el actuario en su valoración. Estos precios de oferta establecidos en la DCH de 18 de octubre de 2005, quedaron fijados en 1,3891 para la línea blanca, y 1,3357 para la línea marrón, donde no se estableció que fuera sólo para determinada época del año. Y, al ser éstos los que se estiman en las alegaciones, los cálculos serían :

Lo que, entiende, que reduce las ventas estimadas en 33.999.4bü,08 pts. En el ejercicio 1999, y 28.642.272,30 pts. En el 2000, aplicando el margen mayor a todas las compras, con lo que también resultan pérdidas en los dos ejercicios. Que la Inspección liquidación, tras sus alegaciones, pero sin entrar en el fondo de la contradicción.

-La parte actora alega como primera causa de disconformidad con el acta de la Inspección, el estimar que el establecimiento del margen comercial es contradictorio que no revela la situación de los resultados reales de la empresa.

Y, del examen del expediente resulta que el margen aplicado por el funcionario actuante para obtener la cifra de ventas, resulta que se ha obtenido atendiendo a las propias manifestaciones que en sus comparecencias ante la Inspección tiene formuladas

Así, en la DCH de 18 de octubre de 2005 que figura firmada por el compareciente consta: ''Se hace entrega al compareciente de fotocopias de expedientes de compras del ejercicio 2000 que han sido aportados, están ordenados por contenedores. En concreto se anexan los correspondientes a las fechas 1 de junio, 26 de abril, 17 de marzo, 25 de febrero, 3 de febrero y 25 de enero de 2000. De ellos se saca que el margen de beneficios, es decir, ej_ coeficiente por el que se multiplica el precio de costo de la mercancía una vez en el almacén en Melilla para obtener el precio de venta son los siguientes: Productos de electrodomésticos de línea blanca: 1,50. Productos de electrodomésticos de línea marrón: 1,50. Muebles: 1,70.

Asimismo, en la relación de precios aparece una columna que con el precio de oferta (la situada en el último lugar de la derecha), cuyos márgenes medios son para los electrodomésticos de línea blanca 1,3891 y los de línea marrón el 1,3357. El compareciente manifiesta que estos márgenes son 10s que se utilizaron para determinar los precios de venta en los años 1999, 2000 y 2001. Asimismo se añade que el precio de coste en Melilla es el precio de compra al proveedor más aforos y transportes, que representa el aforo un 10 por 100, variando el transporte entre un 10 y un 12 por 100 del valor de la factura. El precio de oferta se utiliza para vender o liquidar aparatos fuera de temporada...

Luego, en la DCH de 28 de noviembre de 2005, el recurrente manifiesta que el precio de oferta que aparece en los listados de productos que se muestran en las diligencias anteriores, es el precio por el que se venden los productos, pues es práctica habitual en la ciudad aplicar un descuento en los electrodomésticos, debido a la gran competencia del sector

Y, en tal sentido, es de recordar a la actora que, en virtud del artículo 62.2 del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril , que aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos (RGIT), se dispone que: 'Las actas y diligencias formalizadas con arreglo a las leyes hacen prueba, salvo que se acredite lo contrario, de los hechos que motiven su formalización y resulten de su constancia personal para los actuarios. Los hechos consignados en las diligencias o actas y manifestados o aceptados por los interesados se presumen ciertos y sólo podrán rectificarse por éstos mediante prueba de que incurrieron en error de hecho..'

A mayor abundamiento, la Inspección de los Tributos ha tenido que recurrir al régimen de estimación indirecta ante la imposibilidad de estimar los rendimientos por el régimen de estimación directa, habida cuenta de la falta de aportación por el obligado tributario de la documentación exigida y de -, incongruencias observadas entre la información obtenida de los requerimientos de información y las declaraciones y documentación aportada por el obligado tributario. Mas, en el curso de las comprobaciones llevadas a cabo, se le ha requerido de forma reiterada, según consta en numerosas DCH, no sólo para que aporte documentación justificativa de sus operaciones, sino también para que justifique tales incongruencias detectadas, sin que haya aportado ningún elemento probatorio que justifique lo ahora alegado y que obligue a modificar los criterios de la Inspección.

-El sujeto pasivo, a la vista de lo actuado por la Inspección de los Tributos y de la documentación que consta en el expediente examinado, ha incumplido sustancialmente sus obligaciones contables, habiendo con ello obligado al órgano inspector a aplicar el régimen de estimación indirecta, en virtud de lo establecido en los artículos 50.4 y 53 del Texto Refundido Ley General Tributaria (LGT ) y el artículo 64.1 del RGIT ; habiéndose incumplido por la parte actora las obligaciones formales de carácter contable y registral, en su condición de empresario que desarrolla una actividad económica; así como también se ha incumplido la obligación de llevanza de la contabilidad que se señala en los artículos 25.1 , 27 Código Civil ; habiéndose aportado solamente en el caso que nos ocupa folios sin encuadernar y otros libros incompletos, dejándose de aportar los libros o registros contables exigidos por la normativa reguladora. Así, consta en las DCH de 26 de febrero, 11 de marzo, 1 de abril y 22 de septiembre de 2004; y en la de 3 de marzo de 2005, que la Inspección ha solicitado a lo largo de las sucesivas comparecencias la aportación de libros, contabilidad, justificantes de operaciones, etc., que no fueron aportados de forma completa, concurriendo asimismo falta de correspondencia entre lo consignado en los libros y los justificantes documentales aportados

Por lo demás, el coste de compras de las mercancías se ha determinado añadiendo al precio de compra el IPSI -importación devengado por la entrada de los productos en Melilla, y los gastos de transportes, que es lo normal y, como antes Se ha expuesto, coincide con lo alegado por la parte actora en DCH. El IPSI es el 10 por 100 del valor de la mercancía, tal como está fijado en la normativa del tributo, añadiendo 0,6 € del impreso de la declaración

Los gastos de transporte, se ha estimado por la Inspección en el 12 por 100 de su precio de adquisición, hasta situar la mercancía en los establecimientos del contribuyente, según el mismo tiene manifestado en la DCH de 9 de noviembre de 2005. En cuanto al gasto de personal, se han obtenido de la consignación efectuada como retenciones a cuenta del IRPF en la Declaración anual (Modelo 190), para sueldos y salarios

Y la cifra de ventas se ha obtenido multiplicando el coste de las compras por el margen medio ponderado calculado en función de la naturaleza de los productos vendidos, según se recoge en la DCH de 18 de octubre de 2005, multiplicando el margen aplicado a cada línea de producto por la ponderación que el mismo representa sobre el total de compras. Y, en base a todo lo anteriormente expuesto, no resta sino declarar ajustado a Derecho lo actuado por la Inspección de los Tributos, lo )ue necesariamente obliga desestimar el recurso

CUARTO.-El método de estimación indirecta es subsidiario, sólo puede ser utilizado cuando resulta imposible hacer la estimación directa, según lo dispuesto, -por razón del tiempo en que se produjeron los hechos- a lo que resulta del art. 50 de la Ley General Tributaria de 1963 , a cuyo tenor la posibilidad de fijar la base imponible por dicho régimen corresponderá 'Cuando la falta de presentación de declaraciones o las presentadas por los sujetos pasivos no permitan a la Administración el conocimiento de los datos necesarios para la estimación completa de las bases imponibles o de los rendimientos, o cuando los mismos ofrezcan resistencia, excusa o negativa a la actuación inspectora o incumplan sustancialmente sus obligaciones contables, las bases o rendimientos se determinarán en régimen de estimación indirecta utilizando para ello cualquiera de los siguientes medios: (..)'.

Este régimen establecido por la Ley 34/80 como consecuencia de la supresión de los Jurados Tributarios, es procedente según el propio art. 50 de la Ley General Tributaria (en la redacción que le dio la Ley 10/1985, de 26 de abril), cuando la falta de presentación de declaraciones o las presentadas por los sujetos pasivos no permiten a la Administración el conocimiento de los datos necesarios para la estimación completa de las bases imponibles o de los rendimientos, o cuando aquéllos ofrezcan resistencia, excusa o negativa a la actuación inspectora o incumplan sustancialmente sus obligaciones contables, en cuyos supuestos las bases o rendimientos se determinarán en régimen de estimación indirecta utilizando para ello cualquiera de los medios a que se refiere dicho precepto, coincidentes con los que señalaba ya la Ley 34/80, por lo que si concurren esos requisitos está fuera de duda la procedencia del mismo ( sentencias del Tribunal Supremo de 30 de septiembre de 1989, RJ 1989/6516 y 9 de enero de 1992 , RJ 1992,/546, entre otras).

Por su parte el Real Decreto 939/86 añadió (artículo 64.1 ) que este régimen será subsidiario de los de estimación directa y estimación objetiva singular, y '...se aplicará cuando a la Administración le resulte imposible conocer los datos necesarios para la determinación de dichas bases o rendimientos, por alguna de las siguientes causas: a) Que el sujeto pasivo haya incumplido sustancialmente sus obligaciones contables', concepto que concreta el apartado 2 al decir que '...se entenderá que existe incumplimiento sustancial de las obligaciones contables cuando aplicando las técnicas y criterios generalmente aceptados a la documentación facilitada por el contribuyente, no pueda verificarse la declaración o determinar con exactitud las bases o rendimientos objeto de comprobación'.

E Tribunal Económico-Administrativo Central fijaba una doctrina en la que establecía que las anomalías contables abrían el camino a la utilización del método de estimación indirecta únicamente cuando dificulten gravemente la exacta constatación de las operaciones realizadas o cuando hagan dudar de la veracidad de los libros y restante documentación contable. Por otra parte, y aplicando un criterio lógico a la mecánica del proceso, sólo pueden utilizarse los índices, módulos, ratios, etc., una vez determinada la situación contable del sujeto pasivo y no, al contrario, para determinar ésta.

Por ello, como tiene establecido el Tribunal Supremo (por todas, sentencia de 17 de octubre de 1998 , RJ 1998/7922, únicamente cuando no es posible determinar por completo las bases tributarias a partir de las declaraciones y contabilidad del sujeto pasivo «tras investigar externamente la actividad económica del inspeccionado y a partir de hechos y datos, incluidos los obtenidos de otros sujetos pasivos dedicados a similar actividad, pueden integrarse dichas bases imponibles, supliendo las insuficiencias producidas en la estimación directa» pero «lo que no puede hacer la Administración es prescindir de esa investigación y partiendo de la omisión contable o declarativa del contribuyente, aplicar presunciones, a menos que estén explícitamente autorizadas por la Ley».

En conclusión, y como expresa la sentencia de 22 de enero de 1999, RJ 1999/67, del Tribunal Supremo , únicamente la insuficiencia de los datos contables aportados por el contribuyente justifican la aplicación del régimen de estimación indirecta, pero sin que sea admisible «la insuficiencia de la actividad investigadora de la Administración Fiscal».

QUINTO.-Al caso, a instancia de la parte recurrente, ha sido realizado dictamen por perito judicial nombrado al efecto, D. Anselmo , miembro del Ilustre Colegio de Economistas de Málaga.

En sus conclusiones, dice el perito:

A) Dictamine o informe cual sería la Liquidación correcta a juicio del perito informante, referente a los rendimientos IRPF año 1999 y 2000, de las declaraciones de Emma .

De acuerdo a la información facilitada en el expediente y debido a la inexistencia de contabilidad oficial y a las incongruencias en los datos contables aportados no puedo dictaminar cuál sería la liquidación ajustada a la imagen fiel de la empresa para los años 1999 y 2000, determinando los rendimientos de la actividad en Estimación Directa.

En este caso, la Inspección ha realizado la determinación de los rendimientos a través de La Estimación Indirecta. La Inspección, además de cumplir con los requisitos legales para ello, considero que en el expediente están suficientemente justificados los medios elegidos para la determinación de las bases, así como los cálculos y estimaciones efectuados en virtud de dichos medios. Son congruentes y lógicos en su aplicación, de acuerdo con las manifestaciones realizadas y aceptadas durante el transcurso de la inspección en las Actas de Constancia de Hechos.

Asimismo, la Sra. Emma , en las alegaciones realiza unas 'estimaciones' diferentes, de acuerdo nuevos parámetros, que difieren de los comentados durante el transcurso de la Inspección y de los que aparecen en las Actas de Constancia de Hechos.

Según manifiesta en las alegaciones, determina de una forma distinta la cifra de ventas, multiplicando el margen medio ponderado al coste de las compras, sin tener en cuenta el Impuesto de Importación (IPSI) ni los gastos de transporte

Asimismo también determina otra cifra de ventas, distinta a la anterior, aplicando un nuevo margen medio ponderado de oferta para el cálculo de la cifra de ventas. Alegando que el margen comercial aplicado por la inspección es contradictorio y no revela la situación real de la empresa.

Considero, que los cálculos matemáticos de la Sra. Emma son adecuados para esas circunstancias que describe, pero debemos tener en cuenta las diferentes premisas que establece en sus alegaciones, que no son los mismos antecedentes que se han puesto de manifiesto durante la Inspección Además, Doña. Emma , con todos los medios su alcance y teniendo a su disposición toda La documentación original, tenía la posibilidad de demostrado con datos reales, es decir, relación de los costes reales y las ventas reales, cuales son estos márgenes reales aplicados y hacer ver donde podría estar las diferencias con las estimaciones calculadas por la Inspección, y no simplemente contrarrestar con unos argumentos que aunque utilizados en esta ocasión para su cálculo no hay pruebas de que sean ciertos, ni principalmente son los que han venido apareciendo durante el transcurso de la inspección

La Sra. Emma , comenta en sus alegaciones que estas estimaciones no revelan el resultado real de la empresa. ¿Cuál es el resultado real de la empresa y como lo ha determinado? ¿Resultado calculado con las ventas de la relación de facturas emitidas o con las ventas según el Balance de Pérdidas y Ganancias?

El no poder demostrar cuál es el margen real es la consecuencia de no realizar un correcto cumplimiento de sus obligaciones contables y registrales, y de no haber llevado la 'contabilidad como exige la normativa reguladora.

De ambas 'estimaciones' que están siguiendo cada una sus premisas de partida, las que se ajustan a lo demostrado durante la Inspección es la resultante de la Actuación Inspectora, y por tanto la LIQUIDACIÓN CORRECTA, de acuerdo con la información que obra en el expediente es la practicada por la Inspección Tributaria en el Acta de 13 de Diciembre de 2005, con núm. A02/ NUM001 .

B) Si con las Declaraciones presentadas en plazo correspondientes en los años 1999 y 2000, mas los elementos aportados con motivo de la Inspección Tributaria, se hacía imprescindible adoptar el método de la Estimación Indirecta, o por el contrario, eran datos suficientes para completar la Estimación Directa, o en su caso la Objetiva que prevé el art. 50 de la LGT .

Como indica la Ley General tributaria la Estimación Indirecta de Bases Imponibles es un método de carácter subsidiario respecto a la Estimación Directa y la Estimación Objetiva y se aplicara cuando no pueda disponerse de los datos necesarios para la determinación completa de las bases imponibles, como consecuencia de que se produzca alguna circunstancia previstas en la ley. Una de estas circunstancias es la del incumplimiento sustancial de las obligaciones contables o regístrales.

Y este incumplimiento de las obligaciones contables se ha realizado en este caso de forma sustancial a la vista de lo comentado en los apartados anteriores y resulta evidente al no haber aportado ningún libro oficial de contabilidad y en que en la información contable aportada hacen no poder tener en cuenta ninguno de esos datos facilitados.

Entiendo a la Inspección Tributaria, porque yo mismo no puedo determinar los rendimientos correctos en Estimación Directa de la actividad con la información contable disponible en el expediente, por lo que considero necesario adoptar el Método de Estimación Indirecta de Bases para poder determinar el Rendimiento de la actividad para los años 1999 y 2000

También resulta imposible poder completar los datos para determinar los rendimientos por el Régimen de Estimación Directa, debido a lo incongruente y poco fiable de los datos con los que se cuenta

Por otro lado, el Método de Estimación Objetiva no puede aplicarse por tres motivos fundamentalmente:

Por no dar opción a ello, al serle aplicable el método de Estimación Indirecta, véase articulo 50 y 53 LGT .

Por ser un método de carácter voluntario, articulo 50 LGT .

Por superar la magnitud del volumen de ingresos para los años 1999 y 2000, en concreto superar los 75.000.000 de pesetas de volumen de ingresos anuales, en dichos ejercicios. Esta es la magnitud límite establecida para excluir una actividad del método de estimación objetiva. Para el epígrafe 662.2 existe otra causa de exclusión, de la que no existe información en el expediente, como es que no supere el número de 3 personas empleadas, calculadas según la Orden de Módulos (para el año 1999-Orden de 22 de Febrero de 1999, BOE n°21, de 24-Feb-1999 y n°35, de 10-Febrero -2000 que desarrollan respectivamente el régimen de estimación objetiva del I.R.P.F.).

En consecuencia, la aplicación del régimen de estimación indirecta ha sido correcto, la consecuencia, como dice el perito, de no realizar la recurrente un correcto cumplimiento de sus obligaciones contables y registrales, y de no haber llevado la contabilidad como exige la normativa reguladora.

Y también como dice el perito, dado que las dos 'estimaciones', la de la Inspección y la de la recurrente, siguen unas premisas de partida distinta, como las que se ajustan a lo demostrado durante la Inspección es la resultante de la Actuación Inspectora, y por tanto la liquidación correcta, de acuerdo con la información que obra.

Por tanto, la resolución impugnada se ajusta a derecho.

SEXTO.- No se aprecian méritos suficientes para considerar procedente, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , un pronunciamiento especial sobre las costas de esta instancia.

Por las razones expuestas, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad de juzgar que nos ha conferido el Pueblo español en la Constitución

Fallo

PRIMERO.- Desestimar el presente recurso contencioso-administrativo promovido en nombre de doña Emma .

SEGUNDO.- No hacer expresa declaración sobre el pago de las costas causadas en el presente recurso.

Notifíquese la presente sentencia a las partes.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos. Dª. MARIA ROSARIO CARDENAL GÓMEZ, D. SANTIAGO CRUZ GÓMEZ y D. SANTIAGO MACHO MACHO.

PUBLICACIÓN.- Dada, leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Ponente que la ha dictado, estando celebrando audiencia pública en el día de su fecha, ante mí, el Secretario. Doy fe.-