Sentencia Administrativo Nº 1995/2014, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 258/2012 de 20 de Octubre de 2014

Encabezamiento

SENTENCIA Nº 1995/2014

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO. MÁLAGA

Sección 2ª

RECURSO Nº: 258/2012

ILUSTRÍSIMOS SEÑORES:

PRESIDENTE

D. FERNANDO DE LA TORRE DEZA

MAGISTRADOS

D. JOSE BAENA DE TENA

D. CARLOS GARCÍA DE LA ROSA

_________________________________________

En la Ciudad de Málaga a veinte de octubre de dos mil catorce.-

Visto por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Málaga, constituida para el examen de este caso, ha pronunciado en nombre de S.M. el REY, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo número 258/2012, interpuesto porla entidad INICIATIVAS DESHI,representado por la Procuradora de los Tribunales Dª. María Esther Clavero Toledo, contra el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía, Sala de Málaga, representado por el Abogado del Estado.

Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. JOSE BAENA DE TENA, quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.- Por la referida representación se presentó escrito interponiendo recurso contencioso-administrativo contra la resolución de la Administración demandada de fecha 13 de enero de 2012, por la que se desestimaron las reclamaciones nº 29/02333/2010 y 29/02334/2010 (MA07).

SEGUNDO.- Teniendo por interpuesto el recurso, se acordó su tramitación conforme a las normas establecidas para el procedimiento en primera o única instancia en el Capítulo I del Título IV de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, habiéndose presentado en tiempo y forma la demanda y su contestación, y una vez acordado el recibimiento del pleito a prueba y practicada toda la que declarada pertinente pudo cumplimentarse dentro del período probatorio, las partes formularon sus escritos de conclusiones, quedando conclusos los autos para sentencia y pendientes de señalamiento para votación y fallo, que ha tenido lugar en el día fijado al efecto. Su cuantía quedó determinada en 5.044Ž42 euros.

VISTOS los preceptos legales citados por las partes, concordantes y de general aplicación.

Fundamentos

PRIMERO.-La resolución impugnada entendió suficiente la motivación que se contenía en la comprobación de valores cuando partía de los módulos contemplados en los estudios de mercado realizados por la Junta de Andalucía y contrastados con declaraciones de otros contribuyentes para bienes similares, pudiendo cotejarse dichos datos al estar a disposición del administrado. El TEAR apreció que no había existido indefensión por ausencia de motivación en la medida en que el reclamante había ido a las oficinas de la Administración Tributaria donde había obtenido información sobre los estudios de mercado.

La pretensión que se hace valer en este proceso es que se revoque la anterior resolución y se anule la comprobación de valores practicada por la Administración Tributaria, ya que tienen defectos materiales en la valoración, falta de motivación de la misma, se incumple la obligación de motivar de forma individualizada la comprobación que se ha practicado. Cita abundante doctrina jurisprudencial al respecto y concluye afirmando que el defecto formal en la valoración, por falta de motivación, ha colocado en indefensión al contribuyente. Mantiene además que el informe sobre los estudios de mercado nunca estuvo, ni está, en el expediente administrativo, y que, además, la información que obtuvo sobre los mismos tan sólo fue verbal.

SEGUNDO.- Es de sobra conocido que la Administración Tributaria autonómica debe respetar las exigencias del artículo 124 de la Ley General Tributaria aplicable al momento de los hechos o del artículo 13.2 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero reguladora de los Derechos y Garantías de los Contribuyentes, cuando advierte que '2. Los actos de liquidación, los de comprobación de valor, los que resuelvan recursos y reclamaciones, los que deniega la suspensión de la ejecución de actos de gestión tributaria, así como cuantos otros se establezcan en la normativa vigente, serán motivados con referencia a los hechos y fundamentos de derecho', al tiempo de realizar la comprobación de valores que le faculta, entre otros el art. 52 de la LGT .

La metodología empleada por la administración demandada en este caso es la utilización del medio previsto por el art. 52. b) de la LGT (Precios medios en el mercado), en una utilización más o menos híbrida con la del apartado d) de ese mismo precepto (Dictamen de peritos de la Administración), pues se hace mención a 'los valores de referencia procedentes de los estudios de mercado encargados por esta Conserjería' añadiendo que ... 'que se ponderan los coeficientes que se justifican más abajo... asignando el valor a la fecha del hecho imponible...' y por otro lado se menciona que 'la valoración parte de un valor referencial o medio para cada tipología correspondiente al municipio o zona donde está situado el inmueble, habiéndose obtenido el mismo como resultado del tratamiento mediante técnicas estadístico matemáticas de los estudios de mercado encargados por la Consejería de Economía y Hacienda, y que son permanentemente actualizados y contrastados con los valores espontáneamente declarados por otros contribuyentes para bienes de similares características en esta misma zona'.

Finalmente se añade que 'a partir de ellos el perito de la administración atendiendo los datos declarados por el contribuyente y a la resultante de su investigación personal sobre el bien concreto y su conocimiento profesional, singulariza estos valores unitarios y ponderan las variables específicas que influyen en el valor del bien. Los resultados de esta singularización figuran el apartado identificación y calificación del bien'.

Ello, al margen de que la administración, al realizar la notificación del valor comprobado advierta que el método de comprobación por ella utilizado es el de dictamen de peritos.

La STS 3.ª sec. 2.ª de 03-12-1999, rec. 517/1995 nos recuerda la doctrina fijada en relación con debida motivación de las comprobaciones de valores realizadas por la administración tributaria (v.g. STS de 3 y 26 de Mayo de 1989 , 20 de Enero y 20 de Julio de 1990 , 18 de Junio y 23 de Diciembre de 1991 , 8 de Enero de 1992 , 22 de Diciembre de 1993 , 24 y 26 de Febrero de 1994 , 4 , 11 y 25 de Octubre y 21 de Noviembre de 1995 , 18 y 29 de Abril y 12 de Mayo de 1997 y 25 de Abril de 1998 ).

Previa a toda valoración es la descripción del objeto a valorar (v.g. consignación de los metros cuadrados de superficie del terreno y del edificio, número de plantas, situación, calidad, y edad de la construcción etc.).

En resumen, todo informe pericial (y los tributarios también) que han de servir de base a la comprobación de valores, deben ser:

Fundados, lo cual equivale a expresar los criterios, elementos de juicio o datos tenidos en cuenta; para que el contribuyente pueda conocer sus fundamentos técnicos y prácticos.

Fundamentación que también es una garantía tributaria ineludible;

Que aun pudiendo ser lacónica y sucinta, no es admisible, ex. art. 124 de la LGT , si se omiten o se consignan meras generalizaciones sobre los criterios de valoración o solo referencias genéricas a los elementos tenidos en cuenta mediante fórmulas repetitivas proformadas. Debe ser individualizada.

Debe ser notificada al contribuyente.

Casuísticamente, la jurisprudencia advierte que la aplicación de 'precios medios' no puede hacerse presumiendo la certeza de estos, sino que se requiere la justificación de las razones de su formulación y de su aplicación a los bienes concretos, se debe especificar la forma en que se han tomado en consideración esas circunstancias, siempre claro está de un modo detallado ( STS 3.ª sec. 2.ª de 12-11-1999, rec. 7816/1992 ). Esta misma sentencia concluye en el deber de los Peritos de la Administración de 1. comprobar en cada caso los bienes, 2. describirlos, 3. facilitar a los órganos administrativos y jurisdiccionales los antecedentes de hecho suficientes para admitir o rechazar las valoraciones. Por todo ello, mientras no se cumplan estas garantías, por desconocimiento de los datos e imposibilidad de analizar y contrastar la valoración, esta ha de rechazarse ( STS de 7 de Mayo de 1998 , de 30 de Mayo y 19 de Octubre de 1995 ), debiendo reseñarse que la simple manifestación de haber tenido en cuenta de la situación, calidad, y edad de la construcción, como menciones genéricas tampoco es suficiente ( STS de 4 de Diciembre de 1993 ).

TERCERO.- Aplicando la precedente doctrina al presente caso, la Sala estima que la valoración aquí cuestionada adolece de falta de motivación, y ello en base a las siguientes consideraciones:

En primer lugar por la falta de aportación, en vía administrativa y económico-administrativa, de los valores unitarios obtenidos de los Estudios de Mercado citados por la Junta de Andalucia , aún apreciando el esfuerzo motivador realizado, dado que recoge en cierta medida esos coeficientes o valores unitarios que ha utilizado (de los muchos existentes);

En segundo lugar, y más importante aún, cómo los ha aplicado, ponderado o actualizado.

En tercer lugar, se colige sin esfuerzo que los Servicios de Hacienda, al proceder a realizar la comprobación de valores no han procedido a un examen directo del bien valorado.

Toda Administración pública, y la tributaria también, debe documentar sus actuaciones por escrito ( artículo 55.1 y 2.º de la Ley 30/1992 , de 26 de noviembre de RJAP y PAC. Esto significa, que si la administración tributaria autonómica se remite a los registros fiscales existentes o a los estudios de mercado efectuados por ella misma para con apoyo en los mismos dictar una determinada resolución, en este caso una valoración tributaria, tal actuación es válida, pero necesariamente debe aportar al expediente administrativo un certificado o testimonio documental de los datos tributarios contenidos en aquellos registros fiscales o estudios de mercado.

No es admisible que se remita al interesado a aquellos registros o estudios para la comprobación de un dato fáctico absolutamente esencial para analizar si la valoración que se discute se halla suficiente y correctamente motivada y si ha sido realizada válidamente. Sólo los hechos notorios, o los admitidos por el interesado quedan exentos de su prueba y por tanto de su aportación al expediente administrativo. Si no existe copia documental, certificado u otro documento público u oficial que acredite la valoración fiscal o de mercado o cualquier otro dato de significación tributaria en el expediente administrativo, tenido en cuenta por la administración y explicitado en su acto, la administración tributaria no está motivando correctamente su valoración.

Esa omisión o falta de aportación probatoria supone una conducta procedimental injustificada al imponer al administrado una nueva carga como es acudir al estudio de mercado o al registro fiscal de que se trate para contrastar esos datos, lo que incluso puede llegarle a suponer un nuevo gasto en forma de tasa.

A mayor abundamiento, la remisión del contribuyente a los registros fiscales o estudios de mercado realizados por la propia administración tributaria que realiza la valoración no es respetuosa con el carácter servicial de toda administración, ni menos con la obligación que impone el artículo 3.º j) de la Ley 1/1998 , de 26 de febrero reguladora de los Derechos y Garantías de los Contribuyentes, de realizar sus actuaciones en la forma que le resulte menos gravosa a estos. Esa misma remisión hecha por la administración tributaria a los datos contenidos en estudios de mercado o en los registros fiscales pugna con la obligación que pesa sobre aquella de facilitar el ejercicio sus derechos al contribuyente ( artículo 20 del mismo texto legal ), pues obviamente no facilita, sino que dificulta aún más la comprensión y control de los actos administrativos de naturaleza tributaria.

CUARTO.- Siendo clara la falta de aportación de los Estudios de Mercado al expediente administrativo, la Sala, tampoco entiende subsanado el error por el posible conocimiento del contenido de los mismos por la información oral dada por un funcionario al recurrente.

Desde luego debemos diferenciar entre la conocida como motivación 'in alliunde', que supone la remisión a informes o dictámenes como expresión del cuerpo motivador de un acto o resolución administrativa con la que se integran, pero que sin excusas debe mediar en el expediente administrativo de la remisión a elementos o datos que sirven de motivación y que no constan en el expediente.

Se considera necesaria su aportación al expediente administrativo por varias razones:

1.ª Con carácter general, la remisión del contribuyente a los registros fiscales o estudios de mercado realizados por la propia administración tributaria para poder conocer la regularidad jurídica de su actuación no es respetuosa con el carácter servicial de toda administración pública. El artículo 3.º j) de la Ley 1/1998, de 26 de febrero reguladora de los Derechos y Garantías de los Contribuyentes, cristaliza este principio de respeto al contribuyente y el carácter servicial de la administración tributaria, principio ya reflejado en el art. 103.1 CE 78. Recordemos que la propia Ley, en su Exposición de Motivos afirma que 'La presente ley, que recoge en un solo cuerpo normativo los principales derechos y garantías de los contribuyentes, no hace referencia alguna sin embargo, a las obligaciones tributarias, ya que éstas aparecen debidamente establecidas en los correspondientes textos legales y reglamentarios'. Más abajo declara que 'Por ello, junto a la importante reforma que esta ley representa, debe destacarse, asimismo, su carácter programático, en cuanto que constituye una declaración de principios de aplicación general en el conjunto del sistema tributario, con el fin de mejorar sustancialmente la posición jurídica del contribuyente en aras a lograr el anhelado equilibrio en las relaciones de la Administración con los administrados y de reforzar la seguridad jurídica en el marco tributario'.

2.ª Como ya hemos dicho, toda administración pública, y la tributaria también, debe documentar sus actuaciones por escrito ( artículo 55.1 y 2.º de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre de R.J.A.P. y P.A.C). Esto significa, que si la Administración Tributaria Autonómica se remite a los registros fiscales existentes o a los estudios de mercado efectuados por ella misma para con apoyo en los mismos dictar una determinada resolución, en este caso una valoración tributaria, tal actuación es válida, pero necesariamente debe aportar al expediente administrativo un certificado o testimonio documental de los datos tributarios contenidos en aquellos registros fiscales o estudios de mercado.

Piénsese que si el art. 14 de la Ley 1/1998 permite al contribuyente que sea parte en un procedimiento de gestión tributaria conocer, en cualquier momento de su desarrollo, el estado de la tramitación del procedimiento y obtener, a su costa, copia de los documentos que figuren en el expediente y que hayan de ser tenidos en cuenta por el órgano competente a la hora de dictar la resolución, ese derecho se frustraría en su contenido al faltar en ese procedimiento los valores unitarios y el documento del que derivan.

3.ª Razones de equiparación de obligaciones y equivalencia en la onerosidad de las mismas, abocan a equiparar la obligación que toda persona natural o jurídica, pública o privada tiene para con la Administración tributaria ( artículo 111 de la LGT ) con la obligación que esta Administración tiene para facilitar esa misma información al contribuyente. Facilidad que ha de ser real (entrega de esos valores unitarios y su estudio de mercado) y no meramente ficticia por remisión el archivo correspondiente.

4.ª Finalmente, es sabido que el art. 114 de la LGT dispone que '1. Tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo. 2. Esta obligación se entiende cumplida si se designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración Tributaria'.

Al menos ese precepto interpretado literalmente obligaría a la Administración Tributaria a la designación concreta, (y este modo de designación resulta esencial), de los elementos de prueba que obren en su poder, como puedan ser los valores unitarios tomados del oportuno Estudio de Mercado. Pero en absoluto es admisible que esa designación se hiciese genéricamente, como se ha hecho en vía administrativa y económico-administrativa. Esa designación habría de hacerse, entendiendo literalmente este precepto, de un modo tan directo, concreto, preciso e inequívoco que el contribuyente no tuviese duda, a la hora de acudir al oportuno estudio de mercado de dónde ha sido tomado ese valor unitario.

Con apoyo en la STS 3.ª sec. 2.ª de 03-12-1999, rec. 517/1995 (de las muchas existentes en la materia) cabe considerar que mientras no se exprese por la administración en sus valoraciones los criterios seguidos, los datos fácticos tenidos en cuenta, los procedimientos concretos de aplicación, ponderación, actualización, extrapolación o individualización, todo ello glosado de un modo sucinto, pero suficiente, completo y adecuado para poder tomar cabal conocimiento de las operaciones realizadas por el Sr. Perito de la administración y poder verificar su corrección, esta Sala no puede admitir la validez de esas comprobaciones periciales.

Todo lo expuesto aboca a la estimación del recurso con relación a tal extremo y anular las resoluciones impugnadas por no ser conformes a derecho.

Ahora bien, tal nulidad no conlleva el archivo del expediente, sin repercusión alguna para la recurrente, ya que como ha reconocido el Tribunal Supremo en sendas sentencias de 8 y 29 de noviembre de 1996 en recursos de casación para unificación de doctrina, la falta de motivación suficiente es un defecto formal que a lo que da lugar es a la retroacción de actuaciones para que se motive suficientemente, con lo cual no se puede hablar de nulidad radical; criterio el expuesto, que ha sido seguido por esta Sala en diversas resoluciones.

En efecto, esa retroacción es obligada a la vista de la doctrina existente en la materia (v. gr. STS. de 7 de octubre de 2000 rec. 3090/94, de 19 de noviembre de 1998 rec. 2951/91 y 29 de diciembre de 1998 , rec. 4678/93 ) y a tenor de la eficacia invalidante de ese vicio de forma, pues -en palabras de la STSJ. Madrid de 11 de octubre de 2000 (rec. 3156/1997 ) 'la anulación del acto administrativo originario no limita la facultad de la Administración de dictar una nueva comprobación de valores, siempre que no se hubieran cumplido los plazos de prescripción que establece el art. 64 de la Ley General Tributaria , pues el efecto de la anulación del acto administrativo de comprobación impide que dicho acto anulado produzca efectos, pero no merma las atribuciones de la Administración para realizar una comprobación de valores conforme dispone el art. 52 de la Ley General Tributaria , teniendo en cuenta lo dispuesto en el art. 66 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común '.

Lo antedicho aboca necesariamente a declarar la retroacción de las actuaciones, quedando incólume el derecho de la administración demandada siempre que no haya prescrito el derecho de la administración para exigir el cumplimiento de la deuda tributaria, por lo que procede únicamente la estimación parcial del recurso interpuesto, sin que por tanto sea preciso el examen de las demás cuestiones suscitadas en la demanda rectora del presente recurso jurisdiccional.

Todo ello, luego que, a su vez, se desestime la causa de inadmisión del recurso que plantea la parte codemandada puesto que el procurador actuante fue nombrado por un apoderado de la entidad demandante que, por su parte, fue nombrado por D. José Romero González, Consejero-Delegado de la mercantil recurrente, y al que se le confirió por el Consejo de Administración la facultad de ejercitar acciones ante los Tribunales de Justicia, como se recoge en la escritura pública de apderamiento.

QUINTO.- No se aprecian méritos suficientes de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , para considerar procedente un pronunciamiento especial sobre las costas de esta instancia.

Por las razones expuestas, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad de juzgar que nos ha conferido el Pueblo español en la Constitución

Fallo

PRIMERO. Estimar parcialmente el recurso contencioso-administrativo promovido contra la resolución referida en los antecedentes de esta sentencia por no ser conforme a Derecho, con el alcance expuesto en el fundamento cuarto de esta resolución.

SEGUNDO. No hacer expresa declaración sobre el pago de las costas causadas en el presente recurso.

Notifíquese la presente sentencia a las partes.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION. La anterior sentencia ha sido leída y publicada por los Ilmos. Magistrados que la suscriben estando celebrando audiencia pública; doy fe.