Sentencia Administrativo Nº 200/2015, Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 310/2013 de 19 de Noviembre de 2015

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SEGUNDA

Núm. de Recurso:0000310 /2013

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:02461/2013

Demandante:GARCÍA RUBIO S.A

Procurador:JOSE LUIS PINTO-MARABOTTO RUIZ

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IIma. Sra.:Dª. TRINIDAD CABRERA LIDUEÑA

S E N T E N C I A Nº:

IImo. Sr. Presidente:

D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. ÁNGEL NOVOA FERNÁNDEZ

D. MANUEL FERNÁNDEZ LOMANA GARCÍA

Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA

Dª. TRINIDAD CABRERA LIDUEÑA

Madrid, a diecinueve de noviembre de dos mil quince.

Vistos los autos del recurso contencioso-administrativo nº 310/2013 que ante esta Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional ha promovido el Procurador D. José Luis Pinto-Marabotto Ruiz, en nombre y representación de la entidad GARCÍA RUBIO S.A. a la Administración General del Estado (Tribunal Económico Administrativo Central), representada y defendida por el Abogado del Estado. La cuantía del recurso es de 431.730,53 euros. Es Ponente la Ilma. Sra. Dª. TRINIDAD CABRERA LIDUEÑA, quien expresa el criterio de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.-La parte actora interpuso, con fecha 6 de junio de 2013, recurso contencioso administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 21 de marzo de 2013, por la que se desestima el recurso de alzada formulado contra Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de 28 de mayo de 2010 recaída en las reclamaciones números 12/01354/07 y 12/01353/07 relativas a liquidación por el Impuesto sobre Sociedades ejercicio 2001 y sanción derivada de la misma.

SEGUNDO.-Admitido a trámite el recurso y reclamado el expediente administrativo, fue entregado a la parte actora para que formalizara la demanda, lo que efectuó a través del escrito presentado en fecha de 24 de octubre de 2013, en el que, después de alegar los hechos y fundamentos jurídicos que consideró aplicables, terminó suplicando una sentencia estimatoria del recurso

TERCERO.-De la demanda se dio traslado al Sr. Abogado del Estado quien, en nombre y representación de la Administración demandada, la contestó mediante escrito presentado el día 7 de noviembre de 2013 en el que, tras consignar los hechos y los fundamentos de derecho que estimó convenientes, suplicó la desestimación del presente recurso, con imposición de costas a la recurrente.

CUARTO.-No habiéndose recibido el recurso a prueba, se declararon conclusas las actuaciones, señalándose para votación y fallo el día 12 de noviembre de 2015.

QUINTO.- En la tramitación del presente recurso contencioso-administrativo se han observado las prescripciones legales exigidas en la Ley reguladora de esta Jurisdicción, incluida la del plazo para dictar sentencia.

Fundamentos

PRIMERO.-Se impugna en el presente recurso contencioso administrativo por la representación de la entidad GARCÍA RUBIO S.A. la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 21 de marzo de 2013, por la que se desestima el recurso de alzada formulado contra Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de 28 de mayo de 2010 recaída en las reclamaciones números 12/01354/07 y 12/01353/07 relativas a liquidación por el Impuesto sobre Sociedades ejercicio 2001 y sanción derivada de la misma.

Son antecedentes de interés para la solución del caso, a la vista del expediente y de los documentos que constan en autos, los siguientes:

1. Por la Dependencia Regional de Inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, sede Castellón, se iniciaron actuaciones de comprobación e investigación de carácter parcial limitadas a la comprobación de la procedencia de la aplicación del ajuste por reinversión de beneficios extraordinarios y correcta aplicación del importe a diferir en el año 2001. Como consecuencia de las mismas se extendió acta de disconformidad sin la comparecencia de la reclamante, por el concepto Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2001, en fecha 26 de abril de 2007.

En dicha acta, la Inspección de los Tributos propone la regularización de la situación tributaria de la entidad, con el detalle expresado en su informe ampliatorio, en síntesis, por los siguientes motivos:

- La entidad ejerce la actividad de explotación de máquinas recreativas y de azar.

- Según consta en escritura de compraventa de 5 de diciembre de 1991 adquirió el 50 por cien de las fincas rústicas identificadas en el acta, sitas en Peñíscola (Castellón) por un importe de 74.522,49 euros (12.399.500 pesetas).

Las mencionadas fincas se vendieron en escritura de fecha 1 de agosto de 2001 por importe de 2.404.048,42 euros (400.000.000 pesetas), correspondiendo al obligado tributario el 50 por cien, es decir, un importe de 1.202.024,21 euros (200.000.000 pesetas).

La empresa contabilizó en el libro diario de contabilidad la mencionada venta, consignando un precio de compra de 13.257.644 pesetas, un precio de venta de 207.000.000 de pesetas y unos beneficios de 186.743.356 pesetas (1.122.344,16 euros).

En la declaración del Impuesto sobre sociedades del año 2001 consignó una disminución del resultado contable de 1.122.431,21 euros.

- En el año 2001, la entidad efectuó una reinversión de 282.403,66 euros en la compra de máquinas recreativas y se dedujo en la cuota del Impuesto sobre Sociedades en concepto del artículo 36 ter de la Ley 43/1995 la cantidad de 44.818,57 euros.

- Las fincas transmitidas en el año 2001 ni se arrendaron en ningún momento, como manifestó el representante en diligencia de 5 de julio de 2006, ni se cultivaron, ni se ha probado que se hayan afectado a ningún tipo de actividad ni destinado a servir de forma duradera a la actividad de la empresa. El representante de la entidad manifestó que el destino previsible de las fincas era el de construir un centro de ocio, pero no se ha aportado ninguna documentación que lo acredite.

- El actuario consideró que las fincas rústicas no tenían la consideración de inmovilizado material, sino de existencias, por lo que no procede la disminución al resultado contable efectuada por importe de 1.122.431,21 euros, ni las cantidades deducidas en la cuota en concepto de deducción del artículo 36 ter de la Ley del Impuesto sobre Sociedades .

2. Por la interesada se presentaron alegaciones a la mencionada acta y con fecha 18 de mayo de 2007, el Inspector Jefe dictó el correspondiente Acuerdo de Liquidación, rectificando la propuesta contenida en el acta en lo que se refiere a la cuota por error aritmético en su cálculo y resultando del mismo una cantidad a ingresar por importe de 431.730,53 euros.

3. Como consecuencia de los hechos descritos se acuerda imponer a la entidad una sanción pecuniaria por importe total de 172.682,75 euros, por infracción tributaria grave de dejar de ingresar cuotas tributarias correspondientes al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2001.

4. Contra los Acuerdos de liquidación y de imposición de sanción el contribuyente interpuso sendas reclamaciones económico administrativas (n° 12/01354/2007 y n° 12/01353/2007, respectivamente) ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana.

5. El Tribunal Regional mediante Resolución de 28 de mayo de 2010 desestima la reclamación 12/01354/2007, confirmando el Acuerdo de liquidación impugnado, y estima la reclamación 12/01353/2007, anulando el Acuerdo de imposición de sanción por considerar que no se ha acreditado debidamente la concurrencia del elemento subjetivo

6. La mencionada Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana fue recurrida en alzada. La alzada fue desestimada por Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 21 de marzo de 2013, objeto del presente recurso.

SEGUNDO.-La cuestión controvertida gira en torno a la calificación que ha de darse a las fincas enajenadas, a fin de determinar si es elemento del inmovilizado material, tal y como sostiene la entidad recurrente, o debe calificarse de existencias, tal y como ha mantenido la Inspección, pues de dicha calificación así como del cumplimiento del requisito de su afectación a la actividad de la empresa dependerá la conformidad o no a Derecho del beneficio fiscal aplicado por la sociedad, reinversión de beneficios extraordinarios, en su declaración del impuesto correspondiente al ejercicio 2001.

Aduce la parte la procedencia de la aplicación de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, dada la calificación como inmovilizado material de las fincas transmitidas. Alega al respecto, que figuraban contabilizados en el inmovilizado desde que fueron adquiridas en el año 1991, que tenía intención de integrarlas en la actividad de la empresa y no tenía ningún propósito de transmitirlas, viéndose obligada a ello por la dificultad para obtener las licencias y permisos necesarios. Además su permanencia en la empresa durante 10 años es indicativa de su condición de inmovilizado y no de existencias, y pone de manifiesto que sirve de forma duradera a la actividad de la empresa, puesto que le dota de solvencia y estabilidad.

El artículo 21.1 de la ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , bajo la rúbrica de ' Reinversión de beneficios extraordinarios' preveía que:

' 1. No se integrarán en la base imponible las rentas obtenidas, una vez corregidas en el importe de la depreciación monetaria, en la transmisión onerosa de elementos patrimoniales del inmovilizado, material o inmaterial, y de valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5 por 100 sobre el capital social de las mismas y que se hubieren poseído, al menos, con un año de antelación, siempre que el importe de las citadas transmisiones se reinvierta en cualquiera de los elementos patrimoniales antes mencionados, dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la entrega o puesta a disposición del elemento patrimonial y los tres años posteriores.

La reinversión se entenderá efectuada en la fecha en que se produzca la puesta a disposición de los elementos patrimoniales en que se materialice'.

Así pues, el disfrute de la tributación diferida exige el cumplimiento, de forma concurrente, de diversos requisitos, entre ellos, el relativo al objeto de la transmisión que debe ser un elemento del inmovilizado. Las rentas a las que se refiere el precepto son, por tanto, las derivadas u obtenidas de ' la transmisión de elementos patrimoniales del inmovilizado, material o inmaterial', de tal forma que el beneficio fiscal está condicionado a que el elemento objeto de transmisión forme parte del activo fijo material de la empresa. La cita de la normativa aplicable debe completarse con las normas que definen estos elementos patrimoniales.

En este sentido, el artículo 184.2 de la Ley de Sociedades Anónimas , señalaba que ' el activo inmovilizado comprenderá los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad'. Según este precepto, la adscripción de los elementos patrimoniales, su ' afectación' a la ' actividad social' con vocación duradera, es esencial a la hora de catalogar dichos elementos patrimoniales en el ' inmovilizado material'. De forma que el tiempo de tenencia de dichos elementos no cambia la naturaleza del bien ni lo transforma en inmovilizado, ni propicia su conversión en dichos elementos. Por otra parte, la expresión legal no debe sólo centrarse en la palabra ' duradera', por virtud de la cual la mera permanencia o mantenimiento del bien favorecería su inclusión en aquella categoría de inmovilizado, sino también en los términos ' servir' y en el de ' actividad de la sociedad', los cuales remiten a la idea de que el inmovilizado viene a integrarse con los bienes que se dedican a la satisfacción de los fines empresariales, a través de la actividad que en cada caso le sea propia. En idéntico sentido, el Plan General de Contabilidad de 1990, en su Parte Tercera, ' Definiciones y relaciones contables', al tratar del Grupo 2, Inmovilizado, reproduce la definición anterior, sin más cambio que el de la palabra ' sociedad' por ' empresa'.

Conforme a ello, la calificación de un elemento patrimonial se hace por su finalidad o destino, no por la condición del elemento en sí mismo considerado.

La interpretación de estos preceptos en el contexto del concepto de la ' reinversión', como mecanismo por el que se les facilita o favorece a las empresas o sociedades la renovación de los activos empresariales productivos, aconseja también traer a colación la fundamental declaración por el legislador en la Exposición de Motivos de la ley 43/1995, configurador de una verdadera interpretación auténtica de la norma, cuando expresa: ' Debe igualmente ponerse de relieve la sustitución del vigente sistema de exención por reinversión de las ganancias obtenidas en la transmisión de elementos del inmovilizado material afectos a actividades empresariales por un sistema de diferimiento del gravamen de dichas ganancias'. La ley exige, pues, la afectación como condición indispensable del diferimiento.

Como conclusión, en los sucesivos regímenes evolutivos de esta materia, tanto si estamos en presencia de una exención por reinversión como si atendemos al sistema de diferimiento, lo que se exige es que, bajo uno u otro sistema legal, se trate de elementos afectos a actividades empresariales y de ganancias procedentes de su transmisión.

La exigencia de afección de los bienes transmitidos a la actividad de la empresa ha sido un requisito reiteradamente exigido por esta Sala para las distintas redacciones del beneficio fiscal por reinversión de beneficios extraordinarios. Citamos, por todas la Sentencia dictada el 11 de marzo de 2011 en el recurso 200/2008 , donde declarábamos:

' Frente a ello, la parte recurrente sostiene que la dicción del precepto anteriormente trascrito no exige que los bienes del inmovilizado en que se materializa la reinversión, hayan de afectarse a ninguna actividad, siendo suficiente que se adquieran para mantenerlos de forma estable en el patrimonio empresarial.

La posición de la parte no puede ser compartida por la Sala. En efecto, reiteradamente se ha declarado por esta Sala y Sección la necesidad de que tanto el bien transmitido como aquel en que se materialice la reinversión sea, por lo que aquí interesa, un elemento del inmovilizado material afecto a la actividad empresarial, siendo así que dicha naturaleza no depende del mayor o menor tiempo en que el bien de que se trate figure en el patrimonio de la empresa, sino de la finalidad o destino que cumpla en relación con la actividad económica o empresarial. Así, puede constituir inmovilizado un bien que, adquirido con la intención de que permanezca de forma duradera en el patrimonio de la entidad, se enajena en un breve periodo de tiempo por necesidades sobrevenidas o en cumplimiento de una decisión empresarial que juzgue conveniente dejar sin efecto esa previsión inicial de permanencia. Pero, en todo caso, se trataría de bienes no destinados, en principio, a la venta o entrega por otro concepto en el ejercicio de la actividad empresarial.

La necesidad de afección se desprende no solo del art. 189 de la Ley de Sociedades Anónimas , que dispone que 'la adscripción de los elementos del patrimonio al activo inmovilizado o al circulante se determinará en función de la afectación de dichos elementos', de forma que 'el activo inmovilizado comprenderá los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad', sino también del concepto contable y de la Exposición de Motivos de la Ley 43/1995 que, como se ha expuesto, en relación con el diferimiento por reinversión señala que "Debe igualmente ponerse de relieve la sustitución del vigente sistema de exención por reinversión de las ganancias obtenidas en la transmisión de elementos del inmovilizado material afectos a actividades empresariales por un sistema de diferimiento del gravamen de dichas ganancias."'.

En el mismo sentido se ha pronunciado el Tribunal Supremo. Así, en la reciente Sentencia de 30 de abril de 2015 (Recurso de Casación número 110/2013 ) declara que

' La calificación que se de a la finca objeto de permuta en el ejercicio 2000 -único cuya liquidación del Impuesto sobre Sociedades ha sido admitido en grado de casación-- bien como elemento del inmovilizado material, tal como sostiene la sentencia recurrida, bien como existencias, tal y como sostiene la Administración recurrente, resulta decisiva pues de ella depende la conformidad o no a Derecho de los beneficios fiscales aplicados por la sociedad, régimen de diferimiento por reinversión de beneficios extraordinarios y corrección monetaria, en su declaración del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio 2000.

El carácter acotado del objeto de discusión exige una puntualización previa:

El inmovilizado material de una sociedad está compuesto por aquellos activos materiales que se afectan de manera duradera y con vocación de permanencia en las actividades de las sociedades y cuya finalidad es la utilización en dichas actividades mediante la producción de bienes o servicios para la generación de rendimientos en las sociedades. En contraposición con el concepto anterior está el concepto de 'existencias'. Las existencias de una sociedad son aquellos activos adquiridos o producidos con la finalidad de ser vendidos, de forma que la clasificación contable no otorga la cualidad de pertenecer al inmovilizado, sino que lo que otorga tal cualidad es la función o destino que la propia empresa le asigna.

En consecuencia, para poder considerar que los elementos transmitidos tienen la calificación de inmovilizado es necesario que los mismos sean utilizados por la empresa para la producción de bienes o servicios y la generación de rendimientos, no siendo suficiente la intención inicial de la empresa para que los mismos adquieran de manera indefinida la consideración de inmovilizado. La calificación de los inmuebles, en cuestión, como inmovilizado, depende de su destino económico, debiendo éste ser la afectación a la actividad de la empresa'.

Por otra parte, como esta Sala ha señalado en numerosas ocasiones, no resulta relevante a los fines enjuiciados la cuestión contable, esto es, si los elementos transmitidos están o no contabilizados como parte del inmovilizado o del activo circulante, resultando, en realidad, ajena a lo debatido en el presente recurso, pues el hecho de que un bien se contabilice de una manera o de otra no cambia la naturaleza de las cosas.

A tenor de la indicada interpretación, la Sala debe ratificar la conclusión alcanzada en la resolución del TEAC que se revisa, dado que no consta la afectación de las fincas transmitidas a la actividad de la sociedad. La parte actora no ha acreditado, ni en vía económico administrativa ni en el presente procedimiento, la realización o vinculación de las mismas a actividad económica alguna.

En efecto, del expediente resulta sustancialmente lo siguiente: a) Que las fincas en cuestión fueron adquiridas en el año 1991; b) dichos fincas fueron vendidas en el año 2001; y c) que, como se ha expuesto en el Fundamento de Derecho primero, durante el período en el que las fincas pertenecieron a la recurrente no estuvieron afectos a ninguna actividad ni consta que se destinaran a servir de forma duradera a la actividad de la empresa.

TERCERO.-De conformidad con lo señalado, y sin necesidad de otros razonamientos, procede desestimar el recurso contencioso administrativo interpuesto al ser ajustada a Derecho la Resolución del TEAC impugnada.

Por lo que se refiere a las costas procesales, de conformidad con lo establecido en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional , en la redacción dada por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de Medidas de Agilización Procesal, procede su imposición a la parte recurrente, por haber visto rechazadas todas sus pretensiones, sin que se aprecien razones que excluyan la aplicación de dicho criterio.

Fallo

ZEn atención a lo expuesto y en nombre de Su Majestad El Rey, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha decidido:

DESESTIMAR el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad GARCÍA RUBIO S.A. contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 21 de marzo de 2013, por la que se desestima el recurso de alzada formulado por la misma contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de 28 de mayo de 2010 recaída en las reclamaciones números 12/01354/07 y 12/01353/07 relativas a liquidación por el Impuesto sobre Sociedades ejercicio 2001 y sanción derivada de la misma, por ser dicha Resolución recurrida, en los extremos examinados, conforme a Derecho.

Con imposición de costas a la parte actora.

Al notificarse la presente sentencia se hará la indicación de recursos que previene el art. 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial .

Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales, junto con el expediente administrativo, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente de la misma Dª TRINIDAD CABRERA LIDUEÑA, estando celebrando audiencia pública en el mismo día de la fecha, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional.