Sentencia Administrativo Nº 20084/2008, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 364/2004 de 07 de Marzo de 2008

Encabezamiento

T.S.J.MADRID CON/AD SEC.5

MADRID

SENTENCIA: 20084/2008

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

PLAN DE ACTUACION POR OBJETIVOS

SECCION QUINTA

RECURSO Nº: 364/04 SECCION 5ª

S E N T E N C I A NUM. 20084/08

ILTMOS.SRES: /

MAGISTRADOS /

D. JOSE LUIS LOPEZ MUÑIZ GOÑI/

D. JESUS N. GARCÍA PAREDES /

D. JAVIER EUGENIO LÓPEZ CANDELA/

D. JOSE RAMON GIMENEZ CABEZON /

En la Villa de Madrid a siete de Marzo de dos mil ocho.

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 364/08 , interpuesto por Carmen Pérez Ramón S.A., representado por la proa. Dª Maria Asunción Sánchez González, contra Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, interpuesto por el concepto de Sociedades ejercicio 1997, habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó a la parte demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en el que postuló una sentencia que anulase la actuación administrativa impugnada.

SEGUNDO.- El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito en el que suplicó se dictase sentencia desestimatoria del recurso.

TERCERO.- Fijada la cuantía de la litis en la suma de 77.331,97 euros, y no habiéndose acordado recibir el proceso a prueba, se abrió trámite conclusivo, que evacuaron ambas partes, cual consta en autos, quedando las actuaciones pendientes de señalamiento.

CUARTO.- Para votación y fallo del presente recurso se señaló la audiencia del día 28 de febrero de 2008 , teniendo lugar.

QUINTO.- En la tramitación y orden de despacho y decisión del presente proceso se han observado las prescripciones legales pertinentes, debiendo señalarse que por Acuerdo de 18-12-07 de la Comisión Permanente del Consejo General del Poder Judicial, se confirió, con destino a esta Sala, comisión de servicios, sin relevación de funciones, a favor de los Magistrados actuantes, que deberán formar Sección funcional de refuerzo, asumiendo el conocimiento de los asuntos que les encomiende el Presidente de la propia Sala, cual se ha verificado.

Vistos los preceptos legales citados por las partes, concordantes y de general aplicación.

Siendo Ponente el Magistrado de la Sección Iltmo. Sr. D. JOSE RAMON GIMENEZ CABEZON.

Fundamentos

PRIMERO.- Se impugna en esta litis la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid (TEARM) de 28- 10-03 (REA 10413/01), que estima en parte la citada reclamación económico-administrativa interpuesta por la mercantil actora contra Acuerdo liquidatorio, confirmado en reposición, de la AEAT, derivado de acta inspectora de disconformidad , relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1997, que establece un importe a imputar a los socios de 446.535,37 euros y una cuota tributaria a devolver a la actora de 89.800,42 euros, por ingreso indebido e intereses, acordándose por dicha Resolución la práctica de otra liquidación confirmatoria del acuerdo impugnado, a excepción del incremento de base imponible por 3.359.470 pesetas derivado de gastos de ejercicios anteriores.

Dicha acta deriva de que la Inspección, respecto de dicho tributo y ejercicio, apreció, y confirma el TEARM, que dicha mercantil, dedicada al arrendamiento de bienes inmuebles, a la vista de su accionariado, objeto, actuaciones y medios es una sociedad de mera tenencia de bienes, debiendo tributar en régimen de transparencia fiscal durante el citado ejercicio, lo que motiva la liquidación impugnada, rectificada por el TEARM en dicho único extremo.

SEGUNDO.- La parte actora señala, en síntesis, en su escrito de demanda y en defensa de su tesis, reiterando en buena parte al menos lo expuesto en vía previa, lo que sigue, en cuanto aquí interesa:

1.- Discute la aplicación al caso del régimen de la transparencia fiscal, sobre la base de tener una oficina propia, aún reducida, dada de alta oficialmente como centro de trabajo y disponiendo de una trabajadora, con relación laboral acreditada y alta en seguridad social, cuyo cónyuge sólo posee el 0,0228 del capital social de la actora.

2.- La apreciación en contrario de la Inspección es puramente subjetiva, siendo así además que, a efectos determinar si una sociedad tiene más de la mitad de su activo no afecto a actividades empresariales o profesionales, no computan los elementos no afectos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos por la entidad, siempre y cuando dichos beneficios provengan de realizar actividades empresariales, cual es el caso, según Resolución de la DGT que cita pero no acompaña a la demanda.

Por su parte la demandada, en su contestación en defensa de la Resolución impugnada, significa en resumen bastante, y remitiéndose expresamente a la fundamentación de la actuación impugnada en tanto la actora reitera su argumentación en vía previa, que estamos claramente ante un supuesto de transparencia fiscal, tratándose de una estructura ficticia para evitar la tributación de las personas físicas que la componen, en tanto que el local que dice ocupar está arrendado a un tercero y no está destinado en exclusiva a la gestión de la actividad social de arrendamiento de inmuebles.

TERCERO.- Cual adecuadamente significa la Administración demandada y su representación y defensa en autos, la tesis actora deviene improsperable, adelantamos, a tenor de la actuación seguida por la Inspección tributaria, normativa vigente al respecto y su interpretación jurisprudencial, que no avalan en modo alguno las tesis actoras.

En efecto, ya la STS de 10-5-99(EDJ 11228) Pon. Sr. Pascual Sala , establecía al respecto, cuanto extractamos de seguido, en su FºJº 3º:

".......

Este razonamiento, aparte estar concebido en una ya de por sí improcedente forma hipotética, arranca de una erróneo punto de partida: la creencia de que el régimen especial de transparencia fiscal y, más aún, los criterios legales establecidos para valoración de ingresos y gastos en operaciones vinculadas a efectos del Impuesto sobre Sociedades, son operaciones homologables y compensables entre sí a utilizar a voluntad de los sujetos pasivos, fundamentalmente, para disminuir la carga tributaria en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y no es así.

El régimen de transparencia fiscal no constituye una forma de tributación en el Impuesto sobre la Renta, ni de disminución de su onerosidad, ni es siquiera una forma de atribución de rentas, como sucede en las sociedades civiles, comunidades de bienes y, en general, entidades sin personalidad. Parte, por el contrario, de la existencia de una sociedad, hasta el punto de que la sociedad transparente debe cumplir las reglas materiales -determinación del beneficio y pago de la cuota- y formales - contabilidad, declaraciones, etc.- del Impuesto sobre Sociedades e incluso se reconocen a dicha sociedad los beneficios aplicables a este último Impuesto. Lo que sucede es que, para paliar en lo posible supuestos de falta de entidad o realidad económica de dicha sociedad, el legislador pretende salir al paso de la elusión impositiva que supondría dejarla tributar por Impuesto de Sociedades y, por ello, imputa las bases imponibles -hoy solo las positivas- y los beneficios de la sociedad a los socios, a efectos de que formen parte de la base impositiva del I.R.P.F. de cada uno de ellos. Pero como la determinación de las bases se hace en las sociedades transparentes con arreglo a su verdadera naturaleza de sociedades y con arreglo a las normas del Impuesto a ellas aplicable, no es lógico, ni desde luego responde al sistema legal, hacer ajustes, que debieron practicarse en las respectivas sociedades, que puedan tener significación de gasto deducible en otro Impuesto, el de la Renta de las Personas Físicas, en que, además, existía una lógica previsión reglamentaria en contra de su posible consideración como rendimiento del capital mobiliario.

Mucho menos puede resultar factible trasladar una regla de valoración de ingresos y gastos en operaciones vinculadas a efectos del Impuesto de Sociedades -la del art. 16.3 de la Ley aquí aplicable- totalmente independiente del régimen de transparencia fiscal, para llegar a una concreción de menores resultados que, a su vez y, entonces sí, a través de ese régimen especial de imputación de bases que la transparencia fiscal significa, pudiera repercutir en el Impuesto sobre la Renta, para funcionar en él "como si" se tratara de un gasto deducible o para producir un efecto fiscal equivalente. Los ajustes, si eran procedentes -porque la regla del art. 16 del entonces Impuesto sobre Sociedades y la del propio art. de la Ley vigente de 27 de Diciembre de 1995 respondía y responde a la necesidad de evitar hipótesis de fraude procedentes de precios artificialmente convenidos entre los sujetos de la operación-, debieron hacerse con ocasión de la determinación de las bases en el Impuesto sobre Sociedades y no en la determinación de la base del I.R.P.F".

En los mismos postulados insiste la STS de 24-9-99 (EDJ 32888 )Pon. Sr. Gota Losada, sobre tema de fondo de mayor prolijidad.

También, más recientemente, la STS de 19-5-05(EDJ 108856 )Pon. Sr. Martínez Micó, con una detallada exposición de tal régimen de transparencia fiscal, introducido por la Ley del Impuesto de Sociedades de 1978 (Ley 61/78, de 27-12 ).

CUARTO.- Ha de significarse también que, conforme al artº 114 LGT 64 , aquí aplicable, tenemos que, en primer lugar no puede pretenderse que la carga probatoria al efecto recae exclusivamente sobre la AEAT, puesto que, conforme a lo previsto en el artº 114 LGT 63 , en concordancia con el antiguo artº 1214 CC , y jurisprudencia interpretativa de la carga de la prueba en el ámbito tributario, resulta que dicho precepto legal expresa que:

"1. Tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo.

2. Esta obligación se entiende cumplida si se designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración Tributaria".

Sobre este particular , y a título de ejemplo, la STS de 11-10-04 (EDJ 159819 ) significa lo que sigue:

"OCTAVO.- En relación con la carga de la prueba en el Derecho tributario se han sostenido dos criterios teóricos.

Uno de ellos es el que propugna el principio inquisitivo, de manera que pesa sobre la Administración la función de acreditar toda la verdad material, incluso aquello que resulte favorable para el obligado tributario. Esta concepción parte de que la Administración, en su labor de aplicar el sistema tributario, no actúa en defensa de un interés propio, sino del general. Y éste no es otro que el conseguir la efectiva realización del deber de contribuir establecido en el artículo 31 de la Constitución. No puede afirmarse con propiedad que existan hechos que favorezcan a la Administración, sino que ésta debe conseguir la efectividad de los principios constitucionales acreditando tanto la realización del hecho imponible como los presupuestos de hecho de eventuales beneficios fiscales.

Sin embargo, en nuestro Derecho ha regido y rige la otra concepción que puede denominarse clásica regida por el principio dispositivo y plasmada en el artículo 114 de la LGT 1963 (también en el artículo 105.1 LGT 2003 ), según la cual cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales. Si bien es verdad que nuestra jurisprudencia ha matizado, en ciertas situaciones, el rigor del principio establecido en el mencionado artículo 114 LGT 1963 , desplazando la carga de la prueba hacia la Administración por disponer de los medios necesarios que no están al alcance de los sujetos pasivos (Cfr. SSTS de 25 de septiembre de 1992 EDJ 1992/9237 y 14 de diciembre de 1999 EDJ 1999/44623 )".

De otra parte debe recordarse que, conforme al artº 145.3 LGT 63 y concordante artº 62.2 del Reglamento general de la Inspección de Tributos, aprobado por RD 939/86, de 25-4 , las actas inspectoras hacen prueba, salvo acreditación en contrario, de los hechos que motiven su formalización y resulten de su constancia personal para los actuarios.

Sobre esta cuestión es de añadir que, siguiendo reiterada jurisprudencia, la STS de 13-6-05(EDJ 113659 ) viene a significar lo que sigue:

"CUARTO.- ........

Por consiguiente, es únicamente el acta la que goza de la presunción de veracidad a que se refería el apartado 3 del mencionado artículo 145 LGT , en la forma como ha sido matizada por la doctrina del Tribunal Constitucional y de esta misma Sala.

Es reiterada la jurisprudencia de este Tribunal que ha limitado el valor atribuible a las actas de la Inspección, limitando la presunción de certeza a sólo los hechos que por su objetividad son susceptibles de percepción directa por el Inspector, o a los inmediatamente deducibles de aquéllos o acreditados por medios de prueba consignados en la propia acta, sin que se reconozca la presunción de certeza a las simples apreciaciones jurídicas, cuando se refiera a hechos que se localizan temporalmente en el pasado. Tal doctrina está ratificada por la del Tribunal Constitucional, que, en S. 76/1990 de 26 de abril F.J.8 , respecto al valor probatorio de las actas de la Inspección de Tributos, al analizar el art. 145.3 de la Ley General Tributaria cuestionado a la sazón, dice:

"el precepto combatido constituye un primer medio de prueba sobre los hechos que constan en las actas y diligencias de la Inspección Tributaria, cuyo valor o eficacia ha de medirse a la luz del principio de libre valoración de prueba. A ello debe añadirse que ese valor probatorio sólo puede referirse a los hechos comprobados directamente por el funcionario, quedando fuera de su alcance las calificaciones jurídicas, los juicios de valor o las simples apreciaciones que los Inspectores consignen en las actas y diligencias" (sent. del T.S. de 24 de junio de 1991 EDJ 1991/6764 ). Esta presunción de certeza, que, en principio, desplaza la carga de la prueba al sujeto pasivo, no excluye que éste se libre de la misma acreditando que el Inspector no hubiese realizado actividad alguna dirigida a obtener la convicción reflejada en el acta o bien que la actividad realizada no tuviera ninguna relación con los hechos que después se describen como ciertos en las actas.

Es decir, que la citada presunción no impide un elemental control de la real existencia de algún medio idóneo para que el Inspector haya podido concluir razonablemente que son ciertos los extremos que describe en el acta. Pero si concurre esta circunstancia, entonces la presunción de certeza despliega toda su eficacia, de modo que habrá de ser el interesado quien acredite con las pruebas precisas que no se ajustan a la realidad de los hechos descritos por la Inspección.

Ahora bien, el que el informe ampliatorio, al ser esencialmente un documento que da explicaciones y razonamientos jurídicos, no goce de la limitada presunción de certeza a que se ha hecho referencia no quiere decir que no sea ponderable por los Tribunales, sin la referida presunción, en la medida en que constate algún hecho. O, dicho en otros términos, sin presumirse cierto -porque no goza de presunción alguna-, no cabe entender que haya de fallarse necesariamente como si no existiera el informe en relación con los hechos que describe, sino que, en este sentido, puesto en relación con la propia acta es un elemento más susceptible de ser valorado por el Tribunal de instancia, sin valor cualificado alguno, con el resto de los medios probatorios que puedan obrar en los autos......".

Dicha presunción, con el alcance que la jurisprudencia nos concreta, habrá también de tomarse en consideración en cuanto a los hechos motivadores del acta origen de esta litis.

QUINTO.- En efecto, habida cuenta de lo expuesto hasta aquí, baste ahora la mera lectura de la fundamentación de la actuación inspectora en este punto, confirmada razonadamente por el TEARM, y respaldada por la documentación que avala y acompaña a aquélla, especialmente el informe actuarial complementario, para desestimar la impugnación actora en este particular.

La mera descripción, que corroboran los documentos e información allegada al expediente gestor, de los elementos personales, componentes, actividad, objeto, medios y otras circunstancias relativas a la mercantil actora, en relación con el grupo familiar en que inserta casi exclusivamente su actuación, que no reiteramos aquí por resultar innecesario y en aras a la brevedad y concisión, determinan sin lugar a duda razonable alguna que resulta procede la aplicación del régimen de transparencia fiscal para dicho tributo y ejercicio fiscal.

La impugnación actora al respecto se basa en la mera formalidad de la constitución y existencia de una sociedad mercantil, con el propósito o finalidad que precisamente quiere combatir la normativa aplicada (la elusión fiscal de los socios), y no puede en modo alguno bastar para impedir su debida, correcta y fundamentada aplicación al caso, a tenor de la normativa aplicable, que no precisamos transcribir, y jurisprudencia reseñada y extractada anteriormente.

Tampoco, por último, la mera referencia escueta a una resolución que no aporta y respecto de la que no razona su aplicación al caso, ni acredita que ello pudiera de alguna manera alterar la procedencia de la aplicación aquí debatida de dicho régimen de transparencia fiscal.

SEXTO.- En consecuencia con lo anterior, procede pues la desestimación del presente recurso en los términos ya expuestos, confirmando la actuación impugnada, sin que proceda pronunciamiento alguno en materia de costas, al no haber méritos para ello (artº 139.1 LJCA ).

En su virtud, en nombre del Rey y por la autoridad que nos confieren la Constitución y el pueblo español

Fallo

1.- DESESTIMAR el recurso contencioso-administrativo 364/04, interpuesto por Carmen Pérez Ramón S.A. contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid (TEARM) de 28-10-03 (REA 10413/01), que estima en parte la citada reclamación económico-administrativa interpuesta por la mercantil actora contra Acuerdo liquidatorio, confirmado en reposición, de la AEAT, derivado de acta inspectora de disconformidad , relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1997, actuación administrativa que se confirma en cuanto que resulta ajustada a Derecho.

2.- No procede pronunciamiento alguno en las costas del presente recurso.

La presente Resolución es firme en esta vía jurisdiccional (artículos 86 y 96 LJCA )

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos. JOSE LUIS LOPEZ MUÑIZ GOÑI.- JESUS N. GARCÍA PAREDES- JAVIER EUGENIO LÓPEZ CANDELA - JOSE RAMON GIMENEZ CABEZON.

Publicación.- En el mismo día de la fecha fue publicada la anterior sentencia, de lo que yo, la Secretaria del Programa de Actuación por Objetivos, doy fe.