Sentencia Administrativo Nº 20126/2008, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 939/2004 de 20 de Marzo de 2008

Encabezamiento

T.S.J.MADRID CON/AD SEC.5

MADRID

SENTENCIA: 20126/2008

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

PROGRAMA DE ACTUACION POR OBJETIVOS

APOYO A LA SECCION QUINTA

SENTENCIA Nº 20.126

ILTMOS. SRES.:

MAGISTRADOS:

Doña Mercedes Pedraz Calvo

Doña Isabel Perelló Doménech

Doña Concepción Mónica Montero Elena

En Madrid, a 20 de marzo de dos mil ocho

Visto por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, integrada por los Magistrados arriba indicados, el presente recurso en el que se impugna:

La Resolución dictada por el Tribunal Económico-administrativo Regional de Madrid de 29 de marzo de 2004.

Son partes en dicho recurso:

Como recurrente: PORTIC S.A. representada por el Procurador Don Máximo Lucena Fernández-Reinoso y defendida por Letrado.

Como demandado: la Administración representada y defendida por el Abogado del Estado.

La cuantía del presente recurso es de 6.466,40 euros.

Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrado Dª. Mercedes Pedraz Calvo

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto y admitido a trámite el presente recurso, y recibido el expediente administrativo, la parte recurrente dedujo demanda en la que, con base en los hechos y fundamentos de derecho en ella expresados, solicito de este Tribunal el dictado de una Sentencia que estimando la demanda se anule el acto administrativo impugnado en cuanto "desestima nuestros argumentos respecto de la improcedencia de considerar que las operaciones financieras realizadas por PORTIC S.A. son actividad habitual de la misma y que, en consecuencia, deben tenerse en cuenta a efectos del cálculo de su prorrata de deducciones; y sienta la posibilidad de que la Inspección pueda girar nueva liquidación correspondiente al ejercicio l.997 con en su caso los consiguientes efectos sancionadores, en relación con la cuestión de si debe o no tomarse en consideración para el cálculo de la prorrata de deducciones de la operación sujeta y no exenta de venta de determinada obra de arte".

Solicita el planteamiento de cuestión prejudicial sobre la interpretación de los arts. 104.tres.4º LIVA en relación con supuestos como el de autos en que las operaciones financieras realizadas responden a una gestión racional de los excesos de tesoreria y suponen un uso irrelevante de los bienes y servicios por cuya adquisición soportó la repercusión del impuesto la compañía recurrente.

SEGUNDO.- En el escrito de contestación, con base en los hechos y fundamentos de derecho expresados en el mismo, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se desestime el recurso contencioso-administrativo confirmándose la resolución impugnada.

TERCERO.- Las partes, por su orden presentaron sus respectivos escritos de conclusiones para ratificar lo solicitado en los de demanda y contestación a la demanda.

La Sala señaló para votación y fallo el día 18 de marzo de 2008 .

CUARTO.- El orden de despacho y decisión de este proceso resulta de dar cumplimiento al Acuerdo de la Comisión Permanente del Consejo General del Poder Judicial de 18 de diciembre de 2007, que confirió comisión de servicios, sin relevación de funciones, en la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid a los Magistrados que se citan en el encabezamiento de esta sentencia.

En la tramitación del presente recurso se han observado los trámites marcados por la Ley.

Fundamentos

PRIMERO.- Se impugna en este recurso la Resolución dictada por el TEAR de Madrid el día 29 de marzo de 2004 en la reclamación 28/10209 01 y 21955/01 relativa al IVA ejercicio l.995, l.996 y l.997, interpuesta por PORTIC S.A. contra liquidación practicada por la Oficina Técnica de la Inspección de la AEAT Delegación de Madrid, derivada de acta A02 70376294, así como liquidación por sanción por infracción tributaria grave derivada de la liquidación anterior.

El TEAR resuelve estimar la reclamación en parte, anulando la sanción y anulando la liquidación derivada del acta origen de la reclamación.

SEGUNDO.- Constituye un antecedente inmediato de esta sentencia la dictada por el Tribunal Superior de Justicia de Madrid, el día 13 de junio de 2006 en el recurso contencioso-administrativo núm 604/2003 interpuesto por la hoy actora contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 23 de septiembre de 2002, por la que se estimaba en parte la reclamación económico administrativa nº 3263/99, interpuesta contra liquidación derivada de A02 relativa al IVA de los ejercicios de 1994, 1995 y 1996 por importe de 25.186,19 €.

La propia sentencia recoge como antecedentes de hecho los siguientes:

"1) Con fecha de 20 de Julio de 1998 la Inspección incoa acta de disconformidad, en la que se recogen los siguientes elementos:

2) El sujeto pasivo realiza como actividad principal la de otras entidades financieras y promoción inmobiliaria, estando sujeta y no exenta al IVA (epígrafe empresarios 819.9 y 833.2)

3) La comprobación tiene carácter de abreviada, circunscribiéndose a la solicitud de devolución del IVA de 1996 por importe de 41.009,96 euros (6.823.483 ptas.), así como de los ejercicios 1994 y 1995, años en los que determina cuotas a compensar qué traslada a 1996.

4) El sujeto pasivo había presentado declaraciones-liquidaciones por el Impuesto y ejercicios comprobados con el detalle que consta en punto 2.3 del cuerpo del acta.

De las comprobaciones efectuadas en los tres ejercicios se determinar en síntesis, dos aspectos a regularizar, como detalladamente recoge el acta:

a) Respecto a las cuotas de IVA soportado declaradas, la sociedad realiza dos actividades, e alquiler de bienes y servicios (prorrata de deducción 100%) y la tenencia de bienes e ingresos financieros (prorrata de deducción 0%) . Como de la documentación aportada no se puede determinar la cuota de IVA soportada destinada a cada una de las dos actividades, se entienden recibidas para su utilización en común para ambas actividades, por lo que es de aplicación la regla de prorrata general, conforme a los cálculos establecidos en la propia acta.

b) Respecto a las bases imponibles declaradas, merece conformidad la de 1994, mientras que la de 1995 debe incrementarse en 2.404,05 euros (400.000 ptas.) por venta de una embarcación, yen 187.644,04 euros (27.893.622 ptas.) por la entrega derivada de la expropiación de un terreno por el Ayuntamiento de Barcelona.

5) La propuesta de regularización asciende a la cuantía citada en el fundamento primero de esta sentencia, resultante de adicionar cuota e intereses de demora.

6) Con fecha de 25 de Enero de 1999, y sin que conste que el interesado hiciese uso del trámite de alegaciones, la Oficina Técnica de Inspección adopta acuerdo confirmando la propuesta de liquidación contenida en el acta, rectificando no obstante los intereses de demora calculados en el acta, que deben reducirse en 19,83 euros (3.300 ptas.)

En su escrito de demanda la recurrente expresamente señala que en este litigio se sustancia el recurso contra la liquidación definitiva que en lo que a los ejercicios l.995 y l.996 se refiere confirmaba la regularización inspectora previamente practicada mediante liquidación provisional, la cual fue objeto a su vez de impugnación por PORTIC S.A. en el recurso 604/2003.

TERCERO.- La lectura de los escritos de las partes, y fundamentalmente, del escrito de demanda, pone de manifiesto que las cuestiones ahora planteadas son las mismas que ya fueron resueltas por la sentencia anteriormente citada, que las abordaba en los siguientes términos:

"Por lo que se refiere a la inclusión de los ingresos financieros en el cálculo de la regla de la prorrata, la actora considera que no deben incluirse en su cálculo, porque no constituyen actividad empresarial habitual del sujeto pasivo, como son los intereses de letras del Tesoro, los intereses de créditos a empresas del grupo, los intereses cargados a clientes y otros ingresos financieros. No se trata de una actividad habitual y en el escrito de conclusiones cita y aporta la sentencia del TJCE de 29 de abril de 2004 sobre la interpretación del concepto de operación accesoria a los del art. 19.2 de la Sexta Directiva .

En lo que se refiere a la aplicación de la regla de prorrata, el art. 104 de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del IVA , disponía en su redacción original aplicable a los ejercicios objeto de comprobación, que:

Uno. En los casos de aplicación de la regla de prorrata general, sólo será deducible el impuesto soportado en cada período de liquidación en el porcentaje que represente el montante de las operaciones que originan derecho a la deducción respecto del total de las realizadas por el sujeto pasivo en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional.

Para la aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior no se computarán en el impuesto soportado las cuotas que no sean deducibles en virtud de lo dispuesto en los artículos 95 y 96 de esta Ley .

Dos. El porcentaje de deducción a que se refiere el apartado anterior se determinará multiplicando por 100 el resultante de una fracción en la que figuren:

1º En el numerador, el importe total, determinado para cada año natural, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción, realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda.

2.° En el denominador, el importe total, determinado para el mismo período de tiempo, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda, incluidas aquellas que no originen el derecho deducir...

Tres. Para la determinación del porcentaje de deducción no se computarán en ninguno de los términos de la relación:

1.º Las operaciones realizadas desde establecimientos permanentes situados fuera del territorio de aplicación del impuesto, cuando los costes relativos a dichas operaciones no sean soportados por establecimientos permanentes situados dentro del mencionado territorio.

2.º Las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que hayan gravado directamente las operaciones a que se refiere el apartado anterior.

3.º El importe de las entregas y exportaciones de los bienes de inversión que el sujeto pasivo haya utilizado en su actividad empresarial o profesional.

4.º El importe de las operaciones inmobiliarias o financieras que no constituyan actividad empresarial o profesional habitual del sujeto pasivo.

En todo caso, se reputará actividad empresarial o profesional habitual del sujeto pasivo la de arrendamiento.

Tendrán la consideración de operaciones financieras a estos efectos las descritas en el artículo 20, apartado uno, número 18 de esta Ley , incluidas las que no gocen de exención.

5.º Las operaciones no sujetas al impuesto según lo dispuesto en el artículo 7.º de esta Ley .

6.º Las operaciones a que se refiere el artículo 9.º, número 1 .º, letra d) de esta Le y.".

Transcrito precepto de la normativa española, sigue los establecido en el art. 19.2 de la Sexta Directiva , que en la determinación del denominador para el cálculo de la regla de la prorrata, dispone que: "No obstante lo dispuesto en el apartado 1 para el cálculo de la prorrata de deducción, se excluirá la cuantía del volumen de negocios relativa a las entregas de bienes de inversión utilizados por el sujeto pasivo en su empresa. Se excluirá igualmente la cuantía del volumen de negocios relativa a las operaciones accesorias inmobiliarias y financieras o a las enunciadas en la letra d) del punto B del artículo 13 , siempre que se trate de operaciones accesorias.".

La idea que subyace es que no formara parte del denominador en el cálculo de la regla de la prorrata (entre otras y por lo que aquí nos ocupa), las operaciones financieras que tengan el carácter de accesorias.

OCTAVO. El Tribunal de las Comunidades ha interpretado y sentado el alcance de este concepto de accesoriedad, entre otras en las sentencias de 11 de julio de 1996 (Asunto C-306/94) y de 29 de abril de 2004 (Asunto C-77/01 ).

En esta ultima en la cuestión prejudicial planteada por el órgano jurisdiccional portugués se preguntaba entre otras cuestiones, si las operaciones financieras de un holding, consistentes en la concesión anual de préstamos remunerados a las empresas en las que posee participaciones, en la venta de acciones y otros valores negociables, así como en otras inversiones financieras temporales constituyen actividades económicas en el sentido del artículo 4.º, apartado 2, de la Sexta Directiva y, en su caso, en la medida en que estas operaciones financieras estén exentas en virtud del artículo 13, parte B, letra d), de dicha Directiva , si han de considerarse accesorias a efectos del artículo 19, apartado 2, de esa Directiva y si, por tanto, el importe del volumen de negocios correspondiente a tales operaciones ha de excluirse del denominador de la fracción utilizada para el cálculo de la prorrata de deducción.

En primer lugar, es preciso dejar sentado que a los efectos del IVA y según la propia doctrina del TCEE, "...la concesión anual por un holding de préstamos remunerados a las sociedades en las que posee participaciones y sus inversiones en depósitos bancarios o en valores, como bonos del Tesoro o certificados de depósito, constituyen actividades económicas efectuadas por un sujeto pasivo que actúa como tal, en el sentido de los artículos 2.º, punto 1, y 4.º, apartado 2, de la Sexta Directiva ".

En segundo lugar, el problema principal se centra en determinar si esa actividad económica tiene o no el carácter de accesoria en el cálculo de la regla de la prorrata, que como dice la propia sentencia esto es materia cuya competencia le corresponde el propio Tribunal sentenciador.

La calificación de accesoria de la actividad debe ser valorada en cada caso según las circunstancias que concurran, si bien es cierto que el propio TJCEE estable criterios cuya conjunción nos puede ayudar a la correcta interpretación de concepto.

Destaca por un lado que "...la magnitud de los ingresos generados por las operaciones financieras comprendidas en el ámbito de aplicación de la Sexta Directiva puede constituir un indicio de que estas operaciones no deben considerarse accesorias en el sentido del artículo 19, apartado 2, segunda frase, de la Sexta Directiva . Sin embargo, el hecho de que tales operaciones generen ingresos superiores a los producidos por la actividad indicada como principal por la empresa de que se trata no puede excluir, por sí solo, la calificación de aquéllas como «operaciones accesorias» en el sentido de dicha disposición. ... la magnitud de los ingresos generados por las operaciones financieras comprendidas en el ámbito de aplicación de la Sexta Directiva pueda constituir un indicio de que estas operaciones no deben considerarse accesorias en el sentido de dicha disposición". Luego no podemos centrarnos exclusivamente en la magnitud o importancia económica de las operaciones financieras, como hace la Inspección para determinar el carácter no accesorio de la operación, sin embargo no se trata de un argumento a despreciar y bien puede, junto con otros, coadyuvar a formar el criterio en determinado sentido. El volumen de económico debe estar en función de la actividad principal, y en el caso examinado por el Tribunal en que el sujeto pasivo era una empresa dedicada a la minería, tuvo muy en cuenta el que "...la actividad de prospección tiene una rentabilidad sólo a medio plazo incluso puede revelarse no rentable y el volumen de negocios relativo a las operaciones que conlleven el derecho a la deducción puede resultar, en consecuencia, muy limitado, la inclusión de dichas operaciones por razón únicamente del volumen de los ingresos que producen tiene como efecto, precisamente, falsear el cálculo de la deducción.".

Por otro lado resulta especialmente relevante para perfilar el concepto atender a la utilización de bienes o servicios por los que se paga el IVA, en la medida que "...han de considerarse operaciones accesorias en el sentido de su artículo 19, apartado 2 , segunda frase, en la medida en que sólo suponen una utilización muy limitada de bienes o de servicios por los que debe pagarse el IVA".

Trasladando los parámetros citados al caso que nos ocupa llegamos a la conclusión, aunque no exclusivamente por el criterio de la importancia de las operaciones, que la actividad financiera desarrollada por la sociedad no tiene en carácter de accesoria.

En primer lugar, hay un dato especialmente relevante y que supone una manifiesta contradicción de la sociedad. No cabe hablar de actividad accesoria cuando el propio contribuyente se dio de alta en el IAE junto al apartado 833.2 "promoción inmobiliaria", precisamente en el apartado 819.9 de "operaciones financieras". Difícilmente puede admitirse que una actividad es accesoria, cuando esta afirmación se contradice con la propia declaración fiscal del sujeto pasivo en el alta de la actividad.

En segundo lugar, la actividad que la sociedad califica de principal que es la promoción inmobiliaria, no puede calificarse como ocurría en supuesto analizado por la sentencia del TJCEE como "de rentabilidad sólo a medio plazo incluso no rentable", o al menos nada ha dicho o acreditado la recurrente en este sentido, de manera que se justifique la proporción en los ingresos (66.703.294 en 1994; 25.410.631 en 1995; 3.665.511 en 1996).

En tercer lugar, la utilización de los bienes o servicios no ha sido limitada, cuando precisamente y sobre todo en ejercicio de 1994 y parte de 1995, los servicios esencialmente prestados fueron los de financiación."

Estas razones son plenamente de aplicación al supuesto enjuiciado, por lo que debe llegarse a la misma conclusión desestimatoria.

La única cuestión que no fue objeto de la sentencia de 13 de junio de 2006 es la relativa a la entrega de una obra de arte que según resulta del expediente fue incluida para determinar el porcentaje de deducción aplicable, por importe de 27 millones de pesetas, y que fue incluida en el mobiliario. La Administración tributaria consideró que esta operación debe incluirse dentro del ámbito de aplicación del Art. 104 pfo.tres.tercero de la ley 37/1992 por tratase de un bien de inversión, con la consecuencia de que no debe figurar ni en el numerador ni en el denominador para la aplicación de la regla de prorrata, y con el resultado de que en el numerador debe figurar la cantidad de 4.513.363 Ptas. y en el denominador la cantidad de 14.250.666 Ptas., siendo el porcentaje de prorrata el 32% sobre 17.078.074 Ptas., y las chuzotas deducibles 5.464.983 Ptas.

La actora argumenta que debe estimarse el recurso puesto que en las actuaciones administrativas dictadas en ejecución del acuerdo del TEAR de 23-IX-2002 ya se resolvió en el sentido de la tésis actora la cuestión relativa a la inclusión en el cómputo de la prorrata de deducciones de las obras de arte. El exámen de la documentación aportada revela que efectivamente, la Inspección razona que "no ha sido posible aportar documentación que justifique la aplicación de los preceptos que en su día justificaron la exclusión de tales operaciones en el cálculo de la prorrata utilizada en la liquidación que se practicó del Impuesto sobre el Valor Añadido de los periodos de referencia" y se admite la inclusión en el numerador y en el denominador de las sumas correspondientes a la exportación de cuadros.

En el supuesto enjuiciado, considera esta Sala que es precisamente en ejecución del acuerdo impugnado donde deberá comprobarse si está justificado o no que frente a su declaración como bien de inversión deba prevalecer la consideración que pretende dar a la venta de la obra de arte en cuestión, o si como aconteció en la ejecución del acuerdo del TEAR de 23-IX-2002 la AEAT no puede justificar su conclusión. Esta Sala no puede, como pretende la actora, excluir a priori y unicamente con fundamento en que la Administración tributaria carecía de soporte documental en relación con las operaciones de exportación de obras de arte que justificase su tésis, incluir en la aplicación de la regla de prorrata la venta de una obra de arte declarada expresamente como bien de inversión.

De cuanto queda expuesto resulta la desestimación del presente recurso y la confirmación del acto administrativo impugnado por su conformidad a derecho.

CUARTO-. La actora solicita el planteamiento de cuestión prejudicial ante el TJUE, planteamiento que esta Sala considera improcedente al haber quedado resueltas las dudas existentes mediante la sentencia del referido TJUE de 29 de abril de 2004 .

Los Tribunales cuya decisión no es susceptible de ulterior recurso no están obligados a plantear la cuestión prejudicial siempre y en cualquier caso; tienen la facultad de plantearla si se cumplen estos requisitos: que se suscite ante el Juez interno una cuestión relativa a la interpretación de una norma comunitaria; que dicha cuestión surja en el marco de un litigio pendiente ante el Juez o Tribunal; que para poder emitir su fallo el Juez Nacional necesite que el TJUE se pronuncie con carácter previo sobre la interpretación de una norma comunitaria.

Por el contrario, si como es el caso no tiene dudas, o considera que no va a influir en el resultado del litigio, o que la duda ha sido resuelta ya en la resolución dictada respecto de otra cuestión prejudicial, o porque considera que la norma comunitaria es clara, no se planteará la cuestión.

QUINTO-. No se aprecian méritos que determinen un especial pronunciamiento sobre costas, conforme a los criterios contenidos en el artículo 139.1 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa ..

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

DESESTIMAR el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de PORTIC S.A. contra la Resolución dictada por el TEAR de Madrid el día 29 de marzo de 2004 descrita en el fundamento jurídico primero de esta sentencia la cual confirmamos por ser conforme a derecho.

Sin hacer especial imposición en las costas de este proceso.

Así por esta nuestra sentencia, que es firme y contra la que no cabe recurso ordinario alguno, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.