Sentencia Administrativo Nº 202/2015, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 1256/2011 de 24 de Febrero de 2015

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 1256/2011

Partes: CAL SUAT, S.L. C/ T.E.A.R.C.

S E N T E N C I A Nº 202

Ilmos. Sres.:

MAGISTRADOS

D. ª NÚRIA CLÈRIES NERÍN

D. ª PILAR GALINDO MORELL

D. ª ANA RUFZ REY

En la ciudad de Barcelona, a veinticuatro de febrero de dos mil quince .

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA),constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 1256/2011, interpuesto por CAL SUAT, S.L., representado por el/la Procurador/a D. JESÚS SANZ LÓPEZ, contra T.E.A.R.C. , representado por el ABOGADO DEL ESTADO.

Ha sido Ponente el/la Ilmo/a. Sr/a. Magistrado/a D. NÚRIA CLÈRIES NERÍN, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO:Por el/la Procurador/a D. JESÚS SANZ LÓPEZ, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.

SEGUNDO:Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO:Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO:En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO:La representación procesal de la entidad CAL SUAT, S.L. impugna en el presente recurso contencioso- administrativo la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Catalunya (TEARC) de fecha 12 de mayo de 2011, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa núm. 08/02961/2007 interpuesta contra el acuerdo dictado por la Dependencia Regional de la Inspección Financiera y Tributaria de Catalunya de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por el concepto de sanción tributaria referente al Impuesto de Sociedades, ejercicio 2002 y cuantía de 39.236,18 €.

SEGUNDO.-A los efectos de centrar la cuestión litigiosa es preciso tomar en consideración los siguientes antecedentes:

1.- En fecha 11 de octubre de 2006, la Inspección de los Tributos incoó a la reclamante un Acta suscrita de conformidad, por el concepto de Impuesto sobre Sociedades ejercicio 2002.

2.-La regularización derivaba de la eliminación de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios regulada en el art. 36 ter de la Ley 43/1995 consignada por la interesada en su declaración liquidación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2002 por importe de 112.103,36 €.

La interesada, entidad dedicada a la actividad inmobiliaria, consideró como base de la deducción citada un beneficio (659.431,51 €) derivado de la venta en fecha 30 de mayo de 2002 de una parcela adquirida por aportación en una ampliación de capital de 1998 (finca A4 sita en el sector Bellavista Nord de Les Franqueses del Vallés). La Inspección entendió este no procedía de la transmisión de un inmovilizado sino de una existencia., pues el inmueble no se había arrendado ni realizado actividad alguna que permitiera calificarla como inmovilizado.

3.-Como consecuencia de los hechos descritos en el acta de liquidación, en fecha 11 de octubre de 2006, la AEAT inició procedimiento sancionador abreviado. El día 25 de enero de 2007 se dicto acuerdo sancionador del que resultaba una sanción tributaria reducida de 29.427,13 €.

Los términos del acuerdo, que aquí se dan por reproducido, son en esencia los siguientes:

A) La infracción tributaria fue cometida en relación con la autoliquidación del ejercicio 2002 y se encontraba tipificada en el art. 79.a) de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre , y posteriormente en el art. 191 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre , consistiendo en dejar de ingresar dentro del plazo establecido parte de la deuda tributaria, concretamente 112.103,37 €, por concepto Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2002.

B) Respecto de la concurrencia del elemento subjetivo en el sujeto infractor, en el acuerdo sancionador se recoge, entre otras consideraciones, lo siguiente: ' En el presente caso se aprecia el necesario elemento subjetivo, en cuanto que el sujeto pasivo era plenamente conocedor de la normativa aplicable y el alcance de sus obligaciones fiscales dada su condición de empresario y la naturaleza empresarial de la actividad desarrollada; no obstante el sujeto infractor al presentar su declaración por el Impuesto sobre Sociedades de manera inexacta puesto que se aplica en ella una deducción por reinversión de beneficios extraordinarios regulada en el artículo 36 ter de la Ley 43/1995 sin cumplir con los requisitos necesarios señalados a tal efecto en dicho artículo, poniendo de este modo claramente de manifiesto su intención deliberada de presentar dicha autoliquidación incorrectamente con el único objetivo de conseguir el ahorro fiscal de la deuda tributaria correspondiente (...) debemos tener en cuenta que el obligado tributario por medio de su representante suscribió acta de conformidad de la que deriva el presente acuerdo sancionador y que en tal acta, como hecho que el contribuyente no puede rechazar (...) figura el de que 'Sobre esta parcela transmitida no se celebró ningún contrato de arrendamiento'(...).

C) En cuanto a la cuantificación de la sanción, se aplicaron las normas que resultan de la Ley 230/1963 vigente en el momento de la comisión de la infracción, por no resultar más beneficiosa la aplicación de la Ley 58/2003.

TERCERO.-La demanda formulada se focaliza en si la actuación de la sociedad al aplicar la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios en la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2002, debe considerarse sancionable. Alega la recurrente que su actuación obedece a una interpretación razonada y razonable de la norma, y que no existe culpabilidad.

En primer lugar cabe decir que es irrelevante que el recurrente hubiera firmado de conformidad el acta de liquidación en la que se elimina la deducción controvertida, pues una cosa es reconocer el error cuanto este es exteriorizado, y otra distinta es que la actuación hubiera sido culposa y por tanto sancionable. En este sentido en númerosas ocasiones el Tribunal Supremo ha dicho que ' La culpabilidad no cabe deducirla de la conformidad presentada a las actas inspectoras', por todas, STS de 15 de septiembre de 2011 (RC 3334/2007 , FJ 3º).

En segundo lugar, también es doctrina consolidada que la tipificación de una conducta no conlleva sin más su sancionabilidad, pues como indicara ya la STC 76/1990, de 26 de abril , « toda resolución sancionadora, sea penal o administrativa, requiere a la par certeza de los hechos imputados, obtenida mediante pruebas de cargo, y certeza del juicio de culpabilidad sobre esos mismos hechos, de manera que el art. 24.2 de la Constitución rechaza tanto la responsabilidad presunta y objetiva como la inversión de la carga de prueba en relación con el presupuesto fáctico de la sanción».

No se pone en duda que en la autoliquidación del Impuesto de Sociedades del ejercicio 2002, presentada por la contribuyente, se aplico de forma incorrecta la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, pues la finca vendida no formaba parte del inmovilizado, sino que debía ser calificada de existencia.

No obstante, aun cuando concurra esa certeza en los hechos, como ya hemos señalado y repetido también en numerosísimas sentencias, la apreciación de responsabilidad sancionadora tributaria no sólo exige tipicidad (acción u omisión tipificada y sancionada en la ley: arts. 77.1 LGT 230/1963 y 183.1 LGT 58/2003), y certeza en los hechos subsumidos en ella, sino también la concurrencia, en todo caso, de la indispensable culpabilidad. En este sentido la citada STC 76/1990, de 26 de abril , al interpretar el artículo 77.1 de la LGT 230/1993, cuando dice que ' las infracciones tributarias son sancionable incluso a título de simple negligencia', la sentencia indica que ' no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias y sigue rigiendo el principio de culpabilidad (por dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia), principio que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente'.

La acción u omisión ha de ser necesariamente dolosa o culposa con cualquier grado de negligencia. Sigue siendo, por consiguiente, requisito necesario un reproche de culpabilidad, sea a título de dolo o culpa, al sujeto infractor como presupuesto de su responsabilidad.

La culpabilidad como reprochabilidad al sujeto activo de la lesión del bien jurídico protegido, resulta evidente cuando el sujeto realiza voluntariamente la conducta típica dirigida intencionalmente a la obtención del resultado antijurídico, que es procurado y querido. La comisión imprudente, supone la realización de la parte objetiva del tipo mediante la infracción de la norma de cuidado (desvalor de la acción), y la producción del resultado típico objetivo (desvalor del resultado), que se materializa en el ámbito de protección de la norma de cuidado y que ésta trata de evitar; y, en lo subjetivo, la concurrencia de culpa en sentido estricto, esto es, de un lado, del elemento positivo de haber querido la conducta descuidada, ya sea sin conocimiento del peligro que entraña (culpa inconsciente, en la que el desvalor de la acción radica en la imprudente falta de previsión del riesgo del resultado, y la existencia de ese deber de advertir el peligro, quebrantado, es lo que permite imputar el resultado al sujeto activo), o con él (culpa consciente, en que el desvalor de la acción que posibilita la imputación radica en la infracción del deber de cuidado externo consiste en el deber de comportarse externamente conforme a la norma de cuidado previamente advertida) y, de otro, del elemento negativo de no haber querido el autor el resultado lesivo.

Habrá de concurrir, pues, una conducta dolosa o negligente, ya sea negligencia grave o leve o simple, según en grado de desatención. Y no existe negligencia, ni por tanto infracción culpable y punible, 'cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias' ( art. 179.2.d) LGT 58/2003), que añade: ' Entre otros supuestos, se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma o cuando el obligado tributario haya ajustado su actuación a los criterios manifestados por la Administración tributaria competente en las publicaciones y comunicaciones escritas a las que se refieren los artículos 86 y 87 de esta Ley . Tampoco se exigirá esta responsabilidad si el obligado tributario ajusta su actuación a los criterios manifestados por la Administración en la contestación a una consulta formulada por otro obligado, siempre que entre sus circunstancias y las mencionadas en la contestación a la consulta exista una igualdad sustancial que permita entender aplicables dichos criterios y éstos no hayan sido modificados'.

Expone la recurrente que practicó la autoliquidación correspondiente al Impuesto sobre sociedades correspondiente al ejercicio 2002, con base a una interpretación razonable de la norma, en concreto del artículo 36 ter de la LIS , y no concurrieron ni voluntariedad, ni falta de diligencia, que permitan apreciar culpabilidad, elemento imprescindible del ilícito tributario.

El TEARC confirma la sanción impugnada, porque la interesada era una entidad dedicada al alquiler inmobiliario, y tenía que saber que la finca vendida no podía en ningún caso ser calificada de inmovilizado. Expone el TEARC que 'A la hora de enjuiciar la conducta del obligado tributario, debe tenerse en cuenta lo dispuesto en el PGCEI (OM 28 de diciembre de 1994), en concreto lo dicho en la norma tercera de valoración de la Quinta Parte y en la definición de la cuenta 609, la omisión de la utilización de la cual originó la aplicación indebida de un beneficio fiscal que no procedía. [...] No pueden ser identificadas circunstancias que justifiquen la conducta del obligado tributario, que alega una interpretación razonable de la norma y una supuesta dificultad técnica en la interpretación del PGCEI (OM 28 de diciembre de 1994), pero no se conoce cuál es la dificultad interpretativa en la calificación como existencias de un solar que nunca ha sido utilizado como inmovilizado, independientemente de supuestas intenciones de uso, y que se enajena por una entidad que se dedica empresarialmente a una actividad inmobiliaria incluida en el ámbito de aplicación de la normativa contable sectorial citada, habiendo de ser la citada normativa contable de habitual aplicación por la misma'.

Indica la recurrente que a pesar de que la sociedad estaba matriculada, en el ejercicio 2002, en el epígrafe 833.2 'Promoción inmobiliaria de edificaciones' del IAE, la única actividad empresarial realizada en ese ejercicio era el arrendamiento de bienes inmuebles. La matriculación en aquel epígrafe, se debió al hecho de que durante el ejercicio 2002 inició la promoción de un edificio de viviendas sobre un solar de su propiedad con la finalidad de destinarlo al alquiler, lo cual, se llevó a cabo con posterioridad. La transmisión de la parcela que generó el beneficio que fue acogido a la deducción por reinversión, única transmisión realizada en el ejercicio 2002, tuvo por objetivo obtener los recursos económicos suficientes para afrontar la construcción del edificio sito en la calle Juli Garreta, nº 1. Construcción que se inicio el mismo año 2002. La parcela indicada había formado parte del activo de la sociedad durante un período de tiempo superior a cuatro años.

Entendió que la parcela transmitida formaba parte de su activo inmovilizado material, y así lo reflejo en su contabilidad, razón por la cual no sustrajo al conocimiento de la Administración ningún elemento determinante de la deuda tributaria de forma que aquella pudo proceder a efectuar la regularización, por lo que no hubo animo de defraudar a Hacienda.

La recurrente ha expuesta una interpretación razonable de porque considero que la finca transmitida formaba parte del inmovilizado, la venta se realizó con el objetivo de obtener recursos económicos suficientes para afrontar la construcción de un edificio que se iba a destinar al alquiler de viviendas, actividad que configura el objeto social, y por tanto, no se puede afirmar con la rotundidad que lo hace la Inspección, que este no estuviere afecto a la actividad de la sociedad, y en consecuencia que no pudiera considerarse un inmovilizado.

Siendo el criterio de la afectación el que resulta determinante a la hora de calificar un bien como inmovilizado o como existencia, y expuesta las razones por las que se consideró que el bien transmitido formaba parte del inmovilizado, y por tanto de conformidad con lo dispuesto en el artículo 36 ter de la Ley 43/1995 , se aplicaba la deducción por reinversión de los beneficios obtenidos, no se aprecia una culpabilidad de la recurrente de la que debe derivarse responsabilidad tributaria, y en consecuencia, se acuerda anular la sanción impuesta.

CUARTO.-En virtud de lo expuesto, es obligada de conformidad con lo dispuesto en el artículo 70.2 de la vigente Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, la estimación del presente recurso contencioso-administrativo, por no ser conforme a derecho la resolución a que se refiere el mismo; sin que se aprecien méritos para una especial condena en costas, a tenor de lo previsto en el artículo 139.1 de la misma Ley 29/1998 , en su redacción originaria aplicable al caso.

Fallo

ESTIMAMOS el recurso contencioso-administrativo número 1256/2011, promovido por CAL SUAT,S.L. contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC) de 12 de mayo de 2011, a la que se contrae la presente litis, y la ANULAMOS, por no ajustarse a derecho, declarando igualmente nula y sin efecto la sanción a que se refiere; sin hacer especial condena en costas.

Notifíquese esta sentencia a las partes, y luego que gane firmeza líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevar aquélla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.