Sentencia Administrativo Nº 20227/2008, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 915/2004 de 22 de Abril de 2008

Encabezamiento

T.S.J.MADRID CON/AD SEC.5

MADRID

SENTENCIA: 20227/2008

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

PROGRAMA DE ACTUACIÓN POR OBJETIVOS

APOYO A LA SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA Nº 20.227

ILTMOS. SRES.:

MAGISTRADOS:

Don José Luis López Muñiz

Don Jesús N. García Paredes

Don Javier Eugenio López Candela

Don José Ramón Giménez Cabezón

En Madrid, a veintidós de abril de dos mil ocho

Visto por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, integrada por los Magistrados arriba indicados, el presente recurso nº 915/04, en el que se impugna:

La Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, el día 26 de marzo de 2004.

Son partes en dicho recurso:

Como recurrente: La entidad ALTAVIMAR, S.L., representada por el Procurador Don Esteban Jabardo Margareto, y defendido por el Letrado, Don Enrique Miras Pérez.

Como demandado: la Administración Tributaria, representada y defendida por Letrado de sus servicios jurídicos.

La cuantía del presente recurso es de 36.498,8 euros.

Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. Jesús N. García Paredes.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto y admitido a trámite el presente recurso, y recibido el expediente administrativo, la parte recurrente dedujo demanda en la que, con base en los hechos y fundamentos de derecho en ella expresados, solicito de este Tribunal el dictado de una Sentencia que estimando la demanda anule el acuerdo sancionador derivado de la liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1996 a 1999, confirmado por la resolución que se impugna.

SEGUNDO.- En el escrito de contestación, con base en los hechos y fundamentos de derecho expresados en el mismo, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se desestime el recurso contencioso-administrativo confirmándose la resolución impugnada.

TERCERO.- La Sala señaló para votación y fallo el día 18 de abril de 2008

CUARTO.- El orden de despacho y decisión de este proceso resulta de dar cumplimiento al Acuerdo de la Comisión Permanente del Consejo General del Poder Judicial de 18 de diciembre de 2007, que confirió comisión de servicios, sin relevación de funciones, en la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid a los Magistrados que se citan en el encabezamiento de esta sentencia.

En la tramitación del presente recurso se han observado los trámites marcados por la Ley.

Fundamentos

PRIMERO: Se impugna en el presente recurso la resolución de fecha 26.3.2004, dictada por el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Madrid, que confirma el acuerdo sancionador derivado de la liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1996 a 1999, según Acta de conformidad, ref. 71847051, de fecha 7 de junio de 2001, en la que se modificaban las bases declaradas por el concepto de gastos no deducibles.

La entidad recurrente fundamenta su impugnación en los siguientes motivos: 1) Improcedencia de la sanción por la entidad no ha ocultado documentación alguna, ni falseamiento contable, actuando de buena fe y transparencia, sin que se haya producido perjuicio para la Hacienda Pública, al resultar una cuota Cero. Invoca el art. 77.4.d), de la Ley General Tributaria , y el art. 33, de la Ley 1/1998. Y 2) Nulidad de la sanción por falta de culpabilidad en el sentido interpretado por las sentencias de diversos Tribunales que cita.

El Abogado del Estado apoya los argumentos de la resolución impugnada, manifestando que la conducta de la entidad, pretendiendo la deducibilidad de determinados gastos, fiscalmente improcedentes, está constatada, por lo que se ha de confirmar la sanción impuesta.

SEGUNDO: En primer lugar, procede señalar con carácter general que, la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, en su artículo 13 , menciona, como "partidas deducibles" para determinar los rendimientos netos, y con carácter general, a los "gastos necesarios", haciendo una enumeración de los específicamente integrados en ese concepto general, exigiendo el propio precepto, que esos "gastos generales" deben cumplir una finalidad: la de que hayan servido "para la obtención de aquéllos", es decir, de los rendimientos que el art. 3º.2 expresa.

Sin embargo, para que pueda hablarse de "gasto deducible", a los efectos fiscales, además de la "necesariedad", se requiere la concurrencia de otros requisitos: 1º, la justificación documental de la anotación contables, de conformidad al art. 37.4, del Reglamento del Impuesto. 2º , la contabilización del gasto (según se desprende del citado art. 37 , en su conjunto). Y 3º, su imputación a la base imponible en el ejercicio de su procedencia, conforme al art. 88.1, del Reglamento del Impuesto , como se ha declarado.

El concepto de "gastos necesarios" no es cuestión pacífica. Del precepto citado, se desprende que la "necesidad" del gasto es tendencial, en el sentido de que han de estar orientados o dirigidos a la "obtención" de ingresos. Esta característica del "gasto necesario" puede ser contemplada desde una doble perspectiva: primera, positiva, como concepción económica de obtención del beneficio; criterio que sigue el citado art. 13, de la Ley 61/1978 , en el que gasto e ingreso están directamente relacionados, al entender el gasto como un costo de los rendimientos obtenidos. Y, segunda, negativa, como contraria a "donativo" o "liberalidad"; criterio mantenido en el art. 14.1.e), de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , y doctrina jurisprudencial (TS. SS. 17 de febrero de 1987, 20 de septiembre de 1988, 20 de enero de 1989, 27 de febrero de 1989, 14 de diciembre de 1989, 25 de enero de 1995 , entre otras).

Ambos criterios no son incompatibles, sino complementarios, al contemplar la "necesariedad del gasto" desde esa doble perspectiva.

En este sentido, y siguiendo este criterio interpretativo, se puede concluir que en el concepto de "gasto necesario" subyace una fundamentación finalística del mismo, ligada al concepto de partida deducible, y, por tanto, al de coste en la obtención de ingresos.

Esto presupone el principio de "afección", en el sentido de que el activo o elemento patrimonial del que se predican los gastos originados sea un bien afectado a la actividad económica o explotación económica desarrollada por la entidad; y que como tal figure en su contabilidad, respetando las normas contenidas no sólo en el Código de Comercio, sino en el Plan General de Contabilidad.

Por otra parte, el hecho de que la entidad haya contabilizado tales gastos, no quiere decir que tal circunstancia provoque la aplicación autómatica de la deducción fiscal pretendida; pues de lo que se trata es que se cumplen los requisitos "fiscales", y que, por regla general, además suponen el cumplimiento de la normativa contable.

TERCERO: También se3 ha de indicar que, el Tribunal Supremo, interpretando el art. 14 f) de la ley 61/1978 ha entendido que no constituyen promoción de productos de la empresa los obsequios y donativos al personal de la propia empresa, el homenaje al ex director, el lunch de Navidad, las comidas al personal, los regalos de Navidad, los gastos del Consejo y Comité y, en general, cualesquiera gastos en relación con el personal de la empresa; en segundo lugar, tampoco las que hacen referencia a atenciones a clientes, como agendas, fiestas, invitaciones, etc.; finalmente, tampoco las que hacen relación con otras empresas (visita del Presidente de otra empresa o gastos a proveedores) ni a las atenciones con la prensa y autoridades, (sentencias del Tribunal Supremo de 20 de enero de 1989 y 27 de febrero de 1989 ).

Por otra parte, si bien es cierto que, en la sentencia de 27 de diciembre de 1990, el propio Tribunal Supremo declaró la nulidad del art. 125 f) del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto 2631/1982, de 18 de octubre , que desarrollaba el concepto de liberalidades como partida deducible, por ser más extenso que el del propio art. 14 de la Ley , también lo es que, a tenor de la citada Jurisprudencia, la noción de "promoción de su productos" ha de ser objeto de interpretación estricta sin que pueda llegar a comprender ni los gastos efectuados respecto del personal de la empresa ni tampoco aquellos otros por relaciones publicas con clientes o proveedores, que sí, en cambio, han venido a constituir gasto deducible -art.14.1 e)- tras la entrada en vigor de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , que concreta la abstracta noción de "promoción de sus productos" que incluía la Ley 61/1978 en el sentido de que se trate de "gastos realizados para promocionar directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios" que a los efectos que ahora importan si bien no es norma de aplicación al caso puede, no obstante, servir como criterio de interpretación (STS 1 octubre de 1997 ).

Pues bien, con la exposición de estos criterios, lo que la Sala quiere poner de manifiesto es que, aquellos gastos que están documentados y contabilizados y de los que se centra la calificación de "necesarios", si concurren esas circunstancias, aunque proceda su no deducibilidad, a los efectos sancionadores, le es aplicable lo preceptuado en el vigente artículo 77.4 d) de la Ley General Tributaria en la redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de julio , a cuyo tenor "Las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria en los siguientes supuestos: ... d) Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios. En particular, se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el contribuyente haya presentado una declaración veraz y completa y haya practicado, en su caso, la correspondiente autoliquidación, amparándose en una interpretación razonable de la norma".

Sin embargo, aquellos gastos que, además de no ser deducibles fiscalmente, por estar excluídos, el sujeto pasivo ni los tiene contabilizados, ni presente el soporte documental que los ampara (esencialmente por la correspondiente factura), dicha conducta es objeto de sanción.

Por ello, dado que en el presente caso, existen gastos en los que se dan dichos supuestos, la Sala entiende que la Administración únicamente ha de sancionar por aquellos gastos de los que la entidad no ha aportado sustento documental de su realidad, no sancionando aquellos gastos, fiscalmente no deducibles, que estén contabilizados y documentados.

Por ello, procede la estimación en parte del recurso.

QUINTO: Por aplicación de lo establecido en el art. 139.1 de la Ley de la Jurisdicción , no se hace mención especial en cuanto a las costas.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,

Fallo

Que ESTIMANDO EN PARTE el recurso contencioso-administrativo formulado por el Procurador Don Esteban Jabardo Margareto, en nombre y representación de la entidad ALTAVIMAR, S.L., contra la resolución de fecha 26.3.2004, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional, DEBEMOS DECLARAR Y DECLARAMOS que dicha resolución es nula en relación con la sanción por lo gastos contabilizados y justificados documentalmente, siendo conforme a Derecho en todo lo demás; sin hacer mención especial en cuanto a las costas.

Al notificarse la presente sentencia se hará la indicación de recursos que previene el art. 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de junio del Poder Judicial .

Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales, junto con el expediente administrativo, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.