Sentencia Administrativo Nº 20854/2008, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 197/2007 de 22 de Diciembre de 2008

Encabezamiento

T.S.J.MADRID CON/AD SEC.5

MADRID

SENTENCIA: 20854/2008

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

PROGRAMA DE ACTUACIÓN POR OBJETIVOS

APOYO A LA SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA Nº 20854

ILTMOS. SRES.:

MAGISTRADOS:

Don José Luis López Muñiz

Don Jesús N. García Paredes

Don José Ramón Giménez Cabezón

En Madrid, a veintidós de diciembre de dos mil ocho.

Visto por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, integrada por los Magistrados arriba indicados, el presente recurso núm. 197/2007, en el que se impugna:

La Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, el día 26 de octubre de 2006.

Son partes en dicho recurso:

Como recurrente: La entidad ABAHE DECORACIÓN, S.L., representada por la Procuradora Doña María Lourdes Amasio Díaz, y defendida por el Letrad Don Pedro José Pérez Pérez.

Como demandado: la Administración Tributaria, representada y defendida por Letrado de sus servicios jurídicos.

La cuantía del presente recurso es de 19.117,21 euros.

Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. Jesús N. García Paredes.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto y admitido a trámite el presente recurso, y recibido el expediente administrativo, la parte recurrente dedujo demanda en la que, con base en los hechos y fundamentos de derecho en ella expresados, solicito de este Tribunal el dictado de una Sentencia que estimando la demanda anule el acuerdo del Jefe de la Oficina Técnica de la Dependencia de Inspección Delegación Especial de Madrid de la A.E.A.T., relativo a liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1996, 1997 y 1998, por importe de 7.650,65.-euros; y acuerdo sancionador de fecha 27.11.02, por el mismo concepto impositivo y ejercicios, por importe de 11.466,56.-euros confirmados por la resolución que se impugna.

SEGUNDO.- En el escrito de contestación, con base en los hechos y fundamentos de derecho expresados en el mismo, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se desestime el recurso contencioso-administrativo confirmándose la resolución impugnada.

TERCERO.- La Sala señaló para votación y fallo el día 18 de diciembre de 2008 .

CUARTO.- El orden de despacho y decisión de este proceso resulta de dar cumplimiento al Acuerdo de la Comisión Permanente del Consejo General del Poder Judicial de 18 de diciembre de 2007, que confirió comisión de servicios, sin relevación de funciones, en la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid a los Magistrados que se citan en el encabezamiento de esta sentencia.

En la tramitación del presente recurso se han observado los trámites marcados por la Ley.

Fundamentos

PRIMERO: En el presente recurso se impugna la resolución de fecha 26.10.2006, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, que confirma el acuerdo del Jefe de la Oficina Técnica de la Dependencia de Inspección Delegación Especial de Madrid de la A.E.A.T., relativo a liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1996, 1997 y 1998, por importe de 7.650,65.-euros; y acuerdo sancionador de fecha 27.11.02, por el mismo concepto impositivo y ejercicios, por importe de 11.466,56.-euros, según Acta de disconformidad de fecha 23 de mayo de 2002, por la que se modifican las bases declaradas por el concepto de incrementos de patrimonio no justificados.

La entidad recurrente fundamenta su impugnación en los siguientes motivos: 1) Falta de motivación de la liquidación por inexistencia del concepto de incrementos no justificados de patrimonio en la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades. 2) Justificación de los abonos realizados con fechas 15 de enero de 1997 y 28 de mayo de 1997. 3) Aplicación del régimen de estimación indirecta. 4) Caducidad del expediente sancionador por el transcurso de un mes hasta su iniciación. 5) Preclusión ddel derecho a iniciar dicho expediente conforme al art. 49.2.j), del Reglamento de la Inspección. Y 6 ) Falta de motivación del acuerdo sancionador, así como inexistencia de culpabilidad, siendo de aplicación el principio de buena fe.

El Abogado del Estado apoya los argumentos de la resolución impugnada, entendiendo que la liquidación está motivada, así como la regularización practicada; estando constatada, por otra parte, la conducta infractora imputada.

SEGUNDO: La cuestión planteada, como se desprende del planteamiento de las partes, se reduce al tratamiento de los dos movimientos bancarios que se realizaron en el ejercicio 1997, por importes de 2.100.000 y 4.000.000 pesetas, respectivamente, realizados, según la recurrente, en efectivo por Don Diego , en principio como préstamo a la sociedad, que la Inspección no admite, con la consiguiente disminución de las pérdidas sufridas por la entidad en dicho ejercicio, que quedan fijadas en 984.873 pesetas, y su reflejo en las bases imponibles negativas pendiente de aplicación en el ejercicio 1998, también menores a las fijadas por la entidad; dichos importes fueron ingresados a favor de la entidad sin que conste la firma de quien hace el ingreso o la firme es ilegible.

La Inspección entiende que la procedencia de dichos ingresos no puede determinarse, debido a la imposibilidad de reconocer a la persona que los practicó, y no siendo suficiente las manifestaciones del representante, ni las anotaciones en libros de contabilidad de la sociedad, que no están legalizados, ni el documento de fecha 16 de octubre de 2001, en el que Sr. Diego manifiesta que prestó a la sociedad dichas cantidades; por lo que el incremento de patrimonio no justificado en el ejercicio 1997 es de 6.100.000 pesetas; con la repercusión de esta declaración en la fijación de las bases imponibles de los tres ejercicios, 1996, 1997 y 1998.

Uno de los principales aspectos de la reforma llevada a cabo por la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades , fue el abandono de las categorías de rentas (rendimientos de explotaciones económicas, rendimientos del capital e incrementos y disminuciones de patrimonio), determinando una notable simplificación del Impuesto y facilita su más perfecto engarce con las normas mercantiles de naturaleza contable. Por ello, no existe en su articulado precepto alguno dedicado a los incrementos o disminuciones patrimoniales, que, excepto la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , los anteriores textos legales reguladores del Impuesto sobre Sociedades -texto refundido de 22 de septiembre de 1922 y texto refundido de 23 de diciembre de 1967- no contenían la clasificación de rentas anteriormente aludida.

En su Disposición Transitoria Cuarta , de rúbrica "Exención por reinversión", menciona los incrementos de patrimonio pero a los efectos de la reinversión practicada al amparo de la normativa anterior, estableciendo: "Los incrementos de patrimonio imputados en períodos impositivos regulados por la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , acogidos a la exención por reinversión prevista en el artículo 15.8 de la misma, se regularán por lo en él establecido, aun cuando la reinversión se produzca con posterioridad a la entrada en vigor de la presente Ley."

Pues bien, como se ha declarado, la cuestión suscitada en el contexto de la regularización practicada por la Administración, se refiere al tratamiento de los dos ingresos en favor de la entidad. Constando la realidad de dichos ingresos, lo relevante es su incorporación al patrimonio de la entidad en el concepto de renta, conforme al art. 4, de la Ley , referido al "Hecho Imponible", que dispone: "Constituirá el hecho imponible la obtención de renta, cualquiera que fuere su fuente u origen, por el sujeto pasivo".

Con ello, se quiere poner de manifiesto que ya, el origen de la renta o de su fuente no es decisivo, sino el hecho de su "obtención" e incorporación en el haber de la sociedad.

En este sentido, se ha de estimar la alegación de la entidad recurrente, por lo que la liquidación se habrá de atemperar a la consideración de dicho importe como de "renta"., así como su repercusión en la fijación de las bases imponibles de los ejercicios afectados.

TERCERO: En relación con las sanciones, se ha de traer a colación el criterio jurisprudencial declarado por el Tribunal Supremo, Sala 3ª, Secc. 2ª, en su Sentencia de fecha 27 de junio de 2008 , dictada en el Rec. de Casación para unificación de doctrina núm. 396/2004, transcribiendo el Fundamento Jurídico completo, que dice: "SEXTO.- En cambio, sí procede aceptar el segundo motivo del recurso, pues aunque los hechos son también distintos y la sentencia impugnada, razona correctamente sobre el principio de culpabilidad que rige en las infracciones administrativas, soslaya la exigencia de motivación específica de la culpabilidad, porque considera que la resolución sancionadora está debidamente fundada al indicar el precepto donde se define la infracción y la sanción que le corresponde.

La reciente sentencia de esta Sala de 3 de Junio de 2008 , recurso de casación para unificación de doctrina núm. 146/04, recuerda la doctrina del Tribunal Constitucional que señala que el principio de presunción de inocencia garantiza el derecho a no sufrir sanción que no tenga fundamento en una previa actividad probatoria sobre la cual el órgano competente pueda fundamentar un juicio razonable de culpabilidad, y comporta, entre otras exigencias, la de que la Administración pruebe y, por ende, motive, no sólo los hechos constitutivos de la infracción, la participación en tales hechos y las circunstancias que constituyen un criterio de graduación, sino también la culpabilidad que justifique la imposición de sanción (entre otras, SSTC 76/1990, de 26 de Abril; 14/1997, de 28 de Enero; 209/1999, de 29 de Noviembre y 33/2000, de 14 de Febrero ); ausencia de motivación específica de la culpabilidad que, en el concreto ámbito tributario, determinó que en la STC 164/2005, de 20 de junio , se llegara a la conclusión de que la imposición de una sanción por la comisión de una infracción tributaria grave tipificada en el art. 79 a) de la Ley General Tributaria , sin motivación de la culpabilidad vulneraba el derecho de los recurrentes a la presunción de inocencia.

Por otra parte, la resolución administrativa alude a que por el representante de la entidad no se aducen argumentos de ninguna clase en las que apoyar eventuales dificultades en la interpretación de las normas aplicables ni se aporta prueba de que las irregularidades observadas sean debidas a ningún error material, por lo que no cabe apreciar ninguna de las causas de exclusión de responsabilidad recogidos en el art. 77.4 de la Ley General Tributaria .

Esta argumentación equivale a invertir la carga de la prueba, cuando no es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, sino que ha de ser la Administración la que demuestre la ausencia de diligencia, como señalábamos en la sentencia de 10 de Julio de 2007 (rec. para unificación de doctrina 306/2002 ), por lo que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, es cuando procede exigir al interesado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad."

La Sala entiende que este criterio es aplicable, dadas las circunstancias y preceptos aplicados, en los que el concepto de "incremento de patrimonio no justificado" está desterrado, y al no estar acreditada la culpabilidad de la entidad en el sentido exigido por este criterio jurisprudencial, sin que el mero hecho de la regularización suponga la comisión de una infracción, así como ánimo defraudatorio alguno.

Por otra parte, se ha de recordar que, el art.33, de la Ley 1/98, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, de rúbrica "Presunción de buena fe", dispone: "1. La actuación de los contribuyentes se presume realizada de buena fe.

2. Corresponde a la Administración tributaria la prueba de que concurren las circunstancias que determinan la culpabilidad del infractor en la comisión de infracciones tributarias."

Correlativamente, la Ley exige la separación de procedimientos, el de comprobación y el sancionador. Ello supone que, si bien los datos constatados y recogidos por la Inspección sirven para la práctica de la correspondiente liquidación, su extensión a los efectos del expediente sancionador no puede ser total, en el sentido de que su incorporación a dicho expediente venga a suplir la actividad procedimental que marca el "iter" procedimental sancionador, y de forma categórica la motivación del acuerdo sancionador, pues lo definitivo a la hora de imputar una conducta infractora al contribuyente es que los hechos que se le atribuyen sean imputados, como mínimo a título de negligencia", sufriendo la carga de dicha imputación la Administración, que debe acreditar, precisamente, ese falta de "buena fe" del contribuyente.

Pues bien, aplicando estos mismos criterios, la Sala entiende que no está acreditada la culpabilidad en el sentido interpretado por la doctrina jurisprudencial, por lo que procede declarar la nulidad de las sanciones.

En consecuencia, procede la estimación en parte del recurso.

CUARTO: Por aplicación de lo establecido en el art. 139.1 de la Ley de la Jurisdicción , no se hace mención especial en cuanto a las costas.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,

Fallo

Que ESTIMANDO el recurso contencioso-administrativo formulado por la Procuradora Doña María Lourdes Amasio Díaz, en nombre y representación de la entidad ABAHE DECORACIÓN, S.L., contra la resolución de fecha 26.10.2006, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional, DEBEMOS DECLARAR Y DECLARAMOS que dicha resolución es nula en los conceptos analizados por no ser conforme a Derecho; sin hacer mención especial en cuanto a las costas.

Al notificarse la presente sentencia se hará la indicación de recursos que previene el art. 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de junio del Poder Judicial .

Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales, junto con el expediente administrativo, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Iltmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública en el Programa de Actuación por Objetivos de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, de lo que doy fe.