Sentencia Administrativo Nº 226/2006, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 2313/2004 de 24 de Marzo de 2006

Encabezamiento

Recurso Nº.- 2313.04

SENTENCIA Nº 226

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE LA COMUNIDAD VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

Ilmo. Sres.:

Presidente

D. Edilberto José Narbón Lainez

Magistrados

D. Juan Luis Lorente Almiñana

D. Carlos Altarriba Cano

En Valencia, a 24 de marzo del año 2006.

VISTO por el Tribunal el Recurso Contencioso-Administrativo promovido por DON Enrique , en nombre y representación de la entidad "PARQUES INFANTILES ISABA SA", contra el Ministerio de Hacienda; TEAR. Habiendo comparecido en estos autos la administración demandada, representada por el Sr. Abogado del estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los tramites prevenidos por la Ley, se emplazo al demandante para que formalizara la demanda, lo que verifico mediante escrito en el que se suplica se dicte sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución recurrida.

SEGUNDO.- La representación de la parte demandada, contesto la demanda mediante escrito en el que se suplica se dicte Sentencia por la que se confirme la Resolución recurrida.

TERCERO.- habiéndose recibido el proceso a prueba, se emplazo a las partes para que evacuasen el tramite de conclusiones prevenido por el articulo 78 de la ley de esta jurisdicción y, verificado, quedaron los Autos pendientes para votación y fallo.

CUARTO.- Se señalo votación y fallo para la audiencia del día 21 de los corrientes teniendo así lugar.

QUINTO.- En la tramitación del presente procedimiento se han observado todas las formalidades legales.

Ha sido ponente de estos Autos el Ilmo. MAGISTRADO DON Carlos Altarriba Cano.

VISTOS los preceptos legales citados por las partes, concordantes y, demás de general aplicación , se hacen los siguientes.

Fundamentos

PRIMERO.- Se interpone el presente recurso contencioso-administrativo contra una resolución del TEAR de fecha 27 de febrero de 2004, parcialmente estimatoria de la reclamación 46/6815/00 y su acumulada 46/874/01, planteadas contra una liquidación derivada de un acta de disconformidad instruida por el concepto tributario de Impuesto de Sociedades, ejercicio de 1995, con una deuda tributaria de 40.127'59 ? , y contra la derivada sanción por importe de 15.869'13 ?

SEGUNDO.- Para una mejor determinación de los diversos temas sometidos a debate procede hacer las siguientes precisiones fácticas:

1.- En la Autoliquidación del I de S. arriba mencionado y, dentro del resultado contable del ejercicio 1995, se incluyó una dotación por depreciación de las acciones de las entidades TRUSVA, S.A., por importe de 5.884.862 Ptas. (35.368 ,73 ?) , Y FONTSERÉ-COMA, S.A., por importe de 10.000.000 Ptas. (60.101,21 ?), totalizando la dotación un importe de 15.884.862 Ptas. (95.469,94 ?), que fue considerada fiscalmente deducible en la correspondiente declaración del Impuesto sobre Sociedades.

2°.- Con fecha 16 de septiembre de 1999 , la Dependencia Provincial de Inspección de la Delegación de Valencia de la Agencia Tributaria (AEAT) extendió acta de disconformidad , n° de referencia AO2-70188493 , por el concepto y ejercicio arriba mencionado.

3º.- En la regularización propuesta se incrementaba la base imponible declarada al considerar la Inspección que, de la dotación a la provisión por depreciación de las acciones de las entidades TRUSVA, S.A. y FONTSERÉ-COMA, S.A. deducida por la actora , y que ascendía a l5.884.862 Ptas. (95.469,94 ?), sólo era deducible el importe de 796.858 Ptas. (4.789 ,21 ?), considerando que el resto de la dotación excedía los límites establecidos en el artículo 72 del Real decreto 2631/1982, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades

Para calcular la dotación fiscalmente deducible por importe de 796.858 Ptas., la Inspección consideró los siguientes valores de realización (en pesetas) de las acciones:

I

Valor realización a 31.12.95

Valor realización a 01.01.05

Diferencia

Trusva

405.200

0

405.200

Fonsere

2.119.654

1.727.996

391.658

Total

2.524.854

1.727.9960

796.858

4.- Por acuerdo del Inspector Jefe de fecha 9 de febrero de 2000, se continuó el acta de referencia , practicando liquidación por importe de 6.676.670 Ptas. (40.127,59 E), con el siguiente detalle: cuota 31.738`25 ?; intereses de demora 8.389`34; deuda Tributaria 4.0127'59 ?

3°.- Con fecha 10 de febrero de 2000 se inició expediente sancionador por infracción tributaria grave, referencia A51- 70875035, Y en fecha 19 de junio de 2000, el Inspector Jefe dictó acuerdo imponiendo una sanción por importe de 2.640.401 Ptas. (15.869,13 ?), Y practicando la correspondiente liquidación con el siguiente detalle: Magnitud base de sanción = 5.280.802 Ptas.; Porcentaje aplicable 50 % ;Sanción en Ptas. 2.640.401; sanción en euros 15.869,13

4°.- Contra las resoluciones desestimatorias de los recursos de reposición interpuestos contra la liquidación derivada del acta por cuota e intereses y contra la liquidación derivada del expediente sancionador , se interpusieron, ante el TEAR de Valencia, las reclamaciones n° 46/6815/2000 y n° 46/874/2001, respectivamente , las cuales fueron acumuladas. El citado Tribunal dictó Resolución en fecha 27 de febrero de 2004, acordando "ESTIMAR PARCIALMENTE las reclamaciones a que se refiere la presente Resolución" anulando los acuerdos en ellas Impugnados" sin perjuicio de las actuaciones que la Oficina Gestora considere procedentes con arreglo a los fundamentos jurídicos anteriores.

De acuerdo con los fundamentos de derecho de la referida Resolución, el T .E.A.R. entiende que, si bien el cálculo de la dotación deducible correspondiente a las acciones de TRUSV A, S.A. efectuado por la Inspección es correcto, no ocurre lo mismo con respecto a los cálculos referentes a las acciones de la entidad FONTSERÉ-COMA, S.A., puesto que el valor de realización al cierre del ejercicio es O Ptas. y no 1.727.996 Ptas. (10.385 ,47 ~) , como consideró la Inspección en la liquidación impugnada.

La dotación (en Ptas. )fiscalmente deducible según el T .E.A.R. de Valencia era la siguiente:

Valor de realización 31.12.95

Valor de realización 1.01.95

Diferencia

Trusva

405.200

0

405.200

Fonsere

2.119.654

0

2.119.654

Total

2.524.854

0

2.524.824

/

5°.- Contra la Resolución del TEAR de Valencia esta parte interpuso, en fecha 12 de noviembre de 2004, RECURSO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO, por considerar que dicha Resolución no se ajustaba a Derecho, al que se le asignó el número 01/2313/2004.

6°.- En ejecución de la citada Resolución del TEAR de Valencia, la Inspección Regional procedió a anular la liquidación derivada del acta y girar una nueva , con nº de referencia A4660005030000232, por los siguientes importes:

Cuota 28.103,34; Intereses de demora 15.761 ,36 ; DEUDA TRIBUTARIA 43.864,70 Euros

Los intereses de demora se han computado desde el 26.07.1996, último día del período voluntario de ingreso del Impuesto sobre Sociedades de 1995 hasta 15.03.05, fecha de la nueva liquidación.

Asimismo, la Inspección Regional procedió a anular la liquidación derivada del expediente sancionador y girar una nueva, con n° de referencia A4660005030000243, por los siguientes importes:

Magnitud base de sanción 28.103,34 porcentaje aplicable 50%; Sanción en Ptas. 14.051,67

7°.- Por estar en desacuerdo con el plazo computado para calcular los intereses de demora realizado por la Inspección , la actora solicitó AMPLIACIÓN DEL RECURSO CONTENCIOSO- ADMINISTRATIVO, mediante escrito dirigido a la Sala de fecha 15 de abril de 2005, habida cuenta de la conexión directa entre el acuerdo de la Inspección Regional en ejecución de la Resolución del TEAR de Valencia y dicha Resolución.

8°.- Finalmente, la recurrente ha procedido a efectuar el ingreso de la deuda tributaria por importe de 43.864,70 euros derivada de la nueva liquidación girada por cuota e intereses, y a ingresar asimismo 14.051,67 euros correspondiente a la nueva liquidación de la sanción, esto es, en total ha ingresado mi representada 57.916 ,37 ~. Asimismo, ha procedido a retirar el aval bancario presentado en su día para suspender el ingreso de la deuda.

La cuestión central del pleito consiste en determinar si, la anotación en la cuenta de perdidas y ganancias de 15.884.862 Ptas., por el concepto de variación de las provisiones de inversiones financieras, es correcta. Para la actora se corresponden con la depreciación sufrida por las acciones sin cotización oficial de las entidades TRUSVA SA y FONTSERRE-COMA SA, que forman parte de su cartera de valores. La Administración entiende que existe un exceso en la dotación por depreciación de inversiones financieras se limita la misma después de la Resolución del TEAR a la suma de 2.524.824 Ptas.

TERCERO.- Como motivos formales ha alegado el actor la caducidad del procedimiento inspector por transcurso del término del mes en dictarse el acuerdo por el Inspector Jefe.

En relación con esta alegada caducidad del procedimiento inspector, en base a lo previsto en el artículo 60.4 del Reglamento de la Inspección , la pretensión debe desestimarse íntegramente , no pudiendo mantenerse hoy la posición de la Sala, que el recurrente menciona , pues precisamente en fecha de 25 de enero de 2005, se ha dictado sentencia por el TS, en recurso de casación en interés de ley, en la que se sienta como doctrina legal la siguiente:

"En los expedientes instruidos conforma a la normativa anterior a la ley de Derechos y garantías del contribuyente, Ley 1/1998, de 26 de febrero , como consecuencia de actas de disconformidad, al transcurso del plazo de un mes establecido en el articulo 60.4, párrafo 1º, del Reglamento general de la Inspección de tributos, sin que se hubiere dictado el acto de liquidación, no daba lugar a la caducidad del procedimiento inspector, sin que fuera afectado por dicha circunstancia la validez de tal acto de liquidación, dictado posteriormente"

Consiguientemente , en este aspecto, la demanda debe ser desestimada, pues por este motivo y , en virtud de la doctrina del TS, que nos vincula, (Artº 100, 7º de la Ley jurisdiccional) , no podríamos declarar caducado el procedimiento inspector.

A estos efectos,

De conformidad con el Artículo 145.1º de la L.G.T. , " En las actas de la inspección que documenten el resultado de sus actuaciones se consignaran: b) Los elementos esenciales del hecho imponible y su atribución al sujeto pasivo o retenedor"; así se repite igualmente en el Artº 49.2 d) del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 abril (RCL 19861537, 2513 y 3058), dispone que en tales actas se consignarán "Los elementos esenciales del hecho imponible y de su atribución al sujeto pasivo o retenedor, con expresión de los hechos y circunstancias con trascendencia tributaria que hayan resultado de las actuaciones inspectoras o referencia a las diligencias donde se hayan hecho constar". El hecho imponible se define en el Artº 28 del citado texto legal como, "El presupuesto de naturaleza jurídica o económica configurado por la Ley de cada tributo". La delimitación de este hecho imponible en l que al Impuesto de Sociedades se refiere, viene determinada, según el Artº 3º de la Ley 61/78 , de 27 de diciembre, del Impuesto de Sociedades, por "la obtención de renta por el sujeto pasivo". Renta que es preciso valorar en unidades monetarias efectos de medir su capacidad tributaria, lo que se lleva a efecto , según lo establecido en los artículos 47 y 48 de la citada Ley, a través de la fijación de la base imponible por medio de los medios y métodos regulados en la ley especifica de cada tributo, y que en lo concerniente al Impuesto que nos ocupa se cuantifica por las distintas partidas positivas y negativas que las integran y componen, recogidas en los artículos 12, 13, y 14 de la mencionada Ley . Todo ello comporta la constancia en el acta, con la debida distinción, tanto los supuestos de hecho de trascendencia tributaria que resulten de la actuación comprobadora o investigadora, como los fundamentos jurídicos que cada caso demanda y en particular los que atañen a la regularización propuesta.

En el acta que se contempla , simplemente se menciona que: " El sujeto pasivo incluyó en le resultado contable una provisión por depreciación de inversiones financieras de 15.884.862 Ptas. De dicha cifra la Inspección considera que únicamente son deducibles fiscalmente 796.858 Ptas. El resto de la dotación, esto es, 15.088.004 Ptas. Excede de los límites establecidos en el artículo 72 del RIS, por lo que el resultado contable debe ser corregido aumentándolo en los referidos 15.088.004 Ptas."

La Sala entiende que esta Acta está falta de motivación, porque ni expresa, ni hace referencia a diligencia alguna en las que se especifique la razón de la reducción a 796.858 Ptas. , de la Provisión por depreciación. Y aunque lo anterior es cierto, no es menos verdad que este vicio sólo es de anulabilidad, que determina la nulidad del acto que incurra en dicho defecto formal , sólo en la medida que haya podido producir indefensión, sin que a juicio de la Sala, pueda estimarse que se ha producido tal situación de indefensión, pues el actor, tanto en las alegaciones previas a la liquidación definitiva, como ante el T.E.A.R., como ante esta jurisdicción, ha puesto de manifiesto que, las razones reductoras de la Administración , las conocía, así como el desglose cuantificado de la provisión por depreciación de valores que impugna. Por esta circunstancia y, teniendo en cuenta que, esa situación de indefensión considera la Sala no se ha producido, procede desestimar este motivo de oposición.

CUARTO.- Entiende la actora, en cuanto al fondo que, la depreciación de las acciones de TRUSVA SA y FONTSERÉ-COMA SA, tiene el carácter de pérdida irreversible por cese en la actividad de ambas sociedades.

Las provisiones, son una consecuencia del principio de prudencia valorativa , y registran siempre pérdidas reversibles. El Plan General de Contabilidad de 1973, en el Subgrupo 29, «Provisiones Inmovilizado», las define como: «Expresión contable de pérdidas ciertas no realizadas, o de cobertura de gastos futuros por reparaciones necesarias».

Con carácter general , las provisiones pueden tener por finalidad:

1. Cubrir determinados gastos, pérdidas o deudas probables o ciertas, pero indeterminadas en cuanto a su importe o en cuanto a la fecha en que se van a producir; en ese caso se denominan provisiones de pasivo, y forman parte del pasivo exigible de la empresa.

2. Minorar el valor de los bienes y Derechos que aparecen en el Balance, bien por haber disminuido el precio de mercado por debajo del valor neto contabilizado , en el caso de los bienes , siempre que esa disminución no sea definitiva -en terminología del Nuevo Plan de Contabilidad, tanto en este supuesto como en el anterior, pérdidas reversibles, es decir, posibles, con un cierto grado de probabilidad-, o bien porque se teme no cobrar el importe de los Derechos. En ambos casos se denominan provisiones de activo , y deben figurar en el activo del balance con signo negativo , disminuyendo el valor de los bienes o Derechos a que estén haciendo referencia.

Si la disminución de valor es definitiva -según el Plan General de Contabilidad de 1990 pérdida irreversible , es decir, cierta-, tan pronto se tenga conocimiento de la misma, se lleva directamente a resultados , y, como contrapartida, se rebaja el valor del elemento de activo correspondiente.

De las provisiones citadas , por lo que a los presentes Autos se refiere, interesa destacar, dentro de las de activo, la provisión por inversiones financieras, que , según lo señalado arriba, tienen por finalidad corregir el valor de las mismas cuando la disminución del valor no sea definitiva.

En concreto, el Plan General de Contabilidad de 1973, en la Cta. 293, «Provisión por depreciación de inversiones financieras permanentes», específica: «Provisión para hacer frente a las depreciaciones de Valores de Cartera registrados en cuentas del Grupo 2, que se ponen de manifiesto al cierre del ejercicio...».

Por su parte, el indicado reglamento del impuesto sobre Sociedades, dado que , como se ha indicado, la provisión es un mecanismo contable para reflejar la depreciación de las inversiones financieras, cita expresamente como partida deducible de los ingresos las dotaciones a las «Provisiones», siempre que , a tenor del artículo 116 del invocado texto reglamentario, y por lo que se refiere al expediente que nos ocupa, «... figuren debidamente contabilizadas y aplicadas a: ... C) La Provisión por depreciación de la cartera de valores, de conformidad con el artículo 72 de este Reglamento », y añade el referido texto reglamentario en su artículo 71.2 que: «Cuando el valor de realización de los valores mobiliarios al cierre del ejercicio, a tenor de su cotización, valor de reembolso o valor según libros de la Sociedad participada, resulte inferior a su valor neto contable en la Sociedad inversora , podrá ajustarse su valoración mediante la dotación de las provisiones a que se refiere el artículo siguiente».

De todo ello , y de lo señalado en Fundamentos de Derecho precedentes, se deduce que, en el Impuesto sobre Sociedades, para que la dotación a la provisión por depreciación de inversiones financieras tenga la consideración de fiscalmente deducible, es necesario que su dotación esté motivada por disminución de valor de las mismas que no sea definitiva, es decir , en pérdidas de carácter reversibles.

QUINTO.- En el supuesto examinado, la actora entiende que se ha producido una perdida de carácter irreversible; mientras que la Administración y, en concreto el TEAR , niega la irreversibilidad de la perdida del valor de las acciones de las sociedades participadas, pues aunque es cierto que es de "cero pesetas" al final del ejercicio que se regulariza, ello no indica que nos encontremos ante una pérdida irreversible, concepto que la administración, parece que conecta, a la desaparición jurídica de la sociedad participada.

Como sabemos por los autos, la actora era participaba en dos sociedades; TRUSVA SA y FONTSERRE-COMA SA, veamos seguidamente y, según los autos , cual era la situación de ambas sociedades en el ejercicio que aquí se contempla de 1995.

I.- Situación táctica de la sociedad TRUSVA SA:

a).- La sociedad pasó de tener 1.303.878 Ptas. de beneficios en 1993 a tener 46.570.398 Ptas. de pérdidas eN 1.994 (depreciación que fue dotada en su correspondiente ejercicio.

b).- El 10 de febrero de 1995 por juzgado de 1 a Instancia n° 10 de Valencia se dictó providencia en virtud de la cual se tenía por solicitada la declaración del estado legal de suspensión de pagos de la mencionada sociedad

c).- El 28 de junio de 1995 los interventores designados en la suspensión formulan su dictamen en el que textualmente exponen:

'Examinadas las causas que se exponen en la Memoria presentada como determinantes de la necesidad de solicitar la declaración legal de Estado de su3pensión de pagos se estima que pueden ser ciertas ya que re3ponden a unos razonamientos ajustados a la realidad del entorno económico en que vive nuestro país si bien debemos insistir en el hecho de que la empresa está en funcionamiento, el fallecimiento del propietario y gerente de la misma en accidente y el bajo nivel de compra por parte de las instituciones educativas en los últimos años así como el elevado nivel de morosidad." (Pág. 93 Tomo 1 del expediente Administrativo).

d).- La sociedad cesa en su actividad, y así lo afirma una Sentencia n° 227/96 del Juzgado de lo Social n° 14 de Valencia que en los "hechos probados" textualmente dispone:

"4° La empresa demandada se encuentra en suspensión de pagos, formando la intervención judicial Manuel San Juan Pedraza, José de la Calle Gómez Banco Central Hispano, SA., al no haberse aprobado el convenio con los acreedores la empresa ha cesado en su actividad. 5° En el mes de noviembre de 1995 la empresa tenía una plantilla de 6 trabajadores fijos, incluyendo a los demandantes 6 trabajadores con contrato temporales, tres de los cuales causaron baja en la empresa ese mismo mes , entre el 1 y el 21 de diciembre de 1995 la empresa dio de baja el resto de los trabajadores temporales extinguió los contratos con los trabajadores fijos el 21 de diciembre de 1995, cesando en su actividad..." (Págs. 101 y ss Tomo 1 del expediente Administrativo).

e).- La sociedad no ha realizado ningún depósito en el Registro Mercantil de Valencia durante los ejercicios 1996, 1997, 1998 Y 1999.. (Págs. 98 y ss Tomo 1 del expediente Administrativo).

II.- Situación táctica de la sociedad FONTSERÉ-COMA, S.A.

a).- Dada la pésima situación en la que se encuentra y la más pura falta de solvencia, se procede a su venta en fecha 18 de julio de 1996 (Págs. 138 y ss del expediente Administrativo) por el precio simbólico de una peseta por acción para evitar el costoso trámite de una declaración de quiebra o proceder a la liquidación de la sociedad.

b).- Se vio sometida por parte de la Seguridad Social durante 1995 a embargo, que terminó en la subasta de los bienes muebles de la empresa en el año 1997. (Págs. 110 Y ss Tomo 1 del expediente Administrativo).

c).- También el Institut Catalá de Finances reclamó un préstamo que le fue concedido a la sociedad y que durante el ejercicio 1995 deja de pagar , ascendiendo la deuda a 111.000.000 Ptas. , que terminó con la realización de la garantía hipotecaria sobre todos los bienes inmuebles de la sociedad. (Págs. 119 y ss Tomo 1 del expediente Administrativo).

d).- Igualmente la compañía Hispamer Servicios Financieros E.F.C., S.A. reclamó el pago de las rentas vencidas e impagadas desde el mes de octubre de 1995 por el arrendamiento financiero de una máquina lijadora. (Págs. 134 y ss Tomo I del expediente Administrativo).

e).- A partir de 1995 la sociedad no deposita sus cuentas en el Registro Mercantil

Todos estos datos a juicio de la Sala demuestran que , a 31 de diciembre de 1995, el valor de las acciones de estas sociedades participadas, no solo es de cero pesetas, como se reconoce por la Administración, sino que también se ha producido una perdida que, no responde a oscilaciones coyunturales que pueden cambiar de signo si cambian las condiciones , sino a una perdida irreversible, definitiva, duradera, efectiva y probada.

Por este motivo y, no habiendo otras las cuestiones a debatir en relación con el tema de la pérdida irreversible, procede acoger este motivo de fondo alegado por la actora, y neutralizar el acto Administrativo recurrido.

SEXTO.- Todo lo anterior determina la íntegra estimación del recurso planteado, sin que proceda hacer expresa imposición de las costas causadas , pues no se observa el concurso de las determinantes circunstancias, que señala el artículo 139 de la Ley reguladora de esta Jurisdicción.

Fallo

Que DEBEMOS ESTIMAR el recurso contencioso-administrativo formulado por DON Enrique, en nombre y representación de la entidad "PARQUES INFANTILES ISABA SA", contra una resolución del T.E.A.R. de fecha 27 de febrero de 2004, parcialmente estimatoria de la reclamación 46/6815/00 y su acumulada 46/874/01, planteadas contra una liquidación derivada de un acta de disconformidad instruida por el concepto tributario de impuesto de Sociedades, ejercicio de 1995 , con una deuda tributaria de 40.127'59 ?, y contra la derivada sanción por importe de 15.869'13 ?; ACTOS ESTOS QUE ANULAMOS POR SER CONTRARIOS A DERECHO, con devolución de lo ingresado a la actora, con sus intereses. Todo ello sin hacer expresa imposición de las costas causadas.

A su tiempo y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo a su centro de referencia.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos , y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. magistrado ponente que ha sido para la Resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que, como Secretario de la misma certifico. En Valencia a treinta y uno de marzo de dos mil seis.