Sentencia Administrativo Nº 229/2016, Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 206/2013 de 28 de Abril de 2016

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SEGUNDA

Núm. de Recurso:0000206 /2013

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:01934/2013

Demandante:MANANTIAL DE FUENTECALIENTE, S.A.

Procurador:FRANCISCO MIGUEL VELASCO MUÑOZ-CUELLAR

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IImo. Sr.:D. FERNANDO ROMÁN GARCÍA

S E N T E N C I A Nº:

IImo. Sr. Presidente:

D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. ÁNGEL NOVOA FERNÁNDEZ

D. MANUEL FERNÁNDEZ LOMANA GARCÍA

Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA

D. FERNANDO ROMÁN GARCÍA

Madrid, a veintiocho de abril de dos mil dieciséis.

Vistos los autos del recurso contencioso-administrativo nº 206/2013 que ante esta Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, ha promovido el Procurador D. Francisco Miguel Velasco Muñoz-Cuellar, en nombre y representación de MANANTIAL DE FUENCALIENTE, S.A. frente a la Administración General del Estado, representada por el Abogado del Estado, contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de Madrid en materia de Impuesto sobre Sociedades (que después se describirá en el primer Fundamento de Derecho) siendo ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. FERNANDO ROMÁN GARCÍA.

Antecedentes

PRIMERO.-La parte indicada interpuso, con fecha de 3 de mayo de 2013 el presente recurso contencioso-administrativo que, admitido a trámite y reclamando el expediente administrativo, fue entregado a dicha parte actora para que formalizara la demanda.

SEGUNDO.-En el momento procesal oportuno, la parte actora formalizó la demanda, a través del escrito presentado en fecha de 11 de octubre de 2013, en el que, después de alegar los hechos y fundamentos jurídicos que consideró aplicables, terminó suplicando la estimación del recurso, con la consiguiente anulación de los actos administrativos impugnados.

TERCERO.-De la demanda se dio traslado al Sr. Abogado del Estado quien, en nombre y representación de la Administración demandada, contestó a la demanda mediante escrito presentado el 14 de noviembre de 2013 en el que, tras los hechos y fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando la desestimación del presente recurso y la confirmación de la resolución impugnada.

CUARTO.-.No habiéndose solicitado el recibimiento a prueba del recurso, las partes concretaron sus posiciones en sendos escritos de Conclusiones, quedando los autos pendientes para votación y fallo.

QUINTO.- Mediante providencia de esta Sala de fecha 13 de abril de 2016, se señaló para votación y fallo del presente recurso el día 14 de abril de 2016, en el que se deliberó y votó, habiéndose observado en su tramitación las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Es objeto de impugnación en este recurso el acuerdo dictado por el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) en fecha 28 de febrero de 2013, en virtud del cual se desestimó el recurso de alzada interpuesto por MANANTIAL DE FUENCALIENTE S.A. contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) de Cantabria, de fecha 28 de abril de 2011, recaída en la reclamación económico-administrativa promovida contra el acuerdo de liquidación dictado por el Inspector Regional, derivado del acta de disconformidad incoada por el concepto Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2006, con deuda a ingresar por importe de 1.808.087,76 euros.

En la citada liquidación, la Inspección denegó la procedencia de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios regulada en el artículo 42 del TRLIS por entender que la finca transmitida, que el obligado tributario había calificado como elemento de su inmovilizado material, tenía la consideración de existencias.

SEGUNDO.- En la demandala parte actora articula su oposición a la resolución impugnada alrededor de los siguientes motivos de impugnación:

- Calificación de los terrenos transmitidos como elemento del inmovilizado material

- Defectuosa determinación del objeto social de la entidad, y motivación incorrecta de la resolución recurrida.

- Incorrecta apreciación del grado de afectación del terreno a la explotación empresarial desenvuelta por la entidad y motivación incorrecta de la resolución recurrida.

- Afectación del destino de la transmisión del terreno a la actividad social de balneario y motivación incorrecta de la resolución recurrida.

- Anulabilidad de la liquidación por erróneo cálculo de los intereses de demora.

Con base en los anteriores motivos, la demanda finaliza solicitando la anulación de la resolución impugnada y de las anteriores de las que trae causa por no ser ajustadas a Derecho.

Por su parte, la Abogacía del Estado en su escrito de contestación a la demandase opone a las pretensiones de la actora y sostiene la improcedencia del beneficio fiscal, así como la concurrencia de desviación procesal en la pretensión relativa a los intereses, solicitando la desestimación del recurso con imposición de las costas a la parte actora.

TERCERO.- El marco normativo aplicable a la deducción cuya aplicación constituye el objeto de la cuestión controvertida está concretado en el artículo 42 del Real Decreto Legislativo 4/2004 que, al efecto (en la redacción aplicable ratione temporis) establece:

'1. Deducción en la cuota íntegra.

Se deducirá de la cuota íntegra el 20 por ciento de las rentas positivas obtenidas en la transmisión onerosa de los elementos patrimoniales detallados en el apartado siguiente integradas en la base imponible sometida al tipo general de gravamen o a la escala prevista en el artículo 114 de esta ley, a condición de reinversión, en los términos y requisitos de este artículo.

Esta deducción será del 10 por ciento, del cinco por ciento o del 25 por ciento cuando la base imponible tribute a los tipos del 25 por ciento, del 20 por ciento o del 40 por ciento, respectivamente.

Se entenderá que se cumple la condición de reinversión si el importe obtenido en la transmisión onerosa se reinvierte en los elementos patrimoniales a que se refiere el apartado 3 de este artículo y la renta procede de los elementos patrimoniales enumerados en el apartado 2 de este artículo.

No se aplicará a esta deducción el límite a que se refiere el último párrafo del apartado 1 del artículo 44 de esta ley. A efectos del cálculo de dicho límite no se computará esta deducción.

2. Elementos patrimoniales transmitidos.

Los elementos patrimoniales transmitidos, susceptibles de generar rentas que constituyan la base de la deducción prevista en este artículo, son los siguientes:

a) Los pertenecientes al inmovilizado material e inmaterial, que se hubiesen poseído al menos un año antes de la transmisión.

b) Valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al cinco por ciento sobre su capital social, y que se hubieran poseído, al menos, con un año de antelación a la fecha de transmisión.

No se entenderán comprendidos en este párrafo b) los valores que no otorguen una participación en el capital social.

A los efectos de calcular el tiempo de posesión, se entenderá que los valores transmitidos han sido los más antiguos. El cómputo de la participación transmitida se referirá al período impositivo.

3. Elementos patrimoniales objeto de la reinversión.

Los elementos patrimoniales en los que debe reinvertirse el importe obtenido en la transmisión que genera la renta objeto de la deducción, son los siguientes:

a) Los pertenecientes al inmovilizado material o inmaterial afectos a actividades económicas.

b) Los valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al cinco por ciento sobre el capital social de aquéllos.

No se entenderán comprendidos en este párrafo b) los valores que no otorguen una participación en el capital social y los representativos de la participación en el capital social o en los fondos propios de entidades residentes en países o territorios calificados reglamentariamente como paraíso fiscal.

(...)'

En relación con la interpretación de este precepto y, singularmente, de la aplicable a la consideración de elemento del inmovilizado del bien objeto de la transmisión, se ha pronunciado esta Sala y Sección en reiteradas ocasiones, pudiendo citarse al efecto -entre otras- las sentencias dictadas en fechas 23 de marzo de 2016 (recurso nº 169/2013 ) y 19 de febrero de 2015 (recurso nº 291/2012 ), señalándose en esta última:

' CUARTO.- A la vista de lo actuado, la Sala estima que, en la cuestión relativa a la liquidación girada, no puede acogerse la pretensión de la entidad demandante por las siguientes razones:

1) En primer lugar, porque la jurisprudencia ha establecido clara y reiteradamente que ' el incentivo fiscal que analizamos, en los sucesivos regímenes a los que ha sido sometido (exención por reinversión, diferimiento o deducción en cuota), requiere en todo caso que se trate de la transmisión de elementos afectos a la actividad empresarial del sujeto pasivo, de modo que las ganancias reinvertidas han de proceder de dicha transmisión'. Así lo establece la reciente sentencia del Tribunal Supremo de 26 de enero de 2015 (RC 2451/2013 ), en la que el Alto Tribunal realiza un profundo análisis de su propia jurisprudencia en relación con el marco normativo aplicable a dicho incentivo.

2) En segundo lugar, porque la calificación de un bien como existencias o como inmovilizado no puede depender sólo y exclusivamente, como parece pretender la entidad demandante, de lo que afirma haber sido la intención o propósito de la empresa al incorporarlo a su patrimonio, con desconexión absoluta de su relación con la actividad real de aquélla en el ejercicio de su giro o tráfico empresarial.

Así, la citada sentencia del Tribunal Supremo deja claro que ' resulta irrelevante cuál fuera el destino inicial que la empresa recurrente pretendiera dar al inmueble, pues el dato determinante era si fue destinado efectivamente a un uso duradero en relación con su giro empresarial, algo que, según nadie discute, no sucedió, respetando, por lo dicho, la conclusión alcanzada por la Audiencia Nacional'.

(...)

3) En tercer lugar, porque la calificación de un bien como existencias o como inmovilizado no puede depender de su forma de contabilización. Antes al contrario, debe ser ésta la que se adapte a la naturaleza del bien y a la calificación que le corresponda, como se infiere sin dificultad de la rotundidad con que despeja esta cuestión la sentencia del Tribunal Supremo de 3 de febrero de 2014 (RC 6855/2010 ), al confirmar la dictada por esta Sala, señalando al efecto:

' Aciertan además los jueces a quo cuando afirman la irrelevancia que tiene «a los fines enjuiciados la cuestión contable, esto es, si los inmuebles están contabilizados como parte del inmovilizado o del activo circulante», porque, como bien dicen, «el hecho de que un bien se contabilice de una manera o de otra no cambia la naturaleza de las cosas, pues no es la contabilidad lo que determina el tratamiento sustantivo de una operación, sino más bien es la operación realizada la que ha de determinar el debido reflejo contable».'

4) Asimismo, el hecho de que la empresa hubiera contabilizado dichos bienes como existencias durante largo tiempo, para después contabilizarlos como inmovilizado, sin que esta última calificación haya sido discutida por la Administración durante varios ejercicios, haciéndolo por primera vez con ocasión de la regularización ahora cuestionada, no significa que la entidad demandante haya adquirido el derecho a entender consolidada tal calificación. En este sentido, la aludida sentencia del Tribunal Supremo de 26 de enero de 2015 es clara al señalar:

' Nada hay, por lo demás, de contrario al ordenamiento jurídico en el hecho de que un bien contabilizado por una empresa inmobiliaria como inmovilizado sea considerado existencias una vez enajenado, si ha permanecido en el patrimonio empresarial sin ser explotado', aclarando que ' el beneficio fiscal reconocido en este último precepto requiere que el inmueble por cuya enajenación se obtuvieron las rentas formase parte del inmovilizado material, condición que exigía su permanente adscripción a la actividad empresarial de la compañía' y afirmando que ' el hecho de que un inmueble haya formado parte del patrimonio de una empresa durante un determinado lapso temporal no basta para considerarlo en todo caso como inmovilizado, debiendo atenderse también a su destino'.

Esta conclusión concuerda, según indica el propio Tribunal Supremo con la previsión legalmente contemplada para las empresas inmobiliarias y sus bienes, señalando al respecto que ' la clasificación entre Inmovilizado y Existencias (Activo Fijo o Circulante) para determinados elementos de la empresa vendrá determinada por la función que cumplan en relación con su participación en el proceso productivo'.

Por ello, afirma que 'un elemento inmobiliario pertenecerá al grupo de Existencias si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera a través de la venta como actividad ordinaria de la empresa, y un elemento pertenecerá al grupo de Inmovilizado si se encuentra vinculado a la empresa de una manera permanente'.

Y finaliza señalando, con meridiana claridad: 'En consecuencia, insistimos, la contabilización inicial como inmovilizado de un terreno, solar o edificación no veda considerarlos existencias cuando se destinen a la venta, sólo lo impide que hayan sido objeto de explotación duradera'.

5) A la aplicación de esta doctrina al caso examinado no obsta, como antes dijimos, el hecho de que el objeto social de la entidad demandante se extendiera también a la actividad hotelera y no sólo a la promoción inmobiliaria, dada la falta de prueba de la asignación de los citados bienes, de alguna forma, a la actividad hotelera de la demandante durante el largo tiempo en que permanecieron en el patrimonio de aquélla.

En este sentido, debemos recordar que, a tenor de la sentencia del Tribunal Supremo de 21 de febrero de 2014 (RC 5446/2011 ), para que el diferimiento por reinversión previsto en el artículo 21 de la LIS sea admisible, es preciso que concurran dos requisitos: que el bien que origina el incremento patrimonial forme parte del inmovilizado material de la empresa y que esté afecto al proceso productivo empresarial (así se establece también en las SSTS de 2 de julio de 2008 -RC 6925/2003 -, 18 de noviembre de 2009 -RC 668/2004 - y 12 de febrero de 2013 - RC 2435/2010 ).

Pues bien, en relación al segundo de los requisitos citados el Tribunal Supremo ha venido exigiendo que los bienes ' estuvieran afectos y fueran necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial desarrollada por la sociedad' ( sentencia de 18 de noviembre de 2009, RC 668/2004 ), o que estuvieran ' afectos a la explotación económica de la sociedad' ( sentencias de 2 de julio de 2008 -RC 6925/2003 - y 12 de febrero de 2013 - RC 2435/2010 -), o que estuvieran afectos ' a un proceso productivo empresarial' ( sentencia de 21 de febrero de 2014 , antes citada).

Y, de forma aun más precisa, esta última sentencia señala que '(...) la afectación exigida por el precepto reglamentario ha de interpretarse en el sentido de que los elementos patrimoniales que originan el incremento patrimonial tiendan de forma concluyente al desarrollo de la actividad empresarial, y de ahí que se predique la necesariedad como condición indispensable para su consideración entre los elementos materiales del activo fijo, todo ello en relación con la empresa que ha procedido a la transmisión de los bienes'.

Por tanto, dado que en el presente caso la entidad demandante no ha acreditado esa relación necesaria entre los bienes enajenados y la actividad hotelera de la empresa que predicaba su objeto social, su pretensión no puede ser acogida.'

CUARTO.- Delimitado el marco normativo y el alcance interpretativo que deba darse al artículo 42 del TRLIS, conforme a la doctrina jurisprudencial y a la sentada por esta Sala en ocasiones precedentes, para resolver la cuestión controvertida en este recurso conviene tener en cuenta determinados datos objetivos que resultan de lo actuado:

'PRIMERO: En fecha 30 de octubre de 2008 fue incoada a la reclamante acta de disconformidad n° 71493713 por el concepto y periodos reseñados. Las actuaciones habían sido iniciadas en fecha 9 de abril de 2008. El motivo de la regularización propuesta fue el importe aplicado en la declaración del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2006 en concepto de deducción del artículo 42 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por R.D.Leg. 4/2004, que la Inspección considera improcedente.

MANANTIAL DE FUENCALIENTE, SA se constituyó el 7 de octubre de 1986. De acuerdo con sus estatutos tiene por objeto social el siguiente:

'Explotación de aguas naturales en sus manantiales de origen y balnearios, así como su transformación y comercialización, tanto en el mercado interior como en el exterior, tratamiento de dichas aguas y envasado de las mismas y de sus derivados.

Promoción y participación en actividades inmobiliarias, incluso la construcción y compraventa de viviendas y locales de negocio.

La utilización y desarrollo de actividades de hostelería.'

El obligado tributario figuraba de alta en el epígrafe del Impuesto sobre Actividades Económicas 428.1 'Preparación y envasado de aguas minerales naturales'.

Con fecha 22 de diciembre de 2006 se otorga escritura de segregación, por virtud de la cual, la obligada tributaria segrega de determinada finca adquirida el 10 de octubre de 1986, una porción para formar una nueva finca independiente (URBANA 8.578,62 m2).

Con fecha 27 de diciembre de 2006 el obligado tributario realiza una aportación no dineraria a BALNEARIO DE SOLARES, SL, consistente en la finca segregada.

El 25 de enero de 2007, mediante escritura pública, BALNEARIO DE SOLARES, SL vende y transmite a CAPILSA, SA la finca anteriormente reseñada.

En la declaración del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2006 la entidad se acoge a la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios regulada en el artículo 42 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades . Si bien el obligado tributario calificó la finca transmitida como elemento de su inmovilizado material, la inspección entiende que tiene la consideración de existencia.

Presentadas las alegaciones pertinentes, el Inspector Regional confirmó la liquidación propuesta mediante acuerdo de fecha 29 de enero de 2009, notificado el 4 de febrero de 2009. La deuda tributaria resultante asciende a 1.808.087,76 euros, de los que 1.640.549,46 corresponden a la cuota y 167.538,30 a los intereses de demora.

Contra dicho acuerdo interpuso la entidad ante el TEAR de Cantabria reclamación económico-administrativa n° 39/00360/09.'

QUINTO.- Teniendo presentes estos datos objetivos y acreditados, debemos analizar las alegaciones efectuadas por la actora en defensa de la procedencia de la deducción pretendida que, en esencia, se refieren a que el terreno transmitido formaba parte del inmovilizado, estaba contabilizado como tal, ha permanecido durante largo tiempo en el patrimonio de la empresa, se adquirió para vincularlo a la actividad económica de la empresa mediante su uso propio y pertenece al perímetro de protección, siendo la vinculación a la explotación efectiva y realizada de manera permanente. Asimismo, se sostiene por la actora que, pese a figurar en su objeto social la actividad de promoción inmobiliaria, la entidad nunca realizó operaciones inmobiliarias y que la aportación y suscripción de participaciones de BALNEARIO DE SOLARES S.L. respondieron a la necesidad de financiar las inversiones realizadas por esta sociedad, consistentes en la construcción y puesta en funcionamiento de un hotel balneario.

Estas alegaciones de la parte actora no son suficientes para rebatir la conclusión alcanzada por la Inspección y confirmada por el TEAC, por las razones que pasamos a exponer.

La mera pertenencia de la finca transmitida al perímetro de protección no significa necesariamente que la finca esté afecta a la actividad económica de la recurrente, sino sólo que en ese perímetro no pueden realizarse actividades que puedan perjudicar al acuífero o a su normal aprovechamiento.

Por otra parte, pese a que la recurrente sostiene que la vinculación del terreno fue efectiva y permanente, dado que ha estado adscrito al parque y jardines del balneario, lo cierto es que la propia recurrente reconoce que el balneario estuvo abierto hasta 1975, cerrando en esa fecha por la crisis económica, por lo que, siguiendo su razonamiento, habría estado adscrito a una actividad inexistente desde esa fecha, sin que a estos efectos pueda otorgarse virtualidad a su alegación de que, previendo la reflotación de la actividad balnearia, conservó todo el terreno afecto a los usos para los que se había destinado, porque tales usos, como decimos no existieron durante las casi dos décadas posteriores al cierre.

También debe tenerse muy en cuenta, a este respecto, que tras analizar las operaciones realizadas por la sociedad entre 2004 y 2006, la Inspección concluye, sin que se haya rebatido por la actora, que en ese periodo todos los ingresos de ésta proceden de su actividad principal de preparado y envasado de agua mineral (a la que no estaba adscrito el terreno).

Por tanto, cabe deducir, inequívocamente, que el terreno en cuestión no ha estado afecto a la actividad real desarrollada por la empresa, pues dicha actividad no ha sido la de balneario (que concluyó en 1975 y es a la que la recurrente dice que afectó el terreno), sino la de preparación y envasado de agua mineral.

Por otra parte, tampoco podemos acoger las alegaciones de la actora que tienden a minusvalorar la inclusión formal en su objeto social de la actividad de promoción inmobiliaria. Por supuesto, lo decisivo a efectos de determinar qué tipo de actividad desarrolla una empresa no es el mero dato formal, pero ello no significa que tal dato no deba ser tenido en cuenta indiciariamente como un elemento más a valorar para averiguar cuál es la realidad de la actividad empresarial desarrollada.

Y, en este sentido, cabe señalar que la inclusión en el objeto formal de la sociedad de la actividad de promoción inmobiliaria no era preciso si lo verdaderamente pretendido por la recurrente era desarrollar la actividad de balneario, como sostiene. Además, en esta línea argumental, no es baladí el dato de haber incluido la previsión de 'construir' al concertar el préstamo en 2005, ni consideramos fruto de la casualidad que CAPILSA, sociedad que adquirió el terreno en cuestión a BALNEARIO DE SOLARES S.L. (sociedad vinculada con la recurrente) el 25 de enero de 2007, tuviera ya un proyecto de construcción sobre esos terrenos en junio de 2006 y hubiera obtenido la licencia correspondiente el 29 de diciembre de 2006, casi un mes antes de la adquisición.

De lo expuesto se infiere, sin lugar a dudas, que el terreno transmitido no sólo no había estado afecto a la actividad realmente desarrollada por la empresa, sino que ésta había planificado la transmisión de este elemento no afecto a su actividad y que, con el concurso de una empresa vinculada, ejecutó dicha transmisión a favor de una empresa tercera dedicada a la actividad inmobiliaria .

En consecuencia, la recurrente -como sostiene el TEAC- debió traspasar a existencias el terreno en el momento en que decidió transmitirlo, dado que no había sido objeto de explotación ni de ninguna utilización relevante por la empresa hasta entonces, conservándolo desde 1975, según afirma, a efectos de una futura y eventual reflotación de la actividad balnearia, lo que, todo lo más, podría significar, en su caso, una mera intención de futuro sobre el destino del terreno, pero en modo alguno puede conllevar el reconocimiento de una explotación conforme a ese destino previa a la transmisión, ni una afectación a la actividad ordinaria de la empresa (que, como hemos visto, no era la de balneario, sino la de preparación y envasado de agua mineral).

En consecuencia, no cabe estimar acreditada la concurrencia de los requisitos normativamente exigidos para la aplicación del beneficio fiscal pretendido, por lo que el recurso debe ser desestimado en este extremo, al ser conforme a Derecho la resolución impugnada.

SEXTO.- De igual modo, debemos proceder a desestimar el recurso en cuanto al motivo de impugnación referido a los intereses de demora, respecto del cual la actora sostiene la incorrección de la liquidación practicada al no haber tenido en cuenta la Inspección que el año 2008 fue bisiesto y tuvo 366 días.

Señala el Abogado del Estado en su escrito de contestación a la demanda que esta cuestión no fue planteada por la recurrente en vía administrativa, por lo que podría llegar a sostenerse que la actora incurre ahora en desviación procesal. Frente a esta alegación, la parte actora nada ha dicho en su escrito de conclusiones, limitándose a insistir en su pretensión.

Pues bien, la razón asiste en este punto al Abogado del Estado, pues tal es la conclusión que cabe extraer de la doctrina sentada a este respecto por el Tribunal Supremo, entre otras, en la STS de 18 de junio de 2015 (RC 1517/2013 , que en su Fundamento Octavo (remitiéndose a lo dicho en la STS de 20 de julio de 2012, RC 5435/2009 ) establece:

'OCTAVO.- En cuanto al tercer motivo, relativo al supuesto error padecido por la Administración en la determinación de los intereses, debe confirmarse igualmente el criterio de la Sala de instancia.

En efecto, en la sentencia de esta Sala de 20 de julio de 2012, dictada en el recurso 5435/2009 , se ha dicho:

'TERCERO.- [...] En el primero de los motivos de impugnación se alega, en síntesis, que la inadmisión de la pretensión principal formulada en la demanda, que se contiene en la sentencia de instancia, es improcedente porque no se trata de una pretensión o cuestión nueva y es contraria al derecho a la tutela judicial efectiva que proclama el artículo 24 CE .

Este motivo no puede prosperar por las razones que se exponen a continuación.

El carácter revisor de esta Jurisdicción impide que puedan plantearse ante ella cuestiones nuevas, es decir, pretensiones que no hayan sido previamente planteadas en vía administrativa. No impide esta afirmación la previsión contenida en el artículo 56.1 de la LRJCA en el que se establece que en los escritos de demanda y contestación se consignarán con la debida separación los hechos, los fundamentos de derecho y las pretensiones que se deduzcan, 'en justificación de las cuales podrán alegarse cuantos motivos procedan, hayan sido o no planteados ante la Administración'.

Se distingue, así, entre cuestiones nuevas y nuevos motivos de impugnación. De esta manera no pueden plantearse en vía jurisdiccional pretensiones o cuestiones nuevas que no hayan sido planteadas previamente en vía administrativa, aunque pueden adicionare o cambiarse los argumentos jurídicos que apoyan la pretensión ejercitada. Así lo señala también la STC 158/2005, de 20 de junio , en la que se indica, por lo que ahora importa: '(...) Parte nuestra doctrina del reconocimiento de la legitimidad de la interpretación judicial relativa al carácter revisor de la jurisdicción contencioso-administrativa y la doctrina de la inadmisibilidad de las cuestiones nuevas. Esa interpretación, que el Tribunal Supremo continúa aplicando tras la entrada en vigor del nuevo texto legal, asume una vinculación entre las pretensiones deducidas en vía judicial y las que se ejercieron frente a la Administración, que impide que puedan plantearse judicialmente cuestiones no suscitadas antes en vía administrativa'.

Cuando se varía en el proceso contencioso-administrativo la pretensión previamente formulada en vía administrativa, introduciéndose cuestiones nuevas, se incurre en desviación procesal, que comporta la inadmisión de esa pretensión, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 69.c) LRJCA .'

En el presente caso, no estamos ante un argumento nuevo como se pretende, sino ante una pretensión y cuestión nueva. Lo demuestra el hecho de que la petición relativa a intereses solo puede ser pretensión subsidiaria de la de anulación de la liquidación por inexistencia de fraude de ley. Y por ello también, la sentencia impugnada resuelve la referida pretensión tras haber confirmado la existencia de fraude de ley.(...)'

En consecuencia, apreciándose desviación procesal en el planteamiento de esta cuestión por la demandante, este motivo de impugnación debe ser rechazado.

SEPTIMO.- De conformidad con lo previsto en el artículo 139 de la LJCA procede imponer las costas a la parte actora, al haber sido desestimadas totalmente sus pretensiones.

Vistos los artículos citados y demás de pertinente y general aplicación,

EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY

Fallo

DESESTIMARel recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador Don Francisco Miguel Velasco Muñoz Cuellar, en nombre y representación de MANANTIAL DE FUENCALIENTE, S.A., contra el indicado acuerdo dictado por el TEAC el 28 de febrero de 2013, el cual confirmamos por ser ajustado a Derecho, con imposición de costas a la parte actora.

Notifíquese la presente resolución expresando que contra la misma no cabe recurso.

Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales, junto con el expediente administrativo, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN

Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Magistrado Ponente en la misma, Ilmo. Sr. D. FERNANDO ROMÁN GARCÍA estando celebrando Audiencia Pública la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional; certifico.