Sentencia Administrativo Nº 240/2016, Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 6, Rec 186/2014 de 16 de Junio de 2016

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SEXTA

Núm. de Recurso:0000186 /2014

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:02354/2014

Demandante:PROSOYCO SA

Procurador:D. JAVIER FRAILE MENA

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IImo. Sr.:D. SANTIAGO PABLO SOLDEVILA FRAGOSO

S E N T E N C I A Nº:

IIma. Sra. Presidente:

Dª. BERTA SANTILLAN PEDROSA

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. SANTIAGO PABLO SOLDEVILA FRAGOSO

D. FRANCISCO DE LA PEÑA ELIAS

D. RAMÓN CASTILLO BADAL

Madrid, a dieciseis de junio de dos mil dieciséis.

VISTO, en nombre de Su Majestad el Rey, por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, de la Audiencia Nacional, el recurso nº 186/14, seguido a instancia de ' Prosoyco SA', representada por el Procurador de los Tribunales D. Javier Fraile Mena, con asistencia letrada, y como Administración demandada la General del Estado, actuando en su representación y defensa la Abogacía del Estado. El recurso versó sobre impugnación de liquidación y sanción por IVA, la cuantía se fijó en menos de 600.000 €, e intervino como ponente el Magistrado Don SANTIAGO PABLO SOLDEVILA FRAGOSO. La presente Sentencia se dicta con base en los siguientes:

Antecedentes

PRIMERO:.- Para el correcto enjuiciamiento de la cuestión planteada es necesario el conocimiento de los siguientes hechos:

1. La recurrente tiene por objeto social la adquisición, enajenación y explotación de terrenos de cualquier naturaleza, solares, viviendas y locales de cualquier índole, urbanización de terrenos y realización de planeamientos urbanísticos. La actividad desarrolla en el período comprobado fue la de promoción inmobiliaria, epígrafe 833.1 del IAE.

2. El 24 de noviembre de 2004 la recurrente nombró a Arpo España SA (Arpo), como única empresa promotora y constructora de los solares de la recurrente, así como encargada de la tramitación y gestión urbanística.

Arpo es una sociedad vinculada a la recurrente y llegó a alcanzar el 47,5% de su capital.

El 23 de febrero de 2007 se incorporó al expediente un documento que especificaba que los acuerdos económicos entre ambas entidades consistían en facturar y cobrar por los servicios prestados para el desarrollo del proyecto (una vez vendidos y cobrados todos los solares), el 50% de los beneficios brutos de la venta, más 9.000.000 de ptas por la gestión.

3. La Inspección tributaria procedió a realizar actuaciones de comprobación e investigación respecto de la entidad recurrente, en lo que a este procedimiento respecta, en concepto de IVA, ejercicios completos de 2003 y 2004, detectando los siguientes hechos:

a) La recurrente presentó una autoliquidación correspondiente al 4t 2004, solicitando la devolución de 224.000 euros.

b) La referida deducción se apoya en la presentación de una factura expedida por la mercantil 'Arpo España SA', con fecha 1 de octubre de 2004, por importe de 1.400.000 € de base imponible y 224.000 € de IVA (6%), que es el importe de la comisión por la venta de los tres solares de la recurrente en Masarrotjos (Valencia).

c)Las tres parcelas son el resultante del Proyecto de Reparcelación de la Unidad de Ejecución de Massarrotjos, sobre una finca propiedad de la recurrente, adquirida en 1992 como terreno rústico y que constituye el único inmovilizado de la empresa.

d) Tras el proceso de urbanización, las fincas se vendieron, una en 2003 y dos en 2004, por un precio total de 3.615.032,79 €.

e) La Inspección reclamó a la recurrente la justificación documental que acreditara la participación de Arpo España en la venta como comisionista y concluyó que dichos extremos no estaban acreditados por las siguientes razones:

-Arpo España solo aportó facturas por 34.880,32 euros por la participación y desarrollo de la agrupación de interés urbanístico para la educación del solar, estudios técnicos, pago de cuotas de urbanización y promoción y venta del proyecto.

- Se acreditó también el pago de 956.000 euros que la recurrente, sin mayor prueba, imputa como pago parcial de la comisión relativa a la operación controvertida.

- Los documentos de 2004 y 2007, no acreditan 'per se' la realización de la labor de intermediación, y tampoco reflejan el modo ordinario de operar en el mercado. La retribución pactada no es verosímil pues lo habitual es establecer una comisión sobre el precio de venta y no sobre los beneficios brutos obtenidos por la misma.

f) La Dependencia Regional de inspección de la Comunidad Valenciana concluyó que la factura controvertida encubría en realidad un reparto de dividendos entre la recurrente y Arpo dado que la remuneración a obtener por Arpo (50% del beneficio obtenido de la explotación empresarial), coincidía con el porcentaje de participación de Arpo en el capital de la recurrente (47,50%).

4. Respecto al ejercicio de 2006 (4t), la Inspección constató que si bien se solicitaba indebidamente una cuota a devolver de 224.000 €, ésta cantidad se correspondía con los mismos conceptos que la solicitada en el 4t de 2004 que se declaró improcedente. La Inspección reconoce una cuota a devolver a la recurrente en el ejercicio de 2006 de 144,00€.

5. La Administración tributaria reseñada procedió a girar liquidación a la recurrente el 15 de octubre de 2007, denegando el derecho de deducción solicitado (224.000 €) y confirmando el derecho de la recurrente a obtener una devolución por importe de 144,00 € correspondiente al ejercicio de 2006.

6. Mediante acuerdo de 12 de noviembre de 2007 la AEAT acordó imponer a la recurrente una sanción de 112.000€ por los hechos descritos en relación a los hechos concernientes al 4t de 2004, y no imponer sanción por los hechos relativos al ejercicio de 2006 (4t).

7. Interpuestas reclamaciones económico-administrativas ante el TEAR de Valencia, fueron acumuladas y desestimadas por resolución de 29 de noviembre de 2010.

Interpuesto recurso de alzada ante el TEAC el 17 de febrero de 2011, no fue resuelto en plazo.

SEGUNDO:.-Por la representación de la actora se interpuso recurso Contencioso-Administrativo contra la resolución precedente y la desestimación presunta del recurso de alzada ante el TEAC. No obstante, el 7 de noviembre de 2013, el TEAC dictó resolución expresa desestimando el recurso de alzada. La recurrente, tras ampliar el recurso a esta última resolución, formalizó demanda con la súplica de que se dictara Sentencia declarando la nulidad del acto recurrido por no ser conforme a derecho. La fundamentación jurídica de la demanda se basó en las siguientes consideraciones:

1. Realidad de los servios prestados e inexistencia de simulación:

- La recurrente adquiere los terrenos, como suelo rústico, en 1992 por importe de 48.411,59€ y acuerda con Arpo el 23 de junio de 1998 que ésta se ocupe de su desarrollo y gestión urbanística

- Recuerda el acuerdo de 24 de noviembre de 2000, suscrito ante Notario, que designa a Arpo como la única intermediaria para la venta, que se concretó 4 años después y cuya realidad avalan también los administradores. En ese momento Arpo ostentaba el 20% del capital de la recurrente.

- Inexistencia de un reparto simulado de dividendos: en 2004 la recurrente tenía reservas acumuladas por 798.513,64 euros, y no se acordó reparto alguno.

- La retribución de Arpo no es desproporcionada: a) el encargo de venta data de 23 de junio de 1998, b) Arpo consiguió el alto precio de venta y la AEAT no impugnó los honorarios por no ajustarse al valor de mercado, c) Arpo tuvo elevados gastos de personal (260.695,43 € en 2004), dedicados en caso un 50% a esta operación, d)Inexistente mayoría de participación de Arpo en Prosoyco (se limitó al 47,50%), subrayando que en caso de haber procedido a tal reparto se estarían vulnerando los derechos de los otros socios, e) Inexistencia de medios humanos y materiales de Prosoyco para el desarrollo del suelo, destacando las complejas actuaciones que tuvo que desarrollar Arpo, siempre en nombre de Prosoyco, g) Desarrollo del proyecto de edificación, lo que supuso el pago de facturas y evidencia que Arpo realizó trabajos que fueron más allá de la venta de los terrenos.

2. Simulación Vs. Operación vinculada:

-La realidad de la prestación del servicio de gestión, desarrollo de suelo e intermediación, ha quedado acreditada.

-La causa de la emisión de la factura es real y contrastada. Si la AEAT consideró desproporcionada la factura, debió ajustarla al valor de mercado de acuerdo con el artículo 16.1 de la Ley 43/1995 del Impuesto de Sociedades.

-Arpo, que no llegaba al 50% del capital de Prosoyco no podía pretender un reparto de dividendos ya que no tenía mayoría para aprobarlo.

-La declaración de simulación obliga a la AEAT ha aportar elementos objetivos que acrediten sus tesis, más allá de afirmar que el obligado tributario no ha probado la existencia del negocio cuestionado.

-Sostiene que ha existido una tributación efectiva por parte de Arpo.

3. Nulidad del acuerdo de imposición de la sanción, Ausencia de culpabilidad:

-Destaca que Arpo no era el socio mayoritario de Proseyco y por tanto no podía fijar unilateralmente los dividendos.

-La AEAT no tuvo en cuenta los gastos de personal y Seguridad Social de Arpo. Solo se fijó en la factura de 34.880, 32 € por gastos de gestión urbanística.

-Afirma que se ha producido una tributación efectiva: a) En 2004 ambas sociedades presentaron liquidación a ingresar por el IS, b) La operación cuestionada no ha supuesto una minoración de la tributación por aplicación del tipo reducido del 30% aplicable a empresas pequeñas. Ambas sociedades superaron en 2004, la base de 120.202,41 euros, c) En ejercicios posteriores siguieron tributando por el IS,

-La escasa motivación de la sanción vulnera el derecho a la presunción de inocencia.

-No existe ánimo defraudatorio, ni ocultación alguna. La AEAT descartó expresamente la existencia de delito.

-Termina subrayando que: a) la factura reúne todos los requisitos formales, b) el gasto aparece contabilizado y registrado en las declaraciones de IVA, c) la realidad de los servicios ha sido probada, careciendo la recurrente de medios humanos d) inexistencia de dolo o negligencia.

TERCERO:.-La Administración demandada contestó a la demanda oponiéndose a ella con la súplica de que se dicte sentencia desestimando el recurso y declarando ajustada a derecho la resolución recurrida.

CUARTO:.-Sin apertura de fase probatoria y sin formular escrito de conclusiones, fue señalado el día 15 de junio de 2016 para la deliberación, votación y fallo, lo que tuvo lugar en la reunión del Tribunal señalada al efecto.

QUINTO:.- Aparecen observadas las formalidades de tramitación que son las del procedimiento ordinario establecido en los artículos 45 a 77 de la Ley 29/1998 de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción contencioso-administrativa.

Fundamentos

PRIMERO:La cuestión que se plantea en el presente proceso es la relativa a determinar el ajuste legal de la Resolución dictada por el TEAC el 7 de noviembre de 2013, en la medida en que viene a confirmar las siguientes resoluciones iniciales dictadas por la AEAT, también confirmadas por el TEAR de Valencia por resolución de 29 de noviembre de 2010:

- Las de 15 de octubre de 2007, denegando el derecho de deducción solicitado (224.000 €) y confirmando el derecho de la recurrente a obtener una devolución por importe de 144,00 € correspondiente al ejercicio de 2006.

- Las de 12 de noviembre de 2007, imponiéndole una sanción de 112.000€ por los hechos descritos en relación a los hechos concernientes al 4t de 2004, y no imponiendo sanción por los hechos relativos al ejercicio de 2006 (4t).

SEGUNDO:En primer lugar debemos pronunciarnos sobre la corrección legal de la regularización tributaria practicada por la AEAT y que esencialmente consiste en denegar a la recurrente la posibilidad de deducirse 224.000 € pagados en concepto de IVA, cuya devolución fue solicitada en las autoliquidaciones del 4t de 2004 y 4t de 2006.

La base de la denegación por parte de la AEAT radica en la falta de acreditación de los servicios que la recurrente manifiesta haber pagado en concepto de gestión e intermediación realizada por la mercantil Arpo España SA, para la venta de las tres parcelas que constituían su único patrimonio.

El primer dato que debe constatarse es que la recurrente no presenta la correspondiente factura expedida por Arpo España SA como medio de acreditación de los servicios prestados y retribuidos por la recurrente.

La exigencia de la presentación de la factura viene impuesta por el artículo 97.Uno de la Ley 37/1992 que de forma imperativa señala la factura original como único medio de acreditación del pago. No obstante, esta rigidez, el TEAC ha procedido correctamente cuando ha flexibilizado la interpretación de dicha norma, admitiendo la posibilidad de acreditar la prestación de dichos servicios mediante un documento alternativo, que, obviamente, ha de contener la información precisa en los términos que requiere una factura.

El examen del documento alternativo a la factura presentado por la recurrente no resulta suficiente, en nuestra opinión, para acreditar los servicios prestados, tal y como puso de manifiesto el TEAC.

En primer lugar el hecho de que la recurrente y Arpo celebraran sendos contratos, el 23 de junio de 1998 para que ésta se ocupara del desarrollo y gestión urbanística del terreno comprado como suelo rústico y el 24 de noviembre de 2000 elevado a escritura pública, concediendo a esta última entidad la exclusiva para todos los actos de gestión urbanística ye intermediación en la venta, no justifica en sí mismo que efectivamente dicha entidad realizara la referida venta.

A esta circunstancia debe añadirse el dato sintomático de que los términos de dicho acuerdo, como señala el TEAC, son absolutamente inusuales en el ámbito de la intermediación inmobiliaria, pues se concretan en la percepción por Arpo, no de una comisión sobre el precio de venta, sino en la obtención del 50% de los beneficios brutos de la operación y además la cantidad de 9 millones de pesetas.

Así las cosas, la factura por los gastos de intermediación asciende a 1.400.000 € mientras que el precio final de venta de las tres parcelas, según indica la AEAT sin que la recurrente lo haya desmentido, ascendió a 3.615.032,79 €, aunque Arpo sólo pudo aportar facturas por importe de 34.880,32 euros en relación con los servicios realmente prestados (participación y desarrollo de la agrupación de interés urbanístico para la edificación del solar, estudios técnicos, pago de cuotas de urbanización y promoción, y venta del proyecto).

Los argumentos de la recurrente no son en absoluto convincentes ya que se limita a destacar de forma genérica los elevados gastos que Arpo debía soportar en concepto de personal, sin tampoco acreditar que el 50% de dichos gastos tal y como afirma se concentraran en la operación descrita, y a realizar una serie de consideraciones sobre el Impuesto de Sociedades que son ajenas a la cuestión realmente debatida, que es la de la acreditación de la prestación de unos determinados servicios.

La recurrente centra todos sus esfuerzos en combatir la afirmación de la Inspección en el sentido de que en realidad la operación descrita encubre un reparto de beneficios entre dos sociedades vinculadas, dado que Arpo llegó a ostentar el 47,50% del capital de la recurrente, pero esa cuestión, siendo relevante y efectivamente tomada en consideración por la regularización combatida, no es la 'ratio decidendi' de la misma, pues lo que realmente se discute es si los servicios de intermediación para la venta de las parcelas se llegaron a prestar o no y la prueba de ello corresponde a la recurrente.

En este sentido debemos compartir las afirmaciones del TEAC que justamente plantea sus dudas sobre la prueba de la existencia de un reparto encubierto de dividendos pero concluye de forma inequívoca que no se han acreditado los servicios de intermediación, criterio que compartimos.

TERCERO:En segundo lugar, debemos pronunciarnos sobre la corrección de la sanción impuesta a la recurrente.

Nuevamente en este punto debemos mostrar nuestro acuerdo con la resolución del TEAC, ya que no nos encontramos en un supuesto de mera discrepancia interpretativa sobre la normativa aplicable, sino ante una petición de deducción de unas cuotas de IVA que ponen de manifiesto, de acuerdo con los antecedentes expuestos, un claro y manifiesto ánimo defraudatorio de la recurrente por lo que la voluntariedad de su conducta y el dolo específico de obtener una deducción indebida de cuotas soportadas de IVA, no ofrece duda alguna.

Ninguna particularidad plantea la petición de deducción relativa al 4t de 2006, pues se trata de una mera reproducción de la petición relativa al 4t de 2004, siendo aplicable el mismo razonamiento.

CUARTO:De conformidad con lo dispuesto en el artículo 139 de la LJCA procede imponer las costas a la recurrente, parte vencida en este proceso, sin que se aprecien por la Sala la existencia de serias dudas que justifiquen un especial pronunciamiento sobre esta materia.

Vistos los preceptos citados por las partes y demás de pertinente y general aplicación, venimos a pronunciar el siguiente

Fallo

Desestimamosel recurso interpuesto y en consecuencia confirmamos el acto impugnado. Se imponen las costas a la parte recurrente. Así por ésta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

De conformidad con lo dispuesto en el art. 248 de la LOPJ , al tiempo de notificar la presente sentencia, se indicará a las partes que contra la misma no cabe recurso de casación.

PUBLICACIÓN.- Una vez firmada y publicada la anterior resolución entregada en esta Secretaría para su notificación, a las partes, expidiéndose certificación literal de la misma para su unión a las actuaciones.

En Madrid a 21/06/2016 doy fe.