Sentencia Administrativo Nº 248/2012, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 904/2009 de 21 de Febrero de 2012

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA

COMUNIDAD VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION TERCERA

En la ciudad de Valencia a veintiuno de febrero de dos mil doce.

La Sección 3ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres D. JUAN LUIS LORENTE ALMIÑANA , Presidente, D. MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ PORTALES y D.AGUSTÍN GÓMEZ MORENO MORA, Magistrados, ha pronunciado la siguiente

SENTENCIA Nº 248

En el recurso contencioso administrativo nº 904/09 interpuesto por Arcadio , representado por el procurador ONOFRE MARMANEU LAGUÍA y asistido por la letrada MARÍA JOSÉ RUBIO AGUSTÍ, contra la resolución adoptada con fecha 31.3.2009 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia, desestimatoria de las reclamaciones en su día formuladas por el hoy demandante contra el acuerdo de liquidación emitido por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Valencia de la Agencia Tributaria, por el que se confirma la propuesta de liquidación contenida en el Acta previa de disconformidad número NUM000 , en concepto de IRPF correspondiente a los ejercicios 2001 y 2002, y contra el acuerdo sancionador derivado de los hechos que dan lugar a la precitada liquidación. Habiendo sido parte demandada en los autos el TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE VALENCIA, representado y asistido por el ABOGADO DEL ESTADO . Y Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ PORTALES.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por ley, se emplazó a la demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplicó que se dictase sentencia declarando no ajustada a Derecho la resolución recurrida.

SEGUNDO.- Por la parte demandada se contestó la demanda mediante escrito en el que solicitó que se dictase sentencia por la que se confirme la resolución recurrida.

TERCERO.- No habiéndose recibido el proceso a prueba se emplazó a las partes para que evacuasen el trámite prevenido en el art. 64 de la Ley Reguladora de esta Jurisdicción , y cumplido dicho trámite quedaron los autos pendientes de votación y fallo.

CUARTO.- Se señaló la votación y fallo del recurso para el día 15 de febrero de 2012.

QUINTO .- En la tramitación del presente recurso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Se interpone el presente recurso contencioso-administrativo frente a la resolución adoptada con fecha 31.3.2009 por el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Valencia, desestimatoria de las reclamaciones en su día formuladas por el hoy demandante contra los siguientes actos administrativos: 1) acuerdo de liquidación emitido por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Valencia de la Agencia Tributaria, por el que se confirma la propuesta de liquidación contenida en el Acta previa de disconformidad número NUM000 , practicándose la liquidación NUM001 en concepto de IRPF correspondiente a los ejercicios 2001 y 2002 y que trae su causa en la consideración de la Inspección de que la actividad ejercida por DIRECCION000 C.B. no es susceptible de tributar en régimen de estimación objetiva del IRPF en los ejercicios 2001 y 2002 al haberse superado en tales ejercicios la magnitud específica de exclusión del régimen -3 personas asalariadas-, y 2) acuerdo sancionador derivado de los hechos que dan lugar a la precitada liquidación.

La demanda presentada en esta sede jurisdiccional aparece fundamentada, en síntesis, en los siguientes motivos: 1) incorrecta regularización del IRPF de los ejercicios 2001-2002, 2) improcedencia de la sanción impuesta y 3) caducidad de las actuaciones inspectoras por superación del plazo previsto en el art. 60.4 RGIT ?86.

La Abogacía del Estado se ha opuesto a la estimación del recurso.

SEGUNDO.- Comenzando -lógicamente- por el motivo de índole formal esgrimido en la demanda (caducidad de las actuaciones inspectoras), habrá de procederse -conforme seguidamente se razona- a la desestimación del mismo.

En efecto, en relación con este motivo, y ya desde la sentencia de la Sección Primera de esta Sala nº 585/2005 , venimos expresando lo siguiente:

" SEGUNDO.- Plantea en primer lugar el recurrente el tema de la caducidad del procedimiento inspector, por haber transcurrido el término de un mes que menciona el artículo 60.4 del RGI, siendo extemporáneo el acto de aprobación dictado por el inspector Jefe.

En relación con la alegada caducidad del procedimiento inspector, en base a lo previsto en el artículo 60.4 del reglamento de la Inspección , la pretensión debe desestimarse integramente, no pudiendo mantenerse hoy la posición de la Sala, que el recurrente menciona, pues precisamente en fecha de 25 de enero de 2005, se ha dictado sentencia por el T.S ., en recurso de casación en interés de ley, en la que se sienta como doctrina legal la siguiente:

"En los expedientes instruidos conforma a la normativa anterior a la ley de derechos y garantías del contribuyente, Ley 1/1998, de 26 de febrero, como consecuencia de actas de disconformidad, al transcurso del plazo de un mes establecido en el articulo 60.4, párrafo 1º, del reglamento general de la Inspección de tributos , sin que se hubiere dictado el acto de liquidación, no daba lugar a la caducidad del procedimiento inspector, sin que fuera afectado por dicha circunstancia la validez de tal acto de liquidación, dictado posteriormente"

Parece inicialmente que, la casación en interés se refiere a supuestos anteriores a la Ley 1/98, pero no a los posteriores de forma que, en relación con los procedimientos de inspección instrumentados después de la entrada en vigor de la norma citada, si puede deducirse la existencia de caducidad, en relación con el término que señala el párrafo 4º del artículo 60 del RGI.

La solución a la cuestión pasa por no perder de vista el principio de reserva de ley que determina la letra "d", del artículo 10 de la vigente LGT ; además de examinar cuales son los plazos o termino que señala la ley 1/98; y en fin, dar cuenta de la Sentencia del Supremo, y de los términos en los que, en sus fundamentos, se pronuncia.

La ley 1/98, contempla, cuando menos en lo que a nosotros nos interesa, tres plazos distintos:

De una parte, el plazo máximo para la resolución de los procedimientos de gestión tributaria que, será el de seis meses, especificando en su párrafo 2º que, el vencimiento del plazo de resolución en los procedimientos hincados a instancia de parte, no produce otro efecto que el que establezca su normativa especifica. (Artº 23).

Otro plazo es el que señala el artículo 29, relativo a las actuaciones de comprobación, investigación y liquidación llevadas a cabo por la inspección, que deberán concluir en el plazo de doce meses a contar desde la fecha de notificación al contribuyente del inicio de las mismas, señalando el párrafo 3º que, el incumplimiento de este plazo, determinará que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de tale actuaciones.

Finalmente el párrafo 3º del artículo 34, señala que, el plazo máximo de resolución del expediente sancionador será el de seis meses.

Ciertamente el incumpliendo del plazo que señala el artículo 29, que no es otro que el de terminación de las actuaciones de inspección, en principio no genera sino la consecuencia de que del propio articulo 29 se deriva, esto es el no considerar interrumpida la prescripción a resultas de tales actuaciones. Por procedimiento inspector se entiende todas las actuaciones de comprobación investigación y liquidación, y que concluyen el día que se dicte el acto administrativo que resulte de las mismas, esto es al acuerdo del Inspector Jefe.

De esta manera, según este precepto, entre el momento de notificación del acuerdo relativo al inicio de las actuaciones de inspección, y la notificación del acto administrativo resolutorio de las mismas, no debe existir, salvo las excepciones que la norma señala, un dilación superior a la un año.

Puede defenderse, y así lo ha hecho la Sala, Y ASÍ SE VERÁ ENEL FUNDAMENTO SIGUIENMTE que, el efecto natural del acto administrativo dictado tras ese término no es otro que, además del indicado de no producir efectos interruptivos, el de la caducidad del procedimiento. Mas esa caducidad, al menos tras la sentencia del supremo, no podemos deducirla, sin violentar la casación en interés de ley, del incumplimiento de los términos parciales para actos concretos dentro del procedimiento inspector, sino para la dilación general de todo el procedimiento, dada su declara unidad por el párrafo 4º de la Ley 1/98.

Esto último quiere decir que, que si el acto del inspector jefe se dicta dentro del término del año, que señala el artículo 29 de la Ley 1/98 , como plazo general de resolución de las actuaciones inspectoras, dicho acto sería tempestivo aunque no se hubiera respetado el término de un mes que señala el artículo 60.4 del RGI; y de la misma forma, si el acto del inspector jefe se dicta fuera del término del año, que señala el artículo 29 de la Ley 1/98 , como plazo general de resolución de las actuaciones inspectoras, dicho acto sería intempestivo aunque se hubiera respetado el término de un mes que señala el artículo del reglamento citado.

En este sentido la sentencia de casación en interés de ley, en su Fundamento 5º establece que:

En efecto, cuando se ha planteado si la resolución del Inspector-Jefe confirmando o denegando la propuesta de regularización es nula por haberse generado la caducidad, se ha señalado que no cabe oponer tal caducidad porque ésta es una institución que tiene su razón de ser en la previa fijación por la Ley de un plazo al que queda supeditada la actuación a que el mismo se refiere-plazo en el que la iniciación y finalización de la actuación aparecen fatalmente unidos-provocando, caso de inactividad durante el mismo, el decaimiento del derecho no accionado, y es visto que en la materia examinada -la comprobación e investigación tributaria- la ley no fijaba u plazo de duración de dichas actuaciones (y lo mismo ocurría de acuerdo con el Anexo 3 del Real Decreto 803/1993) y, en consecuencia, no procedía, en I fecha a que se refiere la sentencia, la aplicación de la caducidad a tale procedimientos.

Será el artículo 29 de la Ley 11/998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, (LDGC, en adelante), en relación con lo dispuesto en el Real Decreto 136/2000 , e 4 de febrero, el que puede hacer pensar en el establecimiento de una potencial caducidad del expediente por el transcurso del plazo previsto para las actuaciones Inspectoras, debido a que en tales normas se establecía, (al contrario de lo que ocurría con anterioridad) un plazo máximo de duración de tales actuaciones (cambio normativo que no podía ser considerado, ratione témporis, por el Tribunal de instancia). En definitiva, el hecho de que el Inspector Jefe incurriera en la adopción del acuerdo liquidatorio en un retraso que determinara el incumplimiento del plazo establecido en el artículo 60.4 RGIT no implicaba, per se, a tenor de la normativa aplicable al tiempo de los hechos contemplados, que tal resolución incurriera en nulidad por haberse dictado después de producirse la caducidad (Cfr. SSTS de 4 de febrero y 4 de marzo de 2003 y 3 de junio de 2004 ).

Consiguientemente, en este aspecto, la demanda debe ser desestimada, pues por este motivo y, en virtud de la doctrina del T.S., que nos vincula, ( Artº 100, 7º de la Ley jurisdiccional ), no podríamos declarar caducado el procedimiento inspector .".

SEGUNDO.- En lo que hace a los dos restantes motivos del recurso, hemos de observar como los mismos se asientan en semejantes fundamentos a los ya tratados y resueltos por esta misma Sala y Sección en nuestra reciente sentencia 617/2011 , dictada en el recurso interpuesto por DIRECCION000 , C.B. (téngase en cuenta que los rendimientos de la actividad económica de ésta son declarados por el actor en régimen de atribución de rentas), de manera que razones de unidad de doctrina y seguridad jurídica imponen otorgar a este supuesto la misma solución conferida en aquella sentencia.

Así, en la sentencia de referencia se establece lo siguiente:

" PRIMERO .-Constituye el objeto de recurso las resoluciones del TEAR de fecha 29-11-07, desestimatoria de las reclamaciones NUM002 y NUM003 , y la resolución de fecha 28-2-08 desestimatoria de la reclamación NUM004 / referidas al IVA ejercicios 2000-2002 con una deuda tributaria de 108.297,81 Euros de principal, y la imposición de una sanción de 45.790,15 Euros.

Según se desprende del acta de la inspección y del informe complementario al acta de disconformidad la entidad aquí recurrente fue constituida en fecha 1-6- 1992, siendo los comuneros de la misma D Marcial y D Arcadio teniendo ambos la misma cuota de participación; en el ejercicio objeto de comprobación el obligado tributario estaba de alta en el IAE " instalaciones eléctricas en general..."; el sujeto pasivo calcula el importe de las cuotas de IVA a ingresar aplicando las normas del régimen simplificado constando en los módulos declarados en los ejercicios 2000 a 2002 como personal empleado a dos personas, mientras que en el ejercicio 1999 declaró 3.5 empleados, y de los datos obtenidos de la seguridad social se acredita que dicha entidad no dispone de personal contratado a su cargo en los ejercicios de comprobación. El obligado tributario ejerce su actividad de prestación de servicios eléctricos sin tener personal dado de alta en la seguridad social pero utilizando habitualmente y de manera continuada a personal que le es cedido por la mercantil Electricidad Vila Real Sl de la cual son socios al 50% los comuneros de la aquí recurrente y que se encuentra matriculada en el mismo epígrafe del IAE que el obligado tributario, siendo esta el principal cliente de aquella mercantil; de las facturas recibidas aportadas a la inspección resulta las siguientes horas facturadas por los servicios prestados por trabajadores de la mercantil Electricidad Vila Real Sl a la comunidad de bienes DIRECCION000 CB:

Año 2000 6.235,50 horas

Año 2001 6.347,5 horas

Año 2002 6.806 horas

Por otra parte la inspección realizó actuaciones para acreditar que las dirección y organización de los trabajadores de la empresa Electricidad Vila Real SL eran los comuneros del obligado tributario, manifestando algunos de los clientes de dicho obligado tributario que D Marcial y D Arcadio realizaban directamente la prestación de servicios eléctricos sin limitarse exclusivamente a la dirección y organización, hechos estos asimismo declarados por algunos de los trabajadores de aquella mercantil. De todo lo dicho la administración concluye que los trabajadores cedidos por la mercantil Electricidad Vila Real Sl a DIRECCION000 CB para la prestación de los servicios propios de su actividad tienen la consideración de personal asalariado de esta ultima al integrarse los mismos en su organización empresarial y realizarse de forma habitual y continuada, y por ende no puede considerarse que el obligado tributario tenga dos empleados sino que dividiendo las horas de trabajo facturadas por el numero de horas anuales previstas en el convenio colectivo del sector eléctrico resulta que en los ejercicios comprobados se obtiene en las unidades del modulo " personal empleado" más de tres unidades, modulo superior al permitido en el OM 28-11- 2001 para tributar por el régimen simplificado del IVA.

La parte recurrente alega que la inspección regulariza la situación tributaria de DIRECCION000 CB computando a efectos del módulo de personal asalariado de la comunidad de bienes las horas facturadas como prestación de servicio por la mercantil Electricidad Vila Real SL, entendiendo la recurrente que la administración no tiene potestad para realizar dicho cómputo basándose en la vinculación entre ambas entidades, pues si bien existen dos consultas de la Dirección General de los Tributos, 528/01 y 904/01( que refieren que cuando un empresario en estimación objetiva contrata a otros empresarios, si estos se integran en la empresa contratante con una relación de dependencia respecto del titular de la misma en cuanto este es quien ordena la actuación de dicho personal, el cual queda integrado en su organización empresarial, se esta produciendo una mera prestación de personal por parte de la empresa subcontratata y por lo cual dicho personal debe considerarse como personal asalariado en la empresa contratante) refiere el recurrente que en este caso el obligado tributario subcontrató con Electricidad Vila Real SL la realización de algunos trabajos que le encargaban sus cliente, poniendo esta no sólo su trabajo sino los materiales, constando en las facturas emitidas por esta a la recurrente que se facturaba tanto mano de obra como materiales; por otra parte el hecho que varios trabajadores de la mercantil Electricidad Vila Real SL atribuyeran a los comuneros labores de dirección en las obras lo justifica la recurrente por el derecho-obligación que tenía de supervisar el trabajo realizado por la subcontratista; por otra parte alega la actora que de todos los clientes que tiene la recurrente sólo dos declararon que los trabajos eran dirigidos por los comuneros mientras que otros muchos declararon que los comuneros realizaban la prestación de servicio eléctrico. Por otra parte la mercantil Electricidad Vila Real SL es una entidad con animo de lucro, no realiza una prestación de servicio a cambio de un salario, y de las nóminas y facturas aportadas al expediente el actor concluye que mientras a sus trabajadores les paga a razón de 2.72 euros/hora la comunidad de bienes aquí recurrente les cobra a razón de 10.21 euros/hora, más el IVA correspondiente, de lo que concluye que Electricidad Vila Real SL no se limita a prestar trabajadores a la recurrente sino que tiene un animo de lucro que lo diferencia de los asalariados de una empresa.

Respecto a la imposición de la sanción considera que en el caso del ejercicio 2000 la administración debió practicar liquidación provisional sin imposición de sanción puesto que en Febrero de 2001 realizó una comprobación abreviada obrando en su poder la declaración del obligado tributario del ejercicio 1999 donde se declaraba como modulo de personal empleado 3.5 unidades, es decir que obraba en su poder todos los datos necesarios para la practica de la oportuna liquidación.

Respecto a las sanciones impuestas respecto a los ejercicios siguientes entiende la recurrente concurre la exención prevista en el articulo 77.4 d) de la LGT del 63, a saber haber puesto la diligencia necesaria para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios; por otra parte considera que de entender la administración que nos encontramos ante un supuesto de fraude de ley debió regularizar la situación sin imposición de sanción.

Por ultimo la recurrente alega irregularidades procedimentales, en primer lugar que el cambio de actuario no debió justificar el cambio del Plan de inspección de total a parcial, y por otra parte que no se ha tramitado este procedimiento como previene el articulo 24 de la LGT del 63 y art.159 de la actual LGT , para los supuestos de fraude de ley.

Comenzando por el estudio de la normativa aplicable tenemos que según refiere la OM 28-11-01 por la que se desarrollan para el año 2002 el régimen de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido

Articulo 3 de dicha norma:

No obstante lo dispuesto en los números primero y segundo de esta Orden, el régimen de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido no serán aplicables a las actividades o sectores de actividad que superen las siguientes magnitudes:

Entre otras se habla de tener más de tres personas empleadas ;

...

El personal empleado se determinará por la media ponderada correspondiente al período en que se haya ejercido la actividad durante el año inmediato anterior.

El personal empleado comprenderá tanto el no asalariado como el asalariado . A efectos de determinar la media ponderada se aplicarán exclusivamente las siguientes reglas:

- Sólo se tomará en cuenta el número de horas trabajadas durante el período en que se haya ejercido la actividad durante el año inmediato anterior.

- Se computará como una persona no asalariada la que trabaje en la actividad, al menos, 1.800 horas/año. Cuando el número de horas de trabajo al año sea inferior a 1.800, se estimará como cuantía de la persona no asalariada la proporción existente entre número de horas efectivamente trabajadas en el año y 1.800.

- No obstante, el empresario se computará como una persona no asalariada. En aquellos supuestos en que pueda acreditarse una dedicación inferior a 1.800 horas/año por causas objetivas, tales como jubilación, incapacidad, pluralidad de actividades o cierre temporal de la explotación, se computará el tiempo efectivo dedicado a la actividad. En estos supuestos, para la cuantificación de las tareas de dirección, organización y planificación de la actividad y, en general, las inherentes a la titularidad de la misma, se computará al empresario en 0,25 personas/año, salvo cuando se acredite una dedicación efectiva superior o inferior.

Se computará como una persona asalariada la que trabaje el número de horas anuales por trabajador fijado en el convenio colectivo correspondiente o, en su defecto, 1.800 horas/año. Cuando el número de horas de trabajo al año sea inferior o superior, se estimará como cuantía de la persona asalariada la proporción existente entre el número de horas efectivamente trabajadas y las fijadas en el convenio colectivo o, en su defecto, 1.800.

....

Los contribuyentes que por aplicación de lo dispuesto en este número queden excluidos del régimen de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas determinarán su rendimiento neto por la modalidad simplificada del régimen de estimación directa, siempre que reúnan los requisitos establecidos en el art. 26 del Reglamento del Impuesto y no renuncien a su aplicación.

En esa misma norma pasa a definir que se entiende por personal asalariado o no asalariado;

"1ª) Personal no asalariado. Personal no asalariado es el empresario. También tendrán esta consideración, su cónyuge y los hijos menores que convivan con él, cuando, trabajando efectivamente en la actividad, no constituyan personal asalariado de acuerdo con lo establecido en la regla siguiente.

....

Para el resto de personas no asalariadas se computará como una persona no asalariada la que trabaje en la actividad al menos mil ochocientas horas/año.

Cuando el número de horas de trabajo al año sea inferior a mil ochocientas, se estimará como cuantía de la persona no asalariada la proporción existente entre número de horas efectivamente trabajadas en el año y mil ochocientas.

Cuando el cónyuge o los hijos menores tengan la condición de no asalariados se computarán al 50 por 100, siempre que el titular de la actividad se compute por entero y no haya más de una persona asalariada.

2ª) Personal asalariado: Persona asalariada es cualquier otra que trabaje en la actividad . En particular, tendrán la consideración de personal asalariado el cónyuge y los hijos menores del sujeto pasivo que convivan con él, siempre que, existiendo el oportuno contrato laboral y la afiliación al régimen general de la Seguridad Social, trabajen habitualmente y con continuidad en la actividad empresarial desarrollada por el contribuyente. No se computarán como personas asalariadas los alumnos de formación profesional específica que realicen el módulo obligatorio de formación en centros de trabajo.

Se computará como una persona asalariada la que trabaje el número de horas anuales por trabajador fijado en el convenio colectivo correspondiente o, en su defecto, mil ochocientas horas/año. Cuando el número de horas de trabajo al año sea inferior o superior, se estimará como cuantía de la persona asalariada la proporción existente entre el número de horas efectivamente trabajadas y las fijadas en el convenio colectivo o, en su defecto, mil ochocientas.

Se computará en un 60 por 100 al personal asalariado menor de diecinueve años, al que preste sus servicios bajo un contrato de aprendizaje o para la formación, así como a los discapacitados con grado de minusvalía igual o superior al 33%".

El régimen simplificado del IVA constituye una alternativa voluntaria para los contribuyentes con actividades de reducida dimensión, concepto jurídico indeterminado que viene concretado en la antes mencionada OM 28-11-01, entre las magnitudes a tener en cuenta para considerar la actividad como de reducida dimensión, la que aquí interesa viene referida al numero máximo de trabajadores empleados, que no puede superar a 3 empleados en la actividad desarrollada por el recurrente; en este caso tenemos que la comunidad de bienes ha utilizado en gran parte de las obras realizada empleados de la mercantil Electricidad Vila Real SL , coincidiendo la identidad de los comuneros y titulares de las participaciones de ambas entidades, estableciendo la administración en la circular de la DGT 13-3-01 que cuando el empresario acogido al régimen simplificado del IVI contrata con otro empresario que realiza la misma actividad, y que le factura por los trabajos realizados, si las obras contratadas se realizan por la organización empresarial del empresario subcontratado, él y su personal no se computaran como personal asalariado del empresario que contrata, sí tendrá esa consideración si lo que se produce es una mera prestación de personal. De la prueba practicada en el expediente administrativo, tenemos que requeridos los clientes del obligado tributario de mayor relevancia por importe de facturas y de los trabajadores de la mercantil subcontrata tenemos que los dos comuneros no sólo prestaban el servicio contratado sino que también dirigían a los trabajadores de la subcontrata, incluso vino a declarar el legal representante de la mercantil Alfa Ingeniería Mecánica SL que llamaban por teléfono Arcadio y Marcial desconociendo si el servicio seria facturado por DIRECCION000 . CB o por Electricidad Vilareal SL hasta que recibía en albarán. De lo dicho debemos concluir que existiendo una identidad en las personas que integran la organización empresarial de ambas entidades, que los comuneros de la recurrente no sólo prestaban el servicio a terceros sino que dirigían los trabajadores de la otra mercantil, que al menos uno de los clientes de la recurrente, con un importante volumen de facturación, manifestó desconocer con quien estaba contratando no siendo hasta la emisión del albarán cuando conocía a quien el iba a facturar, tenemos que con independencia de los servicios que pudiera prestar Electricidad Vilareal SL a terceros lo bien cierto es que existía un cesión de personal a DIRECCION000 . CB con continuidad y habitualidad, recordemos que las horas de trabajo facturadas a la aquí recurrente por la entidad Electricidad Vilareal SL fueron

Año 2000 6.235,50 horas, Año 2001 6.347,5 horas y Año 2002 6.806 horas, que dividido por la jornada laboral prevista en el convenio colectivo del sector eléctrico ( fijado en un máximo de 1.775 horas anuales) resulta que el numero de empleados de la entidad recurrente supera el modulo de los tres empleados antes referidos, pues llegar a una solución distinta permitiría que las entidades se acogieran al régimen especial simplificado con sólo contratar con terceras empresas o con sociedades de trabajo temporal para realizar la actividad en su empresa sin necesidad de dar de alta en la seguridad social a dichos trabajadores, siendo en este caso mas evidente dicha circunstancia dada la coincidencia de los órganos de administración de ambas empresas y en el hecho de la confusión de quien prestaba realmente dicho servicio a terceros, según reconoció alguna empresa a requerimiento de la inspección, debiendo por ende desestimarse el referido motivo de impugnación.

Respecto a la imposición de las sanciones tenemos que estimar los motivos de impugnación alegados por el recurrente, por una parte respecto al ejercicio 2000, toda vez de una mera comprobación limitada la administración constató que el número de trabajadores empleados por la recurrente en el ejercicio anterior era superior a tres, y por ende muy bien pudo la administración regularizar la situación del actor sin imposición de sanción, máxime cuando del estudio de la resolución sancionadora no se desprende una motivación del elemento subjetivo de la infracción, en una materia jurídicamente de cierta complejidad que habría exigido del órgano sancionador una motivación del grado de culpabilidad del obligado tributario, debiendo anularse las sanciones impuestas.

Por último en cuando a los defectos procedimentales decir que por una parte carece de relevancia anulatoria la invocada falta de justificación del cambio del Plan de total a parcial por un mero cambio de actuario, hecho que en todo caso podría considerarse una mera irregularidad no provocadora de nulidad o anulabilidad; por otra parte en este caso nos encontramos ante un supuesto de interpretación de las normas fiscales y no ante un fraude de ley, aquí no existe un conflicto de normas o conflicto en la aplicación de la norma tributaria, sin que por ende sea exigible la tramitación del procedimiento previsto en el articulo 24 de la LGT de 1963 , articulo 15 y 159 de la actual LGT . ".

TERCERO.- No se aprecian méritos que determinen, ex art. 139.1 LJ , un especial pronunciamiento sobre las costas causadas.

Vistos los preceptos y fundamentos legales expuestos, y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Que, CON ESTIMACIÓN PARCIAL del presente recurso contencioso-administrativo, DEBEMOS ANULAR Y ANULAMOS los actos administrativos identificados en el primero de los fundamentos jurídicos de esta sentencia, EXCLUSIVAMENTE EN LO QUE HACE a la imposición de sanción, la cuál se deja sin efecto, DESESTIMANDO EL RECURSO EN TODO LO DEMÁS . Sin efectuar expresa condena en las costas procesales.

A su tiempo y con certificación literal de la presente, contra la cual cabe recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo y cuya interposición deberá anunciarse ante esta misma Sala en el plazo de diez días a partir de su notificación, en la forma que previene el art. 89 de la LJCA , y con los requisitos establecidos en la L.O.P.J., Disposición Adicional 15ª de la Ley Orgánica 1/2009, de 3 de noviembre , devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que, como Secretario de la misma, certifico.