Encabezamiento
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO 1001/2018
Partes: 'JOSEL, S.L.U.' c/ TEARC
En aplicación de la normativa española y europea de Protección de Datos de Carácter Personal, y demás legislación aplicable, hágase saberque los datos de carácter personal contenidos en el procedimiento tienen la condición de confidenciales, y está prohibida la transmisión o comunicación a terceros por cualquier medio, debiendo ser tratados única y exclusivamente a los efectos propios del proceso en que constan, bajo apercibimiento de responsabilidad civil y penal.
S E N T E N C I A Nº 2552
Ilmos. Sres. Magistrados.
Dª. MARÍA ABELLEIRA RODRÍGUEZ, presidente
Dª. EMILIA GIMÉNEZ YUSTE
D. EDUARDO RODRÍGUEZ LAPLAZA (ponente)
D. JUAN ANTONIO TOSCANO ORTEGA
En la ciudad de Barcelona, a veintiseis de mayo de dos mil veintiuno.
LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA),constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado la siguiente SENTENCIA en el recurso contencioso administrativo nº 1001/2018, interpuesto por 'JOSEL, S.L.U.', representada por el Procurador D. Ignacio López Chocarro, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÑA, representado por el Abogado del Estado.
Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. D. EDUARDO RODRÍGUEZ LAPLAZA, Magistrado de esta Sala, quien expresa el parecer de la misma.
Antecedentes
PRIMERO.La representación de la parte actora, por escrito presentado ante esta Sala, interpuso recurso contencioso administrativo contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEAR, en su caso), de fecha 7 de junio de 2018, que acuerda 'desestimar la presente reclamación', seguida ante aquél bajo el número NUM005 'contra acuerdo de liquidación dictado por AEAT Cataluña, Dependencia Regional de Inspección, por el concepto Impuesto sobre sociedades del ejercicio 1990 de la sociedad NERACO, SA cuya sucesora es JOSEL SLU'. La cuantía viene fijada, en la resolución recurrida, a efectos de aquella vía, en 107.695,24 euros.
SEGUNDO.Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto en la Ley reguladora de esta Jurisdicción. La actora dedujo demanda en la que, tras relacionar los hechos y fundamentos de derecho que tuvo a bien, interesa de esta Sala sentencia por la que:
'la anule (la resolución impugnada) por no ser ajustada a Derecho, así como el Acuerdo de liquidación del que trae causa'
TERCERO.La Administración demandada, en la contestación a la demanda, solicitó la desestimación del recurso.
CUARTO.Fue señalada deliberación, votación y fallo del recurso el día 12 de febrero de 2020.
QUINTO.En escrito de 2 de febrero de 2021 la recurrente tuvo a bien aportar a autos resolución del TEAC (Sala Primera), de fecha 16 de diciembre de 2020 (recurso de alzada 00/01458/2019), por entender que de los razonamientos de la misma se seguía aval a la correcta fundamentación de su pretensión impugnatoria en la presente instancia.
SEXTO.Por diligencia de ordenación de fecha 3 de febrero de 2021 se tuvo por presentado el anterior escrito, dándose 'oportuna cuenta al Tribunal a fin de resolver lo procedente'.
SÉPTIMO.Por providencia de fecha 26 de abril de 2021 se acordó en los siguientes términos:
'dando cumplimiento al acuerdo de la Presidencia de esta Sección y a las medidas adoptadas con ocasión de la situación de baja médica del Ponente del presente recurso, se reasigna el presente asunto al/la Magistrado/a de esta Sección D/Dª. EDUARDO RODRÍGUEZ LAPLAZA y se señala para su deliberación y votación de fallo el próximo día 19/05/2021 a las once horas de la mañana.
Respecto al escrito presentado por la representación actora el pasado 02/022021, dese traslado al Abogado del Estado para que en el plazo de CINCO DÍAS alegue lo que a su derecho convenga'
OCTAVO. Sin que constare que la Abogacía del Estado evacuare el traslado que le fue conferido por la anterior providencia, a la deliberación del recurso en la fecha señalada por la misma, dio la misma inicio en la fecha indicada.
En fecha 20 de mayo de 2021 se dio cuenta a la Sala del acceso, el día anterior, de escrito de la Abogacía del Estado, evacuando, intempestivamente, el anterior traslado. Habiendo la Sala retomado y culminado la deliberación del recurso atendiendo al escrito presentado de forma manifiestamente tardía.
La fecha y número de la presente sentencia, conforme a acuerdo gubernativo, son consignadas en la misma sin intervención de los Magistrados que componen el Tribunal.
Fundamentos
PRIMERO.Como se ha adelantado en los antecedentes de hecho, el presente recurso contencioso administrativo tiene por objeto resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, de fecha 7 de junio de 2018, que acuerda 'desestimar la presente reclamación', seguida ante aquél bajo el número NUM005. La resolución recurrida se limita a constatar la falta de presentación de alegaciones en la vía económico-administrativa, y que del conjunto de actuaciones practicadas no cabe deducir razonablemente causas que evidencien la ilegalidad del acuerdo recurrido.
El acuerdo de liquidación de que aquélla trae causa comprende el siguiente relato en su apartado de 'inicio y alcance de las actuaciones':
'Las presentes actuaciones traen causa de la anulación de las liquidaciones practicadas en 1995 por el mismo concepto y ejercicios (Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1989 a 1993), al considerarse que las mismas eran consecuencia de una actividad delictiva. Respecto a la naturaleza del delito, el Tribunal Supremo declaró probados en sentencia de 30 de diciembre de 2013 :
. Que el actuario Sr Jose Antonio no recabó la documentación necesaria para conocer el alcance de los riesgos fiscales existentes en las inspecciones que efectuó a diferentes sociedades del grupo Núñez y Navarro, y que, a sabiendas, no llevó a cabo la investigación exhaustiva que le era exigible realizar.
. Que Inspector Adjunto Jefe Sr. D. Jose Augusto visó dichas actas sin revisar la documentación ni pedir actuaciones complementarias.
. Que el actuario Sr. D. Jose Antonio y su Inspector Adjunto Jefe Sr. D. Jose Augusto recibieron dádivas del Grupo Núñez y Navarro.
Los posibles riesgos fiscales indicados se referían fundamentalmente a la aplicación de la exención por reinversión a operaciones de venta de inmuebles entre sociedades del grupo, la existencia de aplazamientos en el pago de las transmisiones intragrupo con la única finalidad de diferir la carga tributaria, a través de la imputación asimétrica de ingresos y gastos financieros, así como al tratamiento fiscal de las indemnizaciones satisfechas a inquilinos como gasto deducible y otras cuestiones.
Por ello, deben distinguirse dos periodos de actuaciones de comprobación:
1º.- ACTUACIONES DE COMPROBACIÓN INICIALES
a) Actas iniciales
Las actuaciones se iniciaron mediante comunicación de inicio de 10 de marzo de 1995, finalizándose mediante Acta A06 (consta que no se observaban anomalías en orden a la exacción del Impuesto, considerándose correctas las autoliquidaciones presentadas) de 6 de julio de 1995:
Nº ACTA FECHA CONCEPTO PERIODO
A06- NUM000 06-07-1995 Impuesto sobre Sociedades 1990 y 1992
En el año 2004, NERACO, SA fue absorbida por JOSEL S.A., inscribiéndose en el Registro Mercantil el 27 de octubre de 2004, publicándose en el BORME el 19 de noviembre de 2004.
b) Actuaciones judiciales
La Fiscalía Especial contra la Corrupción interpuso una querella contra diversos funcionarios de la Inspección de los Tributos del Estado que en su día ejercieron su función en la Delegación de Cataluña, y contra diversos contribuyentes sospechosos de haber obtenido, mediante contraprestación, un trato fiscal favorable. Entre los funcionarios acusados se encontraba el inspector actuario D. Jose Antonio y su superior jerárquico el Inspector Regional Adjunto Sr. Jose Augusto; entre los contribuyentes figuraban personas vinculadas al Grupo Núñez y Navarro. Como consecuencia de dicha querella el Juzgado de Instrucción número 33 de Barcelona incoó las Diligencias Previas nº 4566/1999. Posteriormente, la causa fue remitida a la Sección 9 ª de la Audiencia Provincial de Barcelona para la celebración de juicio oral.
El 27 de junio de 2011 la Audiencia Provincial dicto sentencia condenatoria Nº 6528/2011. El fallo de la sentencia de la Audiencia Provincial imponía diversas penas al actuario Sr Jose Antonio (por delitos de cohecho pasivo, falsedad en documento oficial, prevaricación y omisión del deber de perseguir determinados delitos), al Inspector Jefe Adjunto Sr. Jose Augusto (por delitos de cohecho pasivo, falsedad en documento oficial, y omisión del deber de perseguir determinados delitos) y a los Sres. D. Ángel, D. Anton y D. Juan Pablo (como autores de un delito continuado de cohecho activo, e inductores de un delito de continuado de falsedad en documento oficial).
La sentencia de la Audiencia Provincial fue recurrida por la defensa, en casación, ante el Tribunal Supremo. En la resolución del recurso, la Sala de lo Penal del Tribunal Supremo, en la Sentencia nº 990/2013, de 30 de diciembre de 2013 , modifica determinados extremos respecto a la declaración de hechos probados de la sentencia recurrida, así como en cuanto a los delitos imputados y a las condenas impuestas. En particular, absuelve a todas las personas a las que la Sentencia de la Audiencia Provincial condenaba a indemnizar a la Hacienda Pública en concepto de responsabilidad civil.
Respecto a los HECHOS PROBADOS, en dicha Sentencia consta:
'ÚNICO.- Se acepta la declaración de hechos probados de la recurrida en lo que no se oponga a las siguientes declaraciones:
(...)
10.- En los documentos del procedimiento de inspección autorizados por el Sr. Jose Antonio a empresas del grupo Núñez y Navarro, en relación a las denominadas operaciones intragrupo, no consta que el actuario hiciera afirmaciones, describiendo las citadas operaciones, que no se correspondan con la realidad, en cuanto a que la empresa vendedora efectivamente vendiera, e incluso declarase la partida correspondiente en la base imponible del impuesto de sociedades. Tampoco que en esa documentación se omitiera algún dato que tuviera relevancia fiscal, siendo consciente de ello, o no, el actuario. Así, particularmente, en cuanto a las fechas consideradas por la entidad vendedora y compradora para la imputación de costes e ingresos.
11.- En esos mismos documentos, en relación a las exenciones por reinversión, tampoco constan probados ni enunciados mendaces, ni omisiones de datos, cuya existencia, constase o no al actuario, tuviera relevancia obstativa de la exención. Particularmente no consta que el actuario fuera consciente de que tuviera esa trascendencia la vinculación entre las entidades que protagonizaron las operaciones.
12.- En relación a otro tipo de operaciones referidas en la acusación, relativas a ese grupo empresarial, y relatadas en la sentencia de instancia, tampoco consta ni el enunciado mendaz ni la omisión del dato de existencia constatada que tuviera relevancia tributaria.
13.- No obstante en los procedimientos para inspección y liquidación, a que se refieren los tres apartados anteriores, se evidencia que, aún cuando no consta ni el verdadero contenido ni la relevancia fiscal de los datos omitidos por el actuario, consta que éste -el Sr. Jose Antonio-, para favorecer a los sujetos pasivos, no recabó la documentación necesaria para conocer el alcance de los riesgos fiscales existentes en cada inspección.
De tal forma que, aún cuando no consta que el actuario conociera el contenido de lo omitido, sí sabía que las diligencias y actas conformadas y por él autorizadas, no eran resultado de la investigación exhaustiva que le era exigible realizar.
Por su parte, el Inspector Regional Adjunto contribuyó a la consolidación administrativa de los resultados del procedimiento de inspección y liquidación mediante el otorgamiento del visado, pese a no revisar la documentación, ni exigir del actuario complemento alguno.'
Y en los FUNDAMENTOS DE DERECHO:
'En relación al acusado Jose Antonio
SEGUNDO.- 1.- Los hechos declarados probados son constitutivos de un delito de cohecho pasivo previsto y penado en el artículo 7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>1319528__h6_0401art>386 del Código Penal de 1973(...) en relación con el 69 bis, del que es autor este acusado, (...).
2.- También por las razones expuestas en la sentencia de instancia, los citados hechos constituyen un delito de falsedad en documento público cometido por funcionario, previsto y penado en el artículo 390.1.4 del Código Penal de 1995 en relación con el artículo 74 del mismo, del que debe responder en concepto de autor.(...)
4.- Manteniendo lo expuesto en la sentencia de instancia, le consideramos autor de un delito de prevaricación,(...).
En relación con el acusado Jose Augusto
TERCERO.- 1.- Habiéndose realizado recepciones de dádiva durante el tiempo de vigencia delCódigo Penal de 1995, debe, en principio sancionarse conforme al artículo 420 del mismo, en su redacción anterior a la reforma llevada cabo por laLey Orgánica 5/2010, que sanciona (artículo 419 ) más gravemente los hechos.
(...)
Respecto de los acusados Ángel, Anton y Juan Pablo
QUINTO.- 1.- Los hechos que se declaran probados son constitutivos del delito continuado de cohecho activo para la comisión de un acto ilícito no constitutivo de delito. (...)'
Debe reseñarse que la citada Sentencia de casación no establece ninguna responsabilidad civil, pero parece sugerir la posibilidad de proceder en vía administrativa. Así, en la página 190 de la citada Sentencia del TS se señala:
'Finalmente es la ley la que establece cual debe ser la consecuencia jurídica que la falsedad documental dentro del procedimiento administrativo. En efecto, el artículo 62.1 de la Ley 30/1992 sanciona con nulidad de pleno derecho los actos (en este caso diligencias o actas del actuario) que sean constitutivos de infracción penal o se dicten como consecuencia de ésta. Y, además, en el artículo 102 se autoriza que Las Administraciones públicas, en cualquier momento, por iniciativa propia o a solicitud de interesado, y previo dictamen favorable del Consejo de Estado u órgano consultivo equivalente de la Comunidad Autónoma, si lo hubiere, declararán de oficio la nulidad de los actos administrativos que hayan puesto fin a la vía administrativa o que no hayan sido recurridos en plazo, en los supuestos previstos en el artículo 62.1. (...)'
Ello motivó que se tramitara un expediente de nulidad de pleno derecho.
c) Resolución expediente de nulidad de pleno derecho
Con fecha 26 de junio de 2015 el Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas, resolvió el expediente de nulidad de pleno derecho iniciado de oficio (N° 59/14) al amparo del Art. 217LGT, en relación con las liquidaciones derivadas de las actas extendidas en su momento por el actuario Sr. Jose Antonio a diversas sociedades del grupo Núñez y Navarro.
Como consecuencia de dicha resolución se dictó Orden Ministerial de fecha 26/06/2015 en la que el Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas, de acuerdo con el Consejo de Estado, acordó declarar la nulidad de pleno derecho de las liquidaciones derivadas de determinadas actas de conformidad (Modelo A01), y de actas de comprobado y conforme (Modelo A06) incoadas por la Dependencia Regional de Inspección de la A.E.A.T. en Cataluña. Entre las liquidaciones anuladas figuran las derivadas de las actas incoadas a NERACO, SA por el concepto Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1990.
Contra dichas resoluciones se interpusieron recursos que han sido desestimados por la Audiencia Nacional en Sentencia 3432/2016, de 19 de septiembre de 2016 , argumentando respecto a la prescripción en el Fundamento de Derecho Sexto:
'(...)1.- En primer lugar, se alega la existencia de prescripción por el transcurso de cuatro años contemplados desde la fecha en la que se incoan las actas de conformidad respectivas y expuestas en el relato de hechos probados hasta la fecha en que se inicia el procedimiento de revisión, el 17 de abril de 2.014. Sin embargo, hay que entender que yerra la actora cuando aplica indebidamente lo dispuesto en el artículo 66.a de la Ley General Tributaria58/2003 utilizando tal dies a quo y tal dies ad quem, pues el mencionado plazo debe computarse desde el momento en que la Administración puede ejercitar la acción para poder regularizar la deuda tributaria existente en el presente caso y ello sólo puede tener lugar a partir del momento que se dicta y se publica la sentencia del Tribunal Supremo de la Sala de lo Penal que revoca parcialmente la de la Audiencia Provincial de Barcelona, concurriendo la causa de interrupción prevista en el art.68.1.b de la LGT58/2003, que no distingue entre el tipo de delito de que debe conocer la jurisdicción penal a efectos de interrumpir las actuaciones de comprobación. Todo ello conforme a la doctrina de la acción nata, no pudiéndose exigir a la Administración tributaria que inicie el ejercicio del derecho a determinar la deuda tributaria cuando existe una causa en la vía penal. Por ello entender que estando pendiente la causa penal, aunque no fuera por delito fiscal, podría regularizarse la deuda tributaria existente supone un desconocimiento del carácter preferente que tiene la jurisdicción penal conforme a lo dispuesto en los art.10.2 de la LOPJy 114 de la LECR.
A este respecto debe decirse que si la revisión de oficio constituye una verdadera acción del obligado tributario sin sujeción a plazo no podemos estar únicamente a aquello en lo que le beneficia sino también en aquello a que debe estar sujeto, en aras de garantizar el valor de la Justicia ( art.1.1 CEy 31.1 CE) a que sirve dicho instituto.
2.- En relación con el motivo anterior añade también la recurrente que no es posible el ejercicio de dicha regularización tributaria si por el tiempo transcurrido los obligados tributarios carecen de la documentación suficiente, no siéndole exigible la conservación de la misma por todo el tiempo transcurrido desde que se incoan las Diligencias previas 4566/1999 en 1999. Sin embargo, el mencionado motivo debe ser desestimado. En el presente caso no estamos examinando las liquidaciones dictadas en el ejercicio de la potestad de regularización de las deudas tributarias. Ello será, en su caso y momento, un acto posterior y futuro al ahora examinado -la declaración de la revisión de oficio- el cual no prejuzga su existencia. Por tanto, será respecto de calificación de liquidación que se dicte en su caso y momento, y con motivo de las actuaciones de comprobación cuando deberá examinarse el alcance de la falta o imposibilidad de aportación de la documentación de los obligados tributarios.
3.- Por último se invoca el contenido de lo dispuesto en el art.106 de la Ley 30/92 , sobre los límites de la revisión de oficio. Así dice precepto indica:
'Artículo 106. Límites de la revisión.
Las facultades de revisión no podrán ser ejercitadas cuando por prescripción de acciones, por el tiempo transcurrido o por otras circunstancias, su ejercicio resulte contrario a la equidad, a la buena fe, al derecho de los particulares o a las leyes.'
Lo cierto es que aunque admitamos la aplicación de este precepto al ámbito tributario, pese a lo dispuesto en la DA 5ª de la LGT58/2003 y pese a su falta de previsión en el ámbito tributario y corrigiendo a la resolución impugnada en el sentido de que no solamente se está refiriendo a los supuestos de prescripción -ya rechazada- sino también a los de 'transcurso de tiempo' no se puede considerar que se haya producido un efecto contrario a la equidad, que constituye el bien perseguido por dicho precepto ( STS de 17 de enero de 2006 y de 13 de febrero de 2012 ) al acordar la revisión indicada, pues los posibles afectados ya obtuvieron la aplicación de la atenuante de dilaciones indebidas en vía penal para obtener una reducción de las penas, de modo que de no acordarse la revisión indicada, podría alcanzarse, en caso de acreditarse en vía administrativa, y en su caso judicial, una elusión fiscal consecuencia de la comisión del delito, en detrimento de los principios de Justicia Tributaria, y una dispensa al deber de sostenimiento de los gastos públicos exigido por el art.31 de la CE.'
Contra la Sentencia de la Audiencia Nacional se interpuso recurso de casación ante el Tribunal Supremo, quien en el AUTO de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 1 de marzo de 2017 (JUR 2017/49640), en el RAZONAMIENTO JURÍDICO TERCERO, resuelve:
'.- 1. La cuestión central que plantea este recurso de casación es la de si los límites a que el artículo 106 LRJAP sujeta el ejercicio por la Administración de sus facultades de revisión ('[...] no podrán ser ejecutadas cuando por prescripción de acciones, por el tiempo transcurrido o por otras circunstancias su ejercicio resulte contrario a la equidad, a la buena de, al derecho de los particulares o a las leyes') opera también en el ámbito tributario [la vigente Ley 39/2015 (RCL 2015, 1477) ha incorporado tal previsión en el artículo 110 ]. O si, por el contrario, ante la falta de previsión específica para este ámbito y en virtud de lo establecido por la disposición adicional 5ª LRJAP , apartado 2 [hoy disposición adicional 1ª, apartado 2.a), de la Ley 39/2015 ], tal constricción no resulta aplicable a la revisión en vía administrativa de actos tributarios.
2. Sobre esta precisa cuestión, que enlaza con la existencia de un proceso penal previo, no existe jurisprudencia y, en principio, debería presumirse que reviste interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia [ artículo 88.3.a) LJCA( RCL 1998, 1741 )].
3. Resulta, sin embargo, que, como la propia compañía recurrente reconoce, la sentencia que intenta impugnar ha concluido en sentido afirmativo, si bien entendiendo que en el caso no pueden operar los límites señalados en el artículo 106 LRJAP , porque los efectos perniciosos producidos por el transcurso de tiempo ya han sido neutralizados por la sentencia de la Sala segunda del Tribunal Supremo, que ha aplicado la atenuante de dilaciones indebidas.
4. Por lo tanto, la cuestión nuclear que suscita el debate no ha sido determinante de la decisión. Bien es cierto que aquella forma de razonar pudiera resultar discutible e incidir en otras infracciones jurídicas que Josel, S.L., denuncia en su escrito de preparación del recurso de casación, pero ninguna de ellas alcanza, a juicio de esta Sección de admisión, interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, por las siguientes razones:
4.1. No cabe hablar de infracción del artículo 66LGT(RCL 2003, 2945) y de la jurisprudencia que lo interpreta, porque aquí no está en cuestión del derecho de la Administración a fijar la deuda tributaria de los ejercicios 1992 a 1995 mediante la oportuna liquidación, sino el ejercicio de la imprescriptible (como admite la propia recurrente) acción de nulidad y los límites extrínsecos que a la misma erige el artículo 106 LRJAP (hoy artículo 110 de la Ley 39/2015 ).
4.2. No puede sostenerse, con la rotundidad que se hace en el escrito de preparación del recurso de casación, que lo realmente perseguido por la Administración tributaria con el acto administrativo impugnado es obtener por vía de la acción de nulidad lo que no consiguió ante la jurisdicción penal en concepto de responsabilidad civil derivada de los delitos enjuiciados: la reparación de los daños causados a la Hacienda pública por la comisión de los hechos que determinaron la condena. Tal planteamiento hubiera podido realizarse ante las liquidaciones que se hubieran aprobado en sustitución de las declaradas nulas, pero no contra el acto que declaró esa nulidad de pleno derecho. Debe recordarse que el acto cuya legalidad confirma la sentencia que se pretende recurrir en casación es la declaración de nulidad de unas liquidación tributarias aprobadas mediando infracciones penales [ artículo 157.1.d) LGT/2003 ]. Nada más y nada menos.
4.3. El análisis de si la resolución administrativa que declara la nulidad de las liquidaciones tributarias aprobadas en el año 1997 respeta o no el relato de hechos probados de la sentencia de la Sala Segunda del Tribunal Supremo y, por ello, de si desconoce la cosa juzgada y vulnera el principio de seguridad jurídica, con infracción de los preceptos constitucionales y legales que se invocan en el escrito de preparación, resulta irrelevante, porque la declaración de nulidad (y sólo esa declaración, ya que no existe aún nueva liquidación tributaria alguna en sustitución de las expulsadas del universo jurídico) se sustenta en que aquellas primeras liquidaciones fueron el resultado de un procedimiento tributario en el que se cometieron los delitos juzgados en el proceso penal, con independencia de las concretas infracciones penales por las que han sido condenados cada uno de los encausados.
4.4. Por el mismo orden de razones carece de transcendencia, a los efectos del control de la discrecionalidad administrativa y de la eventual infracción de los artículos 106.1y 9.3 CE(RCL 1978, 2836), que la declaración administrativa de nulidad se funde en el relato de hechos probados de la sentencia dictada por la Audiencia Provincial de Barcelona, en lugar de en el contenido en la sentencia de la Sala Segunda del Tribunal Supremo. Como se señala en la sentencia aquí discutida, la modificación en casación de los hechos probados tuvo por objeto 'eludir cualquier valoración relativa a los perjuicios ocasionados a la Hacienda pública y relativos al fraude fiscal, no porque no hubiesen existido los mismos [...] sino porque no fueron objeto de acusación en la instancia'. En otras palabras, el debate resulta irrelevante porque la declaración de nulidad se cimienta en la comisión de unos hechos delictivos declarados probados por la Sala Segunda del Tribunal Supremo, no en la circunstancia de que de los mismos se haya derivado o no perjuicio para las arcas públicas.
4.5. Josel, S.L., no acierta de nuevo cuando insiste, para denunciar la infracción de los artículos 217 y 218.1 LGT/2003 , en relación con los artículos 103.1, 106.1 y 9.3 CE, que la causa de la declaración de nulidad es la existencia de perjuicio para la Hacienda pública, cuando, como resulta claramente del acto administrativo originario, la razón de la declaración de nulidad estriba en que las actas de inspección firmadas de conformidad en el año 1997, de las que derivaron las liquidaciones de los ejercicios 1992 a 1995 del impuesto sobre sociedades, fueron resultado de la comisión de distintos delitos, según los hechos declarados probados en la sentencia de la Sala Segunda del Tribunal Supremo. Ciertamente, lleva razón Josel, S.L., cuando afirma que en ningún momento la Sala Segunda del Tribunal Supremo prejuzga el signo de las liquidaciones tributarias que habrían resultado de un comportamiento contrario, pero tampoco lo hace la resolución del Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas, que se limita a declarar la nulidad de aquellas liquidaciones, sin practicar otras nuevas en su sustitución.
4.6. La supuesta infracción del artículo 153.1.b) LGT/1963 (RCL 1963, 2490), por inaplicación [la sentencia de instancia atiende al artículo 217.1.d) LGT/2003 ], carece también de relevancia casacional porque, como con claridad expresa dicha sentencia, este Tribunal Supremo consideró que aquel primer precepto no sólo resultaba operativo cuando los actos declarados nulos fueran en sí mismo constitutivos de delito, sino también cuando se presentasen como la consecuencia necesaria del mismo [vid. las sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 15 de abril de 2004 (casación 7249/1999 , FJ 3º; ES:TS:2004:2483 ) y 9 de mayo de 2012 (casación 230/2011 , FJ 2º; ES:TS:2012:3208 )].
5. En suma, la cuestión central suscitada en el escrito de preparación, esto es, la aplicación o no al ámbito tributario del artículo 106 LRJAP -hoy artículo 110 de la Ley 39/1995 (RCL 1995, 3401)-, no ha sido determinante del fallo, porque la sentencia recurrida no niega esa aplicación, entiende -sin que aquí nos corresponda juzgar el acierto de tal argumento- que los efectos perniciosos producidos por el transcurso de tiempo han sido neutralizados por la sentencia de la Sala Segunda del Tribunal Supremo, que aplicó la atenuante de dilaciones indebidas. Tampoco lo han sido las otras cuestiones que Josel, S.L., vincula a la supuesta infracción del dicho artículo 106, a lo que se añade que sobre alguna de ellas, como la interpretación del artículo 153.1.b) LGT/1963 , existe ya una jurisprudencia bien asentada.
6. Por todo lo anterior, procede inadmitir el presente recurso de casación.'
2º.- ACTUACIONES DE COMPROBACIÓN INICIADAS EN 2015
Las actuaciones se iniciaron en torno al obligado tributario mediante comunicación de inicio de actuaciones de comprobación e investigación, de fecha 2 de noviembre de 2015, en relación con los siguientes conceptos y periodos:
Concepto Periodo/ Ejercicio
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES 1990
En dicha comunicación de inicio se establecía que las citadas actuaciones tendrían carácter general de acuerdo con lo establecido en el artículo 148 de la LGT.
A dicha comunicación se adjuntó un 'Anexo Informativo', con sucinta enumeración de los derechos y obligaciones que asistían al contribuyente en el seno de las actuaciones inspectoras. Asimismo, se hace constar la interrupción del plazo de prescripción de los derechos y acciones de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación de la Inspección.
Dicha comunicación se notificó el 5 de noviembre de 2015 mediante el acceso del sucesor del obligado tributario, la entidad JOSEL, SLU, con NIF B08236127 al buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas, todo ello de acuerdo con lo establecido en el artículo 28.5 de la Ley 11/2007, de 22 de junio, de acceso electrónico de los ciudadanos a los servicios públicos, y en los artículos 35, 36 y 38 del Real Decreto 1671/2009, de 6 de noviembre , por el que se desarrolla parcialmente la Ley 11/2007. Las circunstancias anteriores se hicieron constar en el certificado de notificación en dirección electrónica habilitada emitido en la
misma fecha.'
SEGUNDO.La actora sustenta su pretensión impugnatoria en los siguientes motivos:
-prescripción de la acción para liquidar (con carácter, cabe entender, vista la estructura y contenido del escrito de demanda, principal);
-no se dan los elementos habilitantes exigidos por la liquidación ya que hubo absolución del delito de falsedad, y en el proceso inspector inicial no actuó el tándem Sr. Jose Antonio (actuario) - Sr. Jose Augusto (inspector jefe);
-extralimitación en las actuaciones de comprobación. Vulneración del derecho de defensa;
-la exención vinculada a la transmisión de vivienda (C/ CALLE000) no fue objeto de regularización, pese a 'que esta operación fue comprobada en varias ocasiones por la Inspección no siendo objeto de regularización alguna', a lo que se añade que sí consta acreditado en modo bastante que la misma fue arrendada en los ejercicios previos a la transmisión;
-compensación de bases imponibles negativas: 'ante la excepcionalidad del caso analizado, resulta necesario situarse en los ejercicios comprobados, compensando cualquier incremento de base operado por la Inspección con (l)as BINS existentes en ese momento, prescindiendo de lo sucedido en los ejercicios siguientes'; e
-improcedencia de exigir intereses de demora.
TERCERO.Constituyendo argumento principal o nuclear en la impugnación que plantea la actora el concerniente a la prescripción de la acción administrativa para liquidar la deuda tributaria, al entender que ni han tenido aquí lugar hitos interruptivos de la prescripción, ni pueden existir dos momentos en que situar la actio nata, a los efectos de cómputo del correspondiente plazo prescriptivo,no quiereesta Sala desconocer cuanto razona la resolución del TEAC aportada por aquélla, aludida ya en el cuadro de antecedentes de la presente sentencia, referida a (sustancialmente) idénticos precedentes e hitos temporales que los aquí nos ocupan. Resolución que, hasta donde nos es conocido, ha causado estado en vía administrativa, siendo en ella firme, y no ha sido impugnada ante esta jurisdicción por la representación de la Administración. De su literalidad han de traerse a colación los siguientes extremos (el destacado, por su relevancia, será en su caso propio de esta Sala), en primer término, de su apartado de antecedentes de hecho:
'(...) SEGUNDO.- Con fecha 08/05/2017 se notificó al interesado Acuerdo de liquidación dictado el 05/05/2017 por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Cataluña de la AEAT relativo al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1993 y 1994, derivado del acta de disconformidad A02 NUM001. El acta fue incoada en el seno de un procedimiento inspector de alcance general.
TERCERO.- Las actuaciones inspectoras se iniciaron con la notificación de la Comunicación de inicio el 10/11/2015 como consecuencia de la anulación de las liquidaciones dictadas el 16 de mayo 1997, referidas al mismo concepto y periodos (Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1993 y 1994), al considerar que las mismas son consecuencia de actuaciones delictivas.
El 8 de marzo de 2000, la Fiscalía Especial para la represión de delitos económicos y contra la corrupción interpuso querella criminal contra diversos funcionarios de la Inspección de los Tributos del Estado que ejercieron sus funciones en la Delegación Especial de Cataluña de la AEAT, y contra diversos contribuyentes sospechosos de haber obtenido, mediante contraprestación, un trato fiscal favorable. Entre los funcionarios acusados se encontraba el inspector actuario D. Jose Antonio y su superior jerárquico el Inspector Regional Adjunto Sr. Jose Augusto, y entre los contribuyentes figuraban personas vinculadas al Grupo Núñez y Navarro. Dicha querella fue admitida a trámite el 15 de marzo de 2000. Como consecuencia, el Juzgado de Instrucción número 33 de Barcelona incoó las Diligencias Previas nº 4566/1999, y posteriormente, la causa fue remitida a la Sección 9 ª de la Audiencia Provincial de Barcelona para la celebración de juicio oral. Contra la Sentencia dictada por la Audiencia Provincial el 27 de junio de 2011, se interpuso recurso de casación ante el Tribunal Supremo.
Así, en Sentencia de 30 de diciembre de 2013, el Tribunal Supremo declaró probado:
Que el actuario Sr Jose Antonio no recabó la documentación necesaria para conocer el alcance de los riesgos fiscales existentes en las inspecciones que efectuó a diferentes sociedades del grupo Núñez y Navarro y que, a sabiendas, no llevó a cabo la investigación exhaustiva que le era exigible realizar.
Que Inspector Adjunto Jefe Sr. D. Jose Augusto visó dichas actas sin revisar la documentación ni pedir actuaciones complementarias.
Que el actuario Sr. D. Jose Antonio y su Inspector Adjunto Jefe Sr. D. Jose Augusto recibieron dádivas del Grupo Núñez y Navarro.
Los posibles riesgos fiscales indicados se referían fundamentalmente a la aplicación de la exención por reinversión a operaciones de venta de inmuebles entre sociedades del grupo y a la financiación de las mismas a través de pagarés, así como al tratamiento fiscal de las indemnizaciones satisfechas a inquilinos y de determinadas operaciones de fusión.
Las actuaciones inspectoras se habían iniciado el 8 de noviembre de 1996 y se prolongaron hasta el 16 de abril de 1997. Como resultado de las actuaciones se formalizaron, el 16 de abril de 1997, acta A01 NUM002 de conformidad por el ejercicio 1993 y acta A06- NUM003 comprobado y conforme para el ejercicio 1994.
Contra las liquidaciones derivadas de las actas no se interpusieron recursos.
En 2004, EDIFICIO CÓRGEGA BALMES SA (el obligado tributario) fue absorbida por JOSEL S.A. (con quien se entienden las actuaciones que aquí nos ocupan como sucesor del obligado tributario).
La citada Sentencia de casación de 30 de diciembre de 2013 del Tribunal Supremo , condena a Sr. D. Jose Antonio, por delitos de cohecho pasivo continuado, falsedad en documento público y prevaricación, a su Inspector Adjunto Jefe Sr. D. Jose Augusto, por delito de cohecho pasivo continuado, y a Ángel, Anton y Juan Pablo, por delitos de cohecho activo continuado, y no establece ninguna responsabilidad civil, pero señala en la página 190 que:
"Finalmente es la ley la que establece cual debe ser la consecuencia jurídica que la falsedad documental dentro del procedimiento administrativo. En efecto, el artículo 62.1 de la Ley 30/1992 sanciona con nulidad de pleno derecho los actos (en este caso diligencias o actas del actuario) que sean constitutivos de infracción penal o se dicten como consecuencia de ésta. Y, además, en el artículo 102 se autoriza que las Administraciones públicas, en cualquier momento, por iniciativa propia o a solicitud de interesado, y previo dictamen favorable del Consejo de Estado u órgano consultivo equivalente de la Comunidad Autónoma, si lo hubiere, declararán de oficio la nulidad de los actos administrativos que hayan puesto fin a la vía administrativa o que no hayan sido recurridos en plazo, en los supuestos previstos en el artículo 62.1.
(...)"
En consecuencia, el 26 de junio de 2015, el Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas, resolvió el expediente de nulidad de pleno derecho iniciado de oficio (N° 59/14) al amparo del artículo 217 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante LGT), en relación con las liquidaciones derivadas de las actas extendidas en su momento por el actuario Sr. Jose Antonio a diversas sociedades del Grupo Núñez y Navarro.
Como consecuencia de dicha resolución se dictó Orden Ministerial de fecha 26/06/2015 en la que el Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas, de acuerdo con el Consejo de Estado, acordó declarar la nulidad de pleno derecho de las liquidaciones derivadas de determinadas actas de conformidad (Modelo A01), y de actas de comprobado y conforme (Modelo A06) incoadas por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Cataluña de la AEAT. Entre las liquidaciones anuladas figuran las derivadas de las actas incoadas a EDIFICIO CORCEGA BALMES SA por el concepto Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1993 y 1994.
Contra dichas resoluciones se interpusieron recursos que han sido desestimados por la Audiencia Nacional en Sentencia 3432/2016, de 19 de septiembre de 2016 , y contra la Sentencia de la Audiencia Nacional se interpuso recurso de casación ante el Tribunal Supremo, quien en el AUTO de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, de 1 de marzo de 2017 (JUR 2017/49640), acordó su inadmisión.
CUARTO.- Iniciadas las actuaciones el 10/11/2015 para comprobar el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1992 y 1993, el 21/04/2016 se notifica Comunicación de ampliación de actuaciones, para comprobar el ejercicio 1994, ya que por error, se cargaron los años 1992 y 1993, cuando deberían haberse cargado 1993 y 1994 que son los periodos cuyas Actas fueron anuladas por la Orden Ministerial.
Las actuaciones se entienden con JOSEL SLU, como sucesor del obligado tributario.
El plazo de duración de la actuaciones es de 18 meses. (...)'
En su apartado de fundamentos de derecho la misma resolución razona en los siguientes términos relevantes:
'(...) TERCERO.- En cuanto a la PRIMERA DE LAS CUESTIONES a analizar, esto es, si ha prescrito el derecho de la Administración a determinar la deuda mediante oportuna liquidación, procede hacer las consideraciones que se exponen a continuación.
En el recurso de alzada interpuesto contra la Resolución del TEAR de Cataluña el interesado alega que contras las liquidaciones dictadas en 1997 no se interpusieron recursos, de este modo, la prescripción se interrumpió con la Comunicación de inicio del procedimiento y las liquidaciones dictadas. A pesar de las circunstancias, la Administración no ha realizado ninguna actuación administrativa durante estos años para interrumpir la prescripción, como proceder a la revocación de las liquidaciones o declarar su lesividad.
La Inspección considera que la sentencia penal del Tribunal Supremo de 30 diciembre de 2013 interrumpe la prescripción pero, a juicio del obligado tributario, no se trató de la judicialización penal de un procedimiento inspector existente interrumpido o suspendido, ni tampoco de un procedimiento extraordinario de revisión o revocación o de lesividad interrumpido o suspendido por la vis atractiva de la jurisdicción penal, y tampoco se formuló acusación por delito fiscal, por lo que no interrumpe la prescripción administrativa.
No podemos estar ante una segunda 'actio nata' (contradictio in terminis), ni tampoco puede tener efectos ninguna supuesta interrupción de la prescripción, entre otras cosas porque la propia declaración de nulidad de pleno derecho tiene efectos devastadores en el sentido de que nada de lo actuado habría tenido virtualidad interruptiva de la prescripción. Por lo que en el momento de la supuesta interrupción ya estaría prescrita la acción para liquidar de esos ejercicios tan sumamente antiguos.
Aún en el caso de que una sentencia penal por cohecho interrumpa la prescripción administrativa, deberíamos concluir que a 30 de diciembre de 2013 ya no sería posible interrumpir la prescripción puesto que ésta ya se habría producido teniendo en cuenta el tiempo transcurrido desde las liquidaciones originales (1997). De acuerdo con la consolidada doctrina del TEAC, los actos nulos de pleno derecho (a diferencia de los anulables) no producen efecto alguno, por lo que la prescripción de la acción para liquidar y sancionar los conceptos y períodos analizados ya se habría producido mucho antes de la fecha de la supuesta interrupción ( sentencia penal de 30 de diciembre de 2013 ).
La Inspección quiere imponer la ficción de que el 'dies a quo' coincide con la sentencia penal de 30 de diciembre de 2013 , en base a la teoría de la 'actio nata' civil, pero el 'actio nata', por definición, sólo puede 'nacer' una vez y, en nuestro caso, ya nació al día siguiente de la finalización del plazo para presentar la autoliquidación de los ejercicios comprobados. Prueba de ellos es que los intereses de demora sobre la nueva cuota se calculan desde la finalización del plazo reglamentario para presentar declaración.
Resulta incongruente que se afirme que hasta la STS de 30 de diciembre de 2013 la Inspección no pudo ejercer su derecho a liquidar pero que, en cambio, en el Acuerdo de liquidación se reconozca que ha prescrito el derecho a sancionar.
Pasamos a continuación a resolver la controversia planteada.
Como hemos expuesto en la Antecedentes de hecho, ante la Sentencia del Tribunal Supremo de 30 de diciembre de 2013 , en la que se condenaba al actuario Sr. D. Jose Antonio y a su Inspector Adjunto Jefe Sr. D. Jose Augusto, así como ha Ángel, Anton y Juan Pablo, por delitos de cohecho, falsedad y prevaricación, el Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas resolvió, el 26 de junio de 2015, expediente de nulidad de pleno derecho iniciado de oficio (N° 59/14).
El supuesto de nulidad que dio lugar al inicio del procedimiento especial de revisión es el contemplado en el artículo 217.1 d) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , que señala:
"1. Podrá declararse la nulidad de pleno derecho de los actos dictados en materia tributaria, así como de las resoluciones de los órganos económico-administrativos, que hayan puesto fin a la vía administrativa o que no hayan sido recurridos en plazo, en los siguientes supuestos:
(...)
d) Que sean constitutivos de infracción penal o se dicten como consecuencia de ésta."
En la Sentencia de 30 de diciembre de 2013 el Tribunal Supremo considera probado que:
"ÚNICO.- Se acepta la declaración de hechos probados de la recurrida en lo que no se oponga a las siguientes declaraciones:
(...)
10.- En los documentos del procedimiento de inspección autorizados por el Sr. Jose Antonio a empresas del grupo Núñez y Navarro, en relación a las denominadas operaciones intragrupo, no consta que el actuario hiciera afirmaciones, describiendo las citadas operaciones, que no se correspondan con la realidad, en cuanto a que la empresa vendedora efectivamente vendiera, e incluso declarase la partida correspondiente en la base imponible del impuesto de sociedades. Tampoco que en esa documentación se omitiera algún dato que tuviera relevancia fiscal, siendo consciente de ello, o no, el actuario. Así, particularmente, en cuanto a las fechas consideradas por la entidad vendedora y compradora para la imputación de costes e ingresos.
11.- En esos mismos documentos, en relación a las exenciones por reinversión, tampoco constan probados ni enunciados mendaces, ni omisiones de datos, cuya existencia, constase o no al actuario, tuviera relevancia obstativa de la exención. Particularmente no consta que el actuario fuera consciente de que tuviera esa trascendencia la vinculación entre las entidades que protagonizaron las operaciones.
12.- En relación a otro tipo de operaciones referidas en la acusación, relativas a ese grupo empresarial, y relatadas en la sentencia de instancia, tampoco consta ni el enunciado mendaz ni la omisión del dato de existencia constatada que tuviera relevancia tributaria.
13.- No obstante en los procedimientos para inspección y liquidación, a que se refieren los tres apartados anteriores, se evidencia que, aún cuando no consta ni el verdadero contenido ni la relevancia fiscal de los datos omitidos por el actuario, consta que éste -el Sr. Jose Antonio-, para favorecer a los sujetos pasivos, no recabó la documentación necesaria para conocer el alcance de los riesgos fiscales existentes en cada inspección.
De tal forma que, aún cuando no consta que el actuario conociera el contenido de lo omitido, sí sabía que las diligencias y actas conformadas y por él autorizadas, no eran resultado de la investigación exhaustiva que le era exigible realizar.
Por su parte, el Inspector Regional Adjunto contribuyó a la consolidación administrativa de los resultados del procedimiento de inspección y liquidación mediante el otorgamiento del visado, pese a no revisar la documentación, ni exigir del actuario complemento alguno."
Disponiendo en los Fundamentos de derecho, en relación a los hechos probados, que:
"En relación al acusado Jose Antonio
SEGUNDO.- 1.- Los hechos declarados probados son constitutivos de un delito de cohecho pasivo previsto y penado en el artículo 7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>7280943_rel>1319528__h6_0401art>386 del Código Penal de 1973(...) en relación con el 69 bis, del que es autor este acusado, (...).
2.- También por las razones expuestas en la sentencia de instancia, los citados hechos constituyen un delito de falsedad en documento público cometido por funcionario, previsto y penado en el artículo 390.1.4 del Código Penal de 1995 en relación con el artículo 74 del mismo, del que debe responder en concepto de autor.(...)
4.- Manteniendo lo expuesto en la sentencia de instancia, le consideramos autor de un delito de prevaricación,(...).
En relación con el acusado Jose Augusto
TERCERO.- 1.- Habiéndose realizado recepciones de dádiva durante el tiempo de vigencia delCódigo Penal de 1995, debe, en principio sancionarse conforme al artículo 420 del mismo, en su redacción anterior a la reforma llevada cabo por laLey Orgánica 5/2010, que sanciona (artículo 419 ) más gravemente los hechos.
(...)
Respecto de los acusados Ángel, Anton y Juan Pablo
QUINTO.- 1.- Los hechos que se declaran probados son constitutivos del delito continuado de cohecho activo para la comisión de un acto ilícito no constitutivo de delito.
(...)"
De forma que la liquidación originaria se dicta con base en un acto constitutivo de delito o como consecuencia de este, tal y como resulta de la Sentencia nº 990/2013, de 30 de diciembre, de la Sala de lo Penal del Tribunal Supremo , que declara probado que los dos Inspectores de Hacienda (Jefe de la Unidad Regional de Inspección e Inspector Regional Adjunto) recibieron dádivas del Grupo Nuñez y Navarro, constitutivas de un delito continuado de cohecho, para no solicitar toda la documentación que hubiera permitido la completa regularización tributaria exigible, principalmente, tanto en cuanto a los diferimientos por reinversión como en cuanto a los aplazamientos entre sociedades vinculadas.
El Ministro de Economía y Hacienda resolvió, mediante Orden Ministerial de 26 de junio de 2015, el expediente de nulidad de pleno derecho, declarando la nulidad de pleno derecho de las liquidaciones derivadas de las actas de conformidad y actas de comprobado y conforme dictadas por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Cataluña de la AEAT en relación al Impuesto sobre Sociedades de las sociedades que en la Orden Ministerial se relacionan, entre las que se encuentra el obligado tributario.
Una de las causas que obligan a la declaración de nulidad de pleno derecho de un acto firme, es que éste sea constitutivo de delito; causa que debe interpretarse no sólo respecto del acto resolutorio que sea constitutivo de delito sino también, como es lógico, de aquellas actuaciones producidas en el curso del procedimiento administrativo que han hecho posible la resolución finalmente adoptada. En este sentido, el artículo 62.1 d) de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, (vigente al inicio del procedimiento que ahora nos ocupa) reguladora del Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y Procedimiento Administrativo Común (en adelante, Ley 30/1992) declara nulos de pleno derecho los actos dictados 'como consecuencia' de infracción penal.
Con ello ponemos de manifiesto que la declaración de nulidad como tal, únicamente puede predicarse respecto de los actos administrativos resolutorios o finalizadores de un procedimiento (en el presente, la liquidación tributaria), pero la fuerza invalidante de este vicio de nulidad radical se extiende respecto a todos aquellas actuaciones y actos de trámites que sirven a la resolución final del procedimiento, actuaciones previas y preparatorias del acto administrativo final.
Es más, la causa de nulidad que nos ocupa, consiste en la comisión del delito de cohecho continuado por parte de dos Inspectores de Hacienda (no obstante el Sr. Jose Antonio también es condenado por prevaricación y falsedad en documento público), lo cual lleva a plantearse la procedencia o no de aplicar el principio de conservación de los actos administrativos, manifestación del principio de economía procesal, contemplado en el artículo 66 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de la Administración Pública y Procedimiento Administrativo Común. El artículo 66 de la Ley 30/1992 establece que:
"El órgano que declare la nulidad o anule las actuaciones dispondrá siempre la conservación de aquellos actos y trámites cuyo contenido se hubiera mantenido igual de no haberse cometido la infracción."
Ahora bien, en el presente caso, falta el requisito de 'inalterabilidad del contenido del acto', por lo que no resulta posible invocar el artículo 66 citado para mantener todas las actuaciones inspectoras no declaradas expresamente nulas por el Ministro de Economía y Hacienda.
En definitiva, la presente causa de nulidad afecta a todo el procedimiento inspector que finaliza con las liquidaciones originarias dictadas el 16 de mayo de 1997: comunicación de inicio, diligencias, trámite de alegaciones, acta de comprobado y conforme, acta de conformidad y liquidaciones definitivas, puesto que todas ellas fueron realizadas, directa o indirectamente, por el autor de un delito de cohecho continuado.
Declarada la nulidad de pleno derecho de una liquidación tributaria, debemos tener en cuenta que la misma produce efectos 'ex tunc': desde la fecha en la que se produjo el acto.
Sobre los efectos de la declaración de nulidad de pleno derecho se ha pronunciado este Tribunal Económico-Administrativo Central en Resolución de 27 de septiembre de 2012 (RG 89/09), que establece en su Fundamento de derecho Tercero:
"En este punto ha de constatarse que si bien es cierto que el artículo 66.1.b) de la anterior Ley general Tributaria, la Ley 230/1963, de 28 de diciembre , era contundente al afirmar que los plazos de prescripción a que se referían las letras a), b) y c) del artículo 64 (referidas a los derechos a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, la acción para exigir el pago de las deudas tributarias y la acción para imponer sanciones tributarias) se interrumpían ' por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase ', la rotundidad que se infiere de dicho precepto ha sido superada por reiterados pronunciamientos del Tribunal Supremo, que vinieron a matizar esa regla general cuando la interposición de reclamaciones o recursos se dirigía contra actos administrativos nulos de pleno derecho.
Así podemos citar el pronunciamiento del Tribunal Supremo de 19 de abril de 2006 , recaído en el recurso de casación en interés de ley número 58/2004, en el que se afirmaba que:
"La doctrina afirmada en la sentencia de instancia, en el sentido de que es irrelevante el que la anulación de los actos de la Administración sea por causa de anulabilidad, o, por razón de nulidad, es claramente inasumible. En primer término, porque contradice la doctrina de esta Sala sentada, entre otras, en su sentencia de 19 de junio de 2004 , sentencia en la que claramente se distinguen los actos anulables y los nulos a efectos de apreciar la interrupción de prescripción que de ellos pueda derivarse; en segundo lugar, porque tal distinción no es irrelevante para el ordenamiento jurídico que considera no convalidables los actos nulos, siendo imprescriptible (en principio) la acción para exigir su anulación. Por el contrario, los actos anulables son convalidables y son susceptibles de impugnación en los plazos (breves) legalmente establecidos"
Dicho aquello, estimando el recurso presentado, el Alto Tribunal fijó como doctrina legal que:
"La anulación de una liquidación tributaria por causa de anulabilidad no deja sin efecto la interrupción del plazo de prescripción producida anteriormente por consecuencia de las actuaciones realizadas ante los Tribunales Económicos Administrativos, manteniéndose dicha interrupción con plenitud de efectos".
Esta distinción, ya apreciada en la sentencia de 19 de junio de 2004 mencionada por el Tribunal Supremo , viene a asentarse en la diferencia de efectos entre la nulidad radical o absoluta (fundada en causas tasadas por el ordenamiento jurídico), que determina la ineficacia o mejor aún, la inexistencia ab initio del acto administrativo, que le afecta desde su aparente nacimiento y que supone que no se tenga por producido éste; frente a la anulabilidad o nulidad relativa, que supone una mera infracción del ordenamiento jurídico que produce efectos exclusivamente desde la fecha en que así se declara.
Es por ello que no puede predicarse actividad alguna, del sujeto activo de la relación jurídico tributaria, cuando se está ante un vicio de nulidad absoluta o radical, en tanto aquella actuación administrativa deviene inexistente, situación ésta que no concurre cuando media una nulidad relativa o anulabilidad, como se reconoce en aquella sentencia de 19 de junio de 2004 .
Así, la actuación administrativa tendente a determinar la deuda tributaria mediante una liquidación, cuando esta incurre en anulabilidad, no perjudica los efectos interruptivos de la prescripción de aquella actividad administrativa, toda vez que los efectos de la posterior anulación no se retratraen, situación ésta que no puede predicarse de los actos nulos de pleno derecho.
Y lo que es más trascendente a nuestros efectos, los nulos efectos jurídicos de los actos administrativos que incurren en nulidad de pleno derecho, concretamente en lo que supone su carencia de fuerza interruptiva, igualmente se extienden a los posteriores recursos o reclamaciones. En definitiva, la resolución administrativa o judicial que declara aquella nulidad radical goza de eficacia ex tunc, haciendo desaparecer del panorama jurídico aquel acto administrativo, por lo que no puede sostenerse que los procedimientos seguidos, en los que se pronuncia aquella declaración de nulidad, puedan interrumpir el plazo de prescripción del derecho de la Administración, dada la ausencia ab initio del propio acto administrativo dictado por el sujeto activo de la relación jurídico-tributaria.
En definitiva, si, declarada aquella nulidad radical, aquel acto administrativo nunca existió, no puede sostenerse que el mismo pueda dejar rastro jurídico alguno, ni tan siquiera el de las necesarias actuaciones llevadas a cabo en el seno del procedimiento de revisión que haya concluido con aquella declaración de nulidad de pleno derecho.
Así pues cabe concluir que la genérica redacción de aquel artículo 66.1.b) de la derogada ley 230/1963, de 28 de diciembre - equivalente al actual artículo 68.1.b) de la ley 58/2003, de 17 de diciembre- al señalar que la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación se interrumpe ' por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase ', decae cuando no existe ¿en Derecho- un previo acto administrativo. Esto es, no cabe considerar los efectos interruptivos - del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación - derivados de la interposición de cualquier reclamación o recurso, cuando falta la existencia de un previo acto administrativo.
En este mismo sentido debemos interpretar, a sensu contrario, la doctrina legal fijada por el Tribunal Supremo en aquella sentencia de 19 de abril de 2006 , en la que se establecía que, 'la anulación de una liquidación tributaria por causa de anulabilidad no deja sin efecto la interrupción del plazo de prescripción producida anteriormente por consecuencia de las actuaciones realizadas ante los Tribunales Económicos Administrativos, manteniéndose dicha interrupción con plenitud de efectos ' (el subrayado es de este Tribunal), efecto interruptivo aquél que, a sensu contrario, desaparecerá cuando el vicio del que adolece el acto administrativo impugnado fuese el de nulidad de pleno derecho.
Más contundente se mostró la sentencia del Tribunal Supremo de 31 de enero de 1989 , cuando afirmó que el acto administrativo ' afectado de nulidad de pleno Derecho ... no puede producir efecto alguno, ni directo ni indirecto '.
Esta posición ha sido también mantenida de modo reiterado por este Tribunal Económico-Administrativo Central, pro ejemplo en la Resolución de 28 de mayo de 2004, R.G. 1903/2001, que, a su vez, se remite a otra de Tribunal Central 22 de septiembre de 1988 (unificación de criterio).
"Ciertamente, podría entenderse que la impugnación inicial de la liquidación de 6 de noviembre de 1991 ante el T.E.A.R. de ... significó la interrupción de la prescripción, pero como expresó este Tribunal Central en su Resolución de 22 de septiembre de 1988 (unificación de criterio): 'Que para fundamentar la eficacia interruptiva de la interposición del recurso se considere que esta actuación del sujeto pasivo lleva implícito el reconocimiento del derecho de la Administración - derivándolo de la propia impugnación-, no parece una afirmación del todo exacta, porque quien recurre no reconoce, sino que niega, y no se debe entender que se reconoce un acto de la Administración con apariencia de legalidad cuando se impugna' (Considerando 5º).
Resulta lógico el razonamiento de este acuerdo nuestro, puesto que de algo nulo de pleno derecho, que por lo tanto no produce efecto jurídico alguno (y no lo produce retroactivamente), según hemos visto que es postura jurisprudencial unánime, no puede surgir una eficacia interruptiva de la prescripción, pues sólo puede, obviamente, interrumpirse la prescripción de algo que existe y no la de algo que no tiene existencia ni eficacia para el derecho.
Lo mismo que serían nulos de pleno derecho los actos realizados por la Administración en ejecución de un acto que a su vez lo fuese, y por tanto tampoco interrumpirían la prescripción, con mayor razón no puede reconocerse efecto interruptivo a los actos del deudor (que lo es sólo en apariencia, pues su condición de tal deriva de un acto radicalmente nulo) dirigidos precisamente a obtener la declaración de nulidad del primero. Es evidente que nuestra Resolución estaba, además, interpretando el artículo 66.1. b LGTen armonía con el artículo 1973 del Código Civil: 'La prescripción de las acciones se interrumpe por su ejercicio ante los Tribunales, por reclamación extrajudicial del acreedor y por cualquier acto de reconocimiento de la deuda por el deudor'.
En suma: la necesidad de lograr que un órgano declare la nulidad de un acto no puede impedir que esa nulidad desarrolle todos sus efectos."
Lo argumentado conduce a aceptar, con el reclamante, que los distintos recursos o reclamaciones interpuestos por el recurrente para que sea declarada la nulidad de pleno derecho, o modulados los efectos de dicha declaración, no han interrumpido la prescripción del derecho a liquidar de la Administración, en cuanto que son efecto indirecto de aquella liquidación aquejada de nulidad radical."
Y en el mismo sentido señala la STS de 20-01-2011 (rec. nº. 120/2005 - Unif. de Doctrina) señala que:
"Una vez aclarado que los recursos o reclamaciones instados contra actos declarados nulos de pleno derecho carecen de eficacia interruptiva de la prescripción, debemos necesariamente estimar el presente recurso en la medida en que, como hemos señalado, la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 15 de octubre de 2004 declara que 'el expediente administrativo había desaparecido ', por lo que, ' al no existir constancia de que la primera liquidación fuese correctamente notificada ', ' el apremio fue nulo ya que derivaba de un acto inexistente ', esto es, 'la apertura de la vía de apremio no fue válida ya que carecía de los requisitos esenciales para su eficacia, al no haber sido notificada a la actora la liquidación de la que traía causa conforme a lo previsto en el art. 124 LGTen relación con los artículos 68 a 61 LRJAP y al prescindirse total y absolutamente del procedimiento ' (FD Segundo). De manera que, habiendo apreciado la existencia de una causa de nulidad de pleno derecho, la conclusión de que, no obstante, la reclamación instada contra la vía de apremio, y que dio lugar a la Resolución del TEAR de Madrid de 29 de abril de 1999, ' tuvo efectos interruptivos de la prescripción según lo previsto en el art. 66LGT' (FD Segundo), resulta contraria a Derecho".
Por tanto, todo lo actuado en relación a las liquidaciones originarias dictadas en 1997, que son posteriormente declaradas nula de pleno derecho, no produce efectos interruptivos de la prescripción, puesto que los efectos de la declaración de nulidad son 'ex tunc': desde que se dicto el acto. Es decir, que el acto administrativo nunca existió, y tal y como se ha expuesto, tampoco el procedimiento que da lugar al mismo, ya que la nulidad se extiende a todos los actos viciados como consecuencia de haber servido a la comisión del delito de cohecho.
En consecuencia, si no ha existido la liquidación, tampoco tiene sentido que los recursos interpuestos contra la misma tengan efectos interruptivos de la prescripción. En el caso que nos ocupa esta cuestión no es relevante puesto que no se interpusieron recursos contra las liquidaciones.
Una vez determinados los efectos de la declaración de nulidad de pleno derecho debemos centrarnos en analizar si se ha producido la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante oportuna liquidación.
La primera cuestión que debemos tener en cuenta es cuál es el plazo de prescripción aplicable al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1993 y 1994. Con la entrada en vigor el 1 de enero de 1999 de la Ley 1/1998 surgen dudas sobre el alcance retroactivo del nuevo plazo de prescripción, que se fija en 4 años, frente a los 5 años aplicables hasta entonces. El Tribunal Supremo, en Sentencia de 25 de septiembre de 2001 , en un recurso de casación en interés de la Ley, interpreta la Disposición Final 4ª del Real Decreto 136/2000 , que venía a aclarar la cuestión. El Tribunal Supremo toma como punto de inflexión a la hora de matizar esta retroactividad la fecha en la que se cierra el período de inactividad de la Administración, distinguiendo, en síntesis, dos momentos:
Si en el momento en el que se cierra el período temporal durante el cual ha estado inactiva la Administración es posterior a 1 de enero de 1999, el plazo prescriptivo aplicable será de cuatro años, aunque el dies a quo sea anterior a la citada fecha.
Pero si el mencionado período de inactividad ha concluido con anterioridad al 1 de enero de 1999, el plazo de prescripción será de cinco años.
De acuerdo con la normativa aplicable en los ejercicios que nos ocupan, esto es, el artículo 65 de la Ley 230/1963, General Tributaria , en el caso del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante oportuna liquidación:
"El plazo de prescripción comenzará a contarse en los distintos supuestos a que se refiere el artículo anterior como sigue:
En el caso a), desde el día en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración (...)"
Por tanto, en el caso del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1993, el dies a quo comienza, el 26 de julio de 1994, y en el caso del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1994, el dies a quo comienza, el 26 de julio de 1995.
Habiendo determinado que la declaración de nulidad de pleno derecho de las liquidaciones y las actuaciones inspectoras realizadas no tienen efectos interruptivos de la prescripción (puesto que se considera que nunca existieron), hay que determinar cual es la siguiente actuación interruptiva de la prescripción.
Según consta en el expediente administrativo, la primera actuación interruptiva de la prescripción posterior al procedimiento inspector declarado nulo de pleno derecho, es la interposición de la querella criminal por parte de la Fiscalía Especial para la represión de delitos económicos y contra la corrupción interpuesta contra, entre otros, los señores Jose Antonio, y Jose Augusto, los dos Inspectores de Hacienda posteriormente condenados por un delito cohecho continuado.
De acuerdo con la letra b) del apartado Uno del artículo 66 de la Ley 230/1963 :
"Uno. Los plazos de prescripción a que se refieren las letras a), b) y c) del artículo sesenta y cuatro se interrumpen:
(...)
b) Por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase."
Alega el obligado tributario que la interposición de recursos ante la jurisdicción penal por este procedimiento ('Caso inspectores') que no tienen por objeto las liquidaciones tributarias objeto de controversia, no puede tener efectos interruptivos de la prescripción de dichas obligaciones tributarias y periodos.
En relación a dicha cuestión, se ha pronunciado este Tribunal Económico- Administrativo Central, en su Resolución de 1 de junio de 2010 (RG 2213/09), confirmada por SAN de 26-09-2013 (rec. 291/2010 ), que en un supuesto de hecho similar al que aquí nos ocupa en el que es declara la nulidad de pleno derecho de liquidaciones tributarias como consecuencia de haber sido condenado, como autor por cooperador necesario por delito contra la Hacienda Pública y dos delitos de estafa, el Inspector de Hacienda que llevó a cabo el procedimiento, señala lo siguiente en su Fundamento de derecho Cuarto:
"Ahora bien, como se analizó en el Fundamento Jurídico anterior la declaración de nulidad de pleno derecho de las actuaciones inspectoras llevadas a cabo en 1991 y de la liquidación derivada de las mismas (producida el 16 de enero de 1992), conlleva que este plazo de prescripción de cinco años no se viera interrumpido como consecuencia de dichas actuaciones (recordemos que los actos y actuaciones nulas de pleno derecho nunca producen efectos; la nulidad de pleno derecho produce efectos ex tunc, desde la fecha en la que se produjo el acto). Ello implica, que el plazo de prescripción se viera interrumpido no en 1991, con el inicio de las citadas actuaciones declaradas nulas, sino el día 20 de mayo de 1995, que es la fecha en la que el Abogado del Estado interpuso la correspondiente querella, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 66.1 b) de la Ley 230/1963 que señala que el plazo de prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación se interrumpe 'Por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase'.
Como fácilmente puede apreciarse:
- El día 20 de mayo de 1995, que es la fecha en la que por tanto se cierra el período temporal de inactividad de la Administración, es anterior al 1 de enero de 1999, por lo que el plazo prescriptivo aplicable será de cinco.
- Y asimismo, el día 20 de mayo de 1995 no había transcurrido el plazo de prescripción de cinco años para liquidar la deuda tributaria del IS de 1989, ya que su cómputo se inició el 26 de julio de 1990 ( artículo 65 b) de la Ley 230/1963 ).
En conclusión, este plazo de prescripción de 5 años se vio interrumpido por primera vez, con fecha de 20 de mayo de 1995, en virtud de la querella interpuesta por el Abogado del Estado ante la Audiencia Provincial de Málaga por delitos de falsedad documental, contra la Hacienda Pública, de estafa, delito contable, cohecho y omisión del deber de perseguir delitos, siendo acusados, entre otros, el Administrador y Consejero delegado del obligado tributario y el Inspector actuario. Y continuó interrumpido durante todo el proceso judicial ante la Audiencia Provincial de Málaga que en fecha de 11 de abril de 2002 dictó Sentencia , hasta su confirmación por el Tribunal Supremo en la Sentencia dictada con fecha de 3 de febrero de 2005 en el recurso de casación (número 1579/2002 ), interpuesto por el Ministerio Fiscal, por el Abogado del Estado y por los acusados, entre otros, por el administrador del obligado tributario quién basó su recurso en los siguientes motivos de casación; a saber: prescripción de la acción tributaria y del delito fiscal; falta de claridad del proceso y de la sentencia recurrida; violación de principios constitucionales; e insuficiencia en la cuantía defraudada.
De lo expuesto se desprende que el plazo de prescripción de cinco años del derecho de la Administración tributaria a liquidar la deuda tributaria correspondiente al IS de 1989, se ha visto sucesivamente interrumpido desde 20 de mayo 1995 hasta la fecha en la que fue dictada la Sentencia del Tribunal Supremo (3 de febrero de 2005 ), por lo que en la fecha de inicio de las presentes actuaciones (1 de septiembre de 2005), o en su caso, en la fecha en la que éstas se reanudan tras la declaración de nulidad de pleno derecho (5 de febrero de 2007), no había trascurrido el plazo de prescripción del derecho de la Administración tributaria a liquidar la deuda tributaria del IS de 1989."
Por tanto, la interposición de recursos ante la jurisdicción penal consecuencia del procedimiento instruido contra los Inspectores de Hacienda por la comisión de delitos de cohecho, falsedad, prevaricación...infracciones penales en las que se habría incurrido al dictar las liquidaciones tributarias, sí producen efectos interruptivos de la prescripción de las obligaciones y periodos objeto de las citadas liquidaciones.
En el caso que nos ocupa, la querella criminal interpuesta por el Ministerio Fiscal, el 8 de marzo de 2000, tiene efectos interruptivos de la prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante oportuna liquidación.
Así, de acuerdo con la Sentencia de 25 de septiembre de 2001 del Tribunal Supremo , al haber concluido la inactividad de la Administración con posterioridad al 1 de enero de 1999 (ya que las actuaciones realizadas fueron declaradas nulas de pleno derecho), el plazo prescriptivo aplicable será de cuatro años, aunque el 'dies a quo' sea anterior a la citada fecha, ya que en el el año 2000, la normativa aplicable, el artículo 64 de la Ley 230/1963 , señalaba que:
"Prescribirán a los cuatro años los siguientes derechos y acciones:
a) El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.
(...)"
Así, en el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1993, el cómputo del plazo de prescripción de 4 años finalizaba el 25 de julio de 1998, y en el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1994, el cómputo del plazo de prescripción finalizaba el 25 de julio de 1999, por lo que a la fecha de interposición de la querella por parte del Ministerio fiscal, el 8 de marzo de 2000, el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante oportuna liquidación de los citados ejercicios ya estaba prescrito.
A juicio de este Tribunal, no cabe plantearse la aplicación del 'actio nata' con la Sentencia del Tribunal Supremo de 30 de diciembre de 2013 , como plantea la Inspección, puesto que el cómputo del plazo de prescripción ya se inició en los términos del artículo 67 de la Ley 230/1063 , es decir, al día siguiente de la finalización del plazo reglamentario de declaración. El computó nació de acuerdo con la ley y la Inspección dispuso de varios años en los que puedo liquidar el Impuesto antes del inicio de las actuaciones que posteriormente fueron declaradas nulas de pleno derecho. Cierto es que la nulidad de lo actuado pone a la Administración en una situación complicada a la hora de ejercer su derecho a liquidar cuando se trata de periodos impositivos muy antiguos, pero eso no obsta a que deba atenerse a las circunstancias concurrentes en cada caso y a los supuestos de interrupción de la prescripción que la propia LGT especifica de forma taxativa.
Por tanto, se acuerda estimar las alegaciones formuladas por el obligado tributario y anular la Resolución del TEAR de Cataluña y la liquidación dictada por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Cataluña de la AEAT, puesto que el 10 de noviembre de 2015, cuando se inicia el procedimiento inspector que nos ocupa, el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante oportuna liquidación del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1993 y 1994, ya estaba prescrito.
Declarada la prescripción no procede entrar a resolver las demás cuestiones planteadas por el interesado.'
CUARTO.No vinculando, ciertamente, a esta Sala el criterio que sobre el extremo de prescripción que aquí nos ocupa pueda haber adoptado el TEAC,no queremos, decíamos, ignorar que la resolución a que acaba de hacerse referencia, trayendo a la presente su literalidad relevante, fija la posición de la Administración (no controvertida en sede judicial) en torno al mismo, resultando altamente cuestionable, desde una elemental perspectiva de igual aplicación de la Ley a casos idénticos, y de seguridad jurídica, un entendimiento distinto nada menos que del instituto de la prescripción y su juego(de lleno afectantes a aquel principio constitucional) para supuestos sustancialmente idénticos, que conciernen a un mismo obligado tributario.
Aquí tenemos que viene a regularizarse la situación de la actora por referencia al ejercicio 1990 (IS), siendo el único extremo regularizado, determinante del incremento de la base imponible declarada el ejercicio, el correspondiente a un doble ajuste, por exención reinversión improcedente (del beneficio obtenido en la venta del inmueble situado en la CALLE000, NUM004), y por exceso de exención de la reinversión declarada (por error), siendo en todo caso en plan de reinversión de los beneficios del ejercicio regularizado comprensivo de los años 1990 a 1994. Sólo para el ejercicio inspeccionado se determina por la Inspección un incremento de la base imponible comprobada, en relación a la declarada, y para él (como para los abarcados por aquel plan de reinversión) ha quedado ya suficiente y meridianamente claro un criterio administrativo, firme, de prescripción, justo en el sentido interesado aquí por la actora. Criterio a que la propia Administración ha necesariamente de estar, en orden a una indeclinable exigencia de coherencia en su actuar.
Por lo demás, como se ha visto, la Abogacía del Estado, que en contestación a la demanda se centra primordialmente en controvertir la denuncia de prescripción articulada de adverso (el inicial argumento o motivo de oposición, de inadmisión por supuesta desviación procesal aquí, al no haberse desplegado alegaciones por la reclamante en la vía económico-administrativa, no merece siquiera mayor consideración, por su manifiesto desacierto), no vino a deducir alegación alguna tempestiva al respecto, conferido que le fue traslado de aquella resolución del TEAC, y de su consiguiente posible incidencia en la resolución de la presente controversia.
En su postrero (esperando a presentarlo al mismo día señalado para la votación y fallo del recurso), e intempestivo escrito, viene aquélla a tratar de cuestionar el acierto de la citada resolución del TEAC, recordando (lo que es obvio) a esta Sala la independencia y libertad de criterio que le corresponde en el ejercicio de su función jurisdiccional, y hallarnos ante una sola resolución de aquel órgano económico-administrativo, que no habría por ello de erigirse en doctrina o criterio reiterado. Sobre el particular, creemos haber insistido con suficiente claridad en lo insoportable, desde un elemental prisma constitucional, de un tratamiento caprichosamente distinto del instituto de la prescripción en supuestos idénticos, en los términos descritos. Por lo demás, el escrito de la Abogacía del Estado, que dice tomar posición al respecto 'después de recabar el parecer del TEARC', viene, en verdad, a tratar de controvertir de modo impropio y manifiestamente improcedente aquella resolución del TEAC en sede judicial. No entendiéndose por qué, si tan en desacuerdo se hallaba aquélla con la mentada resolución, no se sirvió impugnarla en su día en sede judicial, ante el órgano competente al efecto, para tratar, a la sazón (desconocemos en virtud de qué criterio, o por qué razones), de convertir la presente instancia, y a este Tribunal, en fiscalizadores de una resolución administrativa que la sola actitud de la propia Abogacía del Estado ha convertido en firme e inatacable.
El recurso merece por ello estimación, en los términos que serán de ver en el fallo de la presente.
QUINTO.Conforme al artículo 139.1 de la Ley 29/1998, reguladora de esta jurisdicción, no procede especial pronunciamiento en materia de costas, viniendo la estimación del recurso, en los términos vistos, y que serán de ver en el fallo, dada por la posición fijada por resolución del TEAC, de fecha 16 de diciembre de 2020, posterior aun (dadas las azarosas circunstancias que la han rodeado) a la primera fecha señalada para la deliberación del presente recurso, en los términos ya razonados.
Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación,
Fallo
En atención a todo lo expuesto, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sección Primera, ha decidido:
Primero. Estimar el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de 'JOSEL, S.L.U.' contra resolución del TEAR, de fecha 7 de junio de 2018, que anulamos, así como el acuerdo de liquidación definitiva de que trae causa, por cuanto los ajustes practicados vienen referidos a ejercicio (1990) en relación al cual había prescrito la acción administrativa en orden a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.
Segundo. No hacer especial pronunciamiento en materia de costas de esta instancia.
Notifíquese a las partes la presente sentencia, que no es firme. Contra la misma cabe deducir, en su caso, recurso de casación ante esta Sala, de conformidad con lo dispuesto en la Sección 3ª, Capítulo III, Título IV de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la jurisdicción contencioso-administrativa (LJCA). El recurso deberá prepararse en el plazo previsto en el art. 89.1LJCA.
Y adviértase que en el BOE nº 162, de 6 de julio de 2016, aparece publicado el Acuerdo de 20 de abril de 2016, de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación.
Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio a los autos principales, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
PUBLICACIÓN.-La Sentencia anterior ha sido leída y publicada en audiencia pública, por el Ilmo. Sr. Magistrado ponente.
