Sentencia Administrativo Nº 2574/2014, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 127/2011 de 24 de Junio de 2014

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD VALENCIANA.

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

Sección Tercera.

Procedimiento Ordinario 127 /11

ILMO. SR. PRESIDENTE:

D. Luis Manglano Sada.

ILMOS. SRES. MAGISTRADOS:

D. Gonzalo Barra Plá

Dª. Mª Belén Castelló Checa.

SENTENCIA Nº. 2574/14

Valencia, veinticuatro de junio de dos mil catorce.

Vistos por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, los autos del presente recurso contencioso administrativo número 127/11, interpuesto por D. Epifanio , representado por el Procurador Sra. González Rodríguez y dirigido por el Letrado Sra. Segarra Gutiérrez, contra el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, representado y dirigido por el Abogado del Estado.

Siendo Ponente la Ilma. Sra. Doña Mª Belén Castelló Checa quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.- En fecha 14 de enero de 2011, por la actora se interpuso en tiempo y forma recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 30 de abril de 2010, por la que se estima parcialmente la reclamación NUM007 , interpuesta contra la liquidación por IRPF 2005, por importe de 63.653,37 euros, anulando la liquidación provisional impugnada, y se estima la reclamación NUM008 , anulando el acuerdo sancionador.

Una vez admitido a trámite el recurso y reclamado el expediente administrativo, se dio traslado a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que hizo en fecha 27 de diciembre de 2011, donde tras exponer los hechos y fundamentos que estimó pertinentes terminó suplicando que: 'dicte sentencia por la que se revoque la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia impugnada y se estime en su totalidad la reclamación NUM007 manteniendo la anulación de la liquidación tributaria con clave de liquidación NUM009 del IRPF del año 2005, por importe de 9.175,08 euros, y ello con expresa condena en costas a la contraparte si se opusiere.'

SEGUNDO .-Se dio traslado al Abogado del Estado para que contestara en el plazo de veinte días, lo que realizó mediante el pertinente escrito presentado en fecha 9 de marzo de 2012, alegando los hechos y fundamentos jurídicos que estimó pertinentes y suplicando que se dicte sentencia por la que se inadmita el presente recurso, al amparo de lo dispuesto en el artículo 69 c) de la LJCA , y subsidiariamente se declare la conformidad a Derecho de la resolución impugnada de adverso, absolviendo a la Administración del presente recurso.

TERCERO.- Mediante decreto de fecha 13 de marzo de 2012 la cuantía del recurso se fijó en 9.175,08 euros.

CUARTO - No habiéndose solicitado el recibimiento del procedimiento a prueba ni la celebración de vista o presentación de conclusiones, se declaró el pleito concluso, señalándose para votación y fallo el día 10 de junio de 2014, trasladándose por razones de servicio al día 13 de junio de 2014, fecha en la que tuvo lugar la deliberación y votación.

Fundamentos

PRIMERO .- Constituye el objeto del presente recurso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 30 de abril de 2010, por la que se estima parcialmente la reclamación NUM007 , interpuesta contra la liquidación por IRPF 2005, por importe de 63.653,37 euros, anulando la liquidación provisional impugnada, y se estima la reclamación NUM008 , anulando el acuerdo sancionador.

-La resolución del TEAR señala que el interesado efectuó la aportación de unos terrenos afectos a una actividad económica a un proyecto de reparcelación, correspondiéndole una indemnización de 61.480,63 euros en concepto de pérdida de los árboles y del vallado, y 3.581,60 euros en concepto de excesos y defectos de aprovechamiento, alegando que esos importes fueron compensados con parte de las cargas de urbanización como consecuencia de la ejecución del PAI, centrando la cuestión en tratamiento a efectos del Impuestos de dichas cantidades.

Señala en cuanto al importe de 61.480,63 euros, que tiene por objeto indemnizar al contribuyente por la pérdida de los árboles frutales y de las vallas que cerraban la finca, que se trata de un inmovilizado material que se transmite en el ejercicio 2005, independientemente de que no se produzca en ese periodo la transmisión de la finca en la que los mismos se encuentran y de que el pago se efectúe por compensación con los gastos de urbanización que le correspondan, no ofreciendo dudas que los árboles y las vallas salieron en ese momento de su patrimonio, y se produjo la alteración patrimonial que se valora en el importe de la indemnización.

Refiere que los bienes transmitidos siempre tienen asignados a efectos de IRPF un valor de adquisición resultante de la normativa de IRPF, por lo que no puede admitirse que el valor de adquisición sea cero, correspondiendo a la Administración Tributaria en el marco del procedimiento de comprobación, determinar el mismo.

En último lugar y en cuanto se refiere a la cuantía de 3.581,60 euros, su finalidad es compensar al interesado de recibir en la adjudicación un menor aprovechamiento urbanístico, por lo que en el periodo en que tiene lugar la compensación de la menor adjudicación también se produce una alteración patrimonial, con independencia de que no se perciba su importe sino por compensación con la cuantía de los costes de urbanización.

Al anular la liquidación provisional impugnada, anula la sanción impuesta.

SEGUNDO.- La parte actora articula su pretensión estimatoria de la demanda alegando en síntesis que, las ganancias y pérdidas patrimoniales son reguladas por la Ley del IRPF, en el artículo 35 , como una variación en el valor del patrimonio, siempre que además venga acompañada de una alteración en la composición del mismo. La ley del IRPF no define el concepto de inversiones y mejoras, por el contrario, los gastos de conservación y reparación que son gastos deducibles a efectos de determinar el rendimiento neto, son definidos por el artículo 13 del IRPF. Las inversiones y mejoras lo que hacen es aumentar el valor del bien. En las indemnizaciones por pérdidas o siniestros, se computa como ganancia o pérdida patrimonial la diferencia entre la cantidad percibida y la parte proporcional del valor de adquisición que corresponda al daño, tal y como señala el artículo 35.1 g de la Ley.

Añade que si extrapolamos estas reglas a la operación que nos ocupa de un negocio fiduciario, la percepción de una indemnización por la misma, no tiene otra finalidad que la de equiparar lo que se entrega por lo que se recibe, sin que por ello se genere una ganancia o pérdida patrimonial sometida al IRPF, y más, cuando por la propia naturaleza de la operación no se produce una alteración en la composición del patrimonio, ya que el sujeto pasivo sigue siendo titular del bien.

Refiere que entre los supuestos en los que no se produce alteración patrimonial en la composición del patrimonio se encuentra el de la desafectación cuando los elementos patrimoniales continúen formando parte del patrimonio del contribuyente.

Concluye alegando la existencia de anomalías sustanciales en el procedimiento de comprobación tributaria, entendiendo que de una lectura minuciosa de la liquidación tributaria no se puede concluir que la determinación de la base imponible estimada en las ganancias patrimoniales sea la correcta, incurriendo en falta de motivación que vulnera el derecho a la defensa del obligado tributario.

TERCERO .- El Abogado del Estado sostiene en primer lugar la concurrencia de la causa de inadmisibilidad prevista en el artículo 69 c) de la LJCA , consistente en tener por objeto actos no susceptibles de impugnación, consecuencia de estar anulada la liquidación impugnada.

Respecto el fondo sostiene su pretensión desestimatoria de la demanda alegando que la actora refiere una serie de alegaciones que debería prestar ante la Administración cuando se vuelva a liquidar el incremento patrimonial recibido. Añade que se ha producido una ganancia patrimonial con un incremento de su patrimonio en un periodo de generación superior a un año, admitiendo el actor que percibió un importe de 65.062,23 euros, por parte de una empresa como consecuencia de la indemnización por plantación de naranjas y vallado en plena producción, y cerramiento de vallas, cantidad que forma parte integrante de su renta, conforme el artículo 31 del TR de la Ley del IRPF .

El artículo 26.3 no es aplicable como pretende el reclamante, pues no se trata de desafectación de activos sino de alteración patrimonial, que se pone de manifiesto en la transmisión del bien, es decir, la pérdida de la titularidad por la urbanización del PAI por lo que se altera jurídicamente el patrimonio.

Concluye señalando que lo que se produce es una venta de activos fijos, los árboles, lo que entraña una alteración patrimonial.

CUARTO .- Alegando la Administración demandada la inadmisibilidad del recurso por concurrir en la causa prevista en el artículo 69 c) de la LJCA , consistente en tener por objeto actos no susceptibles de aplicación, debemos empezar por analizar la misma.

Sostiene que siendo que el TEAR estima parcialmente la reclamación y anula la liquidación, así como la sanción, no existe acto administrativo alguno.

Pues bien, la causa de inadmisibilidad debe rechazarse, pues la estimación del TEAR, respecto a la liquidación es parcial, refiriéndose exclusivamente, como el mismo aclara mediante informe de fecha 8 de noviembre de 2010, a la estimación de la cuestión referente a la inexistencia de ganancia patrimonial en la indemnización determinada en función de la pérdida del arbolado y construcciones, al considerar que sí se ponía de manifiesto una ganancia patrimonial, pero que no puede admitirse como valor de adquisición cero euros, porque es evidente que siempre, existirá un valor cierto que corresponde determinar a la AEAT, desestimando las cuestiones referentes a la extralimitación de la Administración en su actuación, inexistencia de ganancia patrimonial, ya que las indemnizaciones no se cobraron en cuanto se compensaron con parte de las cuotas por cargas de urbanización, e inexistencia de ganancia patrimonial derivada de la indemnización por excesos y defectos de aprovechamiento, porque supone una mera compensación entre los propietarios de las fincas incluidas en el PAI para la distribución de las cargas de urbanización, constituyendo un menor coste a soportar por el contribuyente, por lo que al haberse anulado la liquidación impugnada sólo en cuanto a la cuestión estimada, la misma es susceptible de impugnación en los extremos en que se ha desestimado la reclamación.

QUINTO .- Invocando el actor la falta de motivación de la liquidación lo que infringe su derecho a la defensa, debemos empezar por analizar la motivación obrante en la liquidación que refiere:

'Con el alcance y limitaciones que resultan de la vigente normativa legal y de la documentación obrante en el expediente, y partiendo exclusivamente de los datos declarados, de los justificantes de los mismos aportados y de la información existente en la Agencia Tributaria, se ha procedido a la comprobación de su declaración, habiéndose detectado que en la misma no ha declarado correctamente los conceptos e importes que se destacan con un asterisco en el margen de la liquidación provisional. En concreto:

-Se modifica la parte general de la base imponible en el importe de las pérdidas patrimoniales con periodo de generación igual o inferior a un año, según lo dispuesto en los artículos 6.2.d y 31 a 39 de la Ley del Impuesto .

-Se aumenta la parte general de la base imponible declarada en el importe de las ganancias patrimoniales con periodo de generación superior a un año, según lo dispuesto en los artículos 6.2.d y 31 a 39 de la Ley del Impuesto .

-Se aumenta la parte especial de la base imponible declarada en el importe de las ganancias patrimoniales con periodo de generación superior a un año, según lo dispuesto en los artículos 6.2.d , 31 a 38 y 40 de la Ley del Impuesto .

-Se modifica el importe a compensar en ejercicios posteriores, de las pérdidas patrimoniales con periodo de generación igual o inferior a un año, según lo dispuesto en el artículo 39 de la Ley del Impuesto .

-La compensación del saldo negativo de ganancias y pérdidas patrimoniales de 2005 con periodo de generación igual o inferior a un año con los rendimientos de la parte general de la base imponible es incorrecta, al no ajustarse a lo establecido en el artículo 39 de la Ley del Impuesto .

-En las alegaciones presentadas el interesado manifiesta en el punto primero que lo obtenido por indemnización de la entidad Urbanizadora del PAI 'La Murta' de Puçol se compensa con cargas de urbanización, añadiendo que la desafectación se produce como consecuencia del cese de actividad agraria por parte de la finca. En la motivación recibida se dice que dicha indemnización se produce, según lo aportado, por la plantación de naranjos y cerramiento de vallas, por tanto y según documentación obrante y como el mismo contribuyente reconoce se trata de una indemnización derivada de inmovilizado afecto a la actividad y por tanto susceptible de generar ganancias o pérdidas, no habiéndose aportado valor de adquisición.

-Se estima lo alegado en el punto noveno, en cuanto a considerar la alteración patrimonial, en este caso ganancia, en la Base Liquidable Especial, por considerar dicho inmovilizado adquirido en la fecha de herencia del terreno. La ganancia resultante es por tanto de 65062,23 en la Base Especial.

-No hay distinción en cuanto a la ganancia por indemnización del inmovilizado (árboles y cerramiento de vallas) del exceso o defecto de aprovechamiento, ya que en los dos casos se trata de bienes afectos a la actividad.

-El contribuyente alega en el Punto Primero que lo percibido en concepto de indemnización, fue compensado con parte de las cargas de la urbanización como consecuencia de la ejecución del P.A.I. Por tanto está claro que el importe no le ha sido abonado sino compensado con cantidades que debe soportar, añade en el punto Sexto de las citadas alegaciones que la indemnización es compensación al valor del inmovilizado y no al de las rentas. Según esto la compensación queda realizada desde el momento de emisión de la factura es decir de fecha 03/01/2005, por lo que no tiene sentido aplicar la imputación temporal del art. 14 del IRPF, ya que se entiende que dicho cobro ya se efectuó al quedar compensado. La Administración ha considerado una alteración patrimonial por venta de activos fijos (árboles) y no una segregación de finca.'

Pues bien, de la simple lectura del texto expuesto se pone de manifiesto como la misma está suficientemente motivada, permitiendo al actor conocer las razones de la decisión de la Administración y ejercitar su derecho a la defensa, alegando cuantos estime pertinente, como realizó tanto en la reclamación ante el TEAR como en el presente recurso, por lo que el motivo debe ser desestimado.

-Entrando en el análisis de las restantes cuestiones alegadas por la actora refiere en primer lugar la indebida aplicación de las normas tributarias.

Alega que el actor es propietario de una parcela rústica en el término de Puzol, que fue afectada por el PAI 'La Murta' en la ejecución del Proyecto de Reparcelación del PAI, y que en el año 2005 satisfizo varias derramas como entregas a cuenta de los gastos del PAI, las cuales fueron compensadas con las indemnizaciones y excesos de aprovechamiento que le correspondieron al mismo.

Refiere que la posibilidad de soportar cargas de urbanización sin sufrir quebranto financiero es admitida. Y que las operaciones urbanísticas realizadas a través de una Junta de Compensación tienen la consideración de negocio fiduciario, por lo que la adjudicación de parcelas realizada por una Junta de Compensación no genera renta para el contribuyente, siendo la misma derivada de las ventas ulteriores que pudiera realizar. En la aportación de terrenos a una Junta de Compensación y en la posterior adjudicación a los miembros en proporción a los terrenos aportados, no existe alteración patrimonial salvo que se transmita la propiedad del terreno, los pagos efectuados por el titular del terreno incrementarán el precio de adquisición y supondrán una mejora. Conforme la consulta vinculante V0326-07, cuando una finca se encuentra afectada a un Plan de Actuación Urbanística, el valor de adquisición estará formado por el que resulte de la aplicación de las reglas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones al ser la adquisición a título lucrativo, más el coste de las inversiones y mejoras, entre las que se incluirán las contribuciones especiales satisfechas con ocasión de las urbanizaciones de terrenos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición.

Respecto tales alegaciones efectuadas por el actor debe señalarse que no son de aplicación al presente recurso, en cuanto no nos encontramos ante la transmisión de la finca adjudicada, sino ante la aportación de una parcela afecta a una actividad económica al proyecto de reparcelación, percibiendo el actor la referida indemnización, por lo que el motivo debe ser desestimado.

-En segundo lugar refiere que conforme dispone el artículo 35.1.g) del TR de la Ley del IRPF , que establece dentro de la sección referente a las ganancias y pérdidas patrimoniales, como norma de valoración, para indemnizaciones o capitales asegurados por pérdidas o siniestros en elementos patrimoniales, que se computará como ganancia o pérdida patrimonial la diferencia entre la cantidad percibida y la parte proporcional del valor de adquisición que corresponda al daño, y que cuando la indemnización no fuese en metálico, se computará la diferencia entre el valor de mercado de los bienes, derechos o servicios recibidos y la parte proporcional del valor de adquisición que corresponda al daño. Sólo se computará ganancia patrimonial cuando se derive un aumento en el valor del patrimonio del contribuyente.

Añade que hay que considerar que la indemnización ha sido por pérdida del arbolado y de las construcciones, y no por las posibles cosechas, por lo que le ha sido otorgada como compensación a la pérdida del valor del inmovilizado y no al de rentas que la actividad económica fuese susceptible de generar, siendo que el elemento patrimonial continúa formando parte del patrimonio del actor.

Refiere que tampoco se cumple el segundo requisito de que sólo se computará ganancia patrimonial cuando se derive un aumento en el valor del patrimonio del contribuyente, pues el actor sigue siendo el propietario de la parcela y su valor no ha sido incrementado pues lo ha compensado con las cuotas del coste de urbanización

Concluye que la Administración tributaria no considera como ganancia patrimonial la diferencia entre la indemnización percibida y el importe de los supuestos daños, sino que considera el total.

Respecto tales cuestiones debe señalarse que si bien es cierto que la indemnización lo ha sido por la pérdida del arbolado y del vallado, como señala el actor, la resolución recurrida del TEAR refiere que no es posible partir de un valor de adquisición cero, correspondiendo a la Administración determinar el valor de adquisición conforme la normativa del IRPF en el caso de transmisión a título oneroso y conforme la normativa del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en el caso de adquisición a título lucrativo, siendo este el motivo por el que se estimó parcialmente la reclamación económico-administrativa.

Tampoco cabe acoger la alegación de la actora de que el hecho de que los costes de urbanización le hayan sido compensados con las cantidades percibidas, implica que no se haya incrementado el valor de su patrimonio, pues al margen de que el importe no le haya sido abonado efectivamente por haber sido compensados con los costes de urbanización, como reconoce la Administración, no implica que no haya existido ganancia, sino que habrá existido la ganancia en la diferencia entre el valor de adquisición que se fije y la cuantía percibida, al margen de la compensación con los gastos de urbanización que corresponde pagar al actor y que se tendrán en cuenta en la correspondiente cuenta de liquidación del proyecto de reparcelación.

-A continuación sostiene que en la Ley del IRPF vigente en el año 2005 se introducen diversas modificaciones respecto al régimen tributario de las ganancias y pérdidas patrimoniales, concretamente conforme el artículo 26.2 , las derivadas de cualquier actividad empresarial ya no se incluyen en la determinación del rendimiento neto de la actividad, ya que el citado precepto refiere que para determinar el rendimiento neto de las actividades económicas no se incluirán las ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de los elementos patrimoniales afectos, que se cuantificaran conforme al régimen de las pérdidas y ganancias, señalando el artículo 26.3 de la misma Ley , que la desafectación de activos por el contribuyente no constituye alteración patrimonial, siempre que los bienes o derechos continúen formando parte de su patrimonio, por lo que el citado precepto no establece ningún requisito complementario para la desafectación de elementos patrimoniales.

Señala que las ganancias y pérdidas patrimoniales no afectos a actividades económicas, adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994, se reducirán con arreglo a las reglas 2 ª y 4ª del apartado 2º de la disposición transitoria octava de la Ley 18/1991 , es decir, que los inmuebles que a 31 de diciembre de 1996 hubieran contemplado un periodo de permanencia en el patrimonio del sujeto pasivo, esa ganancia no se grava.

Concluye señalando que en el presente caso la desafectación se produce como consecuencia del cese en el ejercicio en la actividad de explotación agraria por parte de la finca, consecuencia de la integración en el PAI de la finca, ya que por aplicación de la normativa actual, desde que se encuentra afectada una finca a un Plan de Actuación, no se puede realizar explotación de la actividad económica.

Tales alegaciones genéricas, no referidas de manera específica al supuesto objeto del presente recurso, no desvirtúan las conclusiones de la Administración, pues nos encontramos ante la aportación de un terreno afecto a una actividad económica a un proyecto de reparcelación, donde sí se produce una alteración patrimonial, consecuencia de la pérdida de los árboles y el vallado, aunque no se produzca la transmisión de la finca.

Tampoco resulta susceptible de aplicación el artículo 26.3 invocado por el actor referente a las reglas generales de cálculo de rendimiento neto, que refiere expresamente que: 'la afectación de elementos patrimoniales o la desafectación de activos fijos por el contribuyente no constituirá alteración patrimonial, siempre que los bienes o derecho continúen formando parte de su patrimonio',pues no se trata de la desafectación de activos fijos, sino del terreno afecto a la actividad.

Por lo expuesto, el recurso contencioso-administrativo debe ser desestimado.

SEXTO.- A tenor del artículo 139 de la Ley de Jurisdicción Contencioso Administrativa , no cabe apreciar temeridad ni mala fe en las partes a los efectos de una expresa imposición de las costas procesales.

VISTOS los artículos citados, y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

DESESTIMAMOS el recurso contencioso-administrativo interpuesto por D. Epifanio contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 30 de abril de 2010.

Sin hacer expresa imposición de las costas procesales.

Notifíquese la presente Sentencia a las partes haciéndoles saber que contra ella no cabe interponer recurso ordinario alguno.

Con certificación literal de la presente devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, la pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretario de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada.