Sentencia Administrativo Nº 267/2015, Tribunal Superior de Justicia de Pais Vasco, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 645/2013 de 21 de Mayo de 2015

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DEL PAIS VASCO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

RECURSO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO Nº 645/2013

DE Ordinario

SENTENCIA NUMERO 267/2015

ILMOS. SRES.

PRESIDENTE:

DOÑA ANA ISABEL RODRIGO LANDAZABAL

MAGISTRADOS:

DON ÁNGEL RUIZ RUIZ

DON JOSÉ ANTONIO ALBERDI LARIZGOITIA

En Bilbao, a veintiuno de mayo de dos mil quince.

La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, compuesta por el Presidente y Magistrados/as antes expresados, ha pronunciado la siguiente SENTENCIA en el recurso registrado con el número 645/2013 y seguido por el procedimiento Ordinario, en el que se impugna el acuerdo de 19 de junio de 2013 del Tribunal Económico Administrativo Foral de Bizkaia, desestimatorio de la reclamación interpuesta contra la liquidación por el impuesto sobre la renta de las personas físicas del ejercicio 2006.

Son partes en dicho recurso:

- DEMANDANTE: Dª. Paula , representada por el Procurador D. FRANCISCO RAMÓN ATELA ARANA y dirigida por el Letrado D. JESÚS MARÍA ELEJALDE CUADRA.

- DEMANDADA: DIPUTACIÓN FORAL DE BIZKAIA, representada por la Procuradora Dª. MONICA DURANGO GARCÍA y dirigida por el Letrado D. JORGE ALCITURRI IMAZ.

Ha sido Magistrado Ponente el Iltmo. Sr. D. JOSÉ ANTONIO ALBERDI LARIZGOITIA.

Antecedentes

PRIMERO.-El día 18 de octubre de 2013 tuvo entrada en esta Sala escrito en el que el Procurador D. FRANCISCO RAMÓN ATELA ARANA, actuando en nombre y representación de Dª. Paula , interpuso recurso contencioso- administrativo contra el acuerdo de 19 de junio de 2013 del Tribunal Económico Administrativo Foral de Bizkaia, desestimatorio de la reclamación interpuesta contra la liquidación por el impuesto sobre la renta de las personas físicas del ejercicio 2006; quedando registrado dicho recurso con el número 645/2013.

SEGUNDO.-En el escrito de demanda, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ella expresados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se declare no ser conforme a Derecho y se anule la resolución recurrida, y las liquidaciones provisionales (Liquidación Provisional nº NUM000 ), rectificada por otra posterior (Liquidación Provisional nº NUM001 ), de origen, con devolución de las cantidades liquidadas y satisfechas, con los intereses legales y lo demás que proceda en derecho.

TERCERO.- En el escrito de contestación, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ellos expresados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se desestime el recurso en todos sus pedimentos y todo lo demás que legalmente proceda, confirmándose en consecuencia el acuerdo impugnado, con expresa condena en costs a la parte demandante.

CUARTO.-Por Decreto de 26 de febrero de 2014 se fijó como cuantía del presente recurso la de indeterminada.

QUINTO.- En los escritos de conclusiones, las partes reprodujeron las pretensiones que tenían solicitadas.

SEXTO.-Por resolución de fecha 12/05/15 se señaló el pasado día 19/05/15 para la votación y fallo del presente recurso.

SÉPTIMO.-En la sustanciación del procedimiento se han observado los trámites y prescripciones legales .

Fundamentos

PRIMERO: Es objeto de impugnación en el presente recurso contencioso-administrativo número 645/2013 el acuerdo de 19 de junio de 2013 del Tribunal Económico Administrativo Foral de Bizkaia, desestimatorio de la reclamación interpuesta contra la liquidación por el impuesto sobre la renta de las personas físicas del ejercicio 2006.

La recurrente presentó autoliquidación por el IRPF del ejercicio 2006, recayendo el 2 de agosto de 2007 liquidación provisional confirmatoria de la misma, si bien con posterioridad la Administración tributaria practicó nueva liquidación provisional el 8 de noviembre de 2011 imputando a la actora en la base especial una ganancia patrimonial neta con periodo de generación de más de un año por importe de 79.324,59 €, interponiendo contra la misma reclamación económico administrativa que fue estimada por acuerdo del TEAF de Bizkaia de 18 de mayo de 2012, que anuló la liquidación por falta de motivación y dispuso la retroacción de actuaciones a fin de que fuera notificada con la motivación necesaria, acuerdo que fue impugnado ante esta Sala en el recurso nº770/2012, en el que recayó sentencia desestimatoria el 8 de mayo de 2014 .

En cumplimiento del acuerdo del TEAF de 18 de mayo de 2012, la Oficina gestora practicó nueva liquidación provisional imputando a la actora una ganancia patrimonial de 79.324,59 euros, con periodo de generación superior a un año como consecuencia de la liquidación de la sociedad de gananciales, liquidación contra la que interpuso nuevamente reclamación económico administrativa que fue desestimada por el acuerdo objeto de impugnación en el presente recurso.

El acuerdo desestima el motivo de impugnación que propugnaba la nulidad radical de la liquidación por haber prescindido total y absolutamente del procedimiento de revisión de oficio, razonando que de conformidad con el artículo 124.5 de la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia (NFGT), la Administración tributaria puede practicar nuevas liquidaciones provisionales cuando descubra en la autoliquidación o declaración revisadas que concurre alguna de las circunstancias previstas por el número 2 de dicho precepto.

Desestima el motivo de impugnación por el que alegaba que la cuestión había quedado resuelta al haber estimado la Administración tributaria el recurso de reposición interpuesto por su esposo, en relación con la ganancia patrimonial que se le imputó, derivada de la liquidación del régimen económico matrimonial realizada en la escritura de 4 de mayo de 2006, negando que se produzca una completa identidad fáctica entre ambas situaciones, y razonando que en cualquier caso no sería admisible que se perpetuara una situación de ilegalidad consentida, tolerada o inadvertida por la Administración.

Finalmente, en cuanto al fondo, teniendo en cuenta que en la escritura de 4 de mayo de 2006 por la que se sustituye el régimen económico matrimonial de la sociedad legal de gananciales por el de separación de bienes, la recurrente se adjudica el efectivo por importe de 17.973,40 €, en tanto que su cónyuge se adjudica las participaciones sociales en una mercantil valoradas en 179.756,25 €, se produce un exceso de adjudicación en el cónyuge de la actora por importe de 80.891,43 euros, cantidad que la misma condona al esposo, y que en la misma escritura se lleva a cabo la disolución del condominio sobre la vivienda habitual de la que son dueñas por mitad en pro indiviso y de forma privativa, adjudicándose la totalidad del inmueble la actora lo que arroja un exceso de adjudicación a su favor de 80.891,43 euros, cantidad que condona su esposo, concluye que el esposo de la recurrente se adjudicó un exceso por importe de 80.891,43 euros que remunera 45% de las participaciones sociales en una mercantil que la recurrente había recibido de menos, y que la transmisión de dichas participaciones supone una alteración en la composición del patrimonio de la recurrente en el sentido del artículo 41 de la Norma Foral 10/1998, de 21 de diciembre, del impuesto sobre la renta de las personas físicas del Territorio Histórico de Bizkaia, toda vez que percibe una cantidad, aunque la condona, en compensación del porcentaje de propiedad que sobre dichas participaciones le correspondía por su participación en la sociedad de gananciales.

Contra dicho acuerdo se interpone el presente recurso jurisdiccional, pretendiendo su anulación y la de las liquidaciones provisionales de las que trae causa, con devolución de las cantidades liquidadas y satisfechas con sus intereses legales.

En fundamento de tales pretensiones alega los siguientes motivos de impugnación:

1) Disconformidad a derecho del acuerdo recurrido y de la liquidación de la que trae causa por infracción del artículo 124 NFGT, ya que de acuerdo con dicho precepto el régimen de nuevas liquidaciones provisionales no es libre sino restringido a los impuestos contemplados en el número 2 del mismo, cuando se descubra en la autoliquidación revisada elementos que no hayan sido declarados o que los datos declarados no coinciden con los contenidos en otras declaraciones presentadas por el mismo obligado tributario o con los que obren en poder de la Administración tributaria, siendo así que en el presente caso la primera liquidación provisional confirmatoria de la autoliquidación recoge los mismos datos e importes declarados por la actora, obrando en poder de la Administración todo lo necesario para efectuar la liquidación, incluida la escritura de 4 de mayo de 2006.

2) Infracción del principio de seguridad jurídica por no respetar la Administración el principio de los actos propios y del precedente, teniendo en cuenta que en relación con la misma escritura de 4 de mayo de 2006 de disolución de la sociedad de gananciales, estimó el recurso del esposo de la recurrente declarando que no hay exceso de adjudicación, siendo así que en el presente supuesto se aparta del precedente sin la debida motivación.

3) Infracción del artículo 41 de la Norma Foral 10/1998, de 21 de diciembre, en la medida en que la escritura de disolución de la sociedad de gananciales la lleva a cabo con un resultado final de igualdad económica en conjunto, sin alteración patrimonial ni ganancia patrimonial alguna.

4) Prescripción del derecho a liquidar, en la medida en que tratándose de un supuesto de nulidad absoluta tanto de la propuesta de liquidación como de la liquidación provisional de 8 de noviembre de 2011, en la medida en que no cabía dictar nuevas liquidaciones provisionales, los actos nulos de pleno derecho no interrumpen la prescripción por ser inexistentes, por lo que entre la primera liquidación provisional confirmatoria de 2 de agosto de 2007 y la resolución del TEAF de 18 de mayo de 2012 han transcurrido más de cuatro años.

La Diputación Foral de Bizkaia se opuso al recurso por las propias razones del acuerdo recurrido, y respecto de la prescripción alegada con fundamento en la nulidad radical de la nueva liquidación, alega que no concurre dicha nulidad, puesto que el artículo 124 NFGT permite practicar cuantas liquidaciones provisionales se considere necesario.

SEGUNDO: Alega en primer lugar la recurrente la nulidad de pleno derecho de la liquidación provisional practicada el 16 de agosto de 2012, tras la anulación por el acuerdo del TEAF de 18 de mayo de 2012 de la liquidación practicada el 8 de noviembre de 2011, por la razón de que opera la revisión de oficio de la liquidación provisional de 2 de agosto de 2007 que confirmó su autodeclaración por el IRPF del ejercicio 2006, y lo hace con omisión del procedimiento de revisión de oficio, y ello porque, a su entender, el artículo 124.5 NFGT no autoriza a practicar sucesivas liquidaciones provisionales sino en los supuestos contemplados por el número 2 de dicho precepto, supuestos que a su entender no concurren, puesto que la Hacienda Foral contó en todo momento con todos los datos necesarios para practicar la liquidación y, concretamente, con la escritura pública de 4 de mayo de 2006 en la que se disolvió la sociedad de gananciales.

La Sala dio respuesta a dicho motivo impugnatorio en la sentencia 261/2014, de 8 de mayo, dictada en el recurso número 770/2012 interpuesto por la recurrente contra el acuerdo del TEAF de 18 de mayo de 2012, que anuló la liquidación provisional de 8 de noviembre de 2011 y ordenó retrotraer las actuaciones a fin de que la Oficina gestora dictara una nueva liquidación debidamente motivada.

En el presente momento, y como fundamento de la desestimación del motivo de impugnación, por razones de economía y de seguridad jurídica, procede reproducir los siguientes pasajes del fundamento jurídico segundo de la citada sentencia, del siguiente tenor literal:

"/

En el supuesto de autos el defecto de motivación se produce en un procedimiento de gestión tributaria, no en un procedimiento sancionador, y aunque produce indefensión, no es susceptible de amparo, de forma que la consecuencia jurídica que a dicho vicio se anuda es la de su anulabilidad, tal y como declaró el acuerdo del TEAF recurrido, sin que la decisión de retrotraer el procedimiento sea objetable en razón de la prescripción del derecho a liquidar, toda vez que la STS 19/04/2006 (Pte Garzón Herrero, recurso casación en interés de ley 58/2004)) estimando el recurso de casación en interés de ley interpuesto por el Abogado del Estado, sentó como doctrina legal que"la anulación de una liquidación tributaria por causa de anulabilidad no deja sin efecto la interrupción del plazo de prescripción producida anteriormente por consecuencia de las actuaciones realizadas ante los Tribunales Económico Administrativos, manteniéndose dicha interrupción con plenitud de efectos". Dicha sentencia pone de relieve la necesidad de distinguir entre los actos anulados y los actos nulos de pleno derecho, pues sólo éstos dejan sin efecto la interrupción de la prescripción.

Sin embargo, en el seno del presente recurso la actora alega además, que la liquidación de 08/11/2011 incurre en nulidad de pleno derecho al suponer una revisión de oficio de la liquidación provisional de 02/08/2007 que confirmó la autoliquidación presentada sin que concurrieran nuevas circunstancias, y sin seguir el procedimiento del art.225.2 NFGT.

Tampoco debemos estimar dicho motivo de impugnación, ya que la liquidación provisional de 02/08/2007 que confirmó la autodeclaración, no impide que se gire la de 08/11/2011, ya que de conformidad con lo previsto por el art.124 NFGT nada impide dictar nuevas liquidaciones provisionales siempre que se dicten dentro de los plazos de prescripción o caducidad. La revisión de oficio únicamente procede cuando se hubiere dictado liquidación definitiva o respecto de las obligaciones tributarias que hubieren sido objeto de un procedimiento de comprobación limitada (art.124.6 NFGT).

Así lo establece la doctrina jurisprudencial de la que es exponente la STS 28 de noviembre de 2013 (Recurso: 6329/2011 ):

" Este Tribunal Supremo ya partía en sentencias de 23 de abril y 14 de mayo de 1997 de la fundamental distinción entre liquidaciones provisionales y liquidaciones definitivas; las primeras pueden ser modificadas en el ámbito del procedimiento de gestión mediante la actividad administrativa de investigación y comprobación y -añade el alto Tribunal- nacen 'sin vocación de permanencia y pueden ser rectificadas (estando, incluso, llamadas a ello, por las definitivas)'; estas liquidaciones 'no producen una vinculación firme ni para el obligado tributario ni para la Administración, que puede, por tanto, rectificarlas sin limitación alguna (y sin que ello implique una verdadera e irregular auto-revocación de un acto administrativo anterior). En cambio, las liquidaciones definitivas son inmodificables en el transcurso del procedimiento de gestión, pues conforman el pronunciamiento último de la Administración sobre la cuantía del Impuesto, cerrando y finiquitando aquél, de modo que devienen inmodificables si no se acude a los procedimientos especiales de revisión de oficio o a su impugnación por el particular interesado o por la previa Administración previa su declaración de lesividad'."

Procede en consecuencia la desestimación del recurso."

TERCERO: Alega en segundo lugar la infracción del principio de seguridad jurídica por no respetar la Administración el principio de los actos propios y del precedente, teniendo en cuenta que estimó el recurso de su esposo, declarando que no existió exceso de adjudicación en relación con la escritura de 4 de mayo de 2006 de disolución de la sociedad gananciales.

El acuerdo del TEAF desestimó dicho motivo de impugnación razonando que no concurre una completa identidad fáctica entre ambas situaciones, y que en cualquier caso la Administración no está obligada a perpetuar una situación de ilegalidad.

Teniendo en cuenta que la recurrente no aporta ni el recurso de reposición interpuesto por su esposo ni la resolución estimatoria del mismo, no cabe afirmar que se dé una identidad fáctica a partir de la cual resulte exigible, no sólo por razones de seguridad jurídica sino también por exigencias del principio de igualdad, una idéntica respuesta jurídica, y en el caso de que la Administración decida apartarse del precedente, exprese la motivación que lo justifica en los términos alegados por la recurrente.

CUARTO: Alega la recurrente la infracción del artículo 41 de la Norma Foral 10/1998, de 21 de diciembre, del impuesto sobre la renta de las personas físicas del Territorio Histórico de Bizkaia, en la medida en que la disolución de la sociedad de gananciales se lleva a cabo con un resultado final de igualdad económica en conjunto sin alteración patrimonial y ganancia patrimonial alguna.

El examen de dicho motivo de impugnación requiere tener presente el tenor del artículo 41 de la Norma Foral 10/1998, del siguiente tenor:

"Artículo 41. Concepto.

1. Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Norma Foral se califiquen como rendimientos.

2. Se estimará que no existe alteración en la composición del patrimonio:

a) En los supuestos de división de la cosa común.

b) En la disolución de la sociedad de gananciales, en la disolución de la comunicación foral de bienes o en la extinción del régimen económico matrimonial de participación, así como en la extinción del régimen económico patrimonial de las parejas de hecho constituidas conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, cuando hayan pactado como régimen económico patrimonial cualquiera de los anteriores.

c) En la disolución de comunidades de bienes o en los casos de separación de comuneros.

Los supuestos a que se refiere este apartado no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos.

En dicho marco jurídico, y teniendo en cuenta que en la escritura de 4 de mayo de 2006 por la que se sustituye el régimen económico matrimonial de la sociedad legal de gananciales por el de separación de bienes, la recurrente se adjudica el efectivo por importe de 17.973,40 €, en tanto que su cónyuge se adjudica las participaciones sociales en una mercantil valoradas en 179.756,25 €, se produce un exceso de adjudicación en el cónyuge de la actora por importe de 80.891,43 euros, cantidad que la misma condona al esposo, y que en la misma escritura se lleva a cabo la disolución del condominio sobre la vivienda habitual, adquirida antes de contraer matrimonio, de la que son dueños por mitad en pro indiviso y de forma privativa, adjudicándose la totalidad del inmueble la actora, lo que arroja un exceso de adjudicación a su favor de 80.891,43 euros, cantidad que condona su esposo, debemos dilucidar si, tal y como concluye el acuerdo recurrido, la adjudicación por el esposo de la recurrente de un exceso por importe de 80.891,43 euros que remunera 45% de las participaciones sociales en una mercantil que la recurrente había recibido de menos, supone una alteración en la composición del patrimonio de la recurrente en el sentido del artículo 41 de la Norma Foral 10/1998.

A juicio de la Sala, a la hora de dar respuesta a dicha cuestión, es relevante que en la misma escritura de 4 de mayo de 2006, se realiza la disolución del régimen de gananciales y de la copropiedad de ambos cónyuges sobre la vivienda familiar que habían adquirido con anterioridad al matrimonio, y que la división del conjunto de bienes de los cónyuges se realiza por mitades, de forma que el exceso que recibe el esposo en la división del remanente de la sociedad de gananciales, se compensa con el exceso que recibe la recurrente en la división de la cosa común, resultando de su valoración conjunta que no se produce exceso de adjudicación alguno.

La Sala, en las sentencias nº445/2011, de 15 de junio (Rec.385/2009 ), y en la nº599/2013, de 6 de noviembre (Rec. 12/012 ), ha concluido que en la división de la cosa común o en la división de la sociedad de gananciales realizadas respetando la cuota de participación, aun cuando alguno se adjudique bienes de mayor valor con obligación de compensar a metálico, no se produce exceso de adjudicación, y como consecuencia de ello no se produce alteración del patrimonio que aflore una ganancia patrimonial.

La Sentencia nº445/2011, de 15 de junio , dio respuesta a la cuestión de si se había producido una ganancia patrimonial en la disolución de un pro indiviso sobre un local comercial en la que se produjo un exceso de adjudicación a favor de uno de los comuneros con obligación de indemnizar al otro por su cuota de participación, en el marco de lo dispuesto por el art. 44 de la Norma Foral 3/2007, de 29 de enero, del impuesto sobre la renta de las personas físicas del Territorio Histórico de Araba/Álava, la respuesta de la Sala fue negativa, con el siguiente razonamiento jurídico:

"SEGUNDO: Por lo que toca a la cuestión relativa al incremento patrimonial atribuido como consecuencia de la división del pro indiviso mediante la adjudicación del bien al esposo y pago de la mitad de su valor a la recurrente, el art. 43 NF 3/2007 establece que

"Artículo 43 .- Concepto.

Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Norma Foral se califiquen como rendimientos."

Ahora bien, el art. 44.1 establece:

"Artículo 44 .- Supuestos especiales.

1. Se estimará que no existe alteración en la composición del patrimonio:

a) En los supuestos de división de la cosa común.

b) En la disolución de la sociedad de gananciales o en la extinción del régimen económico matrimonial de participación, así como en la extinción del régimen económico patrimonial de las parejas de hecho cuando hayan pactado como régimen económico patrimonial cualquiera de los dos anteriores.

c) En la disolución de comunidades de bienes o en los casos de separación de comuneros.

Los supuestos a que se refiere este apartado no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos."

El tenor del art. 44 es de una meridiana claridad al establecer que se estimará que no existe alteración en la composición del patrimonio ni en la división de la cosa común ni en la disolución de comunidades de bienes, luego no cabe apreciar que la hay en el supuesto de autos en que se procede a la disolución de la comunidad de bienes sobre el local de negocio de la recurrente y su esposo.

La Oficina de gestión del impuesto y el OJA llegan a la conclusión de que sí se produce alteración en el supuesto de la recurrente que recibe una compensación en metálico por el valor de su participación, y ello porque entiende que 'cuando las adjudicaciones dan lugar a un exceso a favor de alguno de cotitulares se genera la obligación de éste de indemnizar con dinero a los otros, sí se produce para quienes tienen derecho a percibir tal compensación, una alteración en la composición del patrimonio -su cuota indivisa sobre el bien se transforma en un crédito contra el adjudicatario beneficiado- que pone de manifiesto una ganancia o pérdida. ' Se argumenta que ello es así porque deja de tener sentido el diferimiento de la tributación 'puesto que el acto de la división ha tenido ya una trascendencia económica.'

La Sala no comparte dicho planteamiento, ya que contradice frontalmente la norma que se deduce del art. 44 citado. Dicho precepto, en los supuestos de división de la cosa común y de disolución de la comunidad de bienes con adjudicación a uno de los comuneros del bien indivisible, o a los distintos comuneros de partes de él, difiere la tributación al momento en que el adjudicatario del bien proceda a su enajenación, razón por la que el último párrafo establece que en tales supuestos no se actualizarán los valores de los bienes recibidos.

Ello no significa que en tales supuestos el comunero que recibe una indemnización haya de tributar por ella, toda vez que de ser así se produciría una doble imposición, de un lado por la indemnización percibida por el comunero que es compensado en metálico por su cuota, y además en el momento en que el comunero que se adjudica el bien proceda a su enajenación nuevamente por la totalidad del bien.

El precepto es claro al establecer que no existe alteración en la composición del patrimonio en los supuestos de división de la cosa común y de disolución de la comunidad de bienes, a los que es consustancial la compensación a metálico a alguno de los comuneros, razón por la cual hemos de concluir que en el supuesto de autos no se produce la alteración patrimonial de la recurrente en razón de la disolución de su comunidad de bienes respecto al local de negocio.

El recurso debe ser estimado en este punto."

De otro lado, la sentencia nº599/2013, de 6 de noviembre (Rec. 127/2012 ), dio respuesta a la cuestión de si se produce una ganancia patrimonial en un supuesto de disolución de la sociedad de gananciales en que se produce un exceso de adjudicación a favor de uno de los cónyuges con obligación de compensarlo a metálico, y ello en marco de los arts. 42 y 43 de la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre del impuesto sobre la renta de las personas físicas del territorio histórico de Bizkaia, siendo la respuesta negativa, con el siguiente razonamiento:

"SEGUNDO: El art. 42 de la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del Territorio Histórico de Bizkaia define las ganancias y pérdidas patrimoniales como las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por dicha Norma Foral se califiquen como rendimientos.

El art. 43.1.b) prevé una regla especial al establecer, en lo que aquí importa, que se estimará que no existe alteración en la composición del patrimonio en la disolución de la sociedad de gananciales .

El acuerdo del TEAF recurrido interpreta dicha regla especial haciendo la previsión de que ello es así en la medida en que la adjudicación se corresponda con la cuota de participación de cada uno de los cónyuges en la sociedad, es decir, con su 50%, considerando que la regla especial no opera en el supuesto de autos, por la razón de que en el acuerdo regulador que establece la disolución, el recurrente recibe un exceso de adjudicación, prescindiendo de la obligación de pago del exceso al otro cónyuge.

Es cierto, como alega la Diputación Foral de Bizkaia que la Sala en la sentencia nº397/2010, de 4 de junio, dictada en el recurso nº 1694/2007 , confirmó un acuerdo del TEAF de Gipuzkoa que seguía dicho criterio interpretativo. Sin embargo, debemos apartarnos del mismo ya que la disolución de la sociedad de gananciales ( arts. 1392 y siguientes del Código Civil ) comporta en esencia las operaciones de inventario del activo y del pasivo ( art.1396 CC ), pago de las deudas de la sociedad ( art.1399 CC ), abono de las indemnizaciones y reintegros debidos a cada cónyuge haciendo las compensaciones que correspondan ( art.1403 CC ), y división del remanente por mitad entre los cónyuges ( art.1404 CC ), rigiendo a los efectos de la formación del inventario, avalúo, división y adjudicación las disposiciones establecidas para la partición y liquidación de la herencia ( art.1410 CC ).

Entre ellas, el art. 1061 CC establece que en la partición se guarde la igualdad, haciendo lotes o adjudicando cosas de la misma naturaleza, calidad o especie. Ahora bien, establece el art. 1062 CC que 'cuando una cosa sea indivisible o desmerezca mucho por su división, podrá adjudicarse a uno, a calidad de abonar el exceso en dinero' aunque bastará que uno pida su venta en pública subasta para que así se haga.

De ello se sigue que un exceso de adjudicación originado por la indivisibilidad de la cosa a calidad de abonar el exceso en dinero, como en el caso ocurre, respeta la división del remanente por mitad, por lo que carece de razón concluir que en dicho supuesto no es aplicable la regla especial del art.43.1.b) de la Norma Foral reguladora del IRPF que establece que no existe alteración en la composición del patrimonio en la disolución de la sociedad de gananciales , esto es, en la disolución que se efectúa siguiendo las disposiciones del Código Civil .

No es el exceso de adjudicación por sí mismo revelador de la quiebra de la regla del reparto por mitad, si está justificado por la indivisibilidad de la cosa, y se compensa en metálico.

Procede, en consecuencia, la estimación del recurso, y la anulación de los actos de los que trae causa."

Pues bien, en el supuesto de autos, en el que, como hemos dicho, en la misma escritura de 4 de mayo de 2006 se realiza la disolución del régimen de gananciales y de la copropiedad de ambos cónyuges sobre la vivienda familiar que habían adquirido con anterioridad al matrimonio, y la división se realiza por mitades, de forma que el exceso que recibe el esposo en la división del remanente de la sociedad de gananciales, se compensa con el exceso que recibe la recurrente en la división de la cosa común, valorada la división en su conjunto, no hay exceso de adjudicación y por tanto no hay alteración en la composición del patrimonio, estando ambas operaciones amparadas por el tenor del art. 41 de la Norma Foral 10/1998, de 21 de diciembre, precepto que infringe el acuerdo recurrido y la liquidación de la que trae causa, razón por la cual procede su anulación.

SEXTO: Alega finalmente la recurrente la prescripción del derecho a liquidar sustentada en la nulidad de pleno derecho de la que adolece, bien tanto la liquidación provisional practicada el 8 de noviembre de 2011, anulada por el acuerdo del TEAF de 18 de mayo de 2012, como la practicada el 16 de agosto de 2012 en ejecución del citado acuerdo, motivo abocado a su desestimación en la medida en que, tal y como hemos razonado en el fundamento jurídico segundo, tales liquidaciones provisionales no adolecían de un vicio de nulidad radical, siendo la primera anulable, anulada en la vía económico administrativa y, la segunda, objeto del presente recurso, anulada asimismo por infracción del artículo 41 de la Norma Foral 10/1998, pero en la que no se aprecia nulidad radical alguna.

ÚLTIMO: De conformidad a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción , en la redacción dada por el art.3.11 de la Ley 37/2011, de 10 de octubre , la estimación del recurso comporta la imposición de costas a la Administración demandada si bien con el límite de mil quinientos euros, por todos los conceptos, en relación con los honorarios de Letrado de la parte recurrida, siguiendo en ello un reiterado criterio de esta Sección.

Vistos los artículos citados y demás preceptos de pertinente y general aplicación este Tribunal dicta el siguiente

Fallo

I.-Estimamos el presente recurso nº 645/2013, interpuesto contra el acuerdo de 19 de junio de 2013 del Tribunal Económico Administrativo Foral de Bizkaia, desestimatorio de la reclamación interpuesta contra la liquidación por el impuesto sobre la renta de las personas físicas del ejercicio 2006.

II.-Declaramos la disconformidad a derecho del acto recurrido y de la liquidación de la que trae causa, que consecuentemente anulamos.

III.-Declaramos el derecho de la recurrente a la devolución de las cantidades, en su caso, satisfechas en virtud de la liquidación anulada con los intereses legales.

IV.-Imponemos las costas a la Administración en los términos del último fundamento jurídico.

Esta sentencia es FIRMEy NO cabe contra ella RECURSO ordinario alguno, sin perjuicio de lo cual, las partes podrán interponer los que estimen pertinentes. Conforme dispone artículo 104 de la LJCA , en el plazo de DIEZ DÍAS, remítase oficio a la Administración demandada, al que se acompañará el expediente administrativo y testimonio de esta sentencia, a fin de que la lleve a puro y debido efecto y practique lo que exija el cumplimiento de las declaraciones contenidas en el fallo. Hágase saber a la Administración que en el plazo de DIEZ DÍAS deberá acusar recibo de dicha documentación e indicar el órgano responsable del cumplimiento del fallo.

Así por esta nuestra Sentencia de la que se llevará testimonio a los autos, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.