Sentencia Administrativo Nº 270/2006, Tribunal Superior de Justicia de Pais Vasco, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 1141/2004 de 07 de Abril de 2006

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DEL PAIS VASCO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

RECURSO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO Nº 1141/04

Ordinario Ley 98

SENTENCIA NUMERO 270/2006

ILMOS. SRES.

PRESIDENTE:

DOÑA ANA ISABEL RODRIGO LANDAZABAL

MAGISTRADOS:

DON ÁNGEL RUIZ RUIZ

DON JOSÉ ANTONIO ALBERDI LARIZGOITIA

En BILBAO, a siete de abril de dos mil seis.

La Sección SEGUNDA de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, compuesta por el Presidente y Magistrados antes expresados, ha pronunciado la siguiente SENTENCIA en el recurso registrado con el número 1141/04 y seguido por el procedimiento ORDINARIO, en el que se impugna: el Acuerdo de fecha 21 de abril de 2004 del Tribunal Económico - Administrativo Foral de Bizkaia por el que se estimaron en parte las reclamaciones 482/2001 y acumuladas 574/2002, 762/2002 y 1226/2002, interpuestas contra diligencia de embargo de pensiones dictada por el Servicio de Recaudación de la Hacienda Foral, expediente 2000/24253, y contra las liquidaciones números NUM000 y NUM001 por intereses de demora, así como contra liquidación por IRPF ejercicio 1989, y se ordenó:

(1) que por el Subdirector de Inspección se anule la liquidación NUM002 de IRPF ejercicio de 1989 y que se practique por dicho concepto y periodo una nueva liquidación, en la que se tenga en cuenta lo señalado a efectos de la determinación del incremento del patrimonio, efectuándose un nuevo cálculo del importe de la sanción impuesta.

(2) que por el Jefe del Servicio de Recaudación se anulen las liquidaciones números NUM000 y NUM001 por intereses de demora, practicando nuevas liquidaciones, en las que se tengan en cuenta los intereses devengados por la deuda derivada de la nueva liquidación del IRPF del ejercicio 1989, y

(3) el levantamiento del embargo impugnado, con el reconocimiento, en su caso, del derecho a la devolución de las cantidades ingresadas, en su caso, o a la cancelación de aval bancario.

Son partes en dicho recurso:

- DEMANDANTE : DON Hugo , representado por el Procurador SR. APALATEGUI CARASA y dirigido por el Letrado SR. GONZÁLEZ LÓPEZ.

- DEMANDADA : DIPUTACION FORAL DE BIZKAIA, representada por la Procuradora SRA. PEREA DE LA TAJADA y dirigida por la Letrada SRA. ARANSAY ARROYO.

Ha sido Magistrado Ponente el Iltmo. Sr. DON ÁNGEL RUIZ RUIZ.

Antecedentes

PRIMERO.- El día 9 de julio de 2004 tuvo entrada en esta Sala escrito en el que el Procurador SR. APALATEGUI CARASA actuando en nombre y representación del recurrente, interpuso recurso contencioso-administrativo contra el Acuerdo de fecha 21 de abril de 2004 del Tribunal Económico - Administrativo Foral de Bizkaia por el que se estimaron en parte las reclamaciones 482/2001 y acumuladas 574/2002, 762/2002 y 1226/2002, interpuestas contra diligencia de embargo de pensiones dictada por el Servicio de Recaudación de la Hacienda Foral, expediente 2000/24253, y contra las liquidaciones números NUM000 y NUM001 por intereses de demora, así como contra liquidación por IRPF ejercicio 1989, y se ordenó:

(1) que por el Subdirector de Inspección se anule la liquidación NUM002 de IRPF ejercicio de 1989 y que se practique por dicho concepto y periodo una nueva liquidación, en la que se tenga en cuenta lo señalado a efectos de la determinación del incremento del patrimonio, efectuándose un nuevo cálculo del importe de la sanción impuesta.

(2) que por el Jefe del Servicio de Recaudación se anulen las liquidaciones números NUM000 y NUM001 por intereses de demora, practicando nuevas liquidaciones, en las que se tengan en cuenta los intereses devengados por la deuda derivada de la nueva liquidación del IRPF del ejercicio 1989, y

(3) el levantamiento del embargo impugnado, con el reconocimiento, en su caso, del derecho a la devolución de las cantidades ingresadas, en su caso, o a la cancelación de aval bancario; quedando registrado dicho recurso con el número 1141/04.

SEGUNDO.- En el escrito de demanda, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ella expresados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que estimando el recurso interpuesto declare no ser conforme a derecho la resolución recurrida, anulándola y declarando que ha prescrito el derecho de la Diputación Foral de Vizcaya a practicar la liquidación al recurrente por IRPF del ejercicio 1989, con imposición de costas a la parte contraria.

TERCERO.- En el escrito de contestación, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ellos expresados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se desestime el recurso interpuesto, confirmándose en consecuencia el acto administrativo impugnado; con expresa imposición de costas a la parte recurrente.

CUARTO.- Por auto de 30 de noviembre de 2004 se fijó en 236.639`689.-euros la cuantía del presente recurso, quedando los autos pendientes de señalamiento de día para la votación y fallo.

QUINTO.- Por resolución de fecha 31/03/06 se señaló el pasado día 04/04/06 para la votación y fallo del presente recurso.

SEXTO.- En la sustanciación del procedimiento se han observado los trámites y prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Don Hugo recurre el Acuerdo de fecha 21 de abril de 2004 del Tribunal Económico - Administrativo Foral de Bizkaia por el que se estimaron en parte las reclamaciones 482/2001 y acumuladas 574/2002, 762/2002 y 1226/2002, interpuestas contra diligencia de embargo de pensiones dictada por el Servicio de Recaudación de la Hacienda Foral, expediente 2000/24253, y contra las liquidaciones números NUM000 y NUM001 por intereses de demora, así como contra liquidación por IRPF ejercicio 1989, y se ordenó:

(1) que por el Subdirector de Inspección se anule la liquidación NUM002 de IRPF ejercicio de 1989 y que se practique por dicho concepto y periodo una nueva liquidación, en la que se tenga en cuenta lo señalado a efectos de la determinación del incremento del patrimonio, efectuándose un nuevo cálculo del importe de la sanción impuesta.

(2) que por el Jefe del Servicio de Recaudación se anulen las liquidaciones números NUM000 y NUM001 por intereses de demora, practicando nuevas liquidaciones, en las que se tengan en cuenta los intereses devengados por la deuda derivada de la nueva liquidación del IRPF del ejercicio 1989, y

(3) el levantamiento del embargo impugnado, con el reconocimiento, en su caso, del derecho a la devolución de las cantidades ingresadas, en su caso, o a la cancelación de aval bancario.

SEGUNDO.- En la demanda el recurrente va a ejercitar pretensión anulatoria del acuerdo recurrido, interesando se declare que ha prescrito el derecho de la Diputación Foral a practicar la liquidación por IRPF ejercicio 1989.

El recurrente precisa que las cuestiones que se sometieron al Tribunal Económico-Administrativo Foral fueron las siguientes:

- prescripción del derecho de la administración a practicar cualquier tipo de liquidación por haber transcurrido un periodo superior a seis meses de paralización injustificada durante el periodo de inspección;

- nulidad de las notificaciones de la liquidación principal efectuadas a través del boletín oficial de la provincia por no haberse cumplido con las exigencias legales para su validez;

- error en la determinación de la base imponible del ejercicio por haber tomado como cantidad existente a primeros de enero de 1989 una libreta del BBVA una cantidad inferior a la realmente existente y; en cuarto lugar, Y

- disconformidad en la calificación del expediente por entender que no se había cometido infracción alguna.

Se relata que, de las anteriores cuestiones, el TEAF aceptó la alegación segunda y tercera, precisando que en el presente recurso se va a impugnar exclusivamente la desestimación de la prescripción, remarcando que además se habría producido una segunda causa de prescripción del derecho de la administración a practicar y cobrar la liquidación, a consecuencia de la defectuosa notificación de la liquidación principal, dado que había sido considerada nula por el Tribunal Económico-Administrativo.

Por ello es el debate de la prescripción el que mantiene vigente el recurrente en su demanda por lo que, con carácter previo, para enmarcar los argumentos de la demanda, así como la posición de la administración, y para la mejor comprensión de todo ello, dejaremos recogido lo que el Acuerdo recurrido razonó en sus fundamentos jurídicos tercero a sexto, del siguiente tenor:

Cuarto .- El análisis debe continuar con el examen de la prescripción alegada por la parte actora, que considera que ha prescrito el derecho de la Administración a practicar la liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 1989 y a este respecto, el artículo 64 de la Norma Foral General Tributaria disponía que prescribía a los cinco años el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, comenzando a contarse dicho plazo desde el día en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración a tenor de lo dispuesto en el art. 65, e interrumpiéndose dicho plazo según señala el art.66, entre otras causas, por cualquier acción administrativa realizada con conocimiento formal del sujeto pasivo, conducente al conocimiento, regularización, inspección, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del impuesto devengado, por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase, así como por cualquier actuación del sujeto pasivo conducente al reconocimiento, liquidación o pago de la deuda; esta redacción estuvo vigente hasta la entrada en vigor de la Norma Foral 2/1999 que retrotrae sus efectos al día 1 de enero de 1999 y reduce el plazo de prescripción a tres años. Asimismo, y respecto al caso que nos ocupa, el art. 77.6 de la citada Norma, en la nueva redacción dada por la Norma Foral 1/1996 , establece que "En los supuestos en que la Administración Tributaria estime que las infracciones pudieran ser constitutivas de los delitos contra la Hacienda Pública, dará traslado del expediente al contribuyente para que pueda efectuar alegaciones y, en su caso, pasará el tanto de culpa a la jurisdicción competente, absteniéndose de seguir el procedimiento administrativo mientras la autoridad judicial no dicte resolución firme, o se produzca la devolución del expediente por el Ministerio Fiscal". Por otra parte, el art. 623 del Reglamento de la Inspección del Territorio Histórico de Bizkaia en el punto 4 recoge que la remisión del expediente interrumpirá los plazos de prescripción para la práctica de las liquidaciones administrativas y la imposición de sanciones.

Quinto .- En relación con lo anterior, el art. 31.3 y el 4 del Reglamento de la Inspección de los Tributos señala que la interrupción de las actuaciones inspectoras por más de seis meses, por causas no imputables al obligado tributario, provocará entre otros, el efecto de no producirse la interrupción del cómputo de la prescripción habida como consecuencia del inicio de las actuaciones inspectoras; el recurrente considera que se ha producido la prescripción en aplicación del citado art. 31 por haber transcurrido más de seis mees desde que el 24 de febrero de 1997 adquiere firmeza el Auto judicial de sobreseimiento hasta que se notifica un escrito de 9 de octubre de 1997 del Diputado de Hacienda solicitando al Juzgado que se le dé traslado de la resolución judicial, así como la devolución del expediente administrativo. Sin embargo, frente a ello es preciso señalar que el plazo de seis meses previsto en el art. 31 del Reglamento de Inspección tiene como finalidad evitar que se produzca una paralización excesiva por parte del actuario entre cada uno de los trámites a realizar en un procedimiento inspector, y en el presente caso, cuando el Auto judicial de sobreseimiento adquiere firmeza no se puede entender inmediatamente reanudadas las actuaciones inspectoras, puesto que una vez firme el Auto, la Administración Tributaria estaba facultada para reanudar el procedimiento inspector, pero también podía decidir a la vista de las actuaciones judiciales que lo procedente resultaba la práctica de una liquidación a través de los órganos de gestión (el plazo de seis meses del citado artículo 31 no resulta aplicable al procedimiento de gestión) o simplemente, que no procedía modificar la autoliquidación presentada por el contribuyente, lo que evidencia que la reanudación de las actuaciones inspectoras no se produjo de forma automática tras la firmeza del Auto de sobreseimiento y si no se habían reanudado todavía las actuaciones inspectoras, difícilmente podría producirse una interrupción de las mismas.

Sexto .- Una vez reanudadas las actuaciones inspectoras a través de la citación al contribuyente, de los datos del expediente se observa claramente que no se produce paralización del procedimiento inspector durante un plazo de seis meses, por lo que teniendo en cuenta que con la remisión del expediente al Ministerio Fiscal las actuaciones de la Administración Tributaria quedaron interrumpidas en diciembre de 1994 con el efecto de interrumpir el plazo de prescripción para practicar liquidación y la imposición de sanciones, no resulta posible apreciar la prescripción del derecho de la Administración a practicar liquidación > > .

TERCERO.- Expuesto lo anterior, y retomando el contenido de la demanda , vemos como en ella se recoge que fue en fecha 29 de abril de 1992 cuando por la Inspección de la Hacienda Foral se inició inspección tributaria por IRPF en relación con las declaraciones presentadas por los años 1988 y 1989 por el demandante y su esposa quienes, según se dice, en el año 1989, único al que se refiere el recurso, habían presentado declaración conjunta por dicho impuesto.

Se precisa que fue el 20 de diciembre de 1994 cuando se extendió Diligencia de paralización de actuaciones administrativas de acuerdo con el art.77 de la Norma Foral General Tributaria de Bizkaia , por entenderse por parte de la Inspección que los aumentos a la base imponible declarada considerados procedentes podían constituir el tipo del art. 349 del Código Penal , y por ello estar ante un delito fiscal -folio 93 antecedentes de las Oficinas Gestoras Oficina Técnica -.

El expediente incoado por la Inspección se remitió al Ministerio Fiscal en febrero de 1995, y el Ministerio Fiscal que presentó denuncia el 9 de mayo siguiente.

Se relata, estando al contenido del expediente, que la actuación judicial en relación con expediente dio lugar a que se emitiera informe por el Ministerio Fiscal solicitando el sobreseimiento libre de las diligencias previas, por considerar prescrito a efectos penales el año 1988, y porque la cuantía derivada de los informes periciales correspondientes al año 1989 no llegaba a la necesaria para la tipificación penal y la consideración como delito de las cantidades no declaradas, por lo que en fecha 17 de febrero de 1997 el Juzgado de Instrucción nº 9 de Bilbao dictó Auto el día 21 de febrero de 1997 decretando el sobreseimiento libre; Auto que se dice debidamente notificado a las partes personadas y que pudo haber sido recurrido por cualquiera de ellas en el plazo de 3 días desde la notificación, trasladando que al no producirse recurso alguno adquirió firmeza transcurrido dicho plazo.

Tras ello, se precisa que fue en fecha 9 de octubre de 1997, esto es, transcurridos más de 6 meses desde la firmeza del auto de sobreseimiento, cuando el Director de la Hacienda Foral, por escrito dirigido al Juzgado, manifestó que había llegado a su conocimiento el sobreseimiento y que solicitaba se le diera traslado de la resolución judicial que ponía fin al expediente, así como que se le devolviera el expediente administrativo - folio 97 antecedentes Oficina Gestora -; se precisa que no consta que ello fuera comunicado al interesado ni a su representante.

Se recoge que fue en fecha 6 de febrero de 1989 cuando la Inspección de hacienda, sin que constara en expediente actuación o diligencia alguna de reanudación de la inspección interrumpida o paralizada por diligencia de 20 de diciembre de 1994, levantó con la asistencia del representante legal del contribuyente el acta de disconformidad nº 200312C, en la que se señalaban los aumentos de la base imponible declarada correspondiente al año 1989 que relata.

Dice el demandante que a través del escrito de fecha 30 de mayo de 1998, presentado en la Diputación Foral el 3 de junio siguiente, manifestó su disconformidad con el acta levantada: por entender que había operado la prescripción en aplicación del art.31.4 del Reglamento de Inspección de los Tributos , por haber transcurrido un periodo superior a 6 meses desde la fecha del sobreseimiento hasta el reinicio de actuaciones por parte de la Inspección, entendiendo que debía dar lugar a que el cómputo de la prescripción debía comenzar desde la fecha del vencimiento del plazo para la presentación, habiendo transcurrido un periodo superior a 5 años desde dicha fecha, y en segundo lugar, porque los argumentos señalados por la inspección en el acta, si bien eran coincidentes con la apreciación del Ministerio Fiscal, no se correspondían con la realidad, al existir diferencias significativas entre las cantidades como existentes al 1 de enero de 1989 y las que realmente había en las cuentas bancarias.

Entre otras precisiones, se recoge que en el mes de marzo de 2001, cuando habían transcurrido casi 3 años desde la presentación del escrito de alegaciones en disconformidad con el acta levantada, se recibió por el demandante una notificación de embargo/retención, con referencia al folio 2 del expediente del TEAF de la reclamación 483/2001, precisando que como se desconocía la existencia de dicha deuda porque no había recibido notificación alguna en relación con la misma, en fecha 13 de marzo de 2001 presentó ante el TEAF escrito interponiendo reclamación económico- administrativa contra la totalidad de los actos administrativos desconocidos hasta la fecha y que habían dado lugar a la orden de embargo de la pensión y ello con remisión a la reclamación tramitada con el número 482/2001, esto es, la primera referida en el acuerdo recurrido.

Se relata en demanda que puesto a la vista el expediente administrativo, apreció el recurrente que pese a que el apremio se deducía que era consecuencia de la desestimación de las alegaciones efectuadas en relación con el acta levantada y la posterior notificación de la liquidación a través del Boletín Oficial de la Provincia, sin que haya sido aportada documentación alguna referente al tema, por lo que en escrito de alegaciones de 14 de junio de 2005 se puso de manifiesto esa falta total del expediente, solicitando una nueva puesta de manifiesto o la anulación de la liquidación por falta de documentación acreditativa de los actos administrativos.

En este aspecto llama la atención del demandante el hecho de que en el momento de presentar las primeras alegaciones, como primer momento en que pudo tener conocimiento de la práctica de la liquidación por IRPF 1989, ya habían transcurrido más de 3 años desde sus últimas alegaciones de oposición al acta.

Tras ello, se hacen precisiones en relación con las distintas reclamaciones económico- administrativas, la acumulación interesada, alegaciones complementarias practicadas, con referencia final al Acuerdo del TEAF que lo es de fecha 21 de abril de 2004, como inicialmente referíamos, y no de fecha 11 de mayo de 2004, como por error refiere la demanda en su antecedente de hecho 14, dado que de dicha fecha es el oficio de comunicación del Acuerdo.

Con ello, y en relación con las precisiones en el ámbito de discusión que antes referíamos se recogen en la demanda, se pasa a argumentar la existencia de prescripción del derecho de la administración tributaria a practicar la liquidación, remarcando que se había producido en dos ocasiones la prescripción de derecho de la administración a practicar la liquidación:

(1ª) Una primera , por haber dejado transcurrir un periodo superior a 6 meses desde la firmeza del auto de sobreseimiento libre de la causa penal iniciada contra el demandante, sobreseimiento libre de fecha 24 de febrero de 1997 y la reanudación de la inspección realizada por el levantamiento del acta de disconformidad de fecha 6 de febrero de 1998, considerando que hubo paralización de las actuaciones de la inspección por un periodo superior a 6 meses, por lo que se había producido vulneración del art.31.4 del Reglamento de la Inspección de Tributos .

Dice el demandante que lo esencial de su argumentación consiste en entender que desde la paralización de la inspección efectuada por Diligencia de 20 de diciembre de 1994 hasta la firmeza del auto de sobreseimiento libre de 24 de febrero de 1997 , seria de aplicación el art.63.4 del Reglamento de Inspección , según el cual la remisión del expediente interrumpirá los plazos de prescripción para la práctica de las liquidaciones administrativas y la imposición de sanciones tributarias; pero se puntualiza que a partir de la firmeza del auto de sobreseimiento libre, ha de ser de aplicación el nº 5 de dicho artículo, según el cual si la Autoridad Judicial no estimase la existencia de delito, la administración continuará el expediente, practicando las liquidaciones e imponiendo las sanciones que procedan en base a los hechos que los tribunales hayan considerado probados.

Se dice que en este caso los tribunales no consideraron probado absolutamente nada, sino que se limitaron a decretar el sobreseimiento, considerando evidente que a partir de la firmeza del auto ha de volver el expediente a la administración, para que se fije por la Inspección, único órgano de la misma que había actuado ante el contribuyente, las bases imponibles correspondientes, dado que si deja transcurrir el periodo de 6 meses señalado en el art.31.4 del Reglamento , la consecuencia no ha de ser otra que el de no considerar interrumpida la prescripción ocurrida por el inicio de las actuaciones inspectoras.

Para el demandante, la existencia de un escrito transcurridos ya más de 6 meses desde el sobreseimiento, dirigido por el Director de la Hacienda Foral al Magistrado-Juez del Juzgado de Instrucción nº 9 de Bilbao, solicitando que se dé traslado a la Hacienda Foral de la resolución judicial y la devolución del expediente, lo único que denotaría es que los responsables de la Hacienda Foral no tuvieron la diligencia de personarse en la causa penal para estar al tanto de intervenir, si lo consideraban oportuno, en las diligencias que se practicaran.

La demanda se refiere al contenido del fundamento jurídico 5º del Acuerdo recurrido, al que antes nos referíamos, señalando que difícilmente se pueden encontrar argumentos más peregrinos para entender que no es de aplicación el art.31.4 del Reglamento de Inspección , insistiendo en que la última actuación administrativa que conoció el contribuyente, antes de iniciarse el procedimiento judicial, fue una diligencia practicada por la inspección, la primera posterior al sobreseimiento fue el levantamiento del acta de disconformidad efectuada casualmente por los mismos inspectores actuarios, precisando que en el intervalo sólo hubo actuaciones judiciales.

El demandante rechaza la argumentación del TEAF de que la finalidad del art. 31 sea evitar que se produzca una paralización excesiva, al señalar que es contrario a lo señalado en la exposición de motivos del RD 939/86, Reglamento de la Inspección de la Hacienda Estatal, cuyo artículo 31 sería coincidente con el Reglamento Foral, al precisar que el apartado 3, párrafo 8º señala que el art.31.3 y 4 sería una limitación que se impuso a la administración en aras de la seguridad jurídica, limitando así que el inicio de la actividad inspectora supusiera el hito final de un periodo prescriptivo quinquenal y, en su caso, el comienzo de otro de igual duración, todo ello con remisión a la sentencia del Tribunal Supremo de 29 de octubre de 1997 .

Según el demandante, la paralización ha sido ajena al obligado tributario, lo que se considera evidente.

También se señala que nos encontraríamos ante una continuación de la misma inspección iniciada en 1999, lo que se considera evidente y lo probaría el hecho de que la autorización que figura en el expediente administrativo, para que en nombre de los contribuyentes actúe ante la Inspección el Letrado firmante de la demanda, sería la misma de fecha 26 de septiembre de 1994, tanto para las diligencias anteriores a la iniciación del procedimiento judicial penal, como la que se utiliza para la firma del acta de disconformidad.

Tras ello se hace referencia a distintas sentencias del Tribunal Supremo favorables a la aplicación de la prescripción, así, se cita las de 28 de octubre de 1997, 16 de octubre de 2000 y 25 de mayo de 2002 . También se señala que esta Sala, en su sentencia de 26 de octubre de 2001 , siguió el mismo criterio, precisando aquí que la única singularidad del caso que nos ocupa consistía en que se ha producido una paralización justificada, aunque equivocada, toda vez que el Juzgado dictó Auto de sobreseimiento, a través de la diligencia de 20 de diciembre de 1994, para dilucidar sobre la existencia o no de delito fiscal aunque, se dice, pretender que dicha interrupción da lugar al inicio de un nuevo periodo de 5 años y que la misma no finaliza con la firmeza de la resolución judicial, esto es, el auto de sobreseimiento, llevaría a vulnerar el principio de seguridad jurídica que trata de defender el art.31 del reglamento de inspección citado .

(2ª) La segunda ocasión en la que el demandante considera que se ha producido la prescripción del derecho de la administración a practicar la liquidación, se encuentra en que había transcurrido un periodo mayor a 3 años entre la fecha en que se presentaron las alegaciones contra el acta levantada el 3 de junio de 1998 y la notificación de la liquidación practicada, precisando que incluso a la fecha de redactar la demanda no se había producido.

Según el demandante hasta la fecha nadie le habría notificado de forma correcta la desestimación del escrito de alegaciones, ni la práctica de la liquidación tributaria. Se dice que el primer conocimiento que se tiene de que se ha dictado un acuerdo desestimando sus pretensiones y practicando una liquidación por IRPF del año 1989, fue cuando ante la impugnación de unos intereses de demora en el mes de marzo de 2002, casi 4 años después de la presentación del escrito de alegaciones ante la administración, cuando apareció en el expediente aportado por la Hacienda Foral la liquidación practicada por IRPF ejercicio 1989; se remarca que en ese momento es cuando por primera vez se tuvo conocimiento de la práctica de la liquidación, de su cuantía y por ello de la desestimación de su alegación.

En este ámbito, se recoge lo que el fundamento jurídico 3º del Acuerdo recurrido señala, cuando dispone anular la totalidad de los actos producidos en el curso del procedimiento de apremio y la reposición de la liquidación del ejercicio de 1989 al periodo voluntario, al objeto de que se efectúe nueva y correcta notificación, señalando que si la liquidación practicada a consecuencia del acta de disconformidad levantada por la inspección con fecha 6 de febrero de 1999 y cuya última actuación válida a que ha dado lugar es la presentación de alegaciones por el demandante el 3 de junio de 1998, no ha sido notificada válidamente al dictarse el acuerdo del TEAF, habrían transcurrido más de 6 años sin ser debidamente notificada, habiendo dado lugar a la prescripción de acuerdo con el art.64 de la Norma Foral General Tributaria .

Para el demandante no se puede interpretar que ni las notificaciones de intereses de demora ni las actuaciones seguidas ante el TEAF pueden haber interrumpido la prescripción, dado que el propio TEAF ordena que procede anular todos los actos y reponer la liquidación a periodo voluntario; incluso señala que aunque no se interprete así, sería evidente que la primera vez que la liquidación aparece notificada en un expediente del tribunal y se pone a la vista del interesado lo sería en el mes de marzo de 2002, cuando en tal fecha ya habían transcurrido los 3 años que para la prescripción disponía el art.64 de la Norma General Tributaria a partir de 1999. Todo ello en relación con la redacción dada por el art.7 de la Norma Foral 2/99 de 12 de febrero , que dispuso su vigencia desde el 1 de enero de 1999.

Por ello, se dice que habiendo transcurrido un periodo superior a 3 años entre la práctica de la liquidación y la llegada a conocimiento, precisando que no notificación porque se insiste que la misma aún de forma legal no se había producido, necesario sería aplicar la prescripción, careciendo por ello la administración de acción alguna para la práctica de la liquidación o para exigir el pago de la deuda tributaria liquidada pero no notificada.

CUARTO.- La Diputación Foral de Bizkaia en su contestación se remite al contenido del expediente y al Acuerdo recurrido señalando, en primer lugar, que al caso no serían de aplicación los efectos de la prescripción conforme al art.31.3 y 4 del Reglamento de Inspección de Tributos , por no haberse producido la interrupción de 6 meses en la actividad inspectora. Con remisión a argumentos del TEAF ,se señala que el art.31 del Reglamento de Inspección es de aplicación a cada uno de los trámites correspondientes al procedimiento de inspección, pero sin embargo en el presente caso las actuaciones inspectoras no se reanudan automáticamente una vez que el Auto judicial adquiere firmeza, sino que queda dentro del marco de decisión de la administración decidir reanudar actuaciones inspectoras o, alternativamente, decidir que no procede modificar la autoliquidación del demandante o decidir que procede practicar liquidación a través de los órganos de gestión. Se señala que al existir margen de discrecionalidad dentro del cual puede iniciarse un procedimiento de gestión, o archivar actuaciones, las actuaciones inspectoras no quedaron interrumpidas por un plazo superior a 6 meses, y por ello no sería de aplicación los efectos de la prescripción.

En relación con la segunda causa de prescripción defendida en la demanda, en relación con lo ordenado por el TEAF en cuanto a la reposición de la liquidación de 1989 a periodo voluntario, se dice que ello estaría en contra del criterio de esta Sala, con remisión a la sentencia 718/2004, de 8 de octubre , por la que se resolvió el recurso 1228/2003, en la que se hace aplicación de la doctrina de la sentencia del Tribunal Supremo en sentencias de 19 de enero de 1996 y de 29 de diciembre de 1998 , en cuanto se viene a negar el efecto interruptivo de la prescripción, exclusivamente a los actos declarados nulos de pleno derecho, no a los actos anulados.

Por ello la Diputación Foral concluye señalando que de conformidad con tal criterio jurisprudencial, la anulación de la notificación defectuosa habría interrumpido los efectos de la prescripción continuando por ello vigente el derecho a practicar liquidación y exigir el pago de la deuda tributaria correspondiente.

QUINTO.- La respuesta al debate sobre la primera causa de prescripción , vinculada al lapso de tiempo transcurrido desde el Auto de sobreseimiento libre de la causa penal hasta la reanudación de la actuación inspectora, singularmente con el acta de disconformidad de fecha 6 de febrero de 1998 incorporada al expediente [- folios 51 y ss. antecedentes de las Oficinas Gestoras Oficina Técnica -] exige tener en cuenta, con carácter preferente, lo que ya se establecía en la Norma Foral General Tributaria de Bizkaia en su art.77.6, según redacción dada por la Norma Foral 1/96 , cuando recogía que en los supuestos en los que la administración tributaria estime que las infracciones podían ser constitutivas de los delitos contra la Hacienda Pública, dará traslado del expediente al contribuyente para que pueda efectuar alegaciones y, en su caso, pasará el tanto de culpa a la jurisdicción competente, absteniéndose de seguir el procedimiento administrativo mientras la Autoridad Judicial no dicte resolución firme, o se produzca la devolución del expediente por el Ministerio Fiscal. La normativa reglamentaria que ya hemos ido recogiendo en esta resolución, prevé expresamente la interrupción del plazo de prescripción por la remisión del expediente a efectos penales, tanto en cuanto a la práctica de liquidaciones administrativas como de la imposición de sanción. También se recoge a nivel reglamentario, singularmente el art.63.5 del Reglamento de Inspección , que cuando la Autoridad Judicial no estima la existencia de delito, la administración continuará el expediente practicando las liquidaciones e imponiendo las sanciones que procedan, en base a los hechos que los tribunales han considerado probados.

En nuestro caso la Hacienda Foral, la Diputación Foral, no estaba personada en la causa penal, al menos de ello hemos de partir, lo que no puede sino considerarse relevante para el reinicio del plazo de prescripción, y en lo que interesa a los efectos del cómputo del plazo de 6 meses del art.31.4 del Reglamento de Inspección , cuyo transcurso hubiera supuesto excluir el efecto interruptivo de las actuaciones previas, lo que no puede tener relevancia para la Hacienda Foral sino desde que se le pusiera en conocimiento la resolución judicial que conducía a la conclusión del procedimiento penal, en este caso el Auto de sobreseimiento libre de 17 de febrero de 1997 .

Ya hemos visto como la Norma Foral General Tributaria prevé la paralización de la actuación de la Hacienda Foral mientras la Autoridad Judicial no dicte resolución firme o se produzca la devolución del expediente por el Ministerio Fiscal. En este caso, en el supuesto de remisión de actuaciones al Ministerio Fiscal, cuando por éste no se promuevan acciones judiciales, por lo que con esa respuesta se devolverán las actuaciones administrativas trasladadas por la Hacienda Foral; asimismo, de seguirse actuaciones judiciales, en este caso se siguieron, y de haber recaído sentencia, con ella se tenian que haber remitido las actuaciones a los efectos que, en su caso, los hechos declarados probados tengan relevancia en el ámbito tributario, ya liquidador, ya sancionador; pero incluso en el supuesto como el presente, en el que se truncó el procedimiento penal como consecuencia de un Auto de sobreseimiento libre, para que se vea vinculada la Hacienda Foral debe darse como presupuesto la puesta en conocimiento con la notificación formal de la conclusión del procedimiento penal, para proseguir o estar en condiciones de proseguir las actuaciones en el ámbito tributario/fiscal, por cuanto que hasta ese momento la normativa legal impone a la administración tributaria abstenerse de seguir con el procedimiento administrativo, cuyo reinicio, evidentemente, debe estar condicionado a la puesta en conocimiento de la conclusión del procedimiento penal, en este caso por sobreseimiento libre, dado que los mismos efectos ha de tener este supuesto como el que se pudiera haber dado de remisión de actuaciones al Ministerio Fiscal y que por éste no se promovieran actuaciones penales con devolución del expediente a la Hacienda Foral, en relación con lo que el art.77.6 de la Norma Foral General Tributaria , que expresamente refiere como momento hasta el que debe abstenerse la administración tributaria de proseguir el procedimiento administrativo, el de devolución del expediente, como puesta en conocimiento de la no prosecución del procedimiento penal.

Como en este caso, y en relación con los antecedentes que se han trasladado, no consta que se pusiera en conocimiento de la Hacienda Foral el Auto de sobreseimiento libre, en términos para que tuviera relevancia la argumentación que se traslada por el recurrente, ha de decaer este primer motivo o causa de prescripción, sin que sea necesario profundizar en los alegatos complementarios que se trasladan en el Acuerdo recurrido, a los que nos hemos referido, criticados por la demanda, en lo que se insiste por la Diputación Foral en su contestación.

SEXTO.- Sin embargo, a conclusión distinta se ha de llegar en relación con la segunda causa de prescripción recogida en la demanda, y ello como consecuencia del pronunciamiento anulatorio del Acuerdo del TEAF recurrido, en relación con la totalidad de los actos producidos en el curso del procedimiento de apremio y reposición de la liquidación de 1989 a periodo voluntario, imponiendo una nueva y correcta notificación, por cuanto que, como se razona en la demanda, se había producido el plazo de prescripción, en este caso plazo de prescripción de 3 años vigente desde el 1 de enero de 1999 en el Territorio Histórico de Bizkaia,, estando al art.64 de la Norma Foral General Tributaria según redacción dada al mismo por la Norma Foral 2/99 de 12 de febrero, cuyo art.7 dispuso a tales efectos la entrada en vigor retroactiva en relación con la redacción nueva del art.64, en concreto al reducir el plazo de prescripción a 3 años desde el 1 de enero de 1999.

Al respecto, en relación con el plazo a tener en cuenta, conviene traer a colación la doctrina del Tribunal Supremo; podemos referirnos a la STS de 24 de mayo de 2005, recaída en el recurso de casación 6553/2000, RJ 5903 , en la que, con remisión al recurso de casación en interés de ley 6789/2000 , sentencia de 25 de septiembre de 2001, RJ 8267 , trasladó como doctrina legal la siguiente:

> .

Aquí también ha de traerse a colación la doctrina del Tribunal Supremo según la cual no interrumpen la prescripción, en contra del contribuyente, los escritos de alegaciones por él presentados, a diferencia del procedimiento económico-administrativo; podemos referirnos a la STS de 5 de diciembre de 2003, recurso de casación 3698/1998, RJ 9522 .

A esta segunda causa de prescripción se opone la Diputación Foral en su contestación, con veíamos con referencia a la doctrina del Tribunal Supremo, así en relación con la sentencia de 19 de enero de 1996 y de 29 de diciembre de 1998 , en las que se niega el efecto interruptivo de la prescripción exclusivamente a los actos nulos de pleno derecho y no a los actos anulados; conclusiones de la jurisprudencia recogidas, según se dice, en la sentencia de esta Sala de 8 de octubre de 2004 recaída en el recurso 1228/2003. En la primera de las sentencias del Tribunal Supremo, la de 19 de enero de 1996, recaída en el recurso de apelación 3922/1991 RJ 6269 , se viene a señalar que como se estaba ante un acuerdo que no fue declarado nulo de pleno derecho con nulidad absoluta o radical por el Tribunal Económico-Administrativo, sino simplemente anulable, esto es, nulidad relativa, produjo efectos introductivos porque únicamente se puede negar tal efecto a los actos nulos de pleno derecho, en la medida en que se consideran como inexistentes.

En nuestro caso no es necesario trasladar este debate vinculado a la eficacia interruptiva de la prescripción de los actos simplemente anulables en relación con esos pronunciamientos del Tribunal Supremo que hemos referido, pudiendo hacer cita aquí, a efectos complementarios e ilustrativos del debate, de la STS de 29 de septiembre de 2004, de la Sección 4ª de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, que en respuesta a recurso de casación para la unificación de doctrina núm. 273/2003, RJ 2005/849 , en el ámbito de la recaudación de los recursos de la Seguridad Social, vino a rechazar como no correcta la conclusión de la sentencia recurrida que entendió que la estimación por el TEAR de la reclamación económico-administrativa constituía una mera anulación del acto carente de efectos interruptivos de la prescripción, porque no se calificaba la anulación como de nulidad; dicha sentencia, con remisión a la de 3 de julio de 2000 , viene a ratificar que el efecto interruptivo de la prescripción derivada de la actuación administrativa está supeditada a la validez de ésta conforme al principio general de que sólo la que es válida en derecho puede anular los efectos que el ordenamiento prevé para tal actuación, esto es, que los efectos normales establecidos en la Ley, en este caso en relación con la interrupción de la prescripción, sólo serian predicables de la actuación que es jurídicamente válida. Tras ello, se llegó a estimar el recurso de casación para la unificación de doctrina, y examinando el debate estimó el recurso contencioso-administrativo y declaró la nulidad de la actuación recurrida al apreciar la prescripción.

Decimos que en nuestro caso no es necesario trasladar el debate vinculado a la eficacia interruptiva de la prescripción de los actos simplemente anulables, dado que nos encontramos con que el Acuerdo del TEAF aquí recurrido llegó a alcanzar como conclusión la de la nulidad de los actos producidos en el curso del procedimiento de apremio y la reposición de la liquidación del ejercicio de 1989 a periodo voluntario, al objeto de efectuar una nueva y correcta notificación esto es, como consecuencia de la incorrecta notificación, por lo que incluso desde la perspectiva del planteamiento que se hace por la Diputación Foral en su contestación, esto es, la vinculación de la existencia de interrupción a los supuestos de actuación administrativa declarada nula o anulable y no nula de pleno derecho, exige como presupuesto que la actuación nula sea correctamente notificada, por cuanto que de ser incorrectamente notificada ni tan siquiera la actuación anulable puede tener efectos interruptivos dado que obviamente cualquier pretensión de interrupción de los plazos de prescripción exige la correcta notificación al afectado y perjudicado por la interrupción de la prescripción por actos administrativos incluso anulables y anulados.

Esta conclusión lleva, como hemos anticipado, a estimar la concurrencia en este caso de la segunda causa de prescripción, y por ello debe conducir a la estimación del recurso; y a declarar la nulidad parcial del Acuerdo recurrido, declarando prescrito el derecho de la Hacienda Foral de Bizkaia a practicar la liquidación en relación con el IRPF ejercicio de 1989.

SÉPTIMO.- Estando a los criterios en cuanto a costas del art.139.1 LJ , no se hace especial pronunciamiento al no apreciarse temeridad ni mala fe en las partes.

Es por los anteriores fundamentos por los que este Tribunal pronuncia el siguiente,

Fallo

Que, con ESTIMACIÓN en lo fundamental del recurso contencioso-administrativo nº 1141/2004 , interpuesto por DON Hugo , representado por el Procurador DON GERMAN APALATEGUI CARASA, contra el Acuerdo de fecha 21 de abril de 2004 del Tribunal Económico - Administrativo Foral de Bizkaia por el que se estimaron en parte las reclamaciones 482/2001 y acumuladas 574/2002, 762/2002 y 1226/2002, interpuestas contra diligencia de embargo de pensiones dictada por el Servicio de Recaudación de la Hacienda Foral, expediente 2000/24253, y contra las liquidaciones números NUM000 y NUM001 por intereses de demora, así como contra liquidación por IRPF ejercicio 1989, y se ordenó:

(1) que por el Subdirector de Inspección se anule la liquidación NUM002 de IRPF ejercicio de 1989 y que se practique por dicho concepto y periodo una nueva liquidación, en la que se tenga en cuenta lo señalado a efectos de la determinación del incremento del patrimonio, efectuándose un nuevo cálculo del importe de la sanción impuesta.

(2) que por el Jefe del Servicio de Recaudación se anulen las liquidaciones números NUM000 y NUM001 por intereses de demora, practicando nuevas liquidaciones, en las que se tengan en cuenta los intereses devengados por la deuda derivada de la nueva liquidación del IRPF del ejercicio 1989, y

(3) el levantamiento del embargo impugnado, con el reconocimiento, en su caso, del derecho a la devolución de las cantidades ingresadas, en su caso, o a la cancelación de aval bancario; DEBEMOS:

PRIMERO: Declarar la disconformidad parcial a derecho del Acuerdo recurrido en el ámbito del presente recurso, con mantenimiento del pronunciamiento parcialmente estimatorio de las reclamaciones económico-administrativas, y por ello declaramos su nulidad en cuanto dispone de la práctica de liquidación de IRPF ejercicio 1989, por prescripción.

SEGUNDO: No hacer expreso pronunciamiento en cuanto a las costas.

Notifíquese esta resolución a las partes, advirtiéndoles que contra la misma cabe interponer recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso - administrativo del Tribunal Supremo, el cual, en su caso, se preparará ante esta Sala en el plazo de diez días, contados desde el siguiente al de la notificación de esta resolución, mediante escrito en el que deberá manifestarse la intención de interponer el recurso, con sucinta exposición de la concurrencia de los requisitos exigidos.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio a los autos, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.