Sentencia Administrativo Nº 2703/2014, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 2000/2011 de 01 de Julio de 2014

Encabezamiento

PROCEDIMIENTO ORDINARIO - 2000/2011

N.I.G.: 46250-33-3-2011-0007071

SENTENCIA NÚM. 2703/14

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD

VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

Sección Tercera

Ilmos. Sres.:

Presidente:

D. LUIS MANGLANO SADA

Magistrados:

Dª Mª BELÉN CASTELLÓ CHECA.

D. GONZALO BARRA PLÁ

En la Ciudad de Valencia, a uno de julio de dos mil catorce.

Vistos por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana el recurso contencioso-administrativo nº. 2000/2011 a instancia de Leonardo , representado por la Procuradora Inmaculada Gómez Sampedro, sin que pueda determinarse el nombre del Letrado que asiste al recurrente, al no constar debidamente identificado en los escritos presentados; siendo demandados el TRIBUNAL ECONÓMICO- ADMINISTRATIVO REGIONAL DE LA COMUNIDAD VALENCIANA,representado y asistido por el ABOGADO DEL ESTADO, y la GENERALIDAD VALENCIANA,representada y asistida por la ABOGADA DE LA GENERALIDAD.

Antecedentes

PRIMERO.-Por la representación de la parte actora se formuló demanda en la que, tras exponer los hechos y fundamentos legales que estimó oportunos en apoyo de su pretensión, terminó suplicando que se dictara Sentencia que acuerde la nulidad de pleno derecho y total improcedencia de la resolución impugnada, y por ende de la Liquidación número NUM000 de la Oficina Liquidadora del Impuesto de Sucesiones y Donaciones de Nules, de la cual trae causa, al entender que ha prescrito el derecho de la Administración para practicar la citada liquidación por transcurso del plazo fijado legalmente, y en todo caso por ser NULA DE PLENO DERECHO por haberse dictado prescindiendo de los requisitos esenciales exigidos por la legislación aplicable y por la jurisprudencia del Tribunal Supremo para la correcta valoración del bien adquirido, y por tanto, adolecer de los mismos vicios legales por la que fue anulada la anterior liquidación, con expresa condena en costas a la Administración por su temeridad y mala fe.

SEGUNDO.-Dado traslado de la demanda a la parte demandada, por el ABOGADO DEL ESTADO se contestó solicitando el dictado de Sentencia por la que declare la conformidad a Derecho de la resolución impugnada de adverso, absolviendo a la Administración del presente recurso.

A su vez, por el ABOGADO DE LA GENERALIDAD se contestó instando el dictado de Sentencia desestimando la misma, con todos los pronunciamientos favorables a esta Administración.

TERCERO.-Por Decreto de fecha 25 de septiembre de 2012 quedó fijada la cuantía del presente procedimiento en 8.416,94 €.

CUARTO.-No habiéndose recibido el proceso a prueba y no solicitado por las partes el trámite de conclusiones, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.

QUINTO.-Se señaló la votación para el día 1 de julio de 2014, teniendo así lugar.

SEXTO.-En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

Siendo Ponente el Magistrado D. GONZALO BARRA PLÁ.

Fundamentos

PRIMERO.-Se interpone recurso contencioso-administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 31 de marzo de 2011 por la que se desestima la Reclamación nº NUM001 interpuesta contra la Liquidación nº NUM000 de la Oficina Liquidadora de Nules por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

SEGUNDO.-Como queda expuesto, solicita la parte recurrente el dictado de Sentencia que acuerde la nulidad de pleno derecho y total improcedencia de la resolución impugnada, y por ende de la Liquidación número NUM000 de la Oficina Liquidadora del Impuesto de Sucesiones y Donaciones de Nules, de la cual trae causa, al entender que ha prescrito el derecho de la Administración para practicar la citada liquidación por transcurso del plazo fijado legalmente, y en todo caso por ser NULA DE PLENO DERECHO por haberse dictado prescindiendo de los requisitos esenciales exigidos por la legislación aplicable y por la jurisprudencia del Tribunal Supremo para la correcta valoración del bien adquirido, y por tanto, adolecer de los mismos vicios legales por la que fue anulada la anterior liquidación, con expresa condena en costas a la Administración por su temeridad y mala fe.

Alega en la demanda que el25/04/2004 falleció Paula , dejando como únicos herederos a su marido, Luis Alberto , y a sus dos hijos, Leonardo y María Esther . Como consecuencia de la herencia recibida, María Esther presentó en plazo y forma la autoliquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. En fecha 11/08/2006 se emitió notificación de trámite de alegaciones en la que se procedió a practicar una comprobación de valor y proyecto de liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, resultando una cuota a ingresar de 54.527,51 €. Tras esa notificación, el compareciente presentó en fecha 18/09/2006 escrito de alegaciones. Dictándose el 04/11/2006 resolución aprobando la liquidación provisional practicada de la que resultaba un importe a ingresar de 54.527,51 €. Interpuso reclamación económico- administrativa en fecha 04/12/2006 (nº NUM002 ) que fue desestimada por resolución de 31/07/2007. Interpuso recurso contencioso-administrativo (Recurso nº 3/2778/2007) que fue resuelto favorablemente mediante Auto de fecha 27/02/2008 que declaró contrario a derecho anulando y dejando sin efecto la resolución del TEAR de 31/07/2007.

Esto es, la transmisión que nos ocupa en la presente litis, ya fue objeto de una primera liquidación por parte de esa misma Oficina Liquidadora mediante la Resolución de la Oficina Liquidadora de Nules de fecha 04/11/2006. Liquidación que fue declarada nula de pleno derecho por la Sala de lo Contencioso-administrativo del TSJ de Valencia mediante Auto de fecha 27/02/2008 que se basa en la nulidad del procedimiento valorativo utilizado por la Administración a la hora de realizar la comprobación de valores.

Y ahora, en fecha 09/12/2008, se remite nueva liquidación provisional del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por importe de 8.416,94 €. Liquidación que es exactamente igual a la liquidación declarada contraria a derecho y anulada por el TSJ en los Autos 3/2778/2007. Se está practicando una liquidación igual a una liquidación que ha sido anulada y dejada sin efecto por la Sala. Por lo que la misma es nula de pleno derecho.

Sin perjuicio de lo cual, y a mayor abundamiento, manifiesta su disconformidad con la liquidación practicada puesto que habiéndose declarado por el TSJ la nulidad de la liquidación NUM003 por importe de 54.527,51 €, emitida por el mismo concepto que la que ahora se notifica, entendemos que ha prescrito el derecho de la administración para liquidar la herencia mencionada, ya que siendo la fecha del devengo el 25/04/2004 se ha superado el plazo de 4 años y 6 meses previsto por la LGT para liquidar el impuesto, ya que el fin de plazo hubiese sido el 25/10/2008 y sin embargo la nueva liquidación no ha sido notificada hasta el 09/12/2008.

Añade que, para el supuesto de entenderse que la Administración pueda emitir una nueva liquidación, opone que en la comprobación de valor realizada por la Oficina Liquidadora de Nules se han omitido requisitos esenciales exigidos por la legislación aplicable y por la jurisprudencia para la correcta valoración del bien adquirido.

Se opone a lo pretendido la Abogada de la Generalidad indicando que en cuanto a la pretensión anulatoria de la comprobación de valores y de la correlativa liquidación complementaria practicada en el presente caso la administración, una vez anulada la liquidación como consecuencia del Auto nº 698/08 de extensión de efectos de la Sentencia nº 1290/01 ha vuelto a emitir liquidación del Impuesto sobre Sucesiones conforme a los valores declarados por el ahora recurrente. Esto es, no hay una nueva valoración, sino una simple liquidación de conformidad con los propios valores declarados por el interesado. De modo que no existe una nueva comprobación, ni siquiera una reiteración de la comprobación anulada, sino que la Administración se ha limitado a efectuar las operaciones aritméticas dando por buenos los datos determinados por el contribuyente. Seguidamente expone la improcedencia de la aplicación al presente caso de la denominada doctrina del tiro único. Añade, respecto a la prescripción, que, conforme señala el Tribunal Supremo (así, Sentencia de 29/06/2009 ) la anulación de una comprobación de valores (como la de una liquidación) no deja sin efecto la interrupción del plazo de prescripción producida anteriormente. En el presente caso es evidente que no ha podido consumarse la prescripción que la actora propugna, pues entre la fecha de devengo reconocida por el recurrente en su demanda (25/04/2004) y la nueva liquidación notificada el 09/12/2008 han sido múltiples las actuaciones que han supuesto la interrupción del plazo de prescripción: así, la interposición de la reclamación económico- administrativa en fecha 04/12/2006.

TERCERO.-Así expuesta la controversia entre las partes, nos encontraremos ante un supuesto que obliga a la aplicación de las normas que regulan la prescripción en la acción liquidatoria de la Administración, es decir, las contempladas en la Ley General Tributaria (artículos 66 y siguientes ).

El artículo 66de la Ley General Tributaria regula la prescripción, por el transcurso de 4 años, de cuatro supuestos diferentes, indicando el artículo 67 de dicho texto legal el momento de inicio de dicho plazo. Así, respecto al derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, su cómputo se inicia el día en que finaliza el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración.

El artículo 68 de la Ley General Tributaria aborda los supuestos de interrupción de la prescripción, resultando conveniente detenernos en la primera, la acción administrativa, realizada con conocimiento formal del sujeto pasivo, conducente al reconocimiento, regularización, inspección, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del impuesto devengado, y lasegunda de sus causas, la referida a la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase que, desde una concepción objetiva de la prescripción, como proyección de la seguridad jurídica, supone que la interposición de un recurso rompe el silencio de la relación al abrir una controversia sobre ella.

En el presente supuesto litigioso consta acreditado que la Administración demandada notificó la liquidación ahora impugnada el 09/12/2008 (folio 201 del expediente), cuando el fallecimiento del causante se produjo el 25/04/2004, finalizando el período reglamentario de presentación de la autoliquidación el 25/10/2001, es decir, un plazo superior a cuatro años, pero no es menos cierto que en ese tiempo se produjeron las interrupciones contempladas en el artículo 66 de la Ley General Tributaria , ya fuera por la acción liquidadora de la Generalidad Valenciana (liquidación de fecha 03/10/2006 -folios 106 y siguientes-, notificada el 04/11/2006 -folio 111-), ya por la propia interposición por el contribuyente de reclamación económico-administrativa en fecha 04/12/2006 -folio 129- (desestimada por resolución del TEAR de 31/07/2007) y de recurso contencioso-administrativo finalmente estimado por el Auto de extensión de efectos de fecha 29/02/2008 (folio 176). Lo que supone la inexistencia de la prescripción alegada, procediendo la desestimación de la pretensión actora.

No cabe alegar la existencia de vicios de nulidad no interruptivos del cómputo prescriptorio, adquiriendo en este punto relevancia esencial el propio tenor literal del Auto dictado por esta Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana en fecha 29 de febrero de 2008 (folio 176 del expediente):

'(...) FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Que habiéndose solicitado por la actora la extensión de los efectos de la sentencia número 1290/2001 al presente recurso, en virtud de lo dispuesto en el artículo 37.2 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa 29/1998 y estando los interesados en la misma situación jurídica que la contemplada en el fallo de dicha Sentencia, siendo competente este Tribunal por razón del territorio, procede extender los efectos de la sentencia citada a los actores del presente recurso, interpuesto contra resolución del TEARV de 31-7-07 en reclamación NUM004 (...) a la vista de lo dispuesto en el citado precepto y en los artículos 110 y 111 de dicha norma procesal.

SEGUNDO.- Es reiterada doctrina de este Tribunal a la hora de cuestionar el sistema utilizado por la Administración demandada para comprobar el valor declarado en las transmisiones por los ciudadanos, confirmada por Sentencia del Tribunal Supremo, dictada en un recurso en interés de ley de fecha 9 de abril de 2002, lo que supone que la actuación contraria a dicha jurisprudencia, y el mantenimiento de los recurso, incluso a través de obligar a los ciudadanos a la carga de interponer recursos contencioso-administrativos, aunque se solicite la extensión de efectos de otras sentencias, sea considerada como contraria a la buena fe e incurra la Administración demandada en temeridad, al objeto de imponerle las costas, tal como dispone el art. 139.1 de la Ley Jurisdiccional

(...)

LA SALA ACUERDA: Que extendemos a favor de los recurrentes el efecto de la sentencia número 1290/2001 recaída en el recurso número 78/2000 y en consecuencia estimamos el presente recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación de la parte actora contra RESOL DEL TARV DE 31-7-07 EN RECLAM NUM004 EN CONCEPTO DE TP RELATIVO AL DOCUMENTO Nº NUM005 DE LA OFI. LIQUI DE NULES sobre Otros Tributos y debemos declarar y declaramos los actos impugnados contrarios a derecho y anulamos y dejamos sin efecto, con expresa condena en las costas procesales a la Generalidad Valenciana, en la cuantía de 1.258 € más, en caso de haberse devengado, la tasa por el ejercicio de la potestad jurisdiccional correspondiente'

Y adquiere relevancia esencial toda vez que el Auto de fecha 29/02/2008 acuerda extender el efecto de la sentencia 1290/2001 y estimar el recurso interpuesto declarando los actos impugnados contrarios a derecho, y anulando y dejando sin efecto los mismos, por lo que no es cierto que el citado auto declarase la nulidad de pleno derecho de la liquidación como sostiene la actora.

Partiendo de lo expuesto, debemos recordar, tal y como hemos dicho en múltiples sentencias, que la anulación de una comprobación de valores o de una liquidación, a diferencia de la nulidad de pleno derecho, no deja sin efecto la interrupción del plazo de prescripción. Así, cabe citar la Sentencia nº 76/2013, de 29 de enero (Recurso nº 549/2010 ), que señala:

'(...) Sentado lo anterior, no puede ser asumido el motivo de impugnación que la parte recurrente plantea en el presente proceso.

Los actos declarados nulos mediante los autos de extensión de efectos eran meramente anulables, pues las declaraciones judiciales de nulidad no atendieron a que la Administración Tributaria hubiera 'desconocido absolutamente el procedimiento legalmente establecido' (supuesto de nulidad de pleno derecho); antes bien, el órgano judicial consideró que la Administración no había acreditado convenientemente los hechos en que se apoyaban las liquidaciones, lo cual es causa de mera anulabilidad.

Por ello importa reproducir aquí una doctrina jurisprudencial contenida en la STS de 19-4-2006 , dictada en interés de ley y corrigiendo precisamente una sentencia de esta Sala.

Se razona en esta Sentencia del Alto Tribunal: 'el art. 66.1 a) de la LGT establece: 'Los plazos de prescripción a que se refieren las letras a), b) y c) del art. 64 se interrumpen: a) Por cualquier acción administrativa, realizada con conocimiento formal del sujeto pasivo, conducente al reconocimiento, regulación, inspección, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del impuesto devengado por cada hecho imponible. A estos efectos se entenderán como realizadas directamente con el sujeto pasivo las actuaciones de Juntas y Comisiones, en el procedimiento de estimación global, para los que estuvieren debidamente representados'. El texto de dicho precepto es plenamente aplicable al impuesto debatido. La primitiva acción administrativa, dirigida a la liquidación del hecho imponible, ulteriormente anulada configura el hecho interruptivo de la prescripción que el precepto citado contempla.

[...] La doctrina afirmada en la sentencia de instancia, en el sentido de que es irrelevante el que la anulación de los actos de la Administración sea por causa de anulabilidad, o, por razón de nulidad, es claramente inasumible. En primer término, porque contradice la doctrina de esta Sala sentada, entre otras, en su STS de 19-6-2004 , sentencia en la que claramente se distinguen los actos anulables y los nulos a efectos de apreciar la interrupción de prescripción que de ellos pueda derivarse; en segundo lugar, porque tal distinción no es irrelevante para el ordenamiento jurídico que considera no convalidables los actos nulos, siendo imprescriptible (en principio) la acción para exigir su anulación. Por el contrario, los actos anulables son convalidables y son susceptibles de impugnación en los plazos (breves) legalmente establecidos.

Pudiera argüirse que aunque sean ciertas esas diferencias las mismas se vuelven irrelevantes cuando de la prescripción se trata. Pero esta tesis carece de fundamento legal si se tiene presente que el art. 66.1 a) al regular la interrupción de la prescripción se refiere a 'cualquier acción administrativa' expresión que pone de relieve que lo trascendente, a efectos de interrumpir la prescripción, es el silencio de la relación jurídica, lo que no se puede afirmar cuando el acto de la Administración es meramente anulable, como es el caso.

No es ocioso recordar que este tratamiento jurídico no es diferente al que consagra el art. 1973 del Código Civil a efectos de interrupción de la prescripción y que establece la capacidad interruptiva de la prescripción en términos claramente genéricos, llegando también a utilizar la expresión 'cualquier', como el precepto citado de la LGT, por lo que el efecto interruptivo no se supedita al éxito de la reclamación sino a la ausencia de silencio en la relación jurídica que prescribe'.

En definitiva, desechamos el motivo de impugnación y por consiguiente se desestima el presente recurso contencioso- administrativo'.

Por lo expuesto y teniendo eficacia interruptiva los actos citados, procede desestimar este primer motivo impugnatorio esgrimido por la parte recurrente.

CUARTO.-Tampoco puede prosperar el segundo motivo impugnatorio referido a la imposibilidad de reiteración de actos administrativos tributarios una vez han sido anulados por sentencia judicial firme, independientemente del tipo de vicio o defecto que determinó su anulación.

En efecto, pretende el recurrente la aplicación al presente caso de la denominada doctrina del 'tiro único' contenida en la Sentencia de esta Sala y Sección nº 693/2010, de 17 de junio de 2010 , y reiterada en Sentencias posteriores, como la nº 1079/2010, de 27 de octubre . Pretensión a la que no se puede acceder en aplicación de lo resuelto por la Sentencia de la Sección Segunda de la Sala Tercera, de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Supremo de fecha 19 de noviembre de 2012 (Recurso de casación en interés de ley nº 1215/2011) que resuelve: ' Que debemos estimar sustancialmente el recurso de casación en interés de Ley interpuesto por el Abogado del Estado contra la sentencia de 27 de octubre de 2010 dictada por la Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Tercera, del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana , declarando que es doctrina legal la siguiente: 'La estimación del recurso contencioso administrativo frente a una liquidación tributaria por razón de una infracción de carácter formal, o incluso de carácter material, siempre que la estimación no descanse en la declaración de inexistencia o extinción sobrevenida de la obligación tributaria liquidada, no impide que la Administración dicte una nueva liquidación en los términos legalmente procedentes, salvo que haya prescrito su derecho a hacerlo, sin perjuicio de la debida subsanación de la correspondiente infracción de acuerdo con lo resuelto por la propia Sentencia'.

Por lo que debemos desestimar este motivo impugnatorio.

QUINTO.-Y, finalmente, opone la parte recurrente la falta de motivación de la comprobación de valores en que se fundamenta la liquidación impugnada.

A lo que se opone la Abogada de la Generalidad indicando que una vez anulada la liquidación como consecuencia del Auto nº 698/08 de extensión de efectos de la Sentencia nº 1290/01 ha vuelto a emitir liquidación del Impuesto sobre Sucesiones conforme a los valores declarados por el ahora recurrente. Esto es, no hay una nueva valoración, sino una simple liquidación de conformidad con los propios valores declarados por el interesado. De modo que no existe una nueva comprobación, ni siquiera una reiteración de la comprobación anulada, sino que la Administración se ha limitado a efectuar las operaciones aritméticas dando por buenos los datos determinados por el contribuyente.

Así expuesta la controversia entre las partes, adquiere relevancia esencial el examen de los siguientes antecedentes que constan en el expediente administrativo.

Así, consta que frente al valor declarado por los herederos, la Administración practicó inicialmente comprobación de valores, alcanzando un valor comprobado superior al declarado, y practicando en consecuencia, respecto al hoy recurrente, la liquidación nº NUM003 por un importe de 54.527,51 €. Liquidación que, como ha quedado antes expuesto, fue anulada por el Auto de extensión de efectos de fecha 29/02/2008 (folio 176).

Seguidamente, y como expone la Abogada de la Generalidad, la Administración practica nueva liquidación por el concepto Impuesto sobre Sucesiones asumiendo los valores declarados inicialmente por los herederos, esto es, sin practicar comprobación de valores alguna. Liquidación nº NUM000 por importe de 8.416,94 € (folio 202 del expediente).

Consecuentemente, no es cierto, como afirma el recurrente, que la nueva liquidación nº NUM000 se limite a reiterar la anterior liquidación nº NUM003 , como resulta de la propia literalidad de ambas liquidaciones, siendo además diferente su importe (54.527,51 € la de 2006, y 8.416,94 € la dictada en 2008). Y tampoco es cierto que esta segunda liquidación se fundamente en comprobación de valor practicada por la Administración, sino que, al contrario, la nueva liquidación asume los valores declarador por los herederos. Y así ya se indicó en la resolución del TEAR hoy recurrida, cuando afirma que:

'SÉPTIMO.- Pues bien, al haberse girado la liquidación impugnada de acuerdo con el valor de los bienes integrantes de la herencia declarada por el propio interesado, contra el que no ha alegado ni probado error alguno, y sin que, en consecuencia, se haya instruido expediente de comprobación de valores, la Oficina Liquidadora no ha hecho sino aplicar los preceptos citados al caso aquí planteado, por lo que hay que concluir que la liquidación impugnada se ajusta a derecho y debe ser confirmada'

En definitiva, y por todo lo expuesto, procede la íntegra desestimación del presente recurso.

SEXTO.-No se aprecian motivos de temeridad o mala fe que justifiquen la imposición de costas, conforme al artículo 139 de la Ley 29/1998 Reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa .

VISTOS, los preceptos legales citados y demás normas de general aplicación

Fallo

1º)DESESTIMAMOS el recurso contencioso-administrativo interpuesto por Leonardo .

2º)Sin que proceda hacer expresa imposición de las costas procesales causadas.

Esta sentencia es firme y no cabe contra ella recurso ordinario alguno.

A su tiempo, y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente el expediente administrativo al Centro de su procedencia.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretario de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada.