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Última revisión
10/01/2022
Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 272/2021, Tribunal Superior de Justicia de Pais Vasco, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 902/2020 de 06 de Julio de 2021
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Orden: Administrativo
Fecha: 06 de Julio de 2021
Tribunal: TSJ Pais Vasco
Ponente: CUESTA CAMPUZANO, TRINIDAD
Nº de sentencia: 272/2021
Núm. Cendoj: 48020330012021100298
Núm. Ecli: ES:TSJPV:2021:2189
Núm. Roj: STSJ PV 2189:2021
Encabezamiento
ILMOS./AS. SRES./AS.
PRESIDENTE:
D. LUIS JAVIER MURGOITIO ESTEFANÍA
MAGISTRADOS/AS:
D. JUAN ALBERTO FERNÁNDEZ FERNÁNDEZ
D.ª TRINIDAD CUESTA CAMPUZANO
En Bilbao, a seis de julio de dos mil veintiuno.
La Sección 1ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, compuesta por el Presidente y Magistrados/as antes expresados, ha pronunciado la siguiente SENTENCIA en el recurso registrado con el número 902/2020 y seguido por el procedimiento ordinario, en el que se impugna el acuerdo, de veintisiete de mayo de 2020, del TEAF de Vizcaya por el cual se desestimó la reclamación NUM000, presentada contra la liquidación derivada del acta de disconformidad por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2013.
Son partes en dicho recurso:
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Ha sido Magistrada Ponente la Ilma. Sra. D.ª TRINIDAD CUESTA CAMPUZANO.
Antecedentes
Una vez corregidos los defectos advertidos, la señora letrada de la administración de justicia dictó, el cinco de octubre del año pasado, decreto de admisión del recurso. Simultáneamente, se requirió a la administración para que remitiera el correspondiente expediente administrativo.
La procuradora de los tribunales doña Beatriz Amann Quincoces, actuando en nombre y representación de Florester, presentó, el cuatro de febrero del corriente, escrito de demanda. Este terminaba suplicando que se dictara sentencia estimando la demanda, revocando la resolución recurrida en los términos expuestos en el escrito, y con expresa condena en costas a la parte demandada.
La procuradora de los tribunales doña Monika Durango García, actuando en nombre y representación de la Diputación Foral de Vizcaya, dio cumplimiento a este trámite por medio de escrito presentado el veintiséis de marzo del año en curso. Este terminaba suplicando que se dictara sentencia por la que se desestimara el recurso en todos los pedimentos y todo lo demás que legalmente procediera, confirmándose, en consecuencia, el acto administrativo impugnado, con expresa imposición de las costas de este procedimiento a la parte demandante.
El día seis del mes siguiente, la señora letrada de la administración de justicia dictó diligencia mediante la cual se tenía por contestada la demanda.
Fundamentos
Florester se alza contra el acuerdo, de veintisiete de mayo de 2020, del TEAF de Vizcaya por el cual se desestimó la reclamación NUM000, presentada contra la liquidación derivada del acta de disconformidad por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2013.
En primer lugar, Florester reclama que se declare la nulidad de pleno derecho de la liquidación por incumplimiento del deber de comunicar la fecha de recepción del expediente administrativo devuelto por el Ministerio Fiscal a la DFV. De este modo, se habría omitido un trámite esencial del procedimiento, previsto en el artículo 225.1.e) NFGT. Señala que el artículo 146 de este mismo texto legal establece el plazo máximo de duración del procedimiento de comprobación e investigación. En concreto, este ha de concluir en un máximo de doce meses. Además, se establece que este plazo ha de computarse desde la recepción del expediente por el Ministerio Fiscal.
Pues bien, en el caso que nos ocupa, el procedimiento habría estado interrumpido entre el diecisiete de mayo de 2017 (fecha de remisión del informe al Ministerio Fiscal) y el veintiuno de marzo de 2019 (fecha de devolución del expediente). Sin embargo, esta circunstancia se habría hecho constar, por primera vez, en el acta de disconformidad levantada el veintidós de julio de 2019. De tal modo que no habría sido hasta entonces que la DFV habría dado noticia de la fecha de esa devolución.
Con esta forma de proceder se habría privado al inspeccionado de la posibilidad de percatarse de la existencia de una dilación imputable a la administración tributaria.
La demandante reconoce que la administración habría subsanado esa deficiencia en un momento posterior de la tramitación del procedimiento. Ahora bien, Florester considera que esta forma de proceder estaría vedada por el artículo 146.5 NFGT. Alega que se trataría de una irregularidad que infringiría el procedimiento legalmente establecido de manera manifiesta y que habría provocado indefensión a la mercantil afectada. Por tanto, a su juicio, nos encontraríamos ante una irregularidad no susceptible de subsanación.
En segundo lugar y en cuanto al fondo del asunto, Florester critica lo que califica como «falta de rigor técnico tributario de la liquidación». En concreto, el motivo de su queja se encuentra en la negativa a someter la operación de escisión al régimen de neutralidad fiscal con el pretexto de la falta de rama de actividad en la actora.
La demanda explica que la liquidación practicada por la Hacienda Foral le habría impedido a Florester acogerse al régimen especial de fusiones y escisiones. Además, no se habrían tenido en cuenta gastos fiscalmente deducibles del ejercicio 2013.
Para empezar, destaca que la operación de escisión ni siquiera habría sido propuesta o diseñada por Florester, sino por el asesor de la mercantil, quien habría elaborado el proyecto en cuestión como salida a una grave crisis económica familiar. Destaca que el Colegio de Abogados de Vizcaya habría emitido un informe que corroboraría el acierto de la operación concebida por ese abogado.
La actora señala que el letrado contratado para acometer la operación de escisión seguiría defendiendo la existencia de rama de actividad en Florester, en virtud de la sentencia del Tribunal Supremo de diecisiete de marzo de 2016. Por consiguiente sería de aplicación, a la operación, el régimen especial de fusiones y escisiones. Y es que no existiría ganancia alguna como consecuencia del traspaso del inmueble del Colegio San Francisco Javier a una entidad de nueva creación.
En tercer lugar, el recurso considera que se excluyeron indebidamente, del apartado de gastos deducibles de Florester, las facturas emitidas por el despacho de abogados Gómez Acebo y Pombo. El importe total de las cuatro facturas emitidas por este despacho ascendería a 577.650 euros más IVA. Todas ellas estarían relacionadas con los numerosos procedimientos judiciales en los que habría participado la mercantil actora como consecuencia de la adquisición, en el ejercicio 2006, del Colegio Hijas de la Cruz de Santurce. De tal modo que estas facturas nada tendrían que ver con el Colegio San Francisco Javier.
Igualmente, considera que se han excluido de forma indebida, como gasto deducible, los gastos financieros devengados en 2013. Explica que, en 2006, Florester adquirió de la Fundación Murrieta la parcela donde se ubica el Colegio Hijas de la Cruz por nueve millones de euros más los gastos derivados de la adquisición. En ese momento se pagó un millón de euros y se previeron dos pagos posteriores, por importes de dos y seis millones respectivamente. A esta última cantidad se preveía la aplicación de un interés anual del 2,5% sobre el principal. Ello implicaba unos intereses de 150.000 euros por cada años trascurrido desde la venta. Sin embargo, en la actualidad todavía no se habría producido este pago, como consecuencia de los múltiples pleitos mantenidos con el Ayuntamiento de Santurce. Por consiguiente, en el ejercicio 2013 se generaron intereses por importe de 150.000 euros.
La actora defiende que este sería un gasto fiscalmente deducible que debería haberse incorporado a la liquidación del IS.
Para concluir, la demanda se ocupa de la dotación de una provisión por la depreciación del activo del terreno sobre el que se asienta el Colegio Hijas de la Cruz. Florester explica que, cuando adquirió la parcela, lo hizo en la convicción de que la normativa urbanística permitía la edificación de viviendas sobre ella.
A partir de ahí, el ayuntamiento (patrono de la Fundación Murrieta) habría presentado demanda frente a Florester y don Pedro Antonio. En ella se solicitaba la nulidad del contrato de compraventa por falta de representación de don Pedro Antonio, quien habría actuado, en la operación, en representación de la fundación. Esta demanda se habría desestimado en primera instancia. Interpuesto recurso de apelación ante la Audiencia Provincial, esta habría declarado nula la compraventa en sentencia de diecinueve de enero de 2011. Interpuesto recurso de casación contra ella, este fue estimado por medio de sentencia del Tribunal Supremo de veinticinco de septiembre de 2013.
Florester alega que, a partir de ese momento, existía certeza sobre la titularidad del inmueble y, por tanto, podía compararse el valor de mercado del inmueble con el pactado. La actora explica que se habría producido una pérdida de valor como consecuencia de su consideración como bien de uso cultural o educativo, frente a la consideración de parcela edificable que tenía en el momento de su adquisición por la recurrente. De tal modo que, en la actualidad, su valor para la propia Hacienda sería de 2.601.406,43 euros.
Esta depreciación del activo de más de seis millones de euros llevaría aparejada la dotación de una provisión para ajustarse al principio de prudencia que necesariamente ha de aplicarse a la contabilidad de las mercantiles. Y esta provisión debería haberse considerado fiscalmente deducible.
La Diputación Foral de Vizcaya reclama la confirmación del acuerdo impugnado.
En relación al primer motivo invocado en la demanda, la administración niega que la liquidación del IS de 2013 de Florester haya incurrido en vicio de nulidad o de anulabilidad. Para ello, destaca que la diligencia de continuación de las actuaciones inspectoras, de fecha de siete de junio de 2019, sí haría referencia a la fecha en que se dictó el auto de archivo provisional por parte del Juzgado de Primera Instancia e Instrucción de Getxo y a la fecha en que se comunicó al actuario la devolución. Sin embargo, reconoce que no se indicaría la fecha en que la Hacienda Foral recibió la comunicación del sobreseimiento. Este defecto habría quedado subsanado en el acta de disconformidad de veintidós de julio de 2019. En ese momento, la obligada tributaria habría sido consciente de la fecha exacta en que se notificó el auto de sobreseimiento a la Hacienda Foral. En cualquier caso, no se habría ocasionado indefensión a la mercantil actora. Señala que, en el supuesto que ahora nos ocupa, no se habrían producido ni prescripción ni dilaciones indebidas imputables a la administración. Por consiguiente, el desconocimiento de esa fecha en cuestión no habría provocado indefensión a la obligada tributaria.
La conclusión de lo expuesto es, para la administración demandada, que nos encontraríamos ante un mero vicio formal susceptible de subsanación. De tal modo que, dado que no se habría ocasionado indefensión a la interesada, se trataría de un defecto intrascendente.
A continuación, el escrito de contestación a la demanda niega que sea aplicable, a la operación de escisión parcial efectuada por Florester en 2013, el régimen especial de fusiones y escisiones.
Para llegar a esa conclusión, la DFV explica que Florester es propietaria del Colegio San Francisco Javier de Santurce. La persona que lo gestionaba era, hasta su fallecimiento en 2007, don Gonzalo. Sus sucesores fueron sus hijos, los hermanos Marino, socios de Florester. Estos cedieron la explotación del colegio a los profesores que, en 2009, constituyeron San Francisco Javier Ikastetxea, S.L. Desde entonces, esta se ocuparía de explotar la actividad de enseñanza del edificio propiedad de Florester, que se lo alquilaría por una renta mensual de 6.000 euros.
Paralelamente, Florester habría adquirido, en 2006, el inmueble donde se ubica el colegio Hijas de la Cruz, también en Santurce, de la Fundación Murrieta. Tras un procedimiento civil, la validez de esta operación fue confirmada por sentencia del Tribunal Supremo de quince de octubre de 2013.
El inmueble adquirido estaría gravado con una carga de ocupación en beneficio de la congregación Hijas de la Cruz desde fines del siglo XIX. Florester demandó al Ayuntamiento de Santurce con el fin de conseguir que el uso y aprovechamiento urbano de la finca se modificara para poder edificar viviendas en el terreno.
A partir de ahí, la DFV señala que, entre 2011 y 2015, Florester no habría desarrollado actividad empresarial ni tendría personal. Señala que la mercantil únicamente poseería dos inmuebles donde otras entidades explotarían la actividad de enseñanza.
A raíz de los distintos pleitos mantenidos, la familia Marino habría decidido separar los inmuebles en dos sociedades. Esta operación la habría llevado a cabo mediante la escisión de Florester el veinticuatro de octubre de 2013. De este modo, se habría escindido la parte correspondiente al inmueble del Colegio San Francisco Javier, con la consiguiente disminución del capital social. En consecuencia, se habría creado una nueva sociedad, participada por los mismos socios de Florester, a saber, Casa San Javier, S.L.
Desde que se llevó a cabo esa operación, Florester sería propietaria, únicamente, del Colegio Hijas de la Cruz y no percibiría ninguna renta por este inmueble
La Hacienda foral habría llegado a la conclusión de que esa escisión no cumplía los requisitos exigidos para beneficiarse del régimen especial de fusiones y escisiones. Dado que la ganancia derivada de esa trasmisión suponía una cuota defraudada superior a 120.000 euros, se envió el expediente al Ministerio Fiscal. El auto de archivo provisional del procedimiento que se inició reconoció la improcedencia de aplicar al caso el régimen especial de fusiones y escisiones. No obstante, acordó el archivo, debido a que no habría quedado probado el grado de participación y culpabilidad de las personas investigadas por esos hechos.
A mayor abundamiento, la demandada destaca que, desde 2013, Florester habría dejado de presentar declaraciones tributarias. En ese año tampoco habría llevado contabilidad ni habría presentado cuentas anuales en el Registro Mercantil.
La administración explica que el régimen especial de fusiones y escisiones se regulaba en el artículo 90.2 de la Norma Foral 3/1996. Pues bien, Florester no habría acreditado que el arrendamiento del inmueble trasmitido con la escisión constituyese una rama de actividad o unidad económica autónoma. Igualmente, niega que sea aplicable el criterio aplicado por el Tribunal Supremo en su sentencia de diecisiete de marzo de 2016, dado que la situación de la que partió entonces el alto tribunal sería diferente a la que ahora nos ocupa.
El escrito de contestación a la demanda señala que Florester no tendría organización de medios ni llevaría a cabo explotación económica alguna. Tanto esta como Casa San Javier serían sociedades sin medios personales ni materiales que puedan constituir una rama de actividad.
Por otro lado, la DFV niega que las facturas de Gómez Acebo y Pombo sean deducibles. Destaca que Florester, desde fines de 2012, no lleva contabilidad. Y no podría deducirse un gasto que no habría sido contabilizado.
Tampoco considera deducibles los gastos financieros pretendidos por Florester. La demandada reconoce que, en relación al importe adeudado de 6.000.000 de euros se previó una actualización de un interés anual del 2,5% por cada año trascurrido desde la venta hasta su pago. Igualmente, reconoce que, como consecuencia de los múltiples pleitos surgidos a raíz de la operación, todavía no se habría pagado la cantidad adeudada a la Fundación Murrieta.
Ahora bien, nuevamente incide la Hacienda Foral en el hecho de que Florester no llevaría contabilidad desde el fin del ejercicio social de 2012. Por tanto, el gasto no sería deducible. Además, en los años anteriores, esos intereses se iban acumulando al coste de adquisición.
Por último, la DFV rechaza que pueda tenerse en cuenta en la liquidación la provisión por depreciación pretendida. Señala que, dado que la mercantil no lleva contabilidad, la provisión a la que hace referencia la actora no sería un gasto deducible. En cualquier caso, en ningún momento se habría acreditado el valor del inmueble en el ejercicio 2013. Lo que habría hecho la recurrente habría sido comparar el precio de adquisición con el valor mínimo atribuible. Ahora bien, este no sería el valor de mercado, sino que habitualmente sería bastante inferior. De hecho, en las cuentas de 2012 no se habría dicho nada en relación a un supuesto deterioro del inmueble.
En primer lugar, Florester afirma que la resolución sería nula de pleno derecho debido a que se habría omitido un trámite esencial del procedimiento. En concreto, se queja de que no se hizo constar la fecha de devolución del expediente por parte del Ministerio Fiscal hasta la firma del acta de disconformidad. Con esta forma de proceder, se habría originado indefensión a la mercantil actora, dado que esta se habría visto privada de los datos precisos para controlar la duración del procedimiento y el trascurso del plazo de prescripción.
Conforme al artículo 146.5 NFGT, «[c]uando una resolución judicial o económico-administrativa o un acuerdo de la junta arbitral prevista en el Concierto Económico ordene la retroacción de las actuaciones inspectoras, estas deberán finalizar en el período que reste desde el momento al que se retrotraigan las actuaciones hasta la conclusión del plazo al que se refiere el apartado 1 de este artículo o en seis meses, si aquel período fuera inferior. El citado plazo se computará desde la recepción del expediente por el órgano competente para ejecutar la resolución.
Lo dispuesto en el párrafo anterior también se aplicará a los procedimientos administrativos en los que, con posterioridad a la ampliación del plazo, se hubiese pasado el tanto de culpa a la jurisdicción competente o se hubiera remitido el expediente al Ministerio Fiscal y debieran continuar por haberse producido alguno de los motivos a que se refiere el apartado 1 del artículo 185 de esta Norma Foral. En este caso, el citado plazo se computará desde la recepción de la resolución judicial o del expediente devuelto por el Ministerio Fiscal por el órgano competente que deba continuar el procedimiento.
Deberá ponerse en conocimiento del obligado tributario, a través de la oportuna comunicación o en la primera diligencia que se suscriba en el curso del procedimiento de comprobación e investigación con posterioridad a la citada recepción, la fecha en que se produzca la recepción del expediente administrativo o de la resolución judicial a que se refieren los dos párrafos anteriores».
En el caso que nos ocupa, es cierto que no se puso en conocimiento de la obligada tributaria la fecha de recepción del expediente devuelto por el Ministerio Fiscal, sino la fecha en que se notificó al actuario el sobreseimiento del procedimiento penal. De tal modo que ese dato no se hizo constar en el expediente administrativo hasta el acta de disconformidad.
La parte recurrente afirma que, con este modo de proceder, se habría incurrido en causa de nulidad de pleno derecho, conforme a lo dispuesto en el artículo 225.1.e) NFGT, dado que se, según su criterio, se habría omitido un trámite esencial del procedimiento y se le habría ocasionado indefensión.
A propósito de esta causa de nulidad, la jurisprudencia del Tribunal Supremo (por todas, sentencia de la Sala Tercera 516/2018, de veintitrés de marzo -rec. 1.580/2015-) viene señalando lo siguiente:
«Y la jurisprudencia de esta sala ha señalado que para apreciar dicha causa de nulidad de pleno derecho no basta con la infracción de alguno de los trámites del procedimiento, sino que es necesaria la ausencia total de este o de alguno de los trámites esenciales o fundamentales, como ha entendido esta Sala Tercera (SSTS de 19 de mayo de 2004). En esta declaramos que 'para que el acto administrativo adolezca de invalidez por esta causa, no basta cualquier defecto acaecido en el procedimiento, sino que es preciso que se hubiera prescindido total y absolutamente del procedimiento establecido o que el defecto fuera de tal naturaleza que se equiparara su ausencia a la del propio procedimiento'. En este sentido, cualquier vicio u omisión producido en el procedimiento administrativo no da lugar a una nulidad absoluta o de pleno derecho, de acuerdo con lo que establecía el artículo 47.c) LPA y el 62.e) de la Ley 30/1992, esto es, no equivale a 'prescindir total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido'».
En el caso que nos ocupa, Florester no denuncia la omisión de un trámite del procedimiento, sino el hecho de que se haya omitido una información prevista en el artículo 146.5 NFGT en la primera diligencia tras la reanudación del expediente. Pues bien, esta omisión no puede tener el efecto pretendido por la actora. Y es que la ausencia de ese dato concreto no puede equipararse con la ausencia absoluta de procedimiento. Para llegar a esa conclusión, hemos de tener en cuenta que, más allá de las invocaciones teóricas de la recurrente, no consta que la mercantil actora haya sufrido indefensión como consecuencia de esa omisión. En efecto, la fecha de recepción del expediente por parte de la administración se hizo constar en el acta de disconformidad. De tal modo que la recurrente pudo tener conocimiento de ese dato a efectos de calcular, de forma certera, el tiempo que tardó la administración en tramitar el expediente. Ello supone que, aun cuando conoció ese dato de forma tardía, pudo reaccionar contra los vicios en que, por motivo de la duración del procedimiento, pudiera haber incurrido la resolución impugnada.
Conforme a lo razonado, hemos de rechazar este motivo del recurso contencioso-administrativo.
En segundo lugar, Florester defiende que sería aplicable, a la operación de escisión llevada a cabo por ella, el régimen especial de fusiones y escisiones. La definición de escisión a estos efectos aparecía recogida en el artículo 90.2 de la Norma Foral 3/1996 (aplicable al caso por razones temporales). Este precepto tenía el siguiente contenido:
«1.º Tendrá la consideración de escisión la operación por la cual:
a) Una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y las transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.
b) Una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose, al menos, una rama de actividad en la entidad transmitente, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de 84 estas últimas, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior.
c) Una entidad segrega una parte de su patrimonio social, constituida por participaciones en el capital de otras entidades que confieran la mayoría del capital social en las mismas, manteniendo en su patrimonio al menos participaciones de similares características en el capital de otra u otras entidades o bien una rama de actividad, y la transmite a otra entidad, de nueva creación o ya existente, recibiendo a cambio valores representativos del capital de la entidad adquirente, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra a) anterior.
2.º En los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquéllas constituyan ramas de actividad.
3.º Tendrá la consideración de aportación no dineraria de ramas de actividad la operación por la cual una entidad aporta, sin ser disuelta, a otra entidad de nueva creación o ya existente la totalidad o una o más ramas de su actividad, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de la entidad adquirente.
4.º Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la sociedad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan».
El problema, en el caso que nos ocupa, estriba en que la Hacienda Foral llegó a la conclusión de que la parte de patrimonio trasmitida a la nueva entidad no constituía una rama de actividad o unidad económica autónoma. Para llegar a esa conclusión, explica que Florester era propietaria de dos inmuebles destinados a albergar sendos colegios. Como consecuencia de la operación de escisión, se habría trasmitido la titularidad de uno de esos inmuebles a una entidad de nueva creación. En concreto, se habría trasmitido el inmueble que alberga el Colegio San Francisco Javier. Ahora bien, la mercantil actora no sería la gestora de este colegio, que tendría alquilado a una tercera sociedad por importe de 6.000 euros mensuales. Tras esa operación, Florester habría mantenido la propiedad, únicamente, del inmueble que alberga el Colegio Hijas de la Cruz. Este estaría gestionado por esa congregación, que no abonaría importe alguno en concepto de renta.
Florester, en su demanda, afirma que sí que cumple todos los requisitos exigidos para la aplicación del régimen especial. Ahora bien, el escrito no contiene argumentos destinados a contrarrestar los empleados por la administración. Tampoco se ha aportado ningún elemento probatorio tendente a acreditar que, en efecto, la parte de patrimonio trasmitida constituía una rama de actividad. Y es que el recurso se apoya, exclusivamente, en un informe emitido por el Colegio de Abogados de Vizcaya aportado a los folios 127 y siguientes de las actuaciones.
Lo primero que hemos de destacar es que ese informe se elaboró como consecuencia de una reclamación de responsabilidad civil planteada por la administradora de la mercantil que ahora actúa como recurrente. De tal modo que está orientado a analizar la corrección de la intervención profesional del abogado que asesoró a Florester en esa operación. Por consiguiente, la junta de gobierno del Colegio de Abogados de Vizcaya no analiza la cuestión que ahora más ocupa, más allá de examinar si la actuación profesional del letrado fue o no diligente.
En cualquier caso y tal y como se le advirtió a la recurrente en el auto por el cual se resolvió sobre la prueba propuesta, lo planteado es una cuestión jurídica sobre la que el tribunal no requiere auxilio alguno de terceros. De tal modo que este tribunal no puede quedar vinculado o constreñido por una opinión jurídica de un tercero, por mucho que este sea el Colegio de Abogados de Vizcaya.
El único argumento que esboza la demanda para defender que, en el caso que nos ocupa, se cumplirían todos los requisitos precisos para aplicar el régimen especial de fusiones y escisiones se remite, de forma genérica, a la sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de diecisiete de marzo de 2016 (rec. 2.581/2014). Esta sentencia analiza el requisito cuyo cumplimiento aquí se discute en los siguientes términos:
«...para hablar de 'rama de actividad' en el sentido expuesto se requiere (a) un conjunto de bienes y, en ocasiones, también de personas, (b) propios de la sociedad aportante, que, (c) tratándose de los elementos patrimoniales, pertenezcan tanto al activo como al pasivo; (d) formando el conjunto una unidad económica coherente, autónoma e independiente de otras, (e) capaz de funcionar por sus propios medios (f) la rama de actividad debe existir al tiempo de realizarse la aportación, sin que sea suficiente una suma de elementos patrimoniales con potencialidad para constituir en el futuro una unidad económica autónoma. Finalmente, (g), la sociedad destinataria debe desarrollar una actividad empresarial en la explotación de los elementos recibidos en la aportación.
Teniendo en cuenta lo anterior, hemos concluido que 'solo aquellas aportaciones en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede del adquirente podrán disfrutar del régimen especial de exención. Ahora bien, tal concepto fiscal exige que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede del transmitente permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma'. De este modo, si se aplicase 'la exención a la simple transmisión de elementos patrimoniales aislados, sin exigir que los mismos constituyan una verdadera rama de actividad en la entidad aportante o transmitente, la exención llegaría a aplicarse a todos los impuestos indirectos sobre las transmisiones patrimoniales y no solo a las transmisiones que se produzcan en el marco de verdaderas operaciones de reestructuración empresarial, que es lo que persigue la Directiva considerada'».
Pues bien, aunque la parte actora invoque esta sentencia en apoyo de sus pretensiones, lo cierto es que de ella no se puede extraer la conclusión de que la operación de escisión cumplía los requisitos exigidos para aplicar el régimen de neutralidad. Y es que, a falta de prueba en contrario, ya hemos explicado que lo trasmitido por Florester a la nueva entidad no fue sino un inmueble que no era explotado por ella ni lo es ahora por la adquirente. En efecto, ya hemos explicado que el Colegio San Francisco Javier está siendo explotado, en la actualidad y desde hace tiempo, por una tercera sociedad que abonaba a Florester una renta mensual. Esta circunstancia no ha sido cuestionada por la recurrente, y, por consiguiente, no podemos dar por cumplidos los requisitos exigidos para la aplicación del régimen pretendido.
Para concluir, Florester se queja de que la administración no haya tenido en cuenta gastos que ella considera fiscalmente deducibles. En concreto, se refiere a unas facturas emitidas por un despacho de abogados como consecuencia de unos pleitos relacionados con el Colegio Hijas de la Cruz; a unos gastos financieros derivados de los intereses pactados como consecuencia de la demora en el pago de parte del precio fijado para ese inmueble; y una provisión por depreciación del terreno sobre el que se asienta el colegio.
Por lo que se refiere a las facturas, la administración explica que las emitidas en 2011 y en 2012 ya se habían contabilizado en ejercicios anteriores y, por consiguiente, se computaron como gasto deducible entonces. Y lo cierto es que, tratándose de facturas emitidas en ejercicios diferentes al que ahora nos ocupa, lo procedente es que se aplicaran entonces, sin que exista ningún motivo para que se imputen al ejercicio 2013.
En relación a una de las facturas, de 2013, y a los otros dos conceptos, la demandada destaca que, en ese año, Florester no llevó contabilidad ni presentó cuentas anuales en el Registro Mercantil.
Pues bien, conforme al artículo 20.3 de la Norma Foral 3/1996, «[n]o serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria...» Sin embargo, en el caso que nos ocupa, Florester pretende la deducción de gastos que no han sido contabilizados.
En relación a los intereses derivados de la demora en el pago de parte del precio fijado por el Colegio Hijas de la Cruz, no solo no se ha producido su contabilización, sino que, además, tal y como explica la administración, se pretende modificar,
En cuanto a la depreciación del terreno sobre el que se asienta el Colegio Hijas de la Cruz, la actora habla de una provisión que se habría previsto para dar cumplimiento a la exigencia de prudencia en la llevanza de la contabilidad. Sin embargo, tal y como venimos repitiendo, la actora no lleva contabilidad alguna y, por consiguiente, no se ha podido dotar ninguna provisión con la finalidad de hacer frente a la depreciación del inmueble. Pero es que, además, esa supuesta depreciación tampoco ha sido demostrada de ninguna manera por la parte actora.
Conforme a lo razonado, hemos de rechazar también este motivo del recurso contencioso-administrativo.
De acuerdo con lo previsto en el artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de trece de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa y dado que se está desestimando íntegramente la demanda, sin que concurra ninguna circunstancia excepcional que haya de ser tomada en consideración, procede la imposición de las costas a la parte actora.
Fallo
Desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la procuradora de los tribunales doña Beatriz Amann Quincoces, actuando en nombre y representación de Florester, S.L., frente al acuerdo, de veintisiete de mayo de 2020, del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Vizcaya desestimatorio de la reclamación NUM000, planteada contra la liquidación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2013.
Imponemos las costas causadas en la tramitación del procedimiento a la parte recurrente.
Notifíquese esta resolución a las partes, advirtiéndoles que contra la misma cabe interponer
Quien pretenda preparar el recurso de casación deberá previamente consignar en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de este órgano jurisdiccional en el Banco Santander, con n.º 4697 0000 93 0902 20, un
Quien disfrute del beneficio de justicia gratuita, el Ministerio Fiscal, el Estado, las Comunidades Autónomas, las entidades locales y los organismos autónomos dependientes de todos ellos están exentos de constituir el depósito ( DA 15.ª LOPJ).
Así por esta nuestra Sentencia de la que se llevará testimonio a los autos, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.