Sentencia Administrativo Nº 274/2011, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 3914/2008 de 09 de Marzo de 2011

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA

COMUNIDAD VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION TERCERA

En la ciudad de Valencia a nueve de marzo de dos mil once

La Sección 3ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres D. JUAN LUIS LORENTE ALMIÑANA , Presidente, D. MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ PORTALES y D.AGUSTÍN GÓMEZ MORENO MORA, Magistrados, ha pronunciado la siguiente

SENTENCIA Nº 274

En el recurso contencioso administrativo nº 3914/08 interpuesto por la mercantil A.S.T. INGENIEROS, SOCIEDAD LIMITADA, representada por el procurador JOSÉ ANTONIO PEIRÓ GUINOT y asistida del letrado PASCUAL DOMÉNECH SÁNCHEZ, contra la resolución adoptada con fecha 30.9.2008 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia, mediante la que se estiman parcialmente las reclamaciones en su día formuladas por la hoy demandante contra los siguientes actos administrativos: 1) acuerdo de liquidación dictado por el Inspector Jefe de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Valencia de la Agencia Tributaria en concepto de Impuesto sobre Sociedades correspondiente a los ejercicios 2000-2001, del que resulta una cantidad a ingresar de 239.541,71 € y 2) acuerdo sancionador derivado de lo anterior por importe de 196.372,68 €. Habiendo sido parte demandada en los autos el TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE VALENCIA, representado y asistido por el ABOGADO DEL ESTADO. Y Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ PORTALES.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por ley, se emplazó a la demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplicó que se dictase sentencia declarando no ajustada a Derecho la resolución recurrida.

SEGUNDO.- Por la parte demandada se contestó a la demanda mediante escrito en el que solicitó que se dictase sentencia por la que se confirme la resolución recurrida.

TERCERO.- No habiéndose recibido el proceso a prueba se emplazó a las partes para que evacuasen el trámite prevenido en el art. 64 de la Ley Reguladora de esta Jurisdicción, y cumplido dicho trámite quedaron los autos pendientes de votación y fallo.

CUARTO.- Se señaló la votación y fallo del recurso para el día 2 de marzo de 2011.

QUINTO .- En la tramitación del presente recurso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Se interpone el presente recurso contencioso-administrativo frente a la resolución adoptada con fecha 30.9.2008 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia, mediante la que se estiman parcialmente las reclamaciones en su día formuladas por la hoy demandante contra los siguientes actos administrativos: 1) acuerdo de liquidación dictado por el Inspector Jefe de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Valencia de la Agencia Tributaria en concepto de Impuesto sobre Sociedades correspondiente a los ejercicios 2000-2001, del que resulta una cantidad a ingresar de 239.541,71 € y 2) acuerdo sancionador derivado de lo anterior por importe de 196.372,68 €.

Los conceptos regularizados por la Inspección que son confirmados por el TEARV (respecto de los restantes fueron estimadas las alegaciones de las reclamaciones) son los dos siguientes: 1) facturas giradas a la actora por parte de "TRABAJOS AUXILIARES DEL SIGLO XXI, S.L." por importe de 123.958,68 € en concepto de control y supervisión del mantenimiento en TERRA NATURA, control y supervisión de plantaciones en JARDÍN BARCELONA y asistencia y toma de datos del proyecto de jardinería del Ayuntamiento de Torrent; y 2) IVA devengado correspondiente a las cantidades facturadas por la recurrente a "DESARROLLO DE PROYECTOS, INSTALACIONES Y MANTENIMIENTO, S.L." por el concepto de colaboración en la redacción del proyecto de planta desalinizadora y dirección de obra en el Hotel de Hansa Urbana en San Juan.

La desestimación por el TEARV de tales dos conceptos es lo que constituye el objeto de este recurso jurisdiccional, si bien en la demanda, además de contenerse alegaciones de fondo en relación con las partidas de referencia, también se alega caducidad de las actuaciones inspectoras por superación del plazo máximo al efecto establecido en el art. 29 de la Ley 1/1998 .

La Abogacía del Estado se ha opuesto a la estimación del recurso.

SEGUNDO.- Comenzando con la caducidad invocada, y teniendo la en cuenta la actual doctrina de la Sala al respecto, habrá de procederse a la desestimación de la misma.

En efecto, en anteriores sentencias de esta misma Sala y Sección (véase, a título de ejemplo, la sentencia de 29.1.2009 ) venimos estableciendo lo siguiente:

" Ciertamente el incumpliendo del plazo que señala el artículo 29 , que no es otro que el de terminación de las actuaciones de inspección, en principio no genera sino la consecuencia de que del propio articulo 29 se deriva, esto es el no considerar interrumpida la prescripción a resultas de tales actuaciones. Por procedimiento inspector se entiende todas las actuaciones de comprobación investigación y liquidación, y que concluyen el día que se dicte el acto administrativo que resulte de las mismas, esto es al acuerdo del Inspector Jefe.

De esta manera, según este precepto, entre el momento de notificación del acuerdo relativo al inicio de las actuaciones de inspección, y la notificación del acto administrativo resolutorio de las mismas, no debe existir, salvo las excepciones que la norma señala, un dilación superior a la un año.

Puede defenderse, y así lo ha hecho la Sala, Y ASÍ SE VERÁ ENEL FUNDAMENTO SIGUIENTE que, el efecto natural del acto administrativo dictado tras ese término no es otro que, además del indicado de no producir efectos interruptivos, el de la caducidad del procedimiento. Mas esa caducidad, al menos tras la sentencia del supremo, no podemos deducirla, sin violentar la casación en interés de ley, del incumplimiento de los términos parciales para actos concretos dentro del procedimiento inspector, sino para la dilación general de todo el procedimiento, dada su declara unidad por el párrafo 4º de la Ley 1/98 .

Esto último quiere decir que, que si el acto del inspector jefe se dicta dentro del término del año, que señala el artículo 29 de la Ley 1/98 , como plazo general de resolución de las actuaciones inspectoras, dicho acto sería tempestivo aunque no se hubiera respetado el término de un mes que señala el artículo 60.4 del RGI ; y de la misma forma, si el acto del inspector jefe se dicta fuera del término del año, que señala el artículo 29 de la Ley 1/98 , como plazo general de resolución de las actuaciones inspectoras, dicho acto sería intempestivo aunque se hubiera respetado el término de un mes que señala el artículo del reglamento citado.

En este sentido la sentencia de casación en interés de ley, en su Fundamento 5º establece que:

En efecto, cuando se ha planteado si la resolución del Inspector-Jefe confirmando o denegando la propuesta de regularización es nula por haberse generado la caducidad, se ha señalado que no cabe oponer tal caducidad porque ésta es una institución que tiene su razón de ser en la previa fijación por la Ley de un plazo al que queda supeditada la actuación a que el mismo se refiere- plazo en el que la iniciación y finalización de la actuación aparecen fatalmente unidos-provocando, caso de inactividad durante el mismo, el decaimiento del derecho no accionado, y es visto que en la materia examinada -la comprobación e investigación tributaria- la ley no fijaba u plazo de duración de dichas actuaciones (y lo mismo ocurría de acuerdo con el Anexo 3 del Real Decreto 803/1993 ) y, en consecuencia, no procedía, en I fecha a que se refiere la sentencia, la aplicación de la caducidad a tale procedimientos.

Será el artículo 29 de la Ley 11/998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, (LDGC, en adelante), en relación con lo dispuesto en el Real Decreto 136/2000, e 4 de febrero , el que puede hacer pensar en el establecimiento de una potencial caducidad del expediente por el transcurso del plazo previsto para las actuaciones Inspectoras, debido a que en tales normas se establecía, (al contrario de lo que ocurría con anterioridad) un plazo máximo de duración de tales actuaciones (cambio normativo que no podía ser considerado, ratione témporis, por el Tribunal de instancia). En definitiva, el hecho de que el Inspector Jefe incurriera en la adopción del acuerdo liquidatorio en un retraso que determinara el incumplimiento del plazo establecido en el artículo 60.4 RGIT no implicaba, per se, a tenor de la normativa aplicable al tiempo de los hechos contemplados, que tal resolución incurriera en nulidad por haberse dictado después de producirse la caducidad (Cfr. SSTS de 4 de febrero y 4 de marzo de 2003 y 3 de junio de 2004 )".

Las SSTS de 28 de marzo de 2007 y 16 de abril de 2008 , referidas a la paralización de las actuaciones inspectoras por período superior a lo seis meses, y su efectos; pero que también es aplicable al supuesto de autos, sostienen:

" Sin embargo, la Sala tiene que anticipar que el motivo debe ser rechazado, en aplicación de la doctrina que también se viene manteniendo con absoluta uniformidad sobre esta materia y de la que es ejemplo la Sentencia de 25 de octubre de 2006 , en la que se afirma:

"En efecto, se ha dicho ya por esta Sala -por ejemplo Sentencias de 3 de junio de 2004 y las que en ella se citan y más recientemente en la de 31 de mayo de 2006 - que el efecto de entender por no producida la interrupción del cómputo de la prescripción, como consecuencia del inicio de las actuaciones inspectoras y paralización injustificada de las mismas por más de seis meses, fue una creación «ex novo» del Reglamento de la Inspección de 1986 , producida con la cobertura legal que le daba el texto del apartado c) del art. 140.1 de la ley General Tributaria , en la redacción introducida por la Ley 10/1985 , que expresamente reconoció como competencia de la Inspección la de "practicar las liquidaciones tributarias resultantes de las actuaciones de comprobación e investigación, en los términos que reglamentariamente se establezcan".

Ahora bien, una cosa es la paralización de las actuaciones inspectoras por más de seis meses, con la consecuencia anudada a la misma de no tener por producido el efecto interruptivo de la prescripción y otra muy distinta es la aplicación de la caducidad o perención del procedimiento, que fuera definida en su día por esta Sala como "un modo anormal de finalización del procedimiento administrativo, por su paralización durante el tiempo establecido en el que no se realizan los actos procesales por el órgano al que corresponde impulsar su prosecución".

Pues bien, lo primero que necesita el instituto de la caducidad es que la ley fije un plazo para la realización de la actividad administrativa y lo segundo que el transcurso de dicho plazo suponga por prescripción también legal la extinción del procedimiento. Esto es lo que ocurre actualmente con los procedimientos en que la Administración ejercite potestades sancionadoras o de intervención, susceptibles de producir efectos desfavorables o de gravamen, en los que "el vencimiento del plazo máximo" producirá la caducidad -artículo 44 de la Ley 30/1992, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común-.

Sin embargo, durante mucho tiempo la caducidad no ha tenido cabida en los procedimientos tributarios.

En efecto, antes del Reglamento de Inspección de 1986, ningún precepto de los reguladores de los procedimientos tributarios de gestión señalaba plazos de duración máxima y si bien la Ley de Procedimiento Administrativo de 17 de julio de 1958 , aplicable ahora por razón de la fecha de los hechos, establecía en su artículo 61 el plazo máximo de seis meses de duración de un procedimiento administrativo, contados desde su iniciación hasta el día en que se dictara la resolución correspondiente, el incumplimiento de dicho plazo no atribuía al interesado -ap. 2 de dicho precepto- otro derecho que el de hacerlo constar así al interponer los recursos procedentes y a efectos de la posible responsabilidad disciplinaria del funcionario responsable -y lo mismo, prácticamente, se desprende del art. 42 de la Ley 30/1992, antes y después de su reforma por la 4 /1999, de 13 de enero -.

Por otro lado, y como ya ha señalado la Sala en diversas ocasiones, la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958 no era aplicable, directamente, a "los procedimientos de liquidación, inspección, investigación y gestión de los diferentes impuestos y contribuciones" -art. 1º, núm. 91, del Decreto de 10 de octubre de 1958 , en relación con el art. 1º de la Ley de 1958 , acabada de citar-. A lo más, por tanto, que podía llegarse es a su aplicación subsidiaria, como después ha mantenido la vigente regulación del procedimiento administrativo común -Disposición Adicional 5ª, apartado 1, de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre , también, antes y después de la reforma introducida por la Ley 4/1999, de 13 de enero -, aunque debe hacerse constar que esta Ley ha añadido un nuevo párrafo 2º en ese apartado 1 , según el cual, "en los procedimientos tributarios, los plazos máximos para dictar resoluciones, los efectos de su incumplimiento, así como, en su caso, los efectos de la falta de resolución serán los previstos en la normativa tributaria".

Y en lo que se ha denominado como un prurito de la especialidad financiera - Sentencia de esta Sala de 25 de enero de 2005 -, la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, "en su artículo 9 , señalará un peculiar orden de prelación de fuentes en el terreno fiscal. Así dispuso que los tributos se regirán por dicha Ley General, por las Leyes propias de cada uno de ellos y por los Reglamentos, en especial, de gestión, recaudación, inspección y de las reclamaciones económico- administrativas, relegando a la categoría de Derecho supletorio "las disposiciones generales del Derecho administrativo" (art. 9.2º ). Sucedió, por tanto, que una norma de igual rango que la LPA, posterior a ella y de carácter especial, estableció un distinto orden de aplicación de las normas, en el ámbito tributario; de manera que las normas reglamentarias sobre gestión e inspección de los tributos tenían prevalencia sobre las disposiciones de la LPA, a las que se atribuye la función de Derecho supletorio de aquéllas". Y "el criterio se mantiene en la Disp. Adicional 5ª de la LRJ-PAC, al establecer que "los procedimientos administrativos en materia tributaria y, en particular, los procedimientos de gestión, liquidación, comprobación, investigación y recaudación de los diferentes tributos se regirán por su normativa específica y, subsidiariamente, por las disposiciones de esta Ley".

Pues bien, el art. 105 de la Ley General Tributaria, en su versión original de 28 de diciembre de 1963 , aquí aplicable, disponía: "1.- En la reglamentación de la gestión tributaria se señalarán los plazos a los que habrá de ajustarse la realización de los respectivos trámites. 2.- La inobservancia de plazos por la Administración no implicará la caducidad de la acción administrativa, pero autorizará a los sujetos pasivos para reclamar en queja", siendo incuestionable que, dentro del genérico concepto de gestión tributaria que mencionaba este art. 105 , se hallaba el procedimiento de inspección de los tributos, como se deducía del art. 101 de dicha Ley , que incluía los procedimientos iniciados de oficio y por actuaciones investigadoras de los órganos administrativos, de manera que la paralización o la inobservancia de estos procedimientos no llevaba consigo la caducidad de los mismos, aunque, y esto es importante, tuviera un plazo de resolución establecido, que no era el caso del procedimiento inspector.

Pero es más, el Real Decreto 803/1993, de 28 de mayo , de modificación de determinados procedimientos tributarios, que se dictó para adaptarlos a las normas de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, dispuso en su Anexo 3 . "Procedimientos que no tienen plazo prefijado para su terminación": "Procedimientos de comprobación e investigación tributaria, previstos en los arts. 104 y 109 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria " de modo que mal puede hablarse de caducidad de un procedimiento, si no tiene plazo establecido ni directa, ni subsidiariamente.

La Ley 25/1995, de 20 de julio, de Reforma Parcial de la Ley General Tributaria, se dictó, entre otras razones, para recoger los principios y normas esenciales de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, y pese a ello no modificó los apartados 1 y 2 del art. 105 de la Ley General Tributaria . Por su parte, la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, dispuso en su art. 23.1 , que "el plazo máximo de resolución de los procedimientos de gestión tributaria será de seis meses, salvo que la normativa aplicable fije un plazo distinto", pero continuó con la línea habitual de la Ley General Tributaria y no reconoció la caducidad o perención como efecto del incumplimiento culpable de los plazos por la Administración Tributaria.

No obstante, en su art. 29 . «Plazo», estableció que: "Las actuaciones de comprobación e investigación y las de liquidación llevadas a cabo por la Inspección de los Tributos, deberá concluir en el plazo de doce meses, a contar desde la fecha de notificación al contribuyente del inicio de las mismas", pero le faltó dar el paso decisivo consistente en disponer que el incumplimiento de este plazo por culpa de la Administración llevaría consigo la caducidad del procedimiento, al margen de lo preceptuado sobre la no interrupción de la prescripción (apartado 3 del mismo artículo) por paralización de las "actuaciones inspectoras" por mas de seis meses.

Ha sido, por fin, la Ley 58/2003, de 17 de diciembre General Tributaria, la que en su art. 104 , «Plazos de resolución y efectos de la falta de resolución expresa», ha regulado la caducidad o perención, de carácter general, en su apartado 4, en términos similares a los de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre ." Y dice la sentencia de 16 de abril de 2008 , "lo cual demuestra que con anterioridad no existía. Hay que tener en cuenta, no obstante, lo que dispone el art. 150 de esta nueva Ley , que regula el plazo de las actuaciones inspectoras y el efecto de su incumplimiento". ".

TERCERO.- Entrando ya en el fondo del asunto, la cuestión controvertida en ambas partidas cuestionadas y regularizadas por la Inspección es la misma: la realidad o no de los servicios que pretenden documentar las facturas de referencia.

En esencia, y prescindiendo ya de otros datos aportados por la Inspección que no dejan de ser significativos, la negación de la realidad de los servicios a que se refieren la facturas (esto es, la afirmación de falsedad de tales facturas) se justifica por la Inspección y por el TEARV en que no existe rastro documental que pueda objetivar los servicios facturados por TRABAJOS AUXILIARES a la actora, ni presupuesto ni contrato, ni informe ni soporte de tipo alguno que deje constancia de la actividad realizada (hasta el punto de que ni siquiera se facilita la identidad del personal que realizó los servicios). Y, en lo que hace a la factura girada por la actora a DESARROLLO DE PROYECTOS, si bien se aportó determinada documentación por la demandante, lo cierto es que la misma se encuentra en completa contradicción con la "oficial", pues el proyecto de planta desalinizadora fue encomendado por la promotora -Hansa Urbana, S.A.- a otra empresa distinta -C3 Ingeniería-, constando la factura entre ambas y siendo que el Colegio de Ingenieros Agrónomos corrobora estos datos (es decir, que consta como consultor C3 Ingeniería y que el proyecto es firmado por Israel Sánchez), sin que aparezca mención alguna en el proyecto a AST ingenieros ni a José María Arraiz.

Por su parte, la actora, al margen de otras afirmaciones o críticas al acta que carecen de trascendencia, se escuda en las facturas y en el hecho de que las mismas habrían sido pagadas.

Pues bien, con independencia de las "contingencias" que expresa la Inspección en relación con algunos de los pagos de las facturas de que se trata, lo cierto es que lo relevante no es tanto si se ha efectuado o no el pago de las facturas, sino si realmente se han prestado los servicios que documentan las mismas, respecto de lo cuál tenemos que coincidir con la Inspección en el hecho de que la actora -aparte ya de otros datos llamativos- no ha acreditado la realidad de las facturas de que se trata.

Y es que, en efecto, la actual doctrina de la Sala viene estableciendo que lo relevante no es tanto que la parte que pretende deducirse el gasto de que se trate (o IVA soportado, ingreso imputado, etc.) tenga que acreditar los pagos, sino que lo que tiene que ser probado es la realidad de la actividad o servicios prestados.

En este sentido, y a título de mero ejemplo, tenemos la sentencia de esta misma Sala y Sección de fecha 14.12.2010 , en la que se expresa lo siguiente:

"...(l) La parte recurrente ha presentado un listado en que glosa, por diversas categorías, cobros y pagos de cheques contra una cuenta corriente de la que aquélla era titular en Caja Madrid. Ningún óbice de licitud cabe objetar a esta forma de operar en el comercio. Aunque la misma plantea ciertos inconvenientes; también para quien la adopta de modo voluntario, en la medida que normalmente ilustra poco sobre los antecedentes causales de los apuntes bancarios. La parte recurrente, es de suponer, ponderó en su interés las ventajas e inconvenientes al respecto. Y siendo cierto que ha probado que algunas cantidades de su cuenta llegaron a las del Sr. Gracia Ávila, sin embargo no lo ha hecho respecto a una parte significativa de otros pagos alegados.

Dicho lo cual, la recurrente no debía tanto probar los pagos al Sr. Gracia Ávila como la realidad de unos gastos invertidos en su actividad empresarial. Como alega el Abogado del Estado, a tales fines probatorios cabe esgrimir otros medios distintos de las facturas, dado que, en las entregas bienes o prestaciones de servicios, intervienen personas; se dan actuaciones preparatorias; se extienden contratos, albaranes, seguros, recibos; etc.. Nada se alega por la parte recurrente sobre la realidad de entregas de bienes o prestaciones de servicios a favor del Sr. Gracia Ávila, tampoco en consecuencia son esgrimidos aquellos otros posibles medios probatorios.

En esta situación alegatoria y probatoria no nos queda sino coincidir con la apreciación de la Inspección Tributaria, según la cual la parte recurrente no ha acreditado la realidad de los gastos empresariales deducidos en sus autoliquidaciones del Impuesto sobre Sociedades.

Con esto se desestima el recurso contencioso-administrativo. ".

CUARTO.- No se aprecian méritos que determinen, ex art. 139.1 LJ , un especial pronunciamiento sobre las costas causadas.

Vistos los preceptos y fundamentos legales expuestos, y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Que DEBEMOS DESESTIMAR Y DESESTIMAMOS el presente recurso contencioso-administrativo, interpuesto contra los actos administrativos identificados en el primero de los fundamentos jurídicos de esta sentencia. Sin efectuar expresa condena en las costas procesales.

A su tiempo y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leida y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que, como Secretario de la misma, certifico. En Valencia a nueve de marzo de dos mil once