Sentencia Administrativo Nº 281/2015, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 2256/2011 de 13 de Marzo de 2015

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA

COMUNIDAD VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN 3

PROCEDIMIENTO ORDINARIO - 002256/2011

N.I.G.: 46250-33-3-2011-0007772

SENTENCIA 281/15

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD

VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

Sección Tercera

Ilmos. Sres. :

Presidente :

JUAN LUIS LORENTE ALMIÑANA.

Magistrados :

AGUSTIN GOMEZ MORENO MORA.

D. MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ PORTALES.

En la Ciudad de Valencia, a trece de marzo de dos mil quince.

VISTO por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, el recurso contencioso administrativo no2256/2011 y acumulado nº 2257/2011, interpuestos por la Procuradora Dña. Paula García Vives, en nombre y representación de D. Sabino , contra la Administración del Estado. Habiendo sido parte en autos la Administración demandada, representada por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó al demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplica se dicte sentencia declarando no ajustada a Derecho la resolución recurrida.

SEGUNDO.- La parte demandada contesta a la demanda, mediante escrito en el que suplica se dicte sentencia por la que se confirme la resolución recurrida.

TERCERO.- Habiéndose recibido el proceso a prueba, se emplazó a las partes para que evacuasen el trámite de conclusiones prevenido en el artículo 78 de la Ley de la Jurisdicción y, verificado, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.

CUARTO.- Se señaló la votación para el día 25 de febrero de 2015, teniendo así lugar.

QUINTO.- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

Siendo Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. JUAN LUIS LORENTE ALMIÑANA.

Fundamentos

PRIMERO.- El presente recurso contencioso-administrativo se ha interpuesto, contra:

La Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia, de 28 de abril de 2011, que desestima la reclamación nº NUM000 y acumulada NUM001 , interpuesta contra la liquidación del IRPF ejercicio 2006, importe 5.141,65 €, y sanción tributaria, importe, correspondiente a dicho tributo y ejercicio.

La Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia, de 28 de abril de 2011, que desestima la reclamación nº NUM001 y acumulada NUM002 , interpuesta contra la liquidación del IRPF ejercicio 2007, importe 4.628,46 €, y sanción tributaria, importe , correspondiente a dicho tributo y ejercicio.

La Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia, de 28 de abril de 2011, que desestima la reclamación nº NUM003 interpuesta contra la sanción tributaria del IRPF ejercicio 2008, importe 1384,71 €.

SEGUNDO.- El 1 de marzo de 2006 el demandante adquirió una parcela y en la misma fecha pero documentado en escritura aparte, en su calidad de propietario (concedente) de la citada parcela de suelo urbano en el Polígono Industrial del Bras, de Bonrepós, Avd. DIRECCION000 , parcela NUM004 , constituyó un derecho de superficie a favor de la mercantil Ion-PLa S.L. (superficiario) , de la que el Sr. Sabino era Administrador Único, estipulándose una contraprestación de un canon fijo anual de 10.000 € durante 20 años.

Y pactando expresamente que el superficiario (Ion Pla S.L.) asume todos los gastos que se originaran por la constitución de este derecho, los impuestos, tasas, exacciones, obras y acometidas para dar de alta los suministros necesarios.

En la misma fecha se formalizó la escritura de 'obra nueva terminada' de la nave industrial construida por el superficiario sobre el solar.

El demandante presentó escrito de alegaciones, reivindicando la deducibilidad de todos los gastos inherentes a la compra del solar, a la constitución del derecho de superficie y los de declaración de obra nueva (notaría, impuestos, registro de la propiedad, gestión, que importaban un total de 11.143,20 €, por lo tanto, al resultar un rendimiento negativo, no incluyó los 10.000 € del canon percibido.

La Oficina Gestora practicó liquidación provisional. En ella incluye 10.000 € correspondientes a la cesión del derecho de superficie a la sociedad Ion-Pla S.L. del inmueble Avd. DIRECCION000 , parcela NUM004 . No estimando las alegaciones en cuanto a la inclusión de gastos deducibles.

La demandante pretende que los gastos en que incurrió y que entendía debían ser detraídos de los rendimientos del capital mobiliario obtenidos como consecuencia de la contraprestación pactada tras la constitución de un derecho de superficie, y que pese a la evidente correlación directa de aquellos con respecto a los ingresos obtenidos fueron denegados tras el oportuno procedimiento de comprobación limitada, considerando a mayor abundamiento que la conducta desplegada sería reprochable, motivo por el que se le impusieron las respectivas sanciones tributarias

TERCERO.- Los argumentos de la demandante deben estimarse en parte.

En la escritura pública de 1 de marzo de 2006 de constitución del derecho de superficie a favor de la mercantil Ion-Pla S-L:, se estipulaba una contraprestación de un canon fijo anual de 10.000 durante 20 años, pactando expresamente que corresponde al superficiario Ion-Pla S.L. todos los gastos que se originan por la constitución de este derecho, los impuestos, tasas, exacciones, obras, acometidas para dar de alta los suministros necesarios. Por lo que como afirma el TEAR, los gastos de los que se hace cargo la entidad superficiaria no son deducibles de los ingresos del concedente. Sr. Sabino .

Los gastos e impuestos inherentes a la constitución del derecho de superficie, a la adquisición del solar, y a los de declaración de obra nueva construida de la nave industrial, no pueden considerarse como gastos deducibles del canon percibido por el reclamante. Solo podrán considerarse como mayor valor de adquisición de cada uno de los bienes a los que afecta en el momento de su transmisión.

Si que lo serían los gastos por adquisición del solar, a saber gastos de Notaria, Impuestos, Registro de la Propiedad, honorarios de gestión, que ascienden a un total de 2.814,14.

CUARTO.- Contra la sanción, la demandante alega la falta de motivación de la sanción.

Este argumento ha de estimarse.

La sentencia de esta sala y sección nº 363/2010 sostiene:

'SEGUNDO.- Debe ser acogido el motivo de impugnación que plantea la actora consistente en que las infracciones tributarias no pueden ser entendidas como una responsabilidad objetiva, sin que en ningún momento del expediente sancionador se haga referencia a la posible culpabilidad del sujeto a quien se imputa la infracción, haciéndose una aplicación objetiva de las sanciones.

Es consolidado criterio jurisprudencial ( STS 7 y 26 de julio de 1997 , 9 de diciembre de 1997 , 18 de julio de 1998 , 17 de mayo de 1999 , 2 de diciembre de 2000 , 7 de abril de 2001 y 3 de junio de 2002 , entre muchas otras) que toda la materia relativa a infracciones tributarias, como inscritas en el ámbito del Derecho administrativo sancionador, ha de resolverse desde la perspectiva de los principios de culpabilidad y tipicidad, con completa proscripción de la imposición de sanciones por el mero resultado, ni antes ni después de la reforma introducida en la Ley General Tributaria por la Ley 10/1985, de 26 de abril, conforme ya tuvo ocasión de declarar la Sentencia del Tribunal Constitucional 76/96, de 26 de abril .

En este mismo sentido debe también tenerse en cuenta que el Tribunal Constitucional, en su sentencia nº 164/2005 viene a establecer, con cita de la STC 96/1990 , que no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias, sino que en esta materia rige el principio de culpabilidad (por dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia), principio que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente, por lo que cabe apreciar vulneración de la presunción de inocencia cuando se impone una sanción por el mero hecho de no ingresar, sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio, ya que no se puede sancionar por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere.

En nuestro caso, la resolución sancionadora dedica al elemento subjetivo del injusto tributario el fundamento jurídico cuarto, en el que, aparte de consideraciones de carácter genérico, lo único que se dice al respecto es que 'Pero en el presente caso, la conducta observada no puede ampararse en una interpretación razonable de la norma ni en la existencia de laguna normativa, por cuanto la norma es clara cuando establece en el artículo 164 y siguientes de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido , las obligaciones de los sujetos pasivos del Impuesto. En particular la regulada en el apartado dos del mencionado artículo relativa a la obligación de expedir y entregar factura por las operaciones realizadas que incumbe a los empresarios y profesionales sujetos pasivos del Impuesto'. En consecuencia, es de advertir que la Administración no ha realizado una valoración concreta y circunstanciada de la conducta llevada a cabo por el sujeto pasivo mas que en función del resultado, y no hace ninguna mención de los elementos de la conducta del sujeto pasivo en los que funda su juicio de culpabilidad, a partir de los que pueda inferirse el dolo o culpa del sujeto pasivo, lo que viene a significar que no ha sido acreditada debidamente por parte de la Administración la concurrencia de todos los elementos determinantes de la infracción y, por tanto, debe ser anulada la sanción impuesta, al haber sido apreciada la infracción en función del mero resultado de la conducta llevada a cabo; máxime teniendo en cuenta la reciente doctrina jurisprudencial al respecto (véase, a título de ejemplo, la STS 6.6.2008 ), la que, entre otras cosas, establece que 'la simple afirmación de que no se aprecian"dudas interpretativas razonables basadas en una especial complejidad de las normas aplicables"no constituye suficiente fundamentación de la sanción...' o que '... es al órgano sancionador a quién corresponde acreditar la concurrencia de los elementos constitutivos de la infracción, en este caso de la culpabilidad, de manera que no es la recurrente quien ha de acreditar la razonabilidad de su posición, sino que es el órgano sancionador quien debe expresar las motivaciones por las cuáles la tesis del infractor es claramente rechazable...Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad...'.

A lo anterior simplemente se añadirá que tal ausencia de justificación del elemento subjetivo del injusto tributario no puede entenderse subsanada en vía económico-administrativa por el TEARV, pues la función del mismo es esencialmente revisora, careciendo de competencia para la imposición de sanciones, competencia que reside en la Administración tributaria, que es -por tanto- a la que corresponde la acreditación de todos los elementos del tipo sancionador de que se trate'.

En el caso de autos, la resolución sancionadora para el ejercicio 2006 y 2007. En el apartado motivación y otras consideraciones, describe los hechos, y dice: 'Observándose una actitud negligente o intencionalidad necesaria para que pueda entenderse cometida infracción tributaria'.

Para el ejercicio 2008, dice: 'En el presente caso, a la vista de los antecedentes que obran en el expediente, se aprecia una omisión de la diligencia exigible ya que la normativa tributaria regula de forma expresa y clara la obligación incumplida...Por otra parte, no existe un error involuntario ni una razonable discrepancia de criterios acerca del contenido y alcance de la norma; por tanto, concurre el mínimo de culpabilidad necesaria para que pueda entenderse cometida la infracción tributaria'.

La sala considera que la culpabilidad no está motivada.

QUINTO.- En méritos a lo expuesto, procederá la estimación parcial del recurso; sin que se aprecien motivos para hacer una expresa imposición de las costas procesales, a efectos de lo dispuesto en el art. 139.1 de la Ley Jurisdiccional .

Fallo

Que estimando parcialmente el recurso contencioso-administrativo interpuesto por D. Sabino , contra los actos administrativos identificados en el Primero de los fundamentos jurídicos de esta sentencia. Declaramos contrarias a derecho, anulamos y dejamos sin efecto las liquidaciones en los términos expresados en el Fundamento Tercero. Anulamos la sanción. Sin hacer expresa imposición de las costas procesales.

Esta sentencia es firme y no cabe contra ella recurso ordinario alguno.

A su tiempo, y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente el expediente administrativo al Centro de su procedencia.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretario de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada.