Sentencia Administrativo Nº 284/2015, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 1262/2011 de 12 de Marzo de 2015

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 1262/2011

Partes: INVERSAFE, S.A. C/ T.E.A.R.C.

S E N T E N C I A Nº 284

Ilmos. Sres.:

MAGISTRADOS

D.ª PILAR GALINDO MORELL

D.ANA RUFZ REY

D. JOSÉ LUIS GÓMEZ RUIZ

En la ciudad de Barcelona, a doce de marzo de dos mil quince .

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA),constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 1262/2011, interpuesto por INVERSAFE, S.A., representado por el/la Procurador/a D. RAMON FEIXO BERGADA, contra T.E.A.R.C. , representado por el ABOGADO DEL ESTADO.

Ha sido Ponente el/la Ilmo/a. Sr/a. Magistrado/a D. ANA RUFZ REY, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO:Por el/la Procurador/a D. RAMON FEIXO BERGADA, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.

SEGUNDO:Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO:Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO:En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-El presente recurso contencioso administrativo tiene por objeto la resolución adoptada en fecha 9 de junio de 2011 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC) mediante la que se solventan las reclamaciones económico-administrativas acumuladas números NUM000 y NUM001 , estimando parcialmente la primera e íntegramente la segunda, interpuestas por la mercantil Inversafe, S.A., contra sendos acuerdos dictados por la Dependencia Regional de Inspección, sede Barcelona, de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, por los que se practica, respectivamente. la liquidación por el concepto del Impuesto sobre Sociedades (IS) del ejercicio 2003 y se impone la apreciada infracción tributaria tipificada en el artículo 191.1 y 191.5 de la Ley 58/2003 General Tributaria por haber dejado de ingresar la parte del tributo resultante de la liquidación anterior.

La cuantía del procedimiento fue fijada en 31.741,58 euros mediante diligencia de ordenación - no impugnada - de fecha 2 de noviembre de 2012.

La resolución del TEARC anula parcialmente la liquidación ordenando la compensación de las bases negativas pendientes procedentes de períodos anteriores pero confirma el criterio de la Administración sobre el carácter no deducible de una serie de gastos calificados como tal por el recurrente. A consecuencia de la anulación de la liquidación, el TEARC anula asimismo el acuerdo de imposición de la sanción.

Las alegaciones del demandante se circunscriben, por tanto, a la litigiosa deducibilidad de una serie de gastos consignados como tales en su autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2003.

SEGUNDO.-Para una mejor comprensión de la controversia, es menester consignar los siguientes hechos relevantes que resultan de las actuaciones:

A.-En fecha 20 de octubre de 2005, se iniciaron actuaciones inspectoras sobre el Impuesto de Sociedades del ejercicio 2003 de la entidad Inversafe, S.A., con alcance parcial limitado a la comprobación de los gastos declarados en dicho período impositivo.

B.-En lo que aquí interesa, el recurrente había contabilizado en la cuenta 623000 'servicios de profesionales independientes' y se había deducido una serie de facturas por importe total de 65.407 euros, abonadas en concepto de asesoramiento jurídico a su administrador único, D. Santos , con motivo de en un procedimiento penal.

C.-Tales facturas son:

- Factura número 2 de fecha 2 de enero de 2003, expedida por Formas y Contenidos Jurídicios, S.L., por importe de 9.000 euros más IVA y concepto 'Seguimiento y dirección de la fase de instrucción y preparación del juicio oral en la causa 2614/1998 del Juzgado de Instrucción número 27'.

- Factura número 37 de fecha 7 de julio de 2003 expedida por Formas y Contenidos Jurídicios, S.L., por importe de 7.200 euros más IVA y concepto 'Defensa y dirección letrada en la causa Diligencias Previas 2614/1998 durante el último período de la instrucción y la fase intermedia ante el Juzgado de Instrucción número 27 y en el juicio oral ante la Sección Octava de la Audiencia Provincial'.

Al respecto de estas facturas, en la diligencia número 3 de las extendidas en el procedimiento de inspección la recurrente declaró que 'los servicios fueron prestados directamente a INVERSAFE S.L. en relación al proceso judicial 81/2002 ante la Audiencia Provincial de Barcelona'.

- Factura número NUM002 de fecha 1 de octubre de 2003 expedida por Luis Angel por importe de 4.207 euros más IVA y concepto 'nota sobre determinados aspectos de la venta por Kujal S.A. en escritura de 27 de diciembre de 1991'.

En relación con esta factura, en la diligencia número 3 de las extendidas en el procedimiento de inspección la interesada declaró que consistía en 'opinión cualificada que sirvió de base y fundamento de derecho en la preparación de las alegaciones presentadas ante la Audiencia Provincial de Barcelona en el procedimiento judicial número 81/2002 en defensa de los intereses patrimoniales de la compañía Inversafe, S.A.'.

- Factura número 51 de fecha 1 de octubre de 2003 expedida por Formas y Contenidos Jurídicios, S.L., por importe de 15.000 euros más IVA y concepto 'preparación y formalización de recurso de casación contra sentencia dictada por la Sección Octava de la Audiencia Provincial de Barcelona'.

- Factura número NUM003 de fecha 27 de octubre de 2003 expedida por Agustín , por importe de 30.000 euros más IVA y concepto 'Honorarios a cuenta de la intervención profesional de este despacho en el recurso de casación a formalizar en nombre de D. Santos ante la Sala Segunda del Tribunal Supremo'.

D.-Los servicios facturados están relacionados con el proceso judicial iniciado en fecha 23 de julio de 1998 mediante la presentación de querella por el Ministerio Fiscal por presunto delito contra la Hacienda Pública, dirigida contra el precitado Sr. Santos y otros, junto con las entidades Inversafe, S.A. y Kujal S.A. como posibles responsables civiles subsidiarias.

E.-En fecha 2 de mayo de 2002, el Juzgado de Instrucción número 27 de Barcelona dictó Auto de Apertura de Juicio Oral contra los Sres. Ceferino y Santos como acusados y la entidad Kujal S.A. como responsable civil subsidiaria.

F.-En fecha 14 de mayo de 2003, la Sentencia de la Audiencia Provincial de Barcelona condenó Don. Ceferino como autor y al Sr. Santos como cómplice, así como a la entidad Kujal S.A. como responsable civil subsidiaria, todo ello por un delito contra la Hacienda Pública cometido en relación con el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1992 de la entidad Kujal S.A.

En dicha Sentencia, se declaran como HECHOS PROBADOS, entre otros y en lo que hace al caso, los siguientes:

'La sociedad KUJAL, S.A. se constituyó el 18 de abril de 1989 con un capital social ínfimo de 15.000 ptas. y se convirtió en una sociedad de las comúnmente conocidas como 'de despacho', sin dar cobertura a actividad económica alguna hasta el 29 de mayo de 1991, fecha en que se elevó a público el acuerdo de modificación de los Estatutos Sociales en Junta presidida por el acusado don Santos y en la que se nombró administradora de la sociedad a doña Adelina , persona con importantes problemas de salud y que carecía tanto de la formación como de los recursos necesarios para dirigir la sociedad.

De este modo, quien realmente administraba y gestionaba la sociedad era don Ceferino .....'

'La toma de decisiones respecto al modo y la forma de celebrar los negocios jurídicos, así como la planificación de la operación en todos sus detalles y, especialmente, en lo relativo a las repercusiones fiscales correspondió al acusado don Ceferino que actuó en consciente y recíproco reparto de funciones con los socios de PLUTAO INVESTIMENTOS LTDA., correspondiendo al acusado don Santos funciones de auxilio y cooperación tales como la puesta a disposición de la sociedad KUJAL, S.A., al ostentar cargos en la sociedad KUJAL, S.A., la ejecución, siguiendo las instrucciones del Sr. Ceferino , de actos propios de la gestión ordinaria de la sociedad KUJAL, S.A.; siendo consciente, con su intervención, de la antijuridicidad y de la finalidad fraudulenta de los negocios llevados a cabo.'

G.-Mediante Sentencia dictada por la Sala Segunda del Tribunal Supremo en fecha 20 de enero de 2006 , se falló no haber lugar al recurso de casación interpuesto por el Sr. Santos .

TERCERO.-Sentado lo anterior, la recurrente sostiene el carácter deducible de los gastos por la asistencia jurídica en el reseñado proceso penal por cuanto defiende que se corresponden con la imputación de la propia entidad Inversafe, S.A., y la de su administrador, el Sr. Santos . Insiste en que la asunción por parte de una sociedad de los gastos de defensa jurídica de su administrador no puede considerarse como una mera liberalidad ni tampoco como gastos no relacionados con los ingresos de la propia entidad pues 'tiene una total lógica económica que una sociedad vele por la defensa jurídica de su propio administrador'.

El artículo 10.3 de la Ley 43/1995 del Impuesto de Sociedades, dispone que ' En el régimen de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.' especificando el artículo 14 aquellos gastos que no serán fiscalmente deducibles, entre los que se encuentran los donativos y las liberalidades.

En la normativa legal citada no se establece ningún requisito especial para la deducción de los gastos de defensa jurídica. Esto no obstante, ha de existir siempre una correlación entre ingresos y gastos pues así lo imponen los principios contables recogidos en el Real Decreto 1643/1990 por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad, según el cual ' El resultado del ejercicio estará constituido por los ingresos de dicho período menos los gastos del mismo realizados para la obtención de aquéllos...'. Obviamente, la actividad desarrollada por la entidad para la obtención de los ingresos ha de ser lícita.

Con independencia de que el Sr. Santos fuese o no el administrador de Kujal, S.A., tal como la Agencia Tributaria recogió en el acuerdo de liquidación impugnado (fundamento cuarto), lo cierto es que las actuaciones por las que fue inicialmente imputado el Sr. Santos , posteriormente acusado y finalmente condenado, no guardan relación alguna con su cargo de administrador único de la entidad Inversafe, S.A., aquí recurrente. Ninguna duda puede plantearse a este respecto desde el momento en que así se recoge claramente en los hechos probados de la Sentencia número 428/2003, de 14 de mayo, de la Audiencia Provincial de Barcelona anteriormente transcritos, donde también se hace constar que el Sr. Santos presidía cargos en la mercantil Kuja, S.A. y que asumió la ejecución, siguiendo las instrucciones del Sr. Ceferino , de actos propios de la gestión ordinaria de la sociedad Kujal, S.A.

No puede obviarse que, según reiterada jurisprudencia constitucional, los hechos declarados probados por resoluciones judiciales penales firmes vinculan en ulteriores procedimientos administrativos o jurisdiccionales no penales.

En tal sentido, ya la STC 77/1983, de 3 de octubre , declaró que el principio 'ne bis in idem' determina una interdicción de la duplicidad de sanciones administrativas y penales respecto de unos mismos hechos, pero conduce también a la imposibilidad de una distinta apreciación de los hechos, pues es claro que unos mismos hechos no pueden existir y dejar de existir para los órganos del Estado. Cuando el ordenamiento permite una dualidad de procedimientos y en cada uno de ellos ha de producirse un enjuiciamiento y una calificación de unos mismos hechos, el enjuiciamiento y la calificación pueden hacerse con independencia, si resultan de aplicación de normativas diferentes, pero la Administración debe en todo caso respetar el planteamiento fáctico que hayan realizado los Tribunales de Justicia que hayan actuado 'a priori'.

Por otro lado, aunque en un principio la querella que inició el precitado procedimiento penal también se dirigió contra Inversafe, S.A., como posible responsable civil subsidiario, lo cierto es que ya quedó excluida del proceso cuando en fecha 2 de mayo de 2002, el Juzgado de Instrucción número 27 de Barcelona dictó el Auto de Apertura de Juicio Oral en el que únicamente se incluyó a la entidad Kujal S.A. en su condición de posible responsable civil subsidiaria.

Tal como se ha expuesto en el fundamento anterior, todas las facturas emitidas por diversos conceptos subsumibles en el más genérico de asistencia jurídica son, lógicamente, del año 2003. Es decir, casi un año después de que se dictara el Auto de Juicio Oral en el que ya no se incluyó a la aquí recurrente. Por tanto, su defensa jurídica finalizó el 2 de mayo de 2002 y ninguna relación puede tener con las facturas objeto de controversia. Además, en todo caso, entraría en juego la regla de imputación temporal de los ingresos y gastos del artículo 19.1 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , según el cual ' Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros.'

Descartada también la vinculación entre el Sr. Santos y los intereses de la recurrente, no puede admitirse la deducibilidad de las facturas en concepto de gastos por defensa jurídica de su administrador respecto del cual, vista su condena penal, tampoco puede predicarse una actuación lícita que devengare, en su caso, gastos susceptibles de deducción.

CUARTO.-La última posibilidad que se plantea es la consideración de los gastos de defensa jurídica como retribución del administrador.

En cuanto a la posible deducción del gasto en concepto de retribución del administrador, la parte actora insiste en que la incorrecta contabilización del gasto como 'servicios profesionales' en lugar de 'sueldos y salarios' no determina que dicho gasto no sea deducible, destacando que la Junta General de Accionistas de fecha 30 de junio de 2004 aprobó el Balance y la Cuenta de pérdidas y ganancias de la entidad y, en consecuencia, los gastos controvertidos.

El recurrente asume que tal retribución no fue declarada como ingreso por el Sr. Santos en la declaración del IRPF 2003 ni tampoco la entidad practicó e ingresó en la Hacienda Pública la correspondiente retención. Ahora bien, insiste en que estas circunstancias no afectan a la deducibilidad de dicha remuneración.

Planteada en dichos términos la pretensión de la actora, lo cierto es que incurre en incongruencia al no determinar, a priori y con la debida claridad, el concepto en virtud del cual demanda el carácter deducible de los gastos realizados, por cuanto primeramente los califica de asesoramiento jurídico y seguidamente como mera remuneración habitual del cargo de administrador. Además, debe tenerse en cuenta la presunción de veracidad de los datos consignados por los contribuyentes en sus autoliquidaciones, en la que la recurrente reflejó el desembolso como 'asesoramiento jurídico'.

Todo ello con independencia de que la jurisprudencia haya admitido la deducción de las retribuciones de administradores, incluso aunque no estén contabilizados dentro de la cuenta de gastos y sí como distribución de resultados, que es una cuestión distinta, pudiendo citarse a tales efectos las recientes SSTS de 6 de mayo de 2013 (RC 3442/2010 ) y de 20 de junio de 2013 (RC 3408/2010 ), en las que se pronuncia, en concreto, acerca de la Ley 43/1995.

Según lo previsto en el artículo 130 del RDL 1564/1989 por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, ' La retribución de los administradores deberá ser fijada en los estatutos. Cuando consista en una participación en las ganancias, sólo podrá ser detraída de los beneficios líquidos y después de estar cubiertas las atenciones de la reserva legal y de la estatutaria y de haberse reconocido a los accionistas un dividendo del cuatro por ciento o el tipo más alto que los estatutos hayan establecido.'

Asiste la razón al recurrente cuando pone de relieve que, contrariamente a lo recogido en la resolución del TEARC, los Estatutos de la entidad sí prevén retribución a favor del administrador único, por lo que no puede presumirse la gratuidad del cargo. Según consta en actuaciones, el artículo 21 de dichos Estatutos establece que 'El Administrador recibirá una remuneración fija por su efectiva dedicación al desarrollo de su labor.'

Esto no obstante, el reseñado artículo 21 de los Estatutos también añade que 'La determinación de su cuantía - esto es, la remuneración fija del Administrador por el desempeño de sus funciones - requerirá la aprobación de la Junta General para cada ejercicio.'

Pues bien, nada ha aportado el recurrente, sobre quien pesa la carga de la prueba ex artículo 105 de la Ley 58/2003 General Tributaria, para acreditar la cuantía que, en cumplimiento de sus Estatutos, había aprobado la Junta General para el ejercicio 2003 en concepto de remuneración de su administrador único, Sr. Santos . Habida cuenta que los Estatutos se limitan a prever la remuneración del cargo de administrador sin establecer ni el quantum ni tampoco criterio alguno que permita su determinación y, en todo caso, exigen que tal retribución sea aprobada para cada ejercicio por la Junta General, al no concurrir este requisito esencial, no resulta admisible la identificación de los gastos de defensa jurídica como retribución del administrador.

En consecuencia, debe rechazarse el carácter deducible de tales gastos y las alegaciones del recurrente han de ser íntegramente desestimadas.

QUINTO.-Según lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa aplicable ratione temporis, no habiéndose acreditado mérito alguno para apreciar temeridad o mala fe en el recurrente, no cabe pronunciamiento impositivo de las costas procesales devengadas en la presente instancia.

Por todo lo expuesto, en nombre de S.M. el Rey y en el ejercicio de la potestad que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución

Fallo

PRIMERO.- DESESTIMAMOSel recurso contencioso-administrativo número 1262/2011 interpuesto contra la resolución del TEARC objeto de la presente litis.

SEGUNDO.- NO EFECTUAMOSpronunciamiento impositivo de las costas procesales devengadas en la presente instancia.

Notifíquese esta sentencia a las partes, y luego que gane firmeza líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevar aquella a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.