Sentencia Administrativo Nº 288/2014, Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 458/2010 de 07 de Mayo de 2014

Encabezamiento

T.S.J.CAST.LA MANCHA CON/AD SEC.2

ALBACETE

SENTENCIA: 00288/2014

Recurso núm. 458 de 2010

Toledo

S E N T E N C I A Nº 288

SALA DE LO CONTENCIOSO

ADMINISTRATIVO. SECCIÓN 2ª.

Iltmos. Sres.:

Presidenta:

Dª Raquel Iranzo Prades

Magistrados:

D. Jaime Lozano Ibáñez

D. Miguel Ángel Pérez Yuste

D. Miguel Ángel Narváez Bermejo

D. Ricardo Estévez Goytre

En Albacete, a siete de mayo de dos mil catorce.

Vistos por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha, los presentes autos número 458/10el recurso contencioso administrativo seguido a instancia de D. Maximino y Dñª. Virginia , representados por el Procurador Sr. Gómez Monteagudo y dirigidos por la Letrada D.ª Rocío Díaz Abad, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CASTILLA-LA MANCHA,que ha estado representado y dirigido por el Sr. Abogado del Estado, sobre I.R.P.F.;siendo Ponente el Iltmo. Sr. Magistrado D. Miguel Ángel Pérez Yuste.

Antecedentes

PRIMERO.-Por la representación procesal de D. Maximino y Dñª. Virginia se interpuso en fecha 12-7-2010, recurso contencioso-administrativo contra la Resolución de 30-4-2010 dictada por el TEAR de Castilla La Mancha por la que se desestiman las reclamaciones nº NUM000 interpuesta contra la desestimación del recurso de reposición interpuesto contra el Acuerdo de Liquidación derivado de Acta de Acta de Disconformidad, correspondiente al IRPF del ejercicio de 2002, ascendiendo la deuda tributaria a la cantidad de 12.373,13 €; nº NUM001 interpuesta contra la desestimación del recurso de reposición interpuesto contra el Acuerdo de Liquidación derivado de Acta de Acta de Disconformidad, correspondiente al IRPF de los ejercicios de 2003 y 2004, ascendiendo la deuda tributaria a la cantidad de 32.992,86 €; y por la que se estiman en parte las reclamaciones nº NUM002 y nº NUM003 , anulando los acuerdos de imposición de sanción dictados a D. Maximino y Dñª. Virginia por importe de 21.999,38 € y 5.504,54 € respectivamente, y ordenado se dicten u nuevos acuerdos sancionadores de acuerdo con lo indicado en la propia resolución.

Formalizada demanda, tras exponer los hechos y fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó solicitando se dicte sentencia estimando el recurso de conformidad con lo interesado en el suplico de la misma.

Concretamente plantea las siguientes cuestiones.

a) Desarrollo de actuaciones. Valoración de prueba aportada y prueba de afectación a la actividad.

b) Alegaciones de motivos concretos de regularización en relación a las liquidaciones del IRPF de 2002, 2003 y 2004.

c) Comisión de infracciones tributarias. Ausencia de culpabilidad.

SEGUNDO.-Contestada la demanda por la Administración demandada, tras relatar a su vez los hechos y fundamentos jurídicos que entendió aplicables, solicitó una sentencia desestimatoria del recurso.

Se remite a la motivación de la Inspección, así como del TEAR.

Debe partirse del criterio de que, salvo excepciones, las pruebas relevantes para la adecuada regularización administrativa deben aportarse ante la Inspección; pretende el recurrente desvirtuar los fundamentos de la resolución impugnada queriendo alterar la carga de la prueba.

TERCERO.-No habiéndose abierto periodo de prueba ni realizado trámite de conclusiones, se señaló día y hora para votación y fallo el 5-3-2014 a las 10,30 horas, en que tuvo lugar.

CUARTO.-En la tramitación del presente recurso se han observado todas las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Desarrollo de actuaciones. Valoración de prueba aportada y prueba de afectación a la actividad.

Lo que se debate en este punto son las alegaciones de la Inspección en que fundamenta la regularización practicada, y particularmente la acreditación de la afectación del bien o servicio a la actividad económica realizada por el interesado; la Inspección regularizó por falta de prueba de la afectación, y al TEAR se aporta documentación bastante (Anexos I al XI) que prueban lo contrario.

El motivo por el que no admite la Inspección la deducibilidad de los gastos en el IRPF es por falta de prueba de afectación a la actividad, no que los gastos no se hayan realizado.

Y se refiere a los siguientes conceptos:

-Gastos relacionados con los préstamos para la adquisición, reforma y acondicionamiento de los inmuebles.

-Gastos de acondicionamiento de los inmuebles.

-Material de oficina, mobiliario, enseres.

-Ordenadores y material informático.

La actividad que realiza el recurrente es empresarial de comercio al por mayor de máquinas y material de oficina (ordenadores, impresoras, calculadoras, etc). La lleva a cabo en dos centros de trabajo (Escalona Avd. de la Constitución 21 y Talavera de la Reina, Paseo de la Florida 35), en los mismos locales en los que su esposa (Dña. Virginia ) tiene el centro docente en el que imparte clases homologadas por la Consejería de Educación, y que constituye la actividad empresarial de Dña. Virginia .

La inspección se ha realizado en las oficinas de la Administración Tributaria, y solicitó de aquélla que comprobase in situ la realidad de las obras, servicios e instalaciones, sin que se accediera a tal pretensión por entender '.. que no era competente para verificar los elementos incorporados a una obra y el momento de incorporación, elementos que se pueden acreditar mediante la aportación del proyecto arquitectónico...'; argumentación que no comparte porque la Inspección tiene facultades bastantes para hacerlo y desplazarse al lugar ( art. 142.2 , 151.1 de la LGT y 20 del RD 939/1986 .

El proyecto arquitectónico podría no ser suficiente; también la Inspección podría haber solicitado información de clientes y proveedores, pero en lugar de hacerlo se limita a no 'creerse' los datos de las facturas en cuanto a su afectación a la actividad.

En este apartado se hace un análisis genérico sobre la acreditación de afectación a la actividad y carga de la prueba, y es en el apartado siguiente donde se desciende al examen pormenorizado de determinados asientos que la Inspección considera no deducibles.

Y como afirma el TEAR, 'en el ámbito del IRPF, de una actividad económica en la que se determina el rendimiento en el régimen de estimación directa modalidad simplificada, para la procedencia de la deducción de un gasto se aplica la normativa establecida para el Impuesto de Sociedades en virtud de lo establecido en el artículo 26 de la Ley 40/1998 del IRPF , y del Real Decreto Legislativo 3/2004 de 5 de Marzo, -Ley del IRPF-. Los requisitos necesarios para que un gasto tenga la consideración de deducible en el Impuesto de Sociedades son: su relación con los ingresos de la actividad, su afectación a una actividad económica, su contabilización, la justificación, no tratarse de un gasto no deducible de los enumerados en el artículo 14 de la Ley 43/1995 del IS y el Real Decreto Legislativo 4/2004 de 5 de marzo por el que se aprueba el Texto Refundido del Impuesto de Sociedades y su correcta imputación temporal. En relación con estos requisitos es fundamental que el interesado pueda probar la justificación de la realidad del servicio recibido o del bien adquirido y la justificación de la correlación del gasto con los ingresos de la actividad económica, en virtud de los artículos 10 , 14 , 19 , y 139 de la ley 43/1995 del IS y del Real Decreto Legislativo 4/2004 de 5 de marzo.

Y en relación con la carga de la prueba, el precepto del que debemos partir es el artículo 105 de la LGT ; dicho artículo establece:

' 1.En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.

2.Los obligados tributarios cumplirán su deber de probar si designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración tributaria.'

Compete pues al obligado tributario la prueba de que los gastos están afectados a la actividad empresarial de acuerdo con los parámetros de razonabilidad, normalidad, facilidad probatoria y proporcionalidad.

Ciertamente el actor propuso y consta en el expediente, distintos medios de prueba (testificales, documentales y confesión); estos medios de prueba no merecieron, a juicio de la Inspección, la conclusión que pretende el recurrente, y así consta en el informe de disconformidad al Acta de los ejercicios de 2003 y 2004 (páginas 8 a 10); resalta la Inspección, y básicamente estamos de acuerdo con sus conclusiones sin perjuicio del análisis concreto, en cuanto a los testigos(3), que ' no indican en función de qué razón conocen los viajes y cómo saben que efectivamente realiza todos los días dichos viajes y la razón de los mismos; que así mismo indican que es al local del Paseo de la Florida 35, obviándose que fue adquirido en Escritura Pública de 25-11-2004; así mismo se obvia que dicho vehículo (Toyota 9452 CGZ) fue adquirido con fecha 25-4-2003'. En cuanto a la declaración Jurada, ' que es una mera manifestación del interesado, aunque la llame confesión o declaración jurada'; y en cuanto a la documental' que la presentación de factura y su contabilización, por sí solo, no acreditan por sí solo que los bienes y servicios adquiridos tienen que ver con la actividad empresarial ni el derecho a la deducción para el cálculo del rendimiento'.

En la demanda, y en este concreto apartado, se desciende a entender justificado como afecto a la actividad los gastos habidos en relación con los préstamos para la adquisición, reforma y acondicionamiento de los inmuebles, material de oficina, mobiliario, enseres, ordenadores y material informático.

Y como argumento básico, en atención a los principios de la carga de la prueba aludidos, dice que propuso a la Inspección que se desplazara a los centros donde ejercía la actividad a fin de que quedase acreditado la adquisición, reforma y acondicionamiento de los inmuebles, y que los gastos contabilizados se habían realizado allí, así como haber llamado a los proveedores.

Sin perjuicio de que, como bien dice la actora, la Inspección, dentro de sus facultades, pudiera haberlo hecho, no lo es menos que no estaba obligada, y que el recurrente sí disponía de medios suficientes para justificar lo pretendido; en primer lugar, porque nadie mejor que el recurrente para saber quienes son los proveedores, en segundo lugar por la aportación del Proyecto Arquitectónico de la reforma; sobre este último llega a afirmar que ' en ocasiones no es completo', obviando que pueda existir aunque no lo fuera; en tercer lugar, porque todo lo anterior se vuelve más confuso por dos circunstancias; la primera porque la fecha de adquisición del local del Paseo de la Florida se produjo el 25-11-2004 y la fecha de la solicitud de la licencia de obras tuvo lugar el 11-10-2004; la segunda, que el interesado pagó el proyecto de vivienda unifamiliar en C/ DIRECCION000 NUM004 de Escalona; es decir, existe confusión sobre en qué lugar se hicieron efectivas las reformas a que pudieran referirse las facturas contabilizadas; quien mejor podía haber aclarado esta cuestión es el recurrente, llamando a los profesionales que dieron esas facturas a fin de acreditar dónde se hicieron los servicios. Y en cuarto lugar, porque no se ha pretendido en el procedimiento judicial otra prueba distinta o complementaria a la obrante en el expediente conociendo las conclusiones del TEAR.

SEGUNDO.- Alegaciones de motivos concretos de regularización en relación a las liquidaciones del IRPF de 2002, 2003 y 2004.

Ejercicio de 2002

A) Falta de motivación en la liquidación practicada

Entiende el recurrente que la liquidación infringe el artículo 102 de la ley 59/2003 , General Tributaria. En el acuerdo de liquidación de 5-3-2007, el Inspector-Jefe modificó la propuesta de liquidación en cuanto a la ganancia patrimonial, lo que modificó la base imponible, cuota..etc; omitiéndose toda referencia a la liquidación de la que resulta la cuota a ingresar, por lo que se produce indefensión; este motivo ya se planteó al TEAR, sin que se diera respuesta adecuada.

Discrepamos de la argumentación anterior; la liquidación está profusamente motivada; cuestión distinta es que no se esté de acuerdo con ella.

Así, respecto de D. Maximino , que desarrolla la Actividad empresarial del epígrafe 617.8 del IAE y la profesional del epígrafe 826 del IAE, la regularización sólo se hace respecto de la actividad empresarial; el rendimiento neto se hace por estimación indirecta pro la causa prevista en el artículo 53.1 d) de la LGT (desaparición de documentos de contabilidad por robo); se aceptan los ingresos declarados, pero no los gastos, los que se calculan utilizando como referencia el año 2003 por ser más homogéneo que el año 2004.

Y en cuanto a Dñª. Virginia que desarrolla la actividad profesional del epígrafe 932.1 del IAE, la única discrepancia del liquidador respecto del Inspector es en relación con el cómputo temporal de la ganancia patrimonial por los intereses abonados con motivo de la expropiación, y que deben imputarse al ejercicio de 2004.

La consecuencia es que si la cuota resultante propuesta por la Inspección era de 11.799,05 € y la deuda a ingresar de 15.235,34 € la del acuerdo de liquidación fue de 10.552,00 € y 12.373,13 € respectivamente (página 4 del Acta y 13 del Acuerdo del liquidación).

B) Aplicación del método de estimación indirecta

No discrepa el recurrente de la estimación indirecta.

Aunque no concreta nada más, se supone, dado que la Inspección, en aplicación del artículo 53 a) de la LGT acude a la comprobación del ejercicio de 2003 para estimar los ingresos y gastos del ejercicio de 2002, que la modificación de aquél afectaría a las de éste.

La conclusión es que habrá de estarse a lo que resulte del análisis del ejercicio de 2003.

Ejercicio de 2003

A) Regularización de D. Maximino

Discrepa el recurrente en la no aceptación de determinados gastos por la Inspección. Se declararon 62.406,71 € y se comprueban 21.250,23 €, de modo que no se aceptan 41.156,48 €.

1º. Asiento nº 23. Concepto: Pago a mi mismo módulo. 1.803,14 €

Considera que este apunte debe tener la consideración de gasto preciso para la actividad empresarial.

No cabe su admisión; en primer lugar, porque, como se dice en el informe de disconformidad, ' es un ingreso del interesado, y no tiene sentido contabilizar como gasto el trabajo de uno mismo'; y en segundo lugar, porque como dice el TEAR, ' no consta que dicha cantidad ya estuviere declarada como ingreso del Ayuntamiento de Escalona'.

2º. Gastos relacionados con vehículos.

Debemos traer a colación lo que hemos dicho sobre los gastos relacionados con los vehículos a propósito del IVA en los Autos 459/2010:

'2º Reparación y conservación de elementos de transporte. Cuenta 622800. (1.313,66 €)

En la demanda se considera que es deducible el IVA por importe de 1.125,77€, correspondiente a una furgoneta Ford Transit, y un vehículo comercial marca KIA.

La furgoneta Ford-Transit era el vehículo comercial y fue vendida el 8-5-2003, para lo que fue preciso hacer reparaciones; una vez vendido se adquirió el vehículo KIA; como tenía otro vehículo, un Toyota, uno de los dos, quedaba afectado, de modo exclusivo al ejercicio de la actividad; en este caso el vehículo KIA.

La Inspección y el TEAR no atienden esta petición porque consideran que no está acreditada su afectación a la actividad y menos de forma exclusiva.

En este caso procede la estimación parcial de la pretensión, en el sentido de entender que es deducible el 50 % de 1.125,77 €, ( 562,88€) en aplicación de la regla 2ª del apartado Tres del artículo 95 de la Ley del IVA .

Y ello atendiendo a la única razón que da la Inspección para no deducir dicho importe; el precepto aludido establece la ' presunción de afectación a la actividad', por lo tanto no exige al propietario acreditar que está afecto; la ley lo presume; correspondía por tanto a la Administración Tributaria acreditar que no lo estaba en absoluto. A ello hay que añadir, como bien dice en este caso el actor, la actividad empresarial que desarrollaba y la tenencia de dos centros de venta en distintas localidades, que justifican más si cabe esta petición.

Pero por la misma razón, no por ello puede atenderse la deducibilidad del total importe indicado, pues tampoco justifica el recurrente la dedicación exclusiva de uno de los dos vehículos (el KIA), a la actividad. En definitiva, es preciso justificar para deducir el 100 % y no es preciso hacerlo para deducir el 50 %.'

La liquidación excluyó estos gastos porque se considera que los vehículos no estaban exclusivamente afectos a la actividad, y así se dice por el Tribunal Económico-administrativo.

Pues bien, en este punto la regulación aplicable a la liquidación de autos es la que deriva del citado art. 21 del Reglamento del IRPF y del art. 27 de la Ley, que exige una adscripción a la actividad, y que la adscripción sea exclusiva.

En definitiva, en el IVA procedía la deducción del 50% por no haberse acreditado la dedicación exclusiva, y en el IRPF no es posible porque se exige la exclusividad.

3º. Amortización de ordenadores de Academia. Cuenta nº 68200002. 1.306,41€

Como bien dice el TEAR, no puede admitirse porque el recurrente no se dedica a la actividad empresarial de Academia; y en cuanto a que lo pueda hacer su mujer, no consta que se contabilizara dentro de los gastos de ella.

4.º Reparaciones y Conservación.- 7.148 €. Seguro préstamo: 345,63 €.

No procede aceptarlos; nos remitimos a lo ya manifestado en la sentencia del recurso 459-2010 sobre este punto:

'....En la demanda, y en este concreto apartado, se desciende a entender justificado como afecto a la actividad los gastos habidos en relación con los préstamos para la adquisición, reforma y acondicionamiento de los inmuebles, material de oficina, mobiliario, enseres, ordenadores y material informático.

Y como argumento básico, en atención a los principios de la carga de la prueba aludidos, dice que propuso a la Inspección que se desplazara a los centros donde ejercía la actividad a fin de que quedase acreditado la adquisición, reforma y acondicionamiento de los inmuebles, y que los gastos contabilizados se habían realizado allí, así como haber llamado a los proveedores.

Sin perjuicio de que, como bien dice la actora, la Inspección, dentro de sus facultades, pudiera haberlo hecho, no lo es menos que no estaba obligada, y que el recurrente sí disponía de medios suficientes para justificar lo pretendido; en primer lugar, porque nadie mejor que el recurrente para saber quienes son los proveedores, en segundo lugar por la aportación del Proyecto Arquitectónico de la reforma; sobre este último llega a afirmar que ' en ocasiones no es completo', obviando que pueda existir aunque no lo fuera; en tercer lugar, porque todo lo anterior se vuelve más confuso por dos circunstancias; la primera porque la fecha de adquisición del local del Paseo de la Florida se produjo el 25-11-2004 y la fecha de la solicitud de la licencia de obras tuvo lugar el 11-10-2004; la segunda, que el interesado pagó el proyecto de vivienda unifamiliar en C/ DIRECCION000 NUM004 de Escalona; es decir, existe confusión sobre en qué lugar se hicieron efectivas las reformas a que pudieran referirse las facturas contabilizadas; quien mejor podía haber aclarado esta cuestión es el recurrente, llamando a los profesionales que dieron esas facturas a fin de acreditar dónde se hicieron los servicios. Y en cuarto lugar, porque no se ha pretendido en el procedimiento judicial otra prueba distinta o complementaria a la obrante en el expediente conociendo las conclusiones del TEAR.

.........

3º Gastos de reforma y acondicionamiento del local adquirido en el Paseo de la Florida 35 (Talavera) y en la Avda. de la Constitución 21. (Escalona) Cuentas 6221000, 6221001, 6232000, 6310000 y 6690000. ( Base Imponible de 35.175,78 €)

Tampoco es posible atender esta petición; en primer lugar trasladando los argumentos mencionados en el último párrafo del fundamento segundo, y razonamiento dicho respecto de estos mismos gastos en el ejercicio de 2003. Nadie mejor que el recurrente para justificar debidamente, sin necesidad de visita, que los gastos de reforma y acondicionamiento se hicieron en los citados locales, así como despejar cualesquiera duda al respecto.

En segundo lugar, y de forma particular, si confrontamos los asientos cuyo IVA se dice regularizado (página 45 de la demanda), con los que figuran en el informe de la Inspección (páginas 19 a 21 del informe de disconformidad), existen notables diferencias; los asientos nº 513, 502, 453, 454, 466, 540, 288, 309, 375, 376, 427, 437, 437, 437, 437 (4 asientos con el mismo número) y 434, no figuran en el listado del IVA no deducible, sin que explique la extensa demanda porqué entiende que también hubo regularización respecto de ellos. En tercer lugar, hay otros dos apuntes en los que no figuran número de asiento; y por último, la práctica totalidad de los restantes asientos vienen referidos, fundamentalmente, a ' Pago de materiales Marco Antonio '; con esta concreción y detalle del gasto satisfecho a persona concreta, era muy fácil para el actor justificar que se habían satisfecho para el fin requerido y en el ejercicio indicado, y entendemos que no lo ha hecho.'

4º Gasto de 2.000 € en Lotería y 1.813,92 € en comidas

Entiende el recurrente en cuanto a los primeros, que son gastos de publicidad y propaganda, y en cuanto a los segundos, que son comidas del propio empresario fuera de su domicilio que ha debido realizar.

No procede su admisión porque, como bien dice el TEAR, ' no se ha acreditado su vinculación a la actividad económica: identificación de clientes, o que las comidas fueran un gasto necesario para el desarrollo de la actividad'.

5.º Gastos financieros de préstamos. 2.848,34 €

Se refiere el recurrente a dos préstamos; uno por importe de 9.500.000 de pesetas suscrito con la CCM y otro por importe de 5.000.000 dado por Caja Madrid.

Entendemos, al igual que en el informe de disconformidad y resolución del TEAR, que de acuerdo con el artículo 105 de la LGT , el recurrente no ha acreditado que estos gastos financieros (seguros de los préstamos), estén vinculados con la actividad económica empresarial del recurrente, teniendo en cuenta además las fechas de formalización y la adquisición de diversos inmuebles.

B) Regularización de Dñª. Virginia

Declaró la anterior unos ingresos por importe de 105.826,99 € y la Inspección los aumentó a 111.190,56 € por dos cursos; uno de Secretariado por importe de 3.429,93 € y otro de administrativo por cuantía de 2.975 €.

Entiende la recurrente que no procede el incremento en la cuantía citada de 6.405,44 €; y ello porque la subvención para estos cursos no se percibió en este periodo; ha de acudirse al criterio de caja en lugar del criterio del devengo; la subvención está destinada a sufragar los gastos del centro, los que no se conocen sino a la finalización, y viene determinada por el módulo establecido, las horas y el número de alumnos que lo concluyeron.

Realmente no se comprende bien la argumentación del actor en este punto por las siguientes razones; en primer lugar, porque si no se computan en el ejercicio de 2003 lo deberían ser en el ejercicio de 2004, lo que a su vez elevaría los ingresos del mismo; en segundo lugar porque en atención al artículo 14.1 b) de la Ley 40/1998 y el artículo 19 de la Ley 43/1995 del Impuesto de Sociedades se establece el criterio del devengo y no el de caja; pero es que en todo caso, y como se afirma por la interesada, ' en los cursos que se imparten a lo largo de un periodo impositivo no se origina problema del devengo ni de periodificación del ingreso. El problema se plantea cuando se realizan a caballo entre dos años naturales o con duración superior a 12 meses,' y es el caso, no desvirtuado, que estos dos cursos se impartieron en 2003 en su totalidad y que las concesiones de las subvenciones y sus ampliaciones se produjeron durante 2003.

1.º Ganancia Patrimonial por Expropiación de finca

Dos son las cuestiones que se plantean sobre este punto; en primer lugar la consideración de que el incremento patrimonial puesto de manifiesto a propósito de una expropiación forzosa no debe estar sujeto o debe declararse en el IRFP, y menciona la sentencia del TSJ de Valencia de 12-3-2003 ; la segunda, que, de mantenerse lo contrario, el gravamen que deriva de dicha expropiación ha de imputarse al año en el que se genera el incremento de patrimonio (año 2000), regularización que puede efectuarse dentro del plazo de prescripción de dicho periodo impositivo (1-6-2001 al 1-6-2005); como quiera que las actuaciones inspectoras se iniciaron en febrero de 2006, a dicha fecha había prescrito el ejercicio de 2000.

Cuestión sobre si el incremento de patrimonio derivado de expropiación debe o no tributar.

Sobre ella nos hemos pronunciado en varias ocasiones; la última, en la Sentencia nº 88/2014 de 14-2-2014, Rec. 356/2010 - ROJ: STJ CLM 428/2014-; en ella decíamos:

'La cuestión discutida, que como hemos visto consiste en si la diferencia de valor entre el precio de adquisición y el justiprecio ha de ser considerada como incremento patrimonial , y, por tanto, sujeto al I.R.P.F., ha planteado serias dudas a esta Sala por cuanto que, de no referirse a los incrementos patrimoniales, no vemos a qué otros supuestos pueda referirse la exención reconocida el art. 49 de la Ley de Expropiación Forzosa , por cuanto que se trata no de una transmisión voluntaria sino coactiva de la propiedad. Ello no obstante, tal cuestión ha sido ya resuelta por el Tribunal Supremo en diversas ocasiones, considerando en todos los casos enjuiciados que efectivamente dicha diferencia está sujeta a tributación. Como ejemplo, la STS de 23 de septiembre de 2004 , citada por el Abogado del Estado, dice que

' La expropiación forzosa es una alteración patrimonial, como acertadamente la incluye el Reglamento del I.R.P.F., de 3 de Agosto de 1981, en su art. 77.1.a), y como lo ha mantenido esta Sala Tercera en doctrina reiterada y completamente consolidada que se inició con la sentencia de fecha 22 de Abril de 1981 . En la jurisprudencia más reciente deben citarse las sentencias de esta Sección de 12 de abril y 30 de octubre de 2003 ( Recursos nums. 4946/1998 y 6667/1998 ). Y en la sentencia de 12 de abril de 2003 también (Rec. num. 4504/1997 ), en la que se trataba del aumento de la base imponible del IRPF por incremento patrimonial puesto de manifiesto en la transmisión de una finca en expediente de expropiación forzosa, la Sala declaró que no se estaba discutiendo en ese caso ninguna liquidación sobre el precio de la expropiación forzosa que recibió en su día el interesado, sino la liquidación que corresponda hacer sobre el incremento patrimonial en un impuesto específico, el de la renta de las personas físicas, en que no se grava ninguna transmisión, sino los rendimientos netos percibidos por los contribuyentes a consecuencia de su trabajo y bienes de todas clases, entre los cuales se incluyen, como es lógico, los incrementos o ganancias patrimoniales percibidos por el mismo durante el ejercicio que corresponda. Lo que se integra en la base es el incremento patrimonial obtenido, el justiprecio recibido.

No hay duda alguna que si un bien inmueble del expropiado aumenta su valor desde que lo adquirió hasta la fecha en que perdió su pleno dominio sobre él por transmisión, por ministerio de la Ley, como consecuencia de su expropiación forzosa, ese incremento de patrimonio es una alteración patrimonial que permite la sujeción del aumento de valor al IRPF.

Esta cuestión ha sido regulada definitivamente por el Reglamento de la Ley del IRPF 18/1991, de 6 de junio, aplicable a partir del ejercicio 1992, Reglamento que fue aprobado por Real Decreto 1841/1991, de 30 de diciembre, cuyo art. 14. 'Imputación temporal de ingresos y gastos. Norma General', apartado 1, párrafo segundo , dispone: 'A efectos de lo previsto en el párrafo anterior, los incrementos y disminuciones de patrimonio se entenderán devengados en el momento en que tenga lugar la alteración patrimonial', que en la expropiación forzosa de bienes inmuebles se produce cuando se fija el importe del justiprecio. '

Dicha doctrina se viene repitiendo en sentencias posteriores, como la de 12 de abril de 2010, también citada por el Abogado del Estado , o la de 10 de noviembre de 2009 , pudiendo resumirse dicha doctrina como gráficamente lo hace la STS de 29 de abril de 2013 (recurso 5089/11 ), donde se dice que ' Siendo indiscutido que nos encontramos ante un incremento patrimonial [cfr. las sentencias de 23 de septiembre de 2004 (casación en interés de la ley 54/03, FJ 4º) y 10 de noviembre de 2009 (casación 2612/03, FJ 2º)] y tratándose de fijar en el tiempo esa variación del patrimonio como consecuencia de una transmisión en virtud de expropiación forzosa, resulta imprescindible determinar el momento en el que acaece la transferencia de la propiedad. De entrada, ha de entenderse que tiene lugar con la transmisión, por lo que procede analizar cuándo se produce tal evento en la expropiación forzosa.'

En consecuencia, siendo uniforme y constante el referido criterio jurisprudencial, se impone desestimar la referida alegación'

Prescripción o no del derecho de la Administración para liquidar este concepto

La controversia se plantea porque el incremento patrimonial se pone de manifiesto mediante el Acta de mutuo acuerdo en la fijación del justiprecio, la que tiene lugar el 16-10-2000 (página 25 del acuerdo de liquidación), si bien el pago se ordena y se hace efectivo el 4-2-2003 el principal y el 13-5-2004 los intereses de demora.

La Administración entiende que al no declarar la ganancia patrimonial en sus declaraciones del IRPF del año 2000, ' se acogieron tácitamente a la regla especial de operaciones a plazo prevista en el artículo 14.2.d) de la Ley del Impuesto 40/1998 ', pues sino, dice el TEAR ' debieron haber declarado la ganancia en el año 2000, no resultando congruente que cuando les comunica la Inspección la variación patrimonial aleguen imputación al ejercicio de 2000, obviamente porque favorece a los interesados'

En este punto debemos dar la razón a los recurrentes; así, son de aplicación las reglas generales sobre imputación temporal previstas en el artículo 14 de la ley 40/1998 ; concretamente la establecida en el artículo 14.1c) que establece:

'Las ganancias o pérdidas patrimoniales se imputarán al periodo impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial'

La Administración no aplica dicha regla general, sino la especialdel artículo 14.2.d) de la Ley del Impuesto 40/1998 , que dice:

'd) En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, el contribuyente podrá optar por imputar proporcionalmente las rentas obtenidas en tales operaciones, a medida que se hagan exigibles los cobros correspondientes.

Se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado aquéllas cuyo precio se perciba, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos, siempre que el período transcurrido entre la entrega o la puesta a disposición y el vencimiento del último plazo sea superior al año.'

Y como afirma el recurrente, el ejercicio del derecho de optar por una u otra regla no puede ser tácito o implícitosino expreso , y así se desprende de lo establecido en el artículo 119.3 de la LGT 58/2003.

En consecuencia con lo anterior, el periodo al que debe imputarse el incremento patrimonial es el año 2000, y en el año 2006 la Administración no podía liquidarlo por existir prescripción.

Ejercicio de 2004

A) Existencia de un previo procedimiento de comprobación limitada del ejercicio de 2004: Imposibilidad de inspección ulterior por el efecto preclusivo.

Plantean los actores que la Administración inició un procedimiento de comprobación limitada del ejercicio de 2004 mediante requerimiento de 26-10-2005 (Referencia nº 200410035421392-Q); y que por aplicación de lo dispuesto en los artículos 139 y 140 de la LGT 58/2003, la Administración no podía efectuar nueva comprobación del citado ejercicio. (Anexo II de la documentación presentada al TEAR)

El planteamiento de los actores en este punto no es correcto; lo hubiera sido si dicho procedimiento hubiera concluido con una resolución con el siguiente contenido (artículo 139.2):

' La resolución administrativa que ponga fin al procedimientode comprobación limitada deberá incluir, al menos, el siguiente contenido:

a) Obligación tributaria o elementos de la misma y ámbito temporal objeto de la comprobación.

b) Especificación de las actuaciones concretas realizadas.

c) Relación de hechos y fundamentos de derecho que motiven la resolución.

d) Liquidación provisional o, en su caso, manifestación expresa de que no procede regularizar la situación tributaria como consecuencia de la comprobación realizada.'

De haber concluido mediante resolución, efectivamente sería de aplicación lo dispuesto en el artículo 140.1 de la LGT :

' Dictada resoluciónen un procedimiento de comprobación limitada, la Administración tributaria no podrá efectuar una nueva regularización en relación con el objeto comprobado al que se refiere el párrafo a) del apartado 2 del artículo anterior salvo que en un procedimiento de comprobación limitada o inspección posterior se descubran nuevos hechos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas de las realizadas y especificadas en dicha resolución.'

Pero es que en este caso el procedimiento de comprobación limitada terminó, según el artículo 139.1c), 'Por el inicio de un procedimiento inspector que incluya el objeto de la comprobación limitada.'

C) Regularización de D. Maximino .

Discrepa el recurrente en la no aceptación de determinados gastos por la Inspección. Se declararon 74.830,13 € y se comprueban 11.924,95 €, de modo que no se aceptan 62.905,18 €.

1º. Asiento 139. Compra de material informático. 648,67 €

Sobre este concepto procede traer a colación lo ya manifestado al analizar el IVA en autos 459/2010; decíamos:

'Los motivos por los que la Inspección no acepta tal deducción es porque en la factura no se observa la incorporación de dichos elementos, no se ha aportado el pedido de la Policía (organismo público), y la factura de vente es de 1.650 €, existiendo compras a Microlyne de 1.045,77 € y 190,15 €.

También en este caso existe un déficit de prueba que impide su estimación; la prueba básica es la factura de compra del equipo informático (ordenador y PDA) adquirido a la empresa Microlyne, no la factura de venta al Ayuntamiento de Escalona; y las compras facturadas por la empresa Microlyne al recurrente fueron por importe de 1.045,77 € y 190,15 €, sin que en ' dichas facturas de compra se especifiquen estos elementos'; al mismo tiempo, la base imponible de la cual se pretende deducir el IVA es de 648,67 €, lo que difiere de las cantidades anteriores, y de lo que se deduce que lo adquirido era cosa distinta en todo o parte. En definitiva debía haberse acreditado con la factura correspondiente dada por Microlyne, la adquisición del ordenador y la PDA, y que estos mismos elementos fueron vendidos, como actividad ordinaria de la empresa al Ayuntamiento de Escalona; de la factura del Anexo VIII, no podemos hacer tal deducción.'

2.º Asiento 543. Reparaciones y Conservación. 1.184,73 €

Según el recurrente responde a operaciones de instalación y mantenimiento de redes informáticas tanto del Ayuntamiento de Escalona como de la Academia Hispaplús y la Academia de Escalona que fueron realizados por D. Eugenio y facturados al recurrente (Anexo V de las alegaciones al TEAR).

El TEAR considera que si la factura es de 30-12-2004, los servicios, lógicamente se debieron prestar con posterioridad, por lo que no se podían facturar en el ejercicio de 2004.

Así planteado el debate, el Tribunal no ha encontrado la factura en el Anexo nº V de las alegaciones al TEAR, lo que es un inconveniente añadido para su correcto análisis; en todo caso, y tratándose de una problema probatorio sobre la justificación dada, correspondía al recurrente, a través de la persona subcontratada, acreditar la prestación de dicho servicio en ese ejercicio.

3º. Materiales utilizados en la instalación y mantenimiento de las diferentes redes de equipos informáticos, facturados tanto al Ayuntamiento de Escalona como a la Academia Hispaplus y a la Academia Escalona. Asiento nº 543 y asiento nº 6.

Observamos que existe una duplicidad en el nº de asiento respecto al concepto anterior; también se alegó el mismo concepto en relación con la deducibilidad del IVA, y manifestamos lo siguiente en autos 459/2010:

'En cuanto al primero, no tiene en cuenta el actor el listado del IVA no deducible del ejercicio de 2004 (folios 19 a 21 del informe de disconformidad), en el que no se encuentra el asiento nº 543, y así se lo dice el TEAR en su resolución.

Y respecto del segundo, la adquisición del saxo, ciertamente no se ha demostrado que su adquisición fuere para la actividad empresarial. Se intenta argumentar que era para la demostración de programas informáticos; sin embargo, más allá de toda posible hipótesis, entendemos que es un razonamiento huérfano de prueba.'

4º. Gastos de reforma y acondicionamiento del local adquirido en el Paseo de la Florida 35 (Talavera) y en la Avda. de la Constitución 21. (Escalona) Cuentas 6221000, 6221001. ( Base Imponible de 15.483,49 €)

Sobre este concepto procede traer a colación lo ya manifestado al analizar el IVA; en autos 459/2010; decíamos:

'Tampoco es posible atender esta petición; en primer lugar trasladando los argumentos mencionados en el último párrafo del fundamento segundo, y razonamiento dicho respecto de estos mismos gastos en el ejercicio de 2003. Nadie mejor que el recurrente para justificar debidamente, sin necesidad de visita, que los gastos de reforma y acondicionamiento se hicieron en los citados locales, así como despejar cualesquiera duda al respecto

En segundo lugar, y de forma particular, si confrontamos los asientos cuyo IVA se dice regularizado (página 45 de la demanda), con los que figuran en el informe de la Inspección (páginas 19 a 21 del informe de disconformidad), existen notables diferencias; los asientos nº 513, 502, 453, 454, 466, 540, 288, 309, 375, 376, 427, 437, 437, 437, 437 (4 asientos con el mismo número) y 434, no figuran en el listado del IVA no deducible, sin que explique la extensa demanda porqué entiende que también hubo regularización respecto de ellos. En tercer lugar, hay otros dos apuntes en los que no figuran número de asiento; y por último, la práctica totalidad de los restantes asientos vienen referidos, fundamentalmente, a ' Pago de materiales Marco Antonio '; con esta concreción y detalle del gasto satisfecho a persona concreta, era muy fácil para el actor justificar que se habían satisfecho para el fin requerido y en el ejercicio indicado, y entendemos que no lo ha hecho.'

5º. Gastos contabilizados en la cuenta 6232000. Servicios Profesionales Independientes. Asientos nº 288, 309, 375, 376, 427 y 437. Importe de 5.975,97 €.

No podemos aceptar este concepto por dos razones; en primer lugar, porque vienen referidos a la adquisición de un inmueble en Talavera, Pasero de la Florida nº 35, el 25-11-2004, y como gasto preciso para su adquisición, integraría el inmovilizado a amortizar; y en segundo lugar, dicho local, en el ejercicio de 2004, no queda acreditado como afecto a la actividad, no ha entrado en funcionamiento, no pudiendo entenderse por tanto como gasto necesario para obtención de ingreso en el ejercicio de actividad empresarial del recurrente.

6º. Gastos relacionados con los vehículos. 5.486,27 €.

Hacemos un análisis paralelo al ejercicio de 2003, y en consecuencia no procede aceptar gasto alguno por ausencia del requisito de la exclusividad.

7 º. Gastos relacionados con los préstamos

Nos remitimos a lo manifestado para el ejercicio de 2003.

8º. Amortizaciones equipos informáticos

Como bien dice el TEAR, no puede admitirse porque el recurrente no se dedica a la actividad empresarial de Academia; y en cuanto a que lo pueda hacer su mujer, no consta que se contabilizara dentro de los gastos de ella.

9º. Impuestos por la compra de locales. Importe de 14.576, 62 €. Gastos Financiero por la compra de local comercial. Importe de 2.020 €

Reproducimos lo ya manifestado en el punto nº 5º para no admitir estos importes como gasto.

10º. Gastos en comidas. Importe de 3.539,58 €

Como ya dijimos respecto del ejercicio de 2003, entiende el recurrente que son comidas del propio empresario fuera de su domicilio que ha debido realizar.

No procede su admisión porque, como bien dice el TEAR, ' no se ha acreditado su vinculación a la actividad económica: identificación de clientes, o que las comidas fueran un gasto necesario para el desarrollo de la actividad'.

C) Regularización de Dñª. Virginia

1º. Imputación de la subvención concedida por el Curso 260, que se inicia el 1-9-2004 y finaliza el 6-5-2005. El importe total ascendió a 57.929 €

La Inspección utiliza un criterio proporcional en los ejercicios de 2004 y 2005, de modo que considera que los ingresos se generan de forma regular en el periodo objeto del curso, de modo que corresponderían 28.378,17 € en el ejercicio de 2004 (la actora imputó como ingresos sólo 6.556,93 €) y 29.550,83 € en el ejercicio de 2005.

Entiende la recurrente que no procede el incremento en la cuantía citada de; y ello porque la subvención para este cursos no se percibió en este periodo; ha de acudirse al criterio de caja en lugar del criterio del devengo; la subvención está destinada a sufragar los gastos del centro, los que no se conocen sino a la finalización, y viene determinada por el módulo establecido, las horas y el número de alumnos que lo concluyeron.

Discrepamos de la argumentación de la demanda en este punto, al tiempo que estamos de acuerdo con la justificación que se da ofrece en el informe de disconformidad (páginas 21 y 22) y TEAR; (páginas 11 y 12 de su resolución).

Aplicándose para el IRPF las mismas reglas de imputación temporal previstas para el Impuesto de Sociedades, en el artículo 19 de la citada Ley- Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo , por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades - se establece:

'Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros.'

Las subvenciones de explotación, como recursos recibidos por las Administraciones Públicas sin contraprestación cuyo destino es la cobertura de gastos corrientes del receptor, deben imputarse como ingreso del ejercicio al que van referidas; la subvención de este curso se aprobó en el ejercicio de 2004, si bien no se percibió en su totalidad en este curso, sino que se abona en varias partes.

Claro está no se plantea problema alguno cuando el curso de desarrolla en un mismo ejercicio, y sí se plantea cuando, como ocurre en este caso, está a caballo de dos ejercicios por mitad; pues bien, en este caso, más allá de que la subvención estuviere concediera al iniciarse el curso (año 2004), debemos entender que no se devenga en su totalidad como ingreso en dicho ejercicio, sino ' atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera'; es por ello que acudiendo a una regla proporcional, como hace la Inspección, se respeta escrupulosamente dicho principio, todo ello sin perjuicio de las matizaciones o puntualizaciones que al final quepa hacer en función de las circunstancias que concurran, como el número de alumnos que hayan terminado el curso o el cumplimiento o no de los demás requisitos a que esté condicionada la subvención o su reintegro.

D) Ganancia Patrimonial por Expropiación de finca. Intereses de demora

En este caso viene referido a los intereses por la demora en el pago del justiprecio y que ascienden a la cantidad de 3.028,45 €.

En primer lugar debemos recordar lo que ya hemos manifestado sobre la ganancia patrimonial derivada de la expropiación de finca, examinado en el ejercicio de 2003; y en concreto sobre las dos cuestiones que analizamos: si es incremento de patrimonio y por tanto está obligado a tributar en el IRPF, y el ejercicio en que se manifiesta el incremento patrimonial; la conclusión era positiva en cuanto a la primera, y que el ejercicio era aquél en el que se firmó el Acta de Adquisición por Mutuo Acuerdo (Anexo VI), que fue el 16-10- 2000; y como quiera que las actuaciones inspectoras se iniciaron en el año 2006, existía prescripción respecto del principal.

Pero en cuanto a los intereses que se abonaron el 13-5-2004, y que tenían la condición de indemizatorios cubriendo el periodo desde 15-4-2001 al 4-2-2003, la ganancia patrimonial se genera en cada ejercicio hasta su cobro. La inspección se inicia el 7-2- 2006.

Y por esta razón, y a diferencia del principal, careciendo de una tabla de cálculo de intereses, no podemos afirmar que haya existido prescripción, por el transcurso de cuatro años, del derecho de la Administración para liquidar en relación con todos los intereses; no existe prescripción respecto de los intereses devengados entre el 7-2-2002 y el 4-2-2003, y sí existiría prescripción respecto de los intereses devengados entre el 15-4-2001 y el 7-2-2002.

TERCERO.- Comisión de infracciones tributarias. Ausencia de culpabilidad.

Falta de culpabilidad en la conducta de D. Maximino

Dice el recurrente que una cosa es que el recurrente no haya demostrado que los gastos en cuestión estaban relacionados con la actividad profesional, lo que justificaría la regularización y liquidación paralela, y otra distinta que la Administración haya demostrado que se trataba de gastos y consumos particulares, como le correspondía, para estimar la conducta constitutiva de infracción, siendo de aplicación el principio de presunción de inocencia del artículo 24.2 de la CE ; y en apoyo de este razonamiento alude a la Sentencia del TSJ de Cataluña de 19-12-2007 ( Sentencia 1318/2007.Rec. nº 321/2004 ) y la Sentencia de la Audiencia Nacional de 29-10-2009 (Rec. 183/2006 ); sentencias ambas que transcribe parcialmente.

Por lo que se refiere a la culpabilidad, el correlativo principio se encuentra recogido en el artículo 77.1 de la Ley General Tributaria al proclamar que ' las infracciones tributarias son sancionables incluso a título de simple negligencia', expresando el art. 183.1 de la vigente Ley 58/2003 que ' son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra ley', lo que viene a significar que no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias y que el precepto da por supuesta la exigencia de responsabilidad en los grados de dolo y culpa o negligencia grave, no pudiendo ser sancionados los hechos más allá de la simple negligencia, excluyéndose la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta del contribuyente. Así se pronuncia el Tribunal Constitucional en sentencias 76/1990, de 26 de abril , y 164/2005, de 20 de junio .

Señala el TEAR, que concurre al menos negligencia pues no existen en este caso lagunas normativas o dudas interpretativas que permitan entender que la conducta del recurrente, pese a no tener acogida en derecho, se ajustó a una interpretación razonable de las normas aplicables, '.... ya que pese a la claridad de las normas tributarias el actor consideró deducibles gastos que incumplían los requisitos necesarios para su deducibilidad en virtud de lo establecido en el artículo 26 de la ley 40/1998 del IRPF y del RDL 3/2004 de 5 de marzo, y los artículos 10 , 14 , 19 y 139 de la Ley 43/1995 del Impuesto de Sociedades y del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo; en este caso, en esencia, no se justificó la procedencia de los mismos en virtud de los argumentos expuestos con anterioridad....' Y se remite al acuerdo de imposición de sanción que específicamente aborda la cuestión en el cuarto fundamento de derecho (ff. 9 a 11 del acuerdo sancionador), considerando acreditada la existencia de mera negligencia, ' pues no otra forma puede calificarse su conducta al haberse acreditado que el obligado tributario declaró un rendimiento neto procedente de las actividades económicas inferior al comprobado por la Administración...'

De las dos sentencias a las que alude la demanda, la segunda no es de aplicación al caso de autos, pues se refiere a la inexistencia de culpabilidad cuando la conducta del interesado se apoya en una 'interpretación razonable' de la norma. No es este el caso, en el que lo que es objeto de debate no si la concreta actuación del actor tiene o no cabida en una interpretación de la norma tributaria, sino de una mera cuestión fáctica: si los gastos no admitidos eran precisos o necesarios para la obtención de los ingresos.

Por lo tanto, o lo estaban o no lo estaban, correspondiendo al sujeto pasivo, conforme al artículo 105 de la LGT , su acreditación.

La sentencia de Cataluña alegada parte de un presupuesto que, en principio, es aceptable: debe distinguirse entre la liquidación y la sanción a efectos de la carga de la prueba; así como respecto de la liquidación corresponde al sujeto pasivo justificar que los gastos eran necesarios para la obtención de los ingresos, en el ámbito sancionador, existe inversión en la carga de la prueba; es decir, puede no estar probada la afectación a la actividad, lo que justificaría la no deducción, pero al mismo tiempo puede no existir prueba de lo contrario, lo que permite suprimir la sanción.

Ahora bien, en el caso de autos partimos de que las regularizaciones que contempla el acuerdo de liquidación abarca a numerosos conceptos, y muchos de ellos ni siquiera ha accedido al recurso (prismáticos, rifle, seguro de caza... ), quizá porque era obvia la imposibilidad de justificarlos como gasto preciso para la obtención de ingresos, ya fuere en el IRPF o en el IVA (Autos 459/2010); y otros, como el referido al saxoen el que es notoria la inexistencia de relación con los ingresos teniendo en cuenta la actividad empresarial del actor; por esta razón entendemos que sólo determinados gastos, aquéllos que podrían haber sido necesarios, para la actividad o la obtención de ingresos, los consideramos deducibles:

Partiendo de este principio entendemos como no sancionable y por ello deducible de la Base a efectos de sanción los siguientes conceptos:

Ejercicio de 2003:

-Gastos relacionados con vehículos por importe de 8.270,60 €.

-Suministro de carburante por importe de 449,49 €

Ejercicio de 2004

-Gastos relacionados con vehículos por importe de 5.486,27 €.

Falta de culpabilidad en la conducta de Dñª. Virginia

Dice la recurrente que su conducta está amparada en una interpretación razonable de la norma tributaria, pues como se ha expuesto la concesión de la subvención está sometida a condición suspensiva, siendo el criterio de la Dirección General de Tributos de acudir a una imputación temporal lineal, esto es, en función del número de días en los que el módulo se imparte cada año.

El que no sea una cuestión clara deriva de que ha tenido que ser la Dirección General de Tributos, la que ha tenido que emitir el criterio a raíz de una consulta planteada.

Ciertamente en este caso procede acoger la argumentación y conclusión de la demanda; la interpretación sobre la imputación temporal que hace la Administración, y que hemos mantenido en base a los argumentos antes indicados, no estaba exenta de debate, hasta el punto de tener que pronunciarse expresamente sobre dicha imputación temporal la Dirección General de Tributos en su resolución de de 30-9-2003 relativa al IRPF, en el sentido de que ' la subvención se debe imputar con arreglo a los servicios que se presten (consulta nº 1471/2003...)', como indica el TEAR en su resolución. Duda y debate en aquél momento que despeja y anula no ya el dolo, sino también la simple negligencia.

CUARTO.-No concurren los presupuestos legales habilitantes ( art. 139 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso- Administrativa ) para efectuar concreto pronunciamiento en cuanto al abono de las costas procesales.

Vistos los preceptos citados y demás de pertinente aplicación,

Fallo

1.ºEstimamos parcialmente el recurso formulado por D. Maximino y Dñª. Virginia contra la Resolución de 30-4-2010 dictada por el TEAR de Castilla La Mancha por la que se desestiman las reclamaciones nº NUM000 interpuesta contra la desestimación del recurso de reposición interpuesto contra el Acuerdo de Liquidación derivado de Acta de Acta de Disconformidad, correspondiente al IRPF del ejercicio de 2002, ascendiendo la deuda tributaria a la cantidad de 12.373,13 €; nº NUM001 interpuesta contra la desestimación del recurso de reposición interpuesto contra el Acuerdo de Liquidación derivado de Acta de Acta de Disconformidad, correspondiente al IRPF de los ejercicios de 2003 y 2004, ascendiendo la deuda tributaria a la cantidad de 32.992,86 €; y por la que se estiman en parte las reclamaciones nº NUM002 y nº NUM003 , anulando los acuerdos de imposición de sanción dictados a D. Maximino y Dñª. Virginia por importe de 21.999,38 € y 5.504,54 € respectivamente, y ordenado se dicten u nuevos acuerdos sancionadores de acuerdo con lo indicado en la propia resolución.

2.ºAnulamos el citado acuerdo.

3.ºEn relación con el IRPF del ejercicio de 2003, procede dictar nueva liquidación, rebajando los ingresos derivados de ganancia patrimonial por expropiación.

4.ºEn relación con el IRFP del ejercicio de 2004, procede dictar nueva liquidación, rebajando los ingresos derivados de ganancia patrimonial por intereses de expropiación, admitiendo únicamente los generados en el periodo del 7-2-2002 al 4-2- 2003.

5.ºEn relación con el IRPF del ejercicio de 2002, procede dictar nuevo acuerdo de liquidación, efectuando el cálculo por estimación indirecta teniendo en cuenta el acuerdo liquidatorio del ejercicio de 2003.

6.ºEl acuerdo de imposición de sanción a D. Maximino de los años 2003 y 2004 deberá tener en cuenta, al fijar la Base, los gastos que se han considerado deducibles.

7.ºEl acuerdo de imposición de sanción a Dñª. Virginia de los años 2003 y 2004 deberá tener en cuenta, además de lo indicado por el TEAR, los gastos que se han considerado deducibles, así como la subvención del curso 260.

8.ºNo procede efectuar imposición de costas.

Notifíquese, con indicación de que contra la presente sentencia no procede la interposición de recurso ordinario alguno.

Así, por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado D. Miguel Ángel Pérez Yuste, estando celebrando audiencia en el día de su fecha la Sala de lo Contencioso Administrativo que la firma, y de lo que como Secretario, certifico en Albacete, a siete de mayo de dos mil catorce.