Sentencia Administrativo Nº 288/2015, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 9, Rec 796/2012 de 08 de Abril de 2015

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Novena

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009750

NIG:28.079.00.3-2012/0011089

Procedimiento Ordinario 796/2012

Demandante:D./Dña. Luis Manuel

PROCURADOR D./Dña. RODRIGO PASCUAL PEÑA

Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Ministerio de Economía y Hacienda

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

COMUNIDAD AUTONOMA DE MADRID

LETRADO DE COMUNIDAD AUTÓNOMA

SENTENCIA No 288

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN NOVENA

Ilmos. Sres.

Presidente:

D. Ramón Verón Olarte

Magistrados:

Da. Ángeles Huet de Sande

Dª. Berta Santillán Pedrosa

D. Joaquín Herrero Muñoz Cobo

En la Villa de Madrid, a ocho de abril de dos mil quince.

VISTO por la Sección Novena de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, el recurso contencioso-administrativo núm. 796/12, promovido por el Procurador D Rodrigo Pascual Peña en nombre y en representación de D. Luis Manuel contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 20 de Junio de 2012 que estima parcialmente la reclamación económico-administrativa interpuesta contra el acuerdo de liquidación por Impuesto de Sucesiones y Donaciones derivada del fallecimiento de Dña. Miriam . Ha sido parte en autos el Abogado del Estado así como los Servicios Jurídicos de la Comunidad de Madrid.

Antecedentes

PRIMERO.Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la ley, se emplazó a la parte actora para que formalizase la demanda, lo que verificó mediante escrito, en el que suplica se dicte sentencia por la que, estimando el recurso, se revoquen los acuerdos recurridos.

SEGUNDO.El Abogado del Estado y los Servicios Jurídicos de la Comunidad de Madrid contestan a la demanda mediante escritos en los que suplican se dicte sentencia por la que se confirme la resolución recurrida.

TERCERO.No habiéndose recibido el proceso a prueba se dio traslado a las partes para que presentaran escritos de conclusiones y una vez aportados quedaron las actuaciones pendientes de señalamiento.

CUARTO.Para votación y fallo del presente proceso se señaló la audiencia el día 22 de enero de 2015.

QUINTO.En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

VISTOS los preceptos legales citados por las partes, concordantes y de general aplicación.

Siendo Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D Joaquín Herrero Muñoz Cobo

Fundamentos

PRIMERO.-Es objeto del presente recurso es la resolución del TEAR estimando parcialmente la reclamación interpuesta contra liquidación del impuesto de sucesiones derivada del fallecimiento de Dña. Miriam

SEGUNDO.-Estima la recurrente que la resolución impugnada es contraria a derecho debiendo ser anulada por los siguientes motivos:

Imposibilidad de practicar una tercera liquidación tal y como permite la resolución parcialmente estimatoria dictada por el TEAR. En relación a la sucesión de autos, ya fue anulada una primera liquidación por defecto de forma causante de indefensión, ahora, se trata por tanto de una segunda liquidación en la que se reitera defecto de motivación que determina la imposibilidad de girar una tercera conforme doctrina reiterada del TS.

El vicio de falta de motivación apreciado por la resolución del TEAR impugnada es de nulidad absoluta.

Falta de trámite de audiencia previa. La resolución del TEAR anulando la primera liquidación girada ordenaba la reposición de actuaciones, y ello exigía nueva propuesta de liquidación.

Improcedencia total de los intereses de demora.

Se opone al recurso las demandadas sosteniendo la legalidad de la resolución impugnada.

TERCERO.-Con carácter previo resulta necesaria la siguiente cita de antecedentes del caso:

El 30 de Julio de 2001 fallece Dña. Miriam causante de la que deriva la liquidación de autos.

Se presenta autoliquidación declarando un valor real de bienes y derechos de 329.299 euros, declarando entre otras exención por adquisición de empresa de 24.765 euros.

La Comunidad de Madrid gira liquidación previa comprobación de valor aumentando el valor de los bienes a 815.471,38 euros, no reconociendo reducción por adquisición de empresa declarada.(aplicando no obstante reducción por adquisición de valor de vivienda habitual superior a la declarada)

Dicha liquidación es impugnada ante el TEAR, que por resolución de 3 de Septiembre de 2009 acuerda 'estimar en parte la presente reclamación, anulando las liquidaciones practicadas , reponiendo las actuaciones al momento en el que la oficina gestora compruebe la proporción en la que los bienes referenciados pertenecen al causante, declarando la improcedencia de la reducción por adquisición de empresa.

La Comunidad de Madrid, vuelve a dictar liquidación con igual resultado.

Contra la anterior liquidación se interpone nueva reclamación económico administrativa que se resuelve con la resolución impugnada de autos que estima parcialmente el recurso anulando los actos de valoración y liquidatorios impugnados por falta de motivación de la comprobación excluyendo del computo de intereses los correspondientes entre el fin de fecha de declaración y la fecha de la primera liquidación anulada.

CUARTO.- Centra la recurrente el recurso en el rechazo a la posibilidad que ofrece la resolución impugnada de que se gire una tercera liquidación por un mismo hecho imponible, por elementales razones de seguridad jurídica y de eficacia en el funcionamiento de la Administración, invocando la doctrina establecida por el Tribunal Supremo en Sentencia de 9 de Mayo de 2003 .

La doctrina establecida por la Sección Segunda del Tribunal Supremo por mayoría de sus miembros, en Sentencia de 19 de Diciembre de 2012 , reiterada en Sentencias posteriores entre otras , de 14 de Marzo de 2014 29 de Septiembre de 2014 , establece lo siguiente en relación a la controversia planteada.

'No compartimos las posiciones que, de una u otra forma, conducen a interpretar que la Administración está obligada a acertar siempre, de modo que si se equivoca (por mínimo que sea el yerro) pierde la posibilidad de liquidar el tributo, aun cuando su potestad siga viva, porque carecen de sustento normativo que las avale, tanto ordinario como constitucional. Aún más, se opone al principio de eficacia administrativa ( artículo 103.1 de la Constitución española ) y al logro de un sistema tributario justo en el que cada cual ha de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica ( artículo 31.1 de la Constitución ), que abogan por una solución distinta, siempre, claro está, que la seguridad jurídica quede salvaguardada mediante el respeto de los plazos de prescripción y las garantías de defensa del contribuyente debidamente satisfechas. Desde luego, dicho principio constitucional no conlleva(..)., la prohibición de que, ejercitada una potestad administrativa y anulado el acto a través del que se manifiesta, dicha potestad no pueda ejercitarse ya. No se trata de que la Administración corrija sus actos viciados de defectos materiales hasta 'acertar', sino de que, depurado el ordenamiento jurídico mediante la expulsión del acto viciado, la Administración, en aras del interés general, al que ha de servir, proceda a ejercer la potestad que el legislador le ha atribuido si se dan las condiciones que el propio ordenamiento jurídico prevé para ello, con plenas garantías de defensa del contribuyente. Por ello, tampoco cabe hablar de 'privilegio exorbitante' de la Hacienda, pues no se le otorga una ventaja injustificada, sino una habilitación para hacer cumplir el mandato que el constituyente incorporó en los artículos 31.1 y 103.1 de la Constitución .

Y, para terminar, ninguna quiebra del derecho a obtener la tutela judicial efectiva se produce con ello, pues el pronunciamiento judicial (o económico-administrativo, en su caso) que anula una liquidación tributaria por razones de fondo se agota en la propia decisión anulatoria y en la expulsión del acto anulado del mundo del derecho, sin que el nuevo acto, dictado en el ejercicio legítimo de la potestad, implique dejar sin contenido dicho pronunciamiento, que se refiere al anterior, ya anulado. Por la misma razón, no padece en tales tesituras el principio de irrevocabilidad de las resoluciones económico-administrativas, que hace valer la compañía recurrente con fundamento en el artículo 213.2 de la Ley General Tributaria de 2003 , ni el de cosa juzgada.

No obstante, y con independencia de la prescripción del derecho a determinar la deuda tributaria, la facultad de la Administración de liquidar de nuevo no es absoluta, pues este Tribunal Supremo viene negando todo efecto a la liquidación que incurre de nuevo en el mismo error . Según hemos dicho en la repetida sentencia de 26 de marzo de 2012 (casación 5827/09, FJ 3º), en esas situaciones, la negativa a reconocer a la Administración una tercera oportunidad deriva del principio de buena fe al que están sujetas las administraciones públicas en su actuación [ artículo 3.1 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común (BOE de 27 de noviembre)] y es consecuencia de la fuerza inherente al principio de proporcionalidad que debe presidir la aplicación del sistema tributario, conforme dispone hoy el artículo 3.2 de la Ley General Tributaria de 2003 , entendido como la adecuación entre medios y fines. Es, además, corolario de la proscripción del abuso de derecho, que a su vez dimana del pleno sometimiento de las administraciones públicas a la ley y al derecho ex artículo 103.1 de la Constitución Española . Jurídicamente resulta intolerable la actitud contumaz de la Administración tributaria, la obstinación en el error, la repetición de idéntico yerro, por atentar contra su deber de eficacia, impuesto en el mencionado precepto constitucional, desconociendo el principio de seguridad jurídica, proclamado en el artículo 9.3 de la propia Norma Fundamental [véanse tres sentencias de 3 de mayo de 2011 (casaciones 466/98 , 4723/09 y 6393/09 , FJ 3º en los tres casos). En el caso de resoluciones jurisdiccionales, habría que añadir que la nueva liquidación que reincide en el error constituye en realidad un acto dictado en contradicción con lo ejecutoriado, nulo de pleno derecho en virtud del artículo 103.4 de la Ley de esta jurisdicción .

En el presente caso, la primera de las resoluciones del TEAR , estima parcialmente la reclamación para comprobación de la proporción en la que corresponden los bienes al causante, comprobación que se solventa , añadiendo la motivación de que se liquida sobre la base de lo declarado en la proporción declarada por el sujeto pasivo, explicación cuya corrección no se cuestiona ni en via administrativa ni en esta sede.

Después de aquella primera anulación, de tan limitado alcance, pues no se hace sino liquidar conforme a lo declarado, la segunda liquidación se anula por una falta de motivación de la comprobación de valor, motivo de anulación al que se sumaría, en realidad con carácter previo, no a modo de tercera anulación, sino en todo caso segunda, el alegado por la recurrente de falta de previa audiencia a la liquidación.

Pues bien, en aplicación de la doctrina citada, no estimamos que conforme a los antecedentes citados, y las concretas y particulares circunstancias de este caso, resulte o se desprenda, actitud contumaz de la Administración tributaria, la obstinación en el error, o la repetición de idéntico yerro, no habiendo lugar a la pretensión de la recurrente de que por la demandada no se vuelva a realizar comprobación de valor, pues la anulación acordada por la resolución impugnada sobre esta cuestión es la primera, sin que de los términos y sentido de la primera anulación acordada por el TEAR se desprenda la existencia de aquella actitud contumaz de la demandada que lo impida.

QUINTO.- En cuanto a la alegación atinente a los intereses de demora , resulta de aplicación al caso de autos la doctrina sentada por la STS de 17 de diciembre de 2002 , en relación con los intereses de demora en el Impuesto de Sucesiones , según la cual:

' La Sala considera que, en tanto no se regule legalmente y de modo completo la materia relativa a los intereses de demora de naturaleza tributaria, desde la perspectiva de la Hacienda acreedora de los mismos, no puede aislarse el procedimiento de declaración administrativa opcional, de su alternativa de declaración-autoliquidación, pues si el contribuyente hubiera optado por el primero no habría realizado ingreso alguno hasta que la Administración Tributaria le practicara la liquidación , y supuesto a efectos dialécticos el mismo plazo, el contribuyente no tendría que pagar interés de demora alguno, y por una razón de elemental congruencia, tampoco tiene que pagarlo cuando opta por el procedimiento de declaración-autoliquidación, más favorable para la Administración Tributaria, que es el supuesto de la recurrente en la instancia, pues el 3 de octubre de 1990 presentó la declaración-autoliquidación e ingresó 23.115.750 ptas. convencida que había cumplido plena y definitivamente su obligación tributaria, y pese a ello, en este caso, se le exigen intereses de demora por la cuota diferencial, resultado de la liquidación provisional paralela.

La Sala entiende que cuando existe un régimen opcional, si el contribuyente declara los hechos correctamente, como es el caso de autos, los valora acertadamente, aplicando alguno de los medios de comprobación, contemplados y admitidos por el artículo 52 de la Ley General Tributaria , como también ha ocurrido en este caso, y practica la correspondiente autoliquidación, pero la Administración entiende, de conformidad con una pura y simple diferencia interpretativa, que debe corregir dicha autoliquidación, no cabe exigir intereses de demora , porque tanto se siga el procedimiento de declaración administrativa, como el de declaración-autoliquidación, el tiempo que transcurra hasta la liquidación , en el primer caso, o hasta la liquidación provisional de rectificación en el segundo, ha de conceptuarse como supuesto similar al de ' mora accipiendi', concepto este admitido por esta Sala Tercera, respecto del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, entre otras en la Sentencia de fecha 23 de octubre de 1995 (Recurso de apelación núm. 9392/91 ).

En conclusión, en este caso concreto y dadas las circunstancias que concurren no procede liquidar a la contribuyente intereses de demora , por el período que media desde la terminación del plazo de presentación de la declaración-autoliquidada hasta la liquidación provisional que ahora se anula, ni tampoco desde esta fecha hasta aquella en que se practique la nueva liquidación, de acuerdo con lo acordado en esta Sentencia.'

Así pues, en dicha sentencia el Tribunal Supremo considera que, cuando existe la opción legal del contribuyente de presentar simple declaración o autoliquidación, como es el caso del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, no cabe exigir intereses de demora , equiparando así, el régimen de los intereses de demora en los casos del impuesto declarado por el contribuyente y liquidado por la Administración, con el supuesto en el que el impuesto es autoliquidado por el contribuyente, girando después la Administración una liquidación correctora.

Esta doctrina parte de que el contribuyente, bien opte por la declaración, bien por la autoliquidación, haya declarado los hechos correctamente, esto es, que haya sido veraz en la declaración de los hechos, de forma que la liquidación efectuada por la Administración se base en meras diferencias interpretativas o de valoración. Así se destaca, no sólo en la STS que hemos transcrito, sino también en la jurisprudencia posterior (por todas, SSTS de 14 y de 17 de septiembre de 2012 ). Y esto es lo que ha ocurrido en este caso en el que, como se reconoce en la propia resolución del TEAC impugnada (aunque se extraigan consecuencias distintas), las diferencias del interesado con la Inspección han consistido, sustancialmente, en discrepancias en la valoración de los bienes y derechos que componían el caudal hereditario.

Procede, por tanto, anular la obligación de intereses de demora que se contiene en la liquidación impugnada, sin que, conforme a la doctrina jurisprudencial que hemos transcrito, la nueva liquidación que se emita en sustitución de la anulada por esta Sala pueda, tampoco, incluir intereses de demora algunos.

Y en fin, esta Sección, en su sentencia nº 1401/13, de 21 de noviembre de 2013, dictada en el recurso nº 632/11 , ha venido sosteniendo, con sustento en las SSTS de 14 y 17 de septiembre de 2012 , que la doctrina sentada en la STS de 17 de diciembre de 2002 , respecto al Impuesto de Sucesiones y Donaciones, con relación a la legislación tributaria anterior a la vigente LGT de 2003, continúa siendo de aplicación con la nueva LGT de 2003.

Por lo expuesto, la liquidación de intereses de demora debe ser anulada y, por ello, el presente recurso debe ser estimado en este punto.

SEXTO.-Conforme al art 139 LJCA no ha lugar a la imposición de costas.

Fallo

Que DEBEMOS ESTIMAR PARCIALMENTE el recurso contencioso administrativo interpuesto por el Procurador D Rodrigo Pascual Peña en nombre y en representación de D. Luis Manuel contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 20 de Junio de 2012 que estima parcialmente la reclamación económico- administrativa interpuesta contra el acuerdo de liquidación por Impuesto de Sucesiones y Donaciones derivada del fallecimiento de Dña. Miriam , RESOLUCION QUE ANULAMOS EXCLUSIVAMENTE EN CUANTO A LA LIQUIDACION DE INTERESES DE DEMORA.

SIN COSTAS.

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada que ha sido la anterior sentencia en el mismo día de su fecha por el Ilmo. Sr. Magistrado D. Joaquín Herrero Muñoz Cobo, Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso contencioso administrativo, estando celebrando audiencia pública esta Sección, de lo que, como Secretario de la misma, doy fe.