Sentencia Administrativo Nº 288/2016, Tribunal Superior de Justicia de Pais Vasco, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 488/2015 de 29 de Junio de 2016

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DEL PAÍS VASCO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

RECURSO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO NÚMERO 488/2015

DE PROCEDIMIENTO ORDINARIO

SENTENCIA NÚMERO 288/2016

ILMOS. SRES.

PRESIDENTE:

D. LUIS JAVIER MURGOITIO ESTEFANÍA

MAGISTRADOS:

D. JOSÉ DAMIÁN IRANZO CEREZO

Dª. MARGARITA DÍAZ PÉREZ

En Bilbao, a veintinueve de junio de dos mil dieciséis.

La Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, compuesta por los Ilmos. Sres. antes expresados, ha pronunciado la siguiente SENTENCIA en el recurso registrado con el Número 488/2015 y seguido por el Procedimiento Ordinario, en el que se impugna el Acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia de fecha 21/5/15 por el que se desestima la reclamación económico-administrativa nº NUM001 interpuesta frente a la liquidación NUM000 por el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al ejercicio 2010.

Son partes en dicho recurso:

-DEMANDANTE: D. Darío , representado por la Procuradora Sra. Hurtado Madariaga y actuando el propio actor como Letrado.

-DEMANDADA: DIPUTACIÓN FORAL DE BIZKAIA, representada por la Procuradora Sra. Colina Martínez y dirigida por el Letrado Sr. González Olea.

Ha sido Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. JOSÉ DAMIÁN IRANZO CEREZO.

Antecedentes

PRIMERO.- Con fecha 9/9/15 tuvo entrada en esta Sala escrito por el que la Procuradora Sra. Hurtado Madariaga, actuando en representación de D. Darío , interpuso recurso contencioso-administrativo contra el Acuerdo descrito en el encabezamiento. Dicho recurso quedó registrado con el Número 488/2015.

SEGUNDO.- En el escrito de demanda, presentado con fecha 16/11/15, se solicitó de este Tribunal el dictado de Sentencia en base a los hechos y fundamentos de derecho en ella expresados y que damos por reproducidos.

TERCERO.- Por su parte, la demandada, en el escrito de contestación presentado en fecha 14/12/15, y con base en los hechos y fundamentos de derecho en el mismo contenidos, interesó el dictado de Sentencia por la que se desestimaran los pedimentos de la actora.

CUARTO.- Por Decreto de fecha 19/1/16 se fijó en 7.510,55 euros la cuantía del presente recurso, sin perjuicio de estarse a lo que se fije en Sentencia.

QUINTO.- No habiéndose solicitado el recibimiento del procedimiento a prueba ni trámite de conclusiones, quedaron las actuaciones pendientes de votación y fallo.

SEXTO.- Se señaló para la votación y fallo el día 23/6/16, fecha en que tuvo lugar tal diligencia, quedando los autos conclusos para el dictado de la presente resolución.

SÉPTIMO.- Se han observado las prescripciones legales en la tramitación del presente recurso.

Fundamentos

PRIMERO.- Se interpone por la representación de D. Darío recurso contra el Acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia de fecha 21/5/15 por el que se desestima la reclamación económico-administrativa nº NUM001 formulada frente a la liquidación NUM000 por el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al ejercicio 2010.

En disconformidad con el Acuerdo objeto de impugnación se interesa la anulación tanto de éste como de la liquidación de la que el mismo trae causa, y ello en base a los siguientes fundamentos jurídico-materiales:

-En primer término, se aduce la caducidad del procedimiento administrativo que concluyó con la liquidación en cuestión. Postulando la interpretación sistemática de los artículos 102,1 b ) y 124,5 de la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia (NFGTB), sostiene que si bien la Hacienda Foral puede practicar cuantas liquidaciones provisionales considere pertinentes en tanto que no transcurran los plazos de prescripción o caducidad y siempre que siga el procedimiento adecuado, para lo que no está facultada es para 'continuar durante cuatro o seis años' un procedimiento iniciado con un requerimiento. Concluye que ello contraviene el principio elemental de seguridad jurídica máxime cuando la dilación ha sido debida al propio proceder de la Administración.

-En segundo lugar, se invoca el artículo 124,4 NGFTB y se insta la nulidad de la liquidación provisional por falta de motivación o motivación equivocada, además de advertir de la circunstancia de que no se atendió a la documentación por el recurrente aportada. Exponiendo el iteren el procedimiento en cuestión seguido, afirma que la Administración no razonó el por qué no consideró las facturas aportadas para justificar la pretendida deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado en el ejercicio 2010. Y señala que 'la falta de Libro Registro podrá dar lugar a sanción administrativa, pero la aportación de documentación justificativa es indudable y debió considerarse o, en su caso, defender la improcedencia por cuestiones de fondo (facturas que no hagan relación al desarrollo de la profesión) pero nunca por no estar registradas en un libro'.

Frente a lo anterior, la representación de la DIPUTACIÓN FORAL DE BIZKAIA formula oposición al recurso interpuesto en los términos que a continuación siguen:

-En primer lugar, y por lo que a la caducidad del expediente se refiere, trae a colación la Sentencia de esta Sala y Sección Nº 420/2015, de 23 de septiembre (rec. 198/2014 ), de acuerdo con la cual, y encontrándonos ante un procedimiento tributario iniciado en virtud de autoliquidación presentada por el sujeto pasivo, no rige el plazo de seis meses previsto en el artículo 102 NFGTB por estar amparado en la exclusión recogida en el apartado 1º final de tal precepto.

-En segundo término, y en cuanto a la falta de motivación de la liquidación provisional, sostiene que ésta sólo puede dar lugar a la anulabilidad del acto (artículo 63,2 LRJPAC) cuando genere indefensión real. Sin embargo, alega que el interesado ha tenido en este caso intervención en el expediente y ejercitado recursos administrativos y jurisdiccionales, no pudiéndose apreciar limitación o merma de sus derechos. Y añade que la liquidación provisional permite conocer los motivos que llevaron a la Hacienda Foral a corregir la autoliquidación.

SEGUNDO.- Expuestas las respectivas posiciones de las partes, se hace preciso realizar una serie de consideraciones a propósito de la base fáctica sobre la que la controversia jurídica opera:

-Presentada por el demandante en su día autoliquidación relativa al Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al ejercicio 2010, en fecha 5/6/12 se le formula requerimiento de documentación (notificado el 22/6/12). Tal requerimiento se refería a la necesidad de aportar copia de las facturas recibidas que acrediten el Impuesto sobre el Valor Añadido deducido (folios 22 y 23 e.a. - expte. B).

-Con carácter previo, el 17/2/12 se habían aportado a la HACIENDA FORAL DE BIZKAIA por el recurrente hasta 161 documentos (folios 32 a 137 e.a. - expte. C) entre los que figurarían diversas facturas con el pertinente Impuesto sobre el Valor Añadido soportado.

-En fecha 12/12/12 se dicta por la HACIENDA FORAL DE BIZKAIA liquidación provisional por el citado Impuesto y correspondiente al expresado ejercicio, siendo objeto de notificación al actor el 5/2/13. De conformidad con la anterior, se practica liquidación definitiva en fecha 10/3/14 (folios 33 y 34 e.a. - expte. B), siéndole notificada el 21/5/14.

-De tal liquidación definitiva practicada por la Jefatura del Servicio de Tributos Indirectos resultaba cuota a ingresar la cantidad de 8.210,21 euros, expresando como motivación de la misma la que sigue: 'Dado que no ha contestado adecuadamente al requerimiento efectuado por esta administración, no queda acreditado el derecho a la deducción de las cuotas consignadas. Transcurrido el plazo de alegaciones y no habiendo presentado documentación alguna (libro de gastos de IVA y facturas) que acrediten y justifiquen las cuotas soportadas y deducidas se emite nueva liquidación provisional'.Y añade que 'en base a los artículos 123 y 124 de la Norma Foral General Tributaria y el artículo 82,3 del Reglamento de Gestión de Tributos , en los procedimientos iniciados mediante autoliquidación esta Administración tiene la potestad de actuar en la forma y parámetros recogidos en este procedimiento; y por lo tanto, diferenciado del procedimiento iniciado mediante comprobación limitada al que el contribuyente hace referencia, no operan los plazos de caducidad y prescripción de este último'.

TERCERO.- Sintetizados en la forma que anteceden los hechos esenciales para la comprensión de la controversia, el primero de los motivos impugnatorios nos lleva a la pretendida caducidad del procedimiento administrativo que concluyó con la liquidación en cuestión.

El motivo debe ser rechazado. Tal y como se significa por la demandada, la cuestión que se plantea ya ha sido resuelta por esta Sala y Sección con anterioridad y sin que el alegato que se formula ponga en crisis las conclusiones alcanzadas en las Sentencias Nº 573/2014, de 17 de diciembre (rec. 29/2014 ) y Sentencia Nº 35/2015, de 3 de febrero (rec. 28/2014 ).

Como se dijo entonces, la diferencia, en lo que hace al caso, entre el artículo 104,1 LGT y el artículo 102,1 b) NFGTB es que el primero excluye únicamente a los procedimientos de apremio, mientras en el segundo se excluyen de la regla de duración máxima de los procedimientos los iniciados mediante autoliquidación o declaración en los que la Administración Tributaria no realiza funciones de comprobación o investigación sino tan solo de verificación o cotejo de datos (artículo 123 NFGTB). Por tal razón no puede estimarse que la no fijación de un plazo de caducidad, sin perjuicio de la prescripción de la acción liquidatoria, comporte una alteración sustancial de un concepto básico del régimen tributario común a todas las Administraciones, con especial incidencia en el principio de seguridad jurídica.

Ha de tenerse en cuenta que la legislación tributaria del Estado posterior a la Constitución (en concreto, el Real Decreto 803/1993, de 28 de mayo, por el que se modifican determinados procedimientos tributarios; la Ley 25/1995, de 20 de julio, de reforma parcial de la Ley General Tributaria, y la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de derechos y garantías de los contribuyentes) no sometieron los procedimientos tributarios a plazos de caducidad, sino que fue la LGT la que introdujo esa institución en el ámbito de aquellos procedimientos.

De esta forma, no puede entenderse que la sujeción de todos los procedimientos tributarios, a salvo el de apremio, a un plazo de caducidad o de duración máxima de las actuaciones so pena de no interrumpir el plazo de prescripción constituya una exigencia inexcusable del principio de seguridad jurídica, sino que el legislador puede configurar y ha configurado la regulación de esa materia con arreglo a diferentes criterios y, por lo tanto, con distinto alcance o efectos.

En conclusión, no hay ninguna razón para dudar de la conformidad de esa disposición con el régimen constitucional de distribución de competencias entre el Estado y los Territorios Históricos del País Vasco, o lo que es lo mismo, de la conformidad de dicha regulación con los principios generales, entre ellos, el de armonización fiscal que delimitan las competencias de las Instituciones forales, conforme a la del concierto económico.

CUARTO.- Pasando al segundo de los motivos que se esgrimen para instar la nulidad de las liquidación practicada, éste se refiere a la infracción del artículo 124,4 NFGTB por la falta de motivación o motivación equivocada de la liquidación practicada, además de advertir de la circunstancia de que no se atendió a la documentación por el recurrente aportada.

En consonancia con lo que dispone el artículo 102,2 LGT , establece el artículo 124,4 NFGTB que 'tanto las propuestas como las liquidaciones provisionales que practique la Administración tributaria deberán ser en todo caso motivadas con una referencia sucinta a los hechos y fundamentos de derecho que se hayan tenido en cuenta en las mismas'.

Este precepto viene a establecer la necesidad de que las liquidaciones sean motivadas, de manera que el interesado puede conocer cuáles son los elementos tenidos en cuenta por la Administración al dictar el acto. También la LRJPAC establece semejante obligación con carácter general en el artículo 54 respecto de aquellos actos que 'limiten derechos subjetivos o intereses legítimos'. Resultando fuera de toda discusión que las liquidaciones tributarias afectan directamente a derechos subjetivos e intereses legítimos de los particulares, éstas deben ser actos motivados.

La motivación cumple una doble finalidad: de una parte, evitar la arbitrariedad de la Administración (en la medida que debe dar cumplida explicación de su actuar) y, de otra, permitir al interesado combatir mediante los recursos el acto administrativo por motivos de fondo o con pleno conocimiento de cuál ha sido el parecer y proceder de la Administración. En este sentido, se ha venido destacando tanto por la jurisprudencia como por la doctrina, la estrecha conexión entre el requisito de la motivación y el derecho defensa del obligado tributario.

Pero la exigencia de motivación no se reduce a esa conexión. La obligación de motivar no está prevista sólo como garantía del derecho a la defensa de los contribuyentes, sino que tiende también a asegurar la imparcialidad de la actuación de la Administración Tributaria así como de la observancia de las reglas que disciplinan el ejercicio de las potestades que le han sido atribuidas. La obligación de notificar los elementos básicos de las liquidaciones tributarias y, en general, de todos los actos administrativos que limiten derechos subjetivos o intereses legítimos, es consecuencia, a su vez, de los principios de seguridad jurídica e interdicción de la arbitrariedad enunciados por el artículo 9,3 CE y que también desde otra perspectiva puede considerarse como una exigencia constitucional impuesta no sólo por el artículo 24,2 CE sino también por el artículo 103 que garantiza el principio de legalidad en la actuación administrativa.

Todo ello aparece expresado con claridad en la STS de 9 de julio de 2010 , al indicar que: 'Con carácter general, la motivación de los actos administrativos precisa, según reiterada doctrina del Tribunal Constitucional y jurisprudencia de este Tribunal Supremo, cuya reiteración excusa cita, de una explicación suficiente sobre las razones de la decisión adoptada -la asignación de los derechos de emisión de gases de efecto invernadero- asequible al destinatario de los mismos, poniendo de manifiesto los motivos, concretos y precisos aunque no exhaustivos, de la resolución administrativa adoptada. Este conocimiento constituye la premisa esencial para que el receptor del acto administrativo pueda impugnar el mismo ante los órganos jurisdiccionales, y estos, a su vez, puedan cumplir la función que constitucionalmente tienen encomendada de control de la actividad administrativa y del sometimiento de ésta a los fines que la justifican, ex artículo 106.1 CE .

El cumplimiento de esta elemental exigencia de la motivación de los actos, con sucinta referencia a los hechos y fundamentos en que se basa, previsto en el artículo 54 de la Ley 30/1992 , se salvaguarda atribuyendo, en caso de incumplimiento, la severa consecuencia de la anulabilidad del acto administrativo inmotivado, prevista en el artículo 63.2 de la citada Ley . Ahora bien, esta ausencia de motivación puede ser un vicio invalidante, como hemos señalado, o bien una mera irregularidad en el caso de que no se haya producido ese desconocimiento de los motivos y razones en que se funda la decisión administrativa. Dicho de otra forma, debe atenderse a un criterio material en orden a determinar si efectivamente se ha cumplido, o no, la finalidad que exige la motivación de los actos, es decir, si el destinatario ha llegado a conocer las razones de la decisión adoptada por la Administración, evaluando si se le ha situado, o no, en una zona de indefensión, por limitación de su derecho de defensa'.

Aplicando la doctrina expuesta al supuesto que nos ocupa, bien puede apreciarse que ninguna indefensión real se ha originado al recurrente y, por tanto, el motivo de impugnación debe ser rechazado. Del propio relato que el mismo realiza se desprende que la aportación de la documentación por el mismo efectuada (161 documentos entre los que figurarían diversas facturas con el pertinente Impuesto sobre el Valor Añadido soportado) precedió al requerimiento que la Hacienda Foral sobre tal particular realiza y que fue precisamente esa previa aportación la que llevó al recurrente a no realizar aportación adicional alguna.

Con motivo de la liquidación definitiva que se practica (folios 33 y 34 e.a. - expte. B), el recurrente ha podido conocer a qué responde el que la Hacienda Foral no considerase acreditado el derecho a deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido relativo a las operaciones interiores. En la misma se expresa, como se ha anticipado, que el actor no había presentado documentación alguna (refiriéndose, en particular, a los 'libros de gastos de IVA y facturas'). De hecho, el propio demandante admite implícitamente en su recurso no llevar Libro Registro si bien interpreta que ello, todo lo más, puede determinar la correspondiente sanción administrativa pero que no obsta a que se atienda a la documentación por el mismo presentada.

En definitiva, ha sido el propio proceder del actor durante la substanciación del procedimiento el que determinó que no quedase debidamente justificado su derecho a deducción, extremo éste sobre el que, en cuanto minoración de la carga tributaria, le correspondía la carga de la prueba (artículo 104,2 NFGTB, en relación con el artículo 103,2 NFGTB). Y, además, tal circunstancia resultó debidamente fundamentada por la Hacienda Foral a la hora de practicar la liquidación sin que ninguna indefensión se le ocasionase.

QUINTO.- Estando a los criterios en cuanto a costas previstos en el artículo 139,1 LJCA , la desestimación del recurso conlleva la imposición de costas a la demandante.

En cuanto a la la cuantía del recurso, ha de resolverse definitivamente sobre la misma en Sentencia, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 40,3 LJCA . En tal sentido, y mientras que el demandante estimaba como cuantía del procedimiento la de 7.510,55 euros, por la demandada se interesaba fuese fijada como indeterminada.

Por Decreto de fecha 19/1/16 se fijó en 7.510,55 euros la cuantía del presente recurso, sin perjuicio de estarse a lo que se resolviese en Sentencia. En atención a lo anterior, y siendo la actuación administrativa objeto de impugnación el Acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia que conoce de la reclamación económico-administrativa formulada contra liquidación relativa al Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al ejercicio 2010, habrá de estarse para la determinación definitiva de la cuantía del procedimiento a la cantidad que se fijó en el citado Decreto.

Viendo los preceptos citados y demás de general aplicación, la Sala emite el siguiente,

Fallo

Desestimamos el recurso interpuesto por la representación de D. Darío contra el Acuerdo del Tribunal Económico- Administrativo Foral de Bizkaia de fecha 21/5/15 desestimatorio de la reclamación económico-administrativa nº NUM001 formulada frente a la liquidación NUM000 por el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al ejercicio 2010. Todo ello con imposición de costas a la parte demandante.

Esta sentencia es FIRME y NO cabe contra ella RECURSO ordinario alguno, sin perjuicio de lo cual, las partes podrán interponer los que estimen pertinentes.

Conforme dispone artículo 104 de la LJCA , en el plazo de DIEZ DÍAS, remítase oficio a la Administración demandada, al que se acompañará el expediente administrativo y testimonio de esta sentencia, a fin de que la lleve a puro y debido efecto y practique lo que exija el cumplimiento de las declaraciones contenidas en el fallo. Hágase saber a la Administración que en el plazo de DIEZ DÍAS deberá acusar recibo de dicha documentación e indicar el órgano responsable del cumplimiento del fallo.

Así por esta nuestra Sentencia, de la que se llevará testimonio a los autos, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Iltmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, en el día de su fecha, de lo que yo el Letrado de la Administración de Justicia doy fe en Bilbao, a 29 de junio de 2016.